KMVA 8503

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Ilagt tilleggsavgift, 20 %, på grunn av uriktig fradragsføring av inngående merverdiavgift.

Påklaget beløp utgjør totalt kr 37 329.

Stikkord:  Tilleggsavgift

Bransje: Drift av barer ellers, annet fjerfehold og andre helsetjenester

Mval:    § 21-3

Skatteetaten.no:  Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

 

                 Innstillingsdato: 25. februar 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 13. april 2015 i sak KMVA 8503 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager, org nr xxx xxx xxx, var registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra og med 1. termin 2008 til og med 5. termin 2013. Klager var registrert for drift av barer ellers, annet fjerfehold og andre helsetjenester.

På bakgrunn av en avgrenset oppgavekontroll av omsetningsoppgaven for hhv 5. og 6. termin 2012 fattet skattekontoret den 6. januar 2014 vedtak om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift. Tilleggsavgift ble ilagt med 20 %, og utgjør kr 37 329.

Vedtaket ble påklaget i brev av 10. september 2014 fra virksomheten. Denne klagen ble ikke mottatt av den avdelingen på skattekontoret som hadde gjennomført oppgavekontrollen og fattet vedtaket, før klager etterlyste svar på klagen i brev av 10. november 2014. Klage over vedtak etter merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b skal fremsettes skriftlig innen tre uker etter vedtaket er mottatt, jf forvaltningsloven § 29. Klagefristen er således oversittet, men det er gitt oppreisning for oversittet klagefrist i medhold av forvaltningsloven § 31 første ledd med bakgrunn i den tid skattekontoret har brukt på å fordele klagen til rett avdeling og at klagen gjelder anvendelse av tilleggsavgift. 

Påklaget beløp utgjør:

 

Påklaget beløp utgjør:
Termin Tilleggsavgift
5. termin 2012  26 540
6. termin 2012 10 789
Sum 37 329

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets utkast til innstilling til Klagenemnda for merverdiavgift har vært forelagt klager. Det er ikke kommet merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:
Dok.nr. Dokument Dato
1  Varsel om oppgavekontroll  12.07.13
2  Tilsvar   16.09.13
3 Redegjørelse vedrørende manglende omsetning 06.11.13
4 Oppsummering av telefonsamtale (faktum) samt tilleggsspørsmål 19.11.13
5 Tilsvar (svar på spml om størrelse på stallen, samt kopi av leieavtale og kontrakt om avgiftspliktige tjenester) 
26.11.13
6 Varsel om fastsettelse 28.11.13
7 Vedtak om etterberegning 06.01.14
8 Klage på vedtak om tilleggsavgift 10.09.14
9 Purring på svar vedrørende klagebehandlingen 10.11.14

Klagen gjelder

Tilleggsavgift vedrørende etterberegning av merverdiavgift.

Ilagt tilleggsavgift, 20 %, pålydende kr 37 329, som ble ilagt som følge av at virksomheten uriktig har fradragsført inngående merverdiavgift ved oppføring av stall og ridebane.

Sakens faktum

Den 12. juli 2013 besluttet skattekontoret å foreta en avgrenset oppgavekontroll på 5. og 6. termin 2013 på enkeltpersonforetaket klager.

Av oppgavene fremgikk det at det var ført fradrag for inngående merverdiavgift på kr 143 451 i 5. termin 2013 og kr 60 525 i 6. termin 2013. Det var ikke innberettet omsetning i de nevnte omsetningsoppgavene. Fradragsført inngående merverdiavgift skrev seg bl a fra oppføring av ny stall og ridebane. Anskaffelsene til oppføringen av stall og ridebane var fradragsført med 100 %.

Skattekontoret fattet 6. januar 2014 vedtak om etterberegning. Bakgrunnen for etterberegningen var at skattekontoret fant at virksomheten drev unntatt virksomhet i form av utleie av stallbokser, jf merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd. Etter skattekontorets vurdering var dermed ikke virksomheten berettiget til fullt fradrag etter merverdiavgiftsloven § 8-1. Skattekontoret skjønnsfastsatte fordelingen av den inngående merverdiavgiften med en fordeling på 92,5/7,5 %, hvor det ble godkjent et fradrag på totalt kr 14 966 og nektet fradrag for inngående merverdiavgift på totalt kr 186 643.

Klage på ileggelse av tilleggsavgift datert 10. september 2014, ble mottatt 10. november 2014. Da det kun er tilleggsavgiften som er påklaget, vil begrunnelsen som knytter seg til etterberegningen av inngående merverdiavgift være fjernet fra innstillingen når det nedenfor siteres fra vedtaket.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 6. januar 2014: "Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 37 329.

Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Bestemmelsen siteres: (1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen. (2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger.

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift. I mval. § 21-3 oppstilles det tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven. Videre må overtredelsen ha medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Dernest må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt. Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap.

Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valg av normalsats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold.

Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes.

Vilkår om overtredelse av loven og tapsfare Det legges til grunn med klar sannsynlighetsovervekt at virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift på kostnader hvor det ikke foreligger fradragsrett da anskaffede varer og tjenester er til bruk i omsetning som er unntatt fra avgiftsplikten. Selskapet har ved den uriktige avgiftsbehandlingen overtrådt mval. §§ 8-1 / 8-2 og staten kunne ha blitt påført tap.

Vilkår om uaktsomhet Skattekontoret finner det godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet. Det vises her til at det er fradragsført inngående merverdiavgift på anskaffelser til oppføring av stall for utleie. Det fremgår klart av merverdiavgiftsloven at omsetning og utleie av fast eiendom er unntatt fra avgiftsplikten, jf. mval. § 3-11. Videre er reglene om fradragsrett sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at det er riktig å reagere med tilleggsavgift for forholdet.

I henhold til nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved uaktsomhet 20 %. Dersom det foreligger spesielle omstendigheter kan denne standardsatsen fravikes. Vi kan imidlertid ikke se at det foreligger omstendigheter ved dette forholdet som tilsier en annen bruk av tilleggsavgift enn det som er angitt som normalsats.

Tilleggsavgift er ilagt med 20 % av det beløpet staten kunne ha tapt. Dette utgjør totalt kr 37 329 for terminene september - oktober og november - desember 2012 (20 % av 186 643)."

Klagers anførsler

Skattekontorets vedtak er påklaget av virksomheten, jf brev av 10. september 2014.

Fra klagen gjengis følgende: "... Mitt firma har ikke tatt inn noen mva, eller fått noe utbetalt på flere år., da det ikke har vært noen omsetning. Jeg har dessverre vært i oppfattelse av at regnskapsfører har visst hva de driver med, og at null oppgaver og andre viktige ting ble ordnet. Det ble forsøkt gjennom min daværende regnskapsfører å få tilbakebetalt på en driftsbygning jeg holdt på å bygge, og som i fremtiden skulle bli brukt i omsorgstilbud. Jeg sendte all post relatert til firma dirkete til de, og har beklageligvis trodd alt var i orden. De mente jeg kunne får tilbake mva på bygningen, noe jeg syntes hørtes fint ut. Forsto det slik at regnskapsførerens stillhet, at jeg allikevel ikke hadde rett på mva på bygningen, og all kontakt opphørte. Har ikke lenger kontakt med regnskapsfører, og ikke ant at jeg skulle straffes for noe jeg ikke fikk, men kun trodde og håpet jeg hadde krav på. Mitt firma er nå opphørt, og har ikke vært aktivt på svært lenge. Jeg er permittert alene foreldre, som bygger en ny gård, med håp om å få til et levebrød, uten at det ergitt en krone i hjelp fra noen steder. Har svært trang økonomi, og straffen for min godtroenhet oppleves brutal. Jeg beklager på det sterkeste at jeg ga min tillit til regnskapsfører, og oppriktig trodd jeg kunne få tilbake mva på stallbygning, da denne skulle bli en del av mitt fremtidige levebrød i tilbud til vanskeligstilte barn og unge."

Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert klagers anførsler, men kan allikevel ikke se grunnlag for å omgjøre skattekontorets vedtak.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd at tilleggsavgift kan ilegges dersom det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven, eller forskrift gitt i medhold av denne, og staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og subjektive vilkårene må være oppfylt.

De objektive vilkårene er at avgiftspliktige rent faktisk har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter og at overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap. 

Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt forsettlig eller uaktsomt. Skyldkravet refererer seg til kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen "har eller kunne ha påført staten tap". Uaktsomhet er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift.

Av retningslinjene punkt 4.1 fremgår det at der avgiftssubjektets overtredelse må anses som uaktsomt er satsen for tilleggsavgift 20 %.

Det er oppstilt spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift, se retningslinjene punkt 2.3. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt. Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

Beviskravet i denne saken er klar sannsynlighetsovervekt.

I denne saken har klager overtrådt merverdiavgiftsloven ved at det er krevd uriktig fradrag for inngående merverdiavgift med kr 186 643. Den inngående merverdiavgiften knytter seg til kostnader hvor det ikke foreligger fradragsrett, da anskaffede varer og tjenester er delvis til bruk i omsetning som er unntatt fra avgiftsplikten, jf merverdiavgiftsloven § 8-1 sammenholdt med § 8-2. Det er således klar sannsynlighetsovervekt for at klager har overtrådt bestemmelsen i merverdiavgiftsloven om fradragsføring av inngående merverdiavgift.

Videre er også vilkåret om at staten har eller kunne blitt påført et tap, oppfylt. I formuleringen ”kunne ha påført staten et tap”, ligger at det er tilstrekkelig at en uriktig omsetningsoppgave er innlevert til avgiftsmyndighetene. Det er ikke noe krav om at staten faktisk er unndratt avgift. Overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Hvorvidt klager ikke har hatt til hensikt å unndra avgift kan således ikke være avgjørende, da skattekontoret må legge til grunn de faktiske forhold. Det avgjørende vil med andre ord være om selskapets handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om selskapet i dette konkrete tilfellet var i en situasjon som gjør slik unndragelse mindre sannsynlig, jf Borgarting lagmannsretts dom av 31. mars 2008.

Klager kan således ikke bli hørt med at hun ikke kan straffes for noe hun ikke har mottatt.

I denne saken har virksomhetens regnskapsfører sendt inn to omsetningsoppgaver med et uberettiget krav på fradrag. Forholdet kunne ha ført til tap for staten dersom oppgavekontrollen ikke var blitt foretatt.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt.

Spørsmålet blir dermed hvorvidt overtredelsen av merverdiavgiftsloven § 8-1 sammenholdt med § 8-2 kan anses for å være uaktsom, jf merverdiavgiftsloven § 21-3.

Den nedre grense for uaktsomhet er vanlig (simpel) uaktsomhet, og som foreligger når avgiftssubjektet burde forstå at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt.

I dette tilfellet har den avgiftspliktige benyttet ekstern regnskapsfører som har hatt ansvaret for å levere inn omsetningsoppgavene. Avgiftssubjektet svarer som tidligere nevnt uten hensyn til egen skyld for uaktsomme feil begått av medhjelper, jf merverdiavgiftsloven § 21-3 annet ledd.

Ved vurderingen av hvorvidt overtredelsen kan anses uaktsom er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjonen ville vært. Kjernen i aktsomhetsvurderingen vil være en objektiv norm for forsvarlig opptreden.

Merverdiavgiftsordningen bygger på et selvdeklarerende system der det er den avgiftspliktige selv som krever tilbake inngående merverdiavgift, og som på vegne av staten både beregner og innkrever utgående merverdiavgift. Staten er derfor avhengig av at den avgiftspliktige setter seg inn i og kjenner reglene, og at disse blir fulgt. Aktsomhetskravet innebærer at dersom man ikke selv har nødvendig kunnskap om avgiftsreglene så plikter man å innhente nødvendig bistand.

Medhjelper har i dette tilfellet krevd fradrag for inngående merverdiavgift på kostnader til bruk i unntatt virksomhet. Skattekontoret bemerker at dersom man er i tvil om hvorvidt en kostnad kan fradragsføres fullt ut, så vil det være naturlig å ta kontakt med skattekontoret for å forhøre seg om hvorvidt fradragsføringen kan foretas. Skattekontoret mener at medhjelper med klar sannsynlighet har opptrådt uaktsomt ved å fradragsføre kostnader som er til bruk i unntatt virksomhet.

Klager kan som nevnt ikke fri seg fra sitt ansvar for de innleverte oppgaver ved å benytte seg av medhjelper. Når medhjelper har vært uaktsom, vil derfor klager hefte for denne uaktsomhet, jf merverdiavgiftsloven § 21-3 annet ledd.

Skattekontoret vil videre påpeke at det er krevd fradrag for et betydelig beløp til tross for at virksomheten ikke har hatt avgiftspliktig omsetning i samme terminer. Fra klagers side er det videre opplyst, at virksomheten ikke har krevd inn noe utgående merverdiavgift eller fått noe utbetalt på flere år, siden det ikke har vært noen omsetning. Etter skattekontorets oppfatning medfører denne forklaringen, at klager således hadde en selvstendig oppfordring til å undersøke hvorvidt den avgiftsmessige håndteringen var korrekt.

På bakgrunn av ovennevnte legger skattekontoret til grunn at klager har utvist uaktsomhet med hensyn til overtredelse av bestemmelsene vedrørende fradragsrett i merverdiavgiftsloven. Det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan"-bestemmelse. Dette innebærer at selv om ovennevnte vilkår er oppfylt, så må en likevel vurdere konkret om forholdet er så vidt klanderverdig at tilleggsavgift er på sin plass. I følge Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.1 kan det ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges.

Etter skattekontorets oppfatning foreligger det ut fra retningslinjer og praksis ikke forhold som tilsier en reduksjon eller bortfall av ilagt tilleggsavgift.

Skattekontoret opprettholder på grunnlag av ovennevnte den ilagte tilleggsavgiften med 20 %, jf merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår at det fattes slikt 

V e d t a k :

Den påklagede ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.