KMVA 8748 - 20 % tilleggsavgift på grunn av manglende innberetning av utgående og inngående merverdiavgift, jfr. Mval. §21-3.

Klagedato:   21. juli 2015

Saken gjelder:

20 % tilleggsavgift på grunn av manglende innberetning av utgående og inngående merverdiavgift.

Påklaget beløp utgjør totalt kr 6 649.

Stikkord:  Tilleggsavgift

Bransje: Oppføring av bygninger

Mval:    § 21-3

Kontaktpersoner Skatt øst:

Eva Olsen tlf: 24 14 84 57

Kjell Magne Lien tlf: 24 14 84 33 

SAKEN GJELDER:

KLAGE TIL KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse den 2. november 2015 i sak nr. 8748 vedrørende FIRMA AS, organisasjonsnummer xxx xxx xxx.

Klagegjenstandens verdi er under kroner 15 000, renter ikke medberegnet, og klagen avgjøres derfor av Skattedirektoratet, jf. merverdiavgiftsloven § 19-1 annet ledd.

 

Skatt øst har avgitt slik

innstilling:

FIRMA AS, organisasjonsnummer xxx xxx xxx MVA, (heretter klager) er registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 4. termin 2005. Klager har som formål bl.a. å drive med entreprenørvirksomhet; oppsetting av boliger og hytter, rørleggerarbeid og konsulenttjenester innenfor varme og sanitær.

På bakgrunn av avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2014 fattet skattekontoret den 1. juli 2015 vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 33 247 og ileggelse av tilleggsavgift. Tilleggsavgift ble ilagt med 20 % og utgjør kr 6 649.

Klage fra FIRMA AS er mottatt 21. juli 2015. Klagefristen er overholdt.

 

Påklaget beløp utgjør følgende:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager, og i brev av 9. oktober 2015 kom klager med merknader til skattekontorets innstilling. Merknaden er innarbeidet i klagen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato
1 Varsel om oppgavekontroll 05.03.15
2  Tilsvar 18.04.15
3  Varsel om fastsettelse 27.05.15
4 Tilsvar  07.06.15
5 Vedtak om etterberegning 01.07.15
6 Klager 21.07.15
7 Merknader til innstillingen 09.10.15

 

Klagen gjelder

Tilleggsavgift vedrørende etterberegning av merverdiavgift.

Ilagt tilleggsavgift, 20 %, pålydende kr 6 649, som ble ilagt som følge av at virksomheten ikke innberettet utgående merverdiavgift pålydende kr 44 948 og fradragsberettiget inngående merverdiavgift med kr 11 701 på omsetningsoppgaven for 6. termin 2014.

 

Sakens faktum

Omsetningsoppgave for 6. termin 2014 (hovedoppgaven) ble levert av virksomheten den 4. mars. Omsetningsoppgaven viste kr 124 480 i avgiftspliktig omsetning, avgiftsunntatt omsetning med kr 31 120 og kr 29 560 i fradragsberettiget inngående merverdiavgift.

På bakgrunn av omsetningsoppgaven sendte skattekontoret ut varsel om avgrenset oppgavekontroll for nevnte termin den 5. mars 2015. Virksomheten ble bl.a. bedt om å sende inn en forklaring på hvorfor det både var innberettet pliktig og unntatt omsetning. I tillegg ba skattekontoret om å få tilsendt dokumentasjon til bruk i kontrollen.

Den 18. april 2015 sendte virksomheten inn en korrigert oppgave for terminen. Oppgaven viste en avgiftspliktig omsetning på kr 304 275, utgående merverdiavgift på kr 76 068 og inngående merverdiavgift på kr 41 261. I henhold til oppgaven skulle virksomheten betale kr 34 807. Videre sendte virksomheten inn etterspurt dokumentasjon i brev av 18. april 2015.

Skattekontoret varslet den 25. mai 2015 om etterberegning av utgående og inngående merverdiavgift, samt ileggelse av 20 % tilleggsavgift. Varslet etterberegning var i samsvar med det beløp som ble oppgitt i den korrigerte omsetningsoppgaven.

Skattekontoret mottok merknader til varselet den 7. juni 2015. Virksomheten ba om at varsel om tilleggsavgift ble trukket, da det aldri hadde vært meningen å overtre bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 21-3.

Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b fattet skattekontoret den 1. juli 2015 vedtak om etterberegning av merverdiavgift med totalt kr 33 247 for 6. termin 2014. Begrunnelsen var den samme som i varselet. Skattekontoret fattet også vedtak om ileggelse av tilleggsavgift i henhold til merverdiavgiftsloven § 21-3 med kr 6 649. Også her var begrunnelsen den samme som i varselet.

Klager har akseptert etterberegningen, men har påklaget tilleggsavgiften.

Da det kun er omtvistet om vilkårene om ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt, vil begrunnelsen som knytter seg til etterberegning av merverdiavgift være fjernet fra innstillingen når det nedenfor siteres fra vedtaket.

 

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 1. juli 2015:

 

"Begrunnelse for ileggelse av tilleggsavgift

Skattekontoret har på bakgrunn av det faktum som fremkommer ovenfor ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 6 649.

 

Anførsler/forklaringer

Skattekontoret har mottatt bemerkninger til vårt varsel om ileggelse av tilleggsavgift i mottatt svar fra selskapet datert 07.06.2015.

Av det mottatte svaret: "Hovedoppgaven for november - desember 2014 som ble innlevert 04.03.2015, ble sendt før alle bilag for 2014 var registrert. Korrigert oppgave for november - desember ville uansett ha blitt innsendt når alle bilag for 2014 var registrert. Vi ber om at varsel for tilleggsavgift trekkes tilbake. Fra FIRMAs sin side har det aldri vært meningen, forsettlig eller uaktsomt, å overtrede bestemmelser i mval.§ 21-3."

Skattekontoret viser til mottatt tilsvar innkommet 07.06.2015 i sin helhet.

 

Hjemmelsgrunnlaget for ileggelse av tilleggsavgift Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Fra bestemmelsen gjengis:

"(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen.

(2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger."

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift for å sikre lik behandling i saker om tilleggsavgift. Retningslinjene er sist revidert 21. oktober 2014.

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. De objektive vilkår er at avgiftspliktige har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter, slik at staten er blitt eller kunne ha vært påført tap. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt uaktsomt eller forsettlig.

Det er ikke krav om at avgiftspliktige hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å settes seg inn i de regler som gjelder for beregning og innberetning av avgift for virksomheten. En unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, anses i seg selv som uaktsomt.

Det følger videre av mval § 21-3 annet ledd at et avgiftssubjekt også svarer for medhjelpers, herunder regnskapsførers handlinger. Det er således ikke ansvarsbefriende å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv. De vilkår som mval § 21-3 første ledd stiller for bruk av tilleggsavgift gjelder tilsvarende for medhjelpere. Ved feil som er gjort av en medhjelper eller i samhandling med denne er det i utgangspunktet kun identifikasjon for alminnelig uaktsomhet.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt, se retningslinjene pkt. 3.

Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap. Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme, men valg av den satsen som skal benyttes i den konkrete saken avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold.

 

Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes.

Skattekontorets konkrete vurdering av de objektive vilkår Skattekontoret mottok korrigert omsetningsoppgave for terminen etter at varsel om kontroll var sendt. Det fremgår av oppgaven at avgiftspliktig omsetning skal være kr 304 275 med beregnet avgift kr 76 068 og ikke kr 124 480 med beregnet avgift kr 31 120 som fremgikk av hovedoppgaven. Videre er inngående avgift endret fra kr 29 560 til kr 41 261 fra hovedoppgaven til mottatt korrigert oppgave.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at selskapet har sendt inn hovedoppgave for terminen som ikke er i samsvar med regnskap for perioden og at bestemmelser i merverdiavgiftsloven er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført tap.

Skattekontorets konkrete vurdering av det subjektive vilkår Virksomheten har sendt inn hovedoppgave for terminen november - desember 2014 som ikke bygger på regnskapet for perioden. Korrigert oppgave for terminen er sendt inn (18.04.2015). men først etter at skattekontoret varslet selskapet om at vi ønsket å foreta en avgrenset kontroll i brev datert 05.03.2015.

Ordningen vedrørende merverdiavgift er basert på et selvdeklarerende system, hvor den avgiftspliktige på vegne av staten skal beregne og innkreve avgift. Staten er dermed avhengig av at den avgiftspliktige kjenner reglene for beregning av avgift og at han følger disse. Manglende kunnskap om reglene anses i seg selv som uaktsomt. Det samme gjelder der feilen skyldes at avgiftspliktige ikke har sikret gode nok rutiner for å hindre at det oppstår mangler ved avgiftsberegningen.

Det foreligger uaktsomhet når virksomheten burde forstått at loven ble overtrådt. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet er at avgiftssubjektet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet og andre forhold som kan ha betydning for at omsetningsoppgaven blir riktig, eller å søke hjelp fra andre.

Skattekontoret legger etter dette til grunn at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det subjektive vilkåret er oppfylt.

I tilsvaret vises det til at en tilleggsavgift vil fremstå som urimelig i dette tilfellet, da hovedoppgaven for terminen som ble sendt inn 04.03.2015, ble sendt inn før alle bilag for 2014 var registrert. Det vises til at korrigert oppgave for terminen uansett ville blitt innsendt når alle bilag for 2014 var registrert.

Skattekontoret viser til at merverdiavgiftsloven § 21-3 stiller som vilkår for bruk av tilleggsavgift forsettlig eller uaktsom overtredelse av lov eller forskrift, og at staten ved dette har eller kunne ha blitt påført tap. Den nedre grensen for uaktsomhet er lav og utløses allerede i den den avgiftspliktige burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse. Bestemmelsen er en "kan" bestemmelse som gir en mulighet til å vurdere hvorvidt overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Allikevel vil en anførsel om urimelighet i seg selv ikke gi rom for å fravike bestemmelsen. I alle tilfeller vil dette være en individuell vurdering. Skattekontoret finner ut fra denne sakens faktum at anførselen om urimelighet ikke kan legges til grunn og at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er til stede.

Skattekontoret mottok hovedoppgaven for terminen 04.03.2015 og først etter at skattekontoret varslet selskapet om kontroll ble det, den 18.04.2015, sendt inn korrigert oppgave for terminen. Det opplyses av daglig leder at korrigert oppgave for terminen uansett ville blitt innsendt når alle bilag for 2014 var registrert. Skattekontoret viser til retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.6 vedrørende frivillig retting hvor det står, "Tilleggsavgift skal ikke ilegges når feil i tidligere innsendt omsetningsoppgave rettes av avgiftssubjektet selv, og rettingen skjer uten at avgiftssubjektet hadde grunn til å regne med at forholdet ville ha blitt oppdaget av avgiftsmyndighetene ved kontroll eller lignende." Skattekontoret anser ikke forholdet for å komme inn under frivillig retting i henhold til gjeldende retningslinjer. Da den avgiftspliktige ikke reagerte på forholdet før hovedoppgaven ble sendt inn, mener skattekontoret at det her må være en reell mulighet for at feilen ikke hadde blitt oppdaget i ettertid.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift anses å være oppfylt. Skattekontoret kan ikke se at det er omstendigheter som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at det er riktig å reagere med tilleggsavgift på forholdet.

 

Konklusjon

Skattekontoret anser at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt og ilegger tilleggsavgift med en sats på 20 %, som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet."

 

Klagers anførsler

Den delen av vedtaket som gjelder tilleggsavgift ble påklaget den 21. juli 2015.

Det blir i klagen opplyst at man har forstått skattekontorets konklusjon dithen, at skattekontoret er av den oppfatning at virksomheten har prøvd å unndra merverdiavgift ved innsendelse av hovedoppgaven for 6. termin 2014.

Fra klager blir det forklart at ved å gjennomgå omsetningsoppgavene for hele 2014, vil det komme frem at det ble levert inn korrigerte oppgaver for samtlige terminer den 18. april 2015. Årsaken til dette er at virksomheten hadde sagt opp avtale med regnskapsfører og at daglig leder ikke var i stand til å føre regnskapet selv. Dette medførte at den nye regnskapsføreren måtte rydde opp i bilagene for 2014, og sende inn korrigerte oppgaver.

Avslutningsvis anføres det, at i en liten virksomhet med dårlig likviditet gjør straffeavgiften situasjonen enda verre, og det bes derfor om at tilleggsavgiften frafalles.

 

Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert de fremsatte anførsler, men kan ikke se at klagen kan føre frem.

Etter merverdiavgiftsloven (mval.) § 21-3 kan tilleggsavgift med inntil 100 % ilegges dersom noen "… forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne påført staten tap, …”Mval. § 21-3 oppstiller tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven.

Videre må overtredelsen ha medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Dernest må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen.

Det er oppstilt spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift, se retningslinjene punkt 2.3. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt. Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

 

Beviskravet i denne saken er klar sannsynlighetsovervekt.

 

Klager har ved innsendelse av hovedoppgave for 6. termin 2014 beregnet og innberettet for lite utgående og inngående merverdiavgift i strid med mval. § 15-1. Nevnte bestemmelse er overtrådt, og etterberegningen er heller ikke bestridt.

Videre er også vilkåret om at staten har eller kunne blitt påført et tap, oppfylt. I formuleringen ”kunne ha påført staten et tap”, ligger at det er tilstrekkelig at en uriktig omsetningsoppgave er innlevert til avgiftsmyndighetene. Det er ikke noe krav om at staten faktisk er unndratt avgift.

Overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Klager sendte inn en omsetningsoppgave hvor bl.a. ikke all avgiftspliktig omsetning var innberettet.

Den uriktige avgiftsbehandlingen har eller kunne ha påført staten tap. Dersom omsetningsoppgaven ikke hadde blitt tatt ut til kontroll kunne staten her ha blitt påført et tap på kr 33 247. Korrigeringen av omsetningsoppgaven kommer etter at skatteetaten har påbegynt sin kontroll og som en konsekvens av denne. Ettersom unndragelsen anses fullbyrdet ved innleveringen av omsetningsoppgaven er det således ikke befriende at avgiftssubjektet i større eller mindre grad sannsynliggjør at feilen ville ha blitt oppdaget eller rettet senere.

Etter skattekontorets vurdering er de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter mval. § 21-3 oppfylt.

Hva gjelder det subjektive vilkåret er det krav om at avgiftssubjektet forsettlig eller uaktsomt har overtrådt mval eller forskrift gitt i medhold av denne. I vedtaket er det lagt til grunn at det foreligger uaktsomhet.

Kravene til den som forestår avgiftsoppgjøret er i praksis strenge og det skal ikke mye til før en overtredelse blir ansett som uaktsom. Uaktsomheten kan ligge på to plan; enten ved at avgiftssubjektet ikke har gjort det han skulle for å få avklart regelverket hva gjelder egen virksomhet, eller ved at det foreligger mangelfulle rutiner knyttet til dokumentasjon og kontroll.

Kjernen i aktsomhetsvurderingen er en objektiv norm for forsvarlig opptreden. I den anledning er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjonen ville vært.

Merverdiavgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Avgiftssubjektene skal bidra til at avgiftsplikten til rett tid blir klarlagt og oppfylt, og gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på eventuelle feil ved avgiftsberegningen, jf. mval. § 15-1, åttende ledd. Hensikten med denne bestemmelsen er å lovfeste en aktsomhets- og lojalitetsplikt knyttet til avgiftsoppgjøret. Er man i tvil om avgiftsberegningen, så vil det være naturlig å ta kontakt med skattekontoret for å be om veiledning. På bakgrunn av at virksomheten har unnlatt å innrapportere fakturert utgående merverdiavgift, finner skattekontoret at klager har opptrådt uaktsomt, og de subjektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt, jf. mval. § 21-3.

Mval. § 21-3 er en "kan"-bestemmelse. Dette innebærer at selv om ovennevnte vilkår er oppfylt, så må en likevel vurdere konkret om forholdet er så vidt klanderverdig at tilleggsavgift er på sin plass. Ifølge Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.1 kan det ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges.

Etter skattekontorets oppfatning foreligger det ut fra retningslinjer og praksis ikke forhold som tilsier en reduksjon eller bortfall av ilagt tilleggsavgift.

Skattekontoret opprettholder på grunnlag av ovennevnte den ilagte tilleggsavgiften med 20 %, jf. mval. § 21-3 første ledd.

 

Klagers merknader til innstillingen

Fra klagers kommentarer til skattekontorets innstilling gjengis følgende: "Etter å ha lest innstillingen er det slik å forstå at Dere ikke har trodd det som er framsatt i klage på vedtak.

Som tidligere nevnt i klage av 21. juli, var jeg på daværende tidspunkt ikke ajour med regnskapet og hadde derfor ikke den fulle oversikten over utgående og inngående mva. Derfor ble alle mva-oppgavene korrigert og sendt på nytt."

 

Skattekontorets vurdering av klagers merknader til innstillingen

Skattekontoret mener klagers kommentarer til forslag til innstilling ikke inneholder noe nytt som gjør at skattekontoret vil endre konklusjon.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede tilleggsavgiften stadfestes.

Skattedirektoratets vedtak:

Skattedirektoratet slutter seg til skattekontorets vedtak og begrunnelse, og har etter dette fattet slikt

V e d t a k :

Det påklagede vedtaket stadfestes.