KMVA 8828 Mval. § 18-1 nr. 1 b, § 21-3

Klagedato: 8. mars 2015

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Etterberegning av utgående merverdiavgift. Skjønnsmessig fastsettelse av uteholdt omsetning på grunnlag av brudd på bokføringsreglene, store valutaoverføringer til utlandet, lavt eller negativt privatforbruk, ustabil bruttofortjeneste og uforklart kontantstrøm. Tilleggsavgiftl.

Påklaget beløp utgjør kr 176 337.

Stikkord: Utgående avgift. Tilleggsavgift.

Bransje: Næringskode 47.111 – Butikkhandel med bredt vareutvalg med hovedvekt på nærings- og nytelsesmidler.

Mval.: § 18-1 nr. 1 b, § 21-3

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 12. april 2016 i sak KMVA 8828 - Klager.

 

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g: 

Klager ble registrert i Enhetsregisteret 25. februar 2002 med næringskode 47.111 Butikkhandel med bredt vareutvalg med hovedvekt på nærings- og nytelsesmidler. Virksomheten ble registrert i merverdiavgiftsregisteret fra 3. april 2002 med oppgaveplikt fra 6. termin 2001. Virksomheten er registrert som et enkeltpersonforetak med A som innehaver.

 

På bakgrunn av bokettersyn i virksomheten for perioden april – juni 2014, jf. bokettersynsrapport av 31. juli 2014, fattet skattekontoret den 24. mars 2015 vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 146 949 og tilleggsavgift med kr 29 388.

 

Klage fra virksomheten er mottatt 30. mars 2015. Klagefristen er overholdt. Klagen er datert 8. mars 2015. Skattekontoret opplyste per telefon og i brev av 13.4.2015 at brevet ville bli behandlet som klage, i og med at vedtak var fattet. Klager sendte i tillegg et brev av 10. april 2015, mottatt 13. april 2015, der det ble bekreftet at virksomheten klaget på vedtaket.

 

Påklaget beløp utgjør:

Termin/år	Utgående avgift	Tilleggsavgift
3/2011	49 123	9 824
3/2012	52 174	10 434
3/2013	45 652	9 130
SUM	146 949	29 388

Skattekontoret har ikke inngitt anmeldelse av innehaver til påtalemyndigheten i saken.

 

Skattekontorets vedtak om skjønnsmessig økning av bokført omsetning ble stadfestet av skatteklagenemnda 2. oktober 2015.

Skattekontorets utkast til innstilling ble sendt klager 24. november 2015. Det har ikke kommet merknader til utkastet.

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.	Dokument	Dato
1	Spørsmål i forbindelse med kontroll	16. juni 2014
2	Vedlegg – Privatforbruk B 2011
3	Vedlegg – Privatforbruk B 2012
4	Vedlegg – Privatforbruk B 2013
5	Vedlegg – Privatforbruk A 2011
6	Vedlegg – Privatforbruk A 2012
7	Vedlegg – Privatforbruk A 2013
8	Vedlegg – Utskrift fra valutaregisteret
9	Rapport om kontroll	31. juli 2014
10	Vedlegg – Privatforbruksanalyse A 2013
11	Vedlegg – Privatforbruksanalyse B 2013
12	Vedlegg – Privatforbruksanalyse A 2012
13	Vedlegg – Privatforbruksanalyse A 2011
14	Vedlegg – Privatforbruksanalyse B 2011
15	Vedlegg – Privatforbrukanalyse B 2012
16	Vedlegg – Utskrift fra valutaregisteret
17	Vedlegg – Utskrift fra valutaregisteret
18	Vedlegg – brev fra leverandør C
19	Varsel om endringssak skattekontor	3. nov. 2014
20	Tilsvar	8. okt. 2014
21	Spørsmål om ytterligere opplysninger før vedtak fattes	16. jan. 2015
22	Tilsvar på varsel om endringssak	22. des. 2014
23	Utkast til vedtak på innsyn	27. febr. 2015
24	Oversendelse vedtak endring u/klage skattekontor	24. mars 2015
25	Klage	8. mars 2015
26	Bekreftelse av mottatt klage	13. april 2015
27	Tilleggsopplysninger vedr. endringssak/klagesak	10. april 2015
28	Vedtak i skatteklagenemnda	2. okt. 2015

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende to forhold:

• Skjønnsmessig økning av utgående avgift med til sammen kr 146 949. Beregning av næringsinntekt med utgangspunkt i uforklart kontantstrøm.

• Tilleggsavgift, 20 %, med kr 29 388.

1. Etterberegning av utgående merverdiavgift

1.1 Sakens faktum

Bokettersynet avdekket:

• manglende rutiner rundt dagsoppgjør

• Virksomheten skriver kun ut z-rapport fra kassaapparat ved månedens slutt. Sum omsetning per dag beregnes ut ifra omsetningsrapport fratrukket gårsdagens omsetning. Omsetning per dag dokumenteres på ukesoppgjørsskjema, med x-rapport fra kassen som vedlegg. Det framgår ikke hvem som har foretatt opptellingen av kassabeholdningen, og det finnes ingen felt for differanser. Butikken har ikke bankterminal.

• mangelfull dokumentasjon av uttak

• Regnskapet viser at det posteres uttak fra virksomheten en gang i måneden. Det registreres sum og type mat. Det skal spesifiseres hva som tas ut, hvor mye av den enkelte vare, dato og merverdiavgift.

• ustabil bruttofortjeneste

• bruttofortjenesten varierer fra 32 % - 50 % mellom 2010-2013.

• store valutaoverføringer til utlandet

• skattekontorets privatforbruksanalyse viser lav eller negativt forbruk for innehaver med ektefelle for 2011-2013

• uforklart kontantstrøm inn i virksomheten

Skattekontoret fant, på bakgrunn av de funn som ble gjort under kontrollen, at det forelå skjønnsadgang etter mval. § 18-1 nr. 1 bokstav b.

I vedtak av 24. mars 2015 ble grunnlaget for fastsettelse av utgående avgift økt med kr 350 877 for 2011, kr 347 826 for 2012 og kr 304 347 for 2013, jf. mval. § 18-1 nr. 1 b. Utgående merverdiavgift ble som følge av dette økt med kr 45 652 for 3. termin 2011, kr 52 174 for 3. termin 2012 og kr 49 123 for 3. termin 2013, tilsammen kr 146 949.

Tilleggsavgift ble ilagt med 20 %, det vil si kr 29 388.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"1.1 Adgang til å fastsette inntekten ved skjønn

 

Det følger av lignl. § 8-2 nr. 1 at "Ligningsmyndighetene kan sette skattyterens oppgaver

til side og fastsette grunnlaget for ligningen ved skjønn når de finner at oppgavene ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på….når oppgavene lider av feil eller regnskapet som oppgavene bygger på, ikke er ført i samsvar med lov og forskrifter, og disse forhold svekker tilliten til oppgavene eller regnskapet i sin alminnelighet,.."

 

Det vises til rapporten der følgende fremgår:

• Virksomheten kan ikke dokumentere den kontante omsetningen i henhold til regelverket

• Det er mangler ved dagsoppgjøret

• Uttak dokumenteres ikke i henhold til regelverket

• Negativt beregnet privatforbruk for år 2011 og 2013, og lavt beregnet privatforbruk for år 2012

• Bruttofortjenesten er ustabil fra år til år

• En gjennomgang av leverandørreskontroen viser at næringsdrivende har varekostnader som ikke er bokført i 2012

• En gjennomgang av kontantstrømmen viser at det finnes kontanter som ikke kan forklares

• Skatteyter har inntekter fra utleie av fast eiendom som ikke er innrapportert til beskatning

1.2.1 Negativt beregnet privatforbruk for 2011 og 2013 samt lavt beregnet privatforbruk for 2012

 

Som skattepliktig inntekt anses enhver fordel vunnet ved arbeid, kapital eller virksomhet, - herunder utleieinntekt fra egen bolig, se skatteloven §§ 5-1 og 7-2.

 

Ligningsmyndighetene kan sette skattyterens oppgaver til side og fastsette grunnlaget for ligningen ved skjønn når de finner at oppgavene ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på. Dette gjelder bl.a. når det ikke er rimelig sammenheng mellom skattyterens oppgitte inntekt, sannsynlige privatforbruk og eventuell formuesbevegelse, jfr. ligningsloven § 8-2 første ledd c).

 

Skattekontoret har foretatt en privatforbruksanalyse for årene 2011, 2012 og 2013. Analysen viser at forbruket er negativt for år 2011, og lavt i 2012 og 2013, se rapportens vedlegg 2. Det er i brev mottatt av skattekontoret 23. januar 2015 bemerket at man ikke kan ta utgangspunkt i et standardforbruk i Norge. Det er ingen som har fasit på hva som er brukt eller hva man kommer til å bruke. Skattekontoret vil bemerke at det kun er sett på hvilke inntekter som er oppgitt i selvangivelsen, formue som har økt / minket i løpet av året og utgifter som fremgår av selvangivelsen som skattetrekk og betaling av renter og lån.

 

Ved denne analysen har skattekontoret ikke tatt hensyn til overføringer til utlandet. Til tross for det, er privatforbruket for 2011 negativt og lavt for 2012 og 2013.

 

B A Sum

2013 -230 766 258 204 27 438

2012 -186 132 346 247 160 115

2011 -216 649 177 979 -38 670

I vedlegg 2 til rapporten fremgår beregningene.

For 2011 har A tilsammen kr 346 744 i inntekter (sykepenger og uttak fra næring). Det er betalt kr 84 000 i forskuddsskatt samt kr 113 243 i restskatt, tilsammen kr　197 243. Bankinnskuddene og kontantbeholdningen har minket med tilsammen kr　28　478.

 

B har kun hatt renteinntekter, kr 427. Han har betalt gjeldsrenter med kr　76　458. Den private gjelden er minket med kr 135 388 og de private bankinnskudd øket med kr 5 230. B har således brukt kr 216 649 mer enn han har hatt i inntekter. Totalt for ekteparet　

A B

Inntekter 346 744 427

Utgifter 197 243 76 458

Formuesforskyvning 28 478 - 140 618

Dette innebærer at det er brukt mer penger enn det man har oppgitt å ha hatt i inntekter. Skattekontoret har ikke tatt utgangspunkt i standard eller gjennomsnittlig privatforbruk, men har kun sett på hva som har gått inn og ut av skattyter og ektefellens konti.

Utskrifter fra valutaregisteret viser at B har store overføringer ut av landet.

2013: kr 207 100

2012: kr 97 751

2011: Kr 72 901

I summene over er valutavekslinger trukket fra, slik at det kun er overføringer ut av landet som er med i beregningene. Skatteyter ble forelagt sum overføringer i brev datert 16. juni 2014. I møte 26. juni 2014 har D fortalt at enkelte av transaksjonene er overføringer som er foretatt på vegne av andre familiemedlemmer. Disse transaksjonene ble avkrysset på utskift fra valutaregisteret av D. Summert utgjør disse transaksjonene:

2013: kr 63 100

2012: kr 61 750

2011: kr 4 400

I forbindelse med tilsvar har det kommet en rekke bekreftelser fra ulike personer vedrørende en del av disse transaksjonene på at disse ble gjennomført på vegne av de som signerte bekreftelsene. Det er i tillegg til de summer som kom fram av møtet også trukket frem noen flere overføringer. For 2011 utgjør dette kr 12 500, for 2012 er det ingen korrigeringer i forhold til det som kom frem i møtet, og for 2013 er det skrevet bekreftelser for ytterligere kr 74 000.

Dette vil da si at kontante overføringer til utlandet foretatt av B som skattyter ikke har hevdet er foretatt av andre er følgende summer:

2013: kr 70 000

2012: kr 36 001

2011: kr 56 001

Hvis man legger til overføringer foretatt til utlandet, jfr. rapportens pkt. 6.2, så vil dette påvirke privatforbruket slik at sum til privatforbruk for 2013 også er negativt:

Sum til privatforbruk Sum overført til utlandet Sum

2013 27 438 70 000 -116 562

2012 160 115 36 001 124 114

2011 -38 670 56 001 -107 171

Skattekontoret presiserer at det ikke er tatt stilling til hvem som har foretatt de overføringer som er bekreftet gjort på vegne av andre. Skattekontoret slår kun fast at selv om man legger skattyters forklaring til grunn er sum til privatforbruk for 2011 og 2013 negativ.

Skatteyter ble forelagt beregningene for utdypning i brev datert 16. juni 2014. I møte 26. juni opplyste skatteyter at de lever sparsommelig. Maten de spiser er uttak fra butikken. Siste års ferieturer ble gjennomført i år 2010 og 2014. Disse forhold er også tatt opp i tilsvaret. Skattekontoret vil igjen presisere at de negative summene er beregnet ut fra de inntekter og utgifter skattyter selv har oppgitt og at det ikke er relevant hvilket forbruk man har hatt til mat og lignende. Slike utgifter kommer i tillegg til de oppgitte utgifter.

 

Det ble også i møtet 16. juni 2014 opplyst om at de ikke har mottatt noen skattefrie inntekter, herunder arv og gaver. D sier at noe av skatteyters forbruk mest sannsynlig kan forklares med oppsparte midler fra tidligere år. Skattekontoret vil bemerke at det fremgår av selvangivelsen for 2010 at oppsparte kontanter var kr 27 981. Ved utgangen av 2011 er sum kontanter i henhold til selvangivelsen kr 749, noe som vil si at det meste av oppsparte kontanter ble brukt i 2011. Ved utgangen av år 2012 er oppgitt kontantbeholdnig kr 2000, og i 2013 er det ikke oppgitt kontantbeholdning i selvangivelsen. Dette tilsier at oppsparte midler ikke kan være forklaring på negativ sum til privatforbruk.

 

Det ble i møte 16. juni 2014 også opplyst om at skatteyter leier ut et hus som de mottar ca. kr 11 000 i husleie pr måned for. Leieforholdet har vart fra ca år 2008. Husleien mottas kontant og settes inn på konto i DNB. I tilsvaret er dette leieforhold omtalt som at ikke tilhører skattyter. Det er kun skattyter som har tatt opp lån for familien. Skattekontoret vil bemerke at eiendommen står registrert på skattyter, og det er registrert pant i denne. Skattekontoret mener de registrerte eierforhold må tillegges stor vekt i vurderingen av hvem som er reell eier. Skattekontoret legger til grunn at skattyter er reell eier og at det foreligger skatteplikt for leieinntekt. Skattekontoret mener det er fradragsrett knyttet til utgifter pådratt i forbindelse med leieinntekten. I den forbindelse ble det sendt brev til skattyter med spørsmål om hvilke kostnader man har hatt i forbindelse med utleie av boligen. Skattyters svar fastholder at huset ikke eies av skattyter, men av besteforeldre og tanter og onkler til D. Skattekontoret fastholder at de registrerte eierforhold skal legges til grunn. Det fremgår av brevet mottatt 23. januar 2015 at boligen kun delvis er utleid. Dette dreier seg om kjelleren / sokkelen. Skattekontoret legger derfor til grunn at resten av huset bebos av besteforeldrene og tanter/ onkler. Skattekontoret har ikke fått opplyst hvilke leiesummer disse betaler, og har heller ikke fått opplyst hvilke kostnader som er knyttet til huset. Skattekontoret legger til grunn at familien betaler en leie som tilsvarer kostnadene til å holde huset. Dette innebærer at skattekontoret ikke finner grunnlag for å etterberegne ytterligere leieinntekter ut over de kr 11 000 per måned som utleiedelen er leid ut for.

 

Dersom eiendommen overføres til de som bor der (besteforeldre og tanter/ onkler) vil det i medhold av skatteloven § 7-1 kunne bli skattefritak for egen bruk av eiendommen. Skattekontoret bemerker at så lenge eiendommen eies av skattyter er leieinntekt fra foreldre og søsken skattepliktig.

 

På grunn av lavt og negativt privatforbruk over tid antar skattekontoret at det finnes inntekter som ikke er oppgitt til beskatning av skatteyter. Disse inntektene antas å komme fra salg i Klager.

1.2.2 Kontanter som ikke kan forklares

Kontantene fra driften i virksomheten overføres til driftskonto i Sparebanken X, eller disponeres av innehaver privat. Når man tar hensyn til samtlige avkrysninger av utførsel på vegne av familie utgjør uforklarte kontanter følgende:

	2011	2012	2013
DNB (053416x)	513 200	364 100	347 000
+ DNB (053911xx,052025xxx og 0536112xxxx)	216 000	213 000	236 980
- uttak 2060	154 576	57 736	125 387
+ utførsel	72 901	97 751	207 100
- utførsel på vegne av familie	16 900	61 750	137 100
- Reduksjon kontanter oppgitt i selvangivelse	27 232	0	2 000
+ Økning kontanter oppgitt i selvangivelse	0	1 251	0
Kontanter fra husleie	132 000	132 000	132 000
Sum	471 393	424 616	394 593

Skattekontoret mener at sum uforklarte kontanter kan være uoppgitt omsetning fra Klager. Dette er ikke bestridt i tilsvaret fra skattyter.

1.2.3 Ustabil bruttofortjeneste

I følge næringsoppgaven er virksomhetens bruttofortjeneste beregnet til:

 

	2010	2011	2012	2013
Salgsinntekt	1 645 973	1 364 899	1 385 118	1 572 564
Varekostnad	824 698	895 708	803 643	1 068 216
Bruttofortjeneste	50 %	34 %	42 %	32 %

 

Med mindre det har skjedd vesentlige endringer i kalkyler, rabatt-politikk eller lignende, er bruttofortjenesten ofte et svært stabilt nøkkeltall, som er upåvirket av aktivitetsnivået.

Som beregningen av bruttofortjenesten i tabellen over viser, er bruttofortjenesten veldig ustabil, og varierer fra 32 % - 50 %.

 

Innehavers datter forklarte i møte 26.　juni 2014 at det i 2010 åpnet en stor konkurrent på E, som da har ført til nedgang i salget. Økning i bompenger inn til F sentrum var også et moment som skatteyter mente hadde ført til en nedgang i omsetningen. Det ble også bemerket at innkjøpsprisene økte noe i 2013, noe som har ført til økte varekostnader for dette året. D fortalte at hun har brukt å økte utsalgsprisene på enkelte varer, når hun har sett at konkurrenter har tatt høyere priser på lignende varer.

 

I tilsvaret ble det fremholdt at det har skjedd mye som har påvirket bruttofortjenesten. Utsalgsprisene er ikke endret selv om innkjøpsprisene har gått opp. Virksomheten opererer ikke med egne kalkyler. Prisene settes ut fra hva andre tar for tilsvarende varer.

Skattekontoret ser at måten priser settes på kan gjøre at bruttofortjenesten varierer noe fra år til år, men mener allikevel de variasjoner som er fra 32 % til 50 % er svært store. Skattekontoret mener dette underbygger at de bokførte tall ikke er korrekte, spesielt sett i sammenheng med punktene over.

1.2.4 Ikke bokførte varekjøp

I forbindelse med kontrollen har skattekontoret innhentet reskontro fra næringsdrivendes leverandører. En avstemming av leverandørreskontro mot regnskapet viser at flere varekjøp fra Selskap 1 ikke er bokført av skattyter. En oversikt over fakturaene fremgår av rapportens punkt 6.5.

 

I mail 11. juni 2014 skriver C ved Selskap 1 at fakturaene er utstedt skattyter, men ikke betalt av skattyter.　　Samtlige av disse fakturaer hadde forfall i 2012. I skattyters brev av januar 2015 påstår de at fakturaene er betalt, men at man hadde glemt å betale ved forfall. Det er ikke fremlagt dokumentasjon på at fakturaene er betalt.

 

Manglende bokføring av varekostnader indikerer at regnskapet ikke er fullstendig og ikke ført i henhold til regelverket. Varekostnadene påvirker næringsdrivendes bruttofortjeneste, der uoppgitte kostnader gir en høyere bruttofortjeneste enn hva som er reelt.

1.2.5 Skjønnsadgang

Ut fra de forhold som er kommentert ovenfor finner skattekontoret at vilkårene for å fastsette grunnlaget for ligning ved skjønn er oppfylt.

1.3 Skjønnsmessig beregning av næringsinntekt

Det følger av skatteloven § 5-1 første ledd at "enhver fordel vunnet ved arbeid, kapital eller virksomhet" regnes som skattepliktig inntekt. Begrepet "fordel vunnet ved virksomhet" omfatter blant annet "fordel vunnet ved omsetning av varer og tjenester", jfr skatteloven §　5-30, 1. ledd.

 

Ut fra det som kommer frem i rapporten mener skattekontoret at ikke all omsetning er oppgitt til beskatning og vurderer å øke virksomhetens inntekt.

Det vises til de indikasjoner som er behandlet i punkt 1.2 over som alle underbygger at ikke all omsetning er bokført og dermed oppgitt til beskatning. Da det er klart at deler av omsetningen ikke er tatt med i regnskapene kan skattekontoret skjønnsfastsette hvor stor del av omsetningen som ikke er oppgitt.

 

Ved beregning av uoppgitt omsetning har skattekontoret tatt utgangspunkt i uforklarte kontanter. Det vises til utregning i punkt 1.2.2.

 

Skattekontoret finer grunnlag for at inntekt for virksomheten　skal etterberegnes med kr　400　000 per år for 2011, 2012. For 2013 etterberegnes inntekten med kr 350 000.

 

Med fradrag av merverdiavgift blir beløpene følgende:

 

2011 kr 350 877

2012 kr 347 826

2013 kr 304 347"

 

Det siteres videre:

"2 Merverdiavgift

 

Det skal ifølge merverdiavgiftsloven § 3-1 nr 1 beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. Det følger videre av forskrift til merverdiavgiftsloven nr. 1540 §§ 5-2-1 og 5-2-5 og Stortingets årlige avgiftsvedtak at satsen på næringsmidler for 2011 er 14 % og for 2012 og 2013 er 15 %.

Det følger av merverdiavgiftloven § 18-1, 1. ledd b at "Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftsoppgjør, når … mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning."

 

Kontrollen gir etter skattekontorets syn bakgrunn for endring av grunnlaget for merverdiavgift for 2011, 2012 og 2013.

 

2.1 Utgående avgift

 

Den teoretisk beregnede inntektsøkning i 1.3 medfører at grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift må økes med tilsvarende beløp.

 

Utgående avgift etterberegnes slik:

 

	2013	2012	2011	Totalt
Økt utgående merverdiavgift knyttet til skjønnsmessig inntektsøkning	45 652	52 174	49 123	146 949

"

1.3 Klagers innsigelser

Det vises til klagene i sin helhet. Det er gitt fullmakt til datteren til innehaver, D, til å representere virksomheten i saken.

 

Klager mener det foreligger flere feil i det faktum som er lagt til grunn. Når det gjelder valutaoverføringer til utlandet, gjelder flere av disse personer som faren (innehavers ektefelle) har overført penger på vegne av. De har tidligere sendt bekreftelser for noen av disse. De har ikke fått bekreftelser fra alle, på grunn av at noen av disse bor langt unna eller har vært på ferie etc. Klager mener at skattekontoret ikke da bare kan anta at resten av overføringene er foretatt på vegne av klager selv.

 

Klager viser til at skattekontorets privatforbruksanalyser viser negativt forbruk for 2011 og 2013. Det anføres at hvis det blir brukt skjønn og tatt hensyn til det klager har forklart, så vil det ikke bli negativt.

 

Klager anfører at bare fordi innehavers ektefelle har overført kontanter både på vegne av seg selv og sine nærmeste og andre bekjente for å være snill, så ble han og innehaver anklaget for at varekjøp ikke var bokført. På grunn av dette har skattekontoret bygget en privatforbruksanalyse etter sin mening og det skattekontoret tror de har brukt i disse årene. Klager stiller spørsmål ved hvem som skal bestemme hva de skal bruke pengene til og hvor mye de skal bruke.

Når det gjelder bruttofortjenesten har klager tidligere nevnt at ustabiliteten skyldes ny butikk på E i oktober 2010. Dette medførte nedgang i omsetningen i 2011-2013. Dessuten er det satt opp flere bomstasjoner for å komme seg til F sentrum, det er økte parkeringsavgifter og vanskeligheter med å finne ledige parkeringsplasser. Dette har også medvirket til nedgangen. Når omsetningen går ned, står mye av varene igjen og mye går ut på dato og grønnsaker råtner. Det påpekes at forbruket ble negativt først etter 2010, og klager mener det er der sammenhengen ligger.

 

Klager mener at ikke bokførte varekjøp blir oppgitt som eneste grunn. I vedtaket er det nevnt at det er fakturaer fra Selskap 1 med forfall i 2012 som ikke er betalt. Klager har i klagen lagt ved dokumentasjon som viser at disse ble betalt 4. november 2014.

 

I brev av 10. april 2015 fastholder klager ved datter D at det foreligger mye feil i faktum. Klager ber om at det brukes skjønn når det gjelder hvor pengene kommer fra isteden for å komme med påstander om at salg ikke er bokført.

 

Når det gjelder bruttofortjeneste, mener klager at dette kan variere og at ingen har fasitsvar på dette. Årsaker til at denne har variert mener klager er en nystartet butikk på E i oktober 2010, bomavgift, parkeringsavgift, veiarbeid og oppbygging av nye eiendommer som førte til vansker med å finne ledige parkeringsplasser i byen. Salget gikk da dårlig og omsetningen gikk ned. Her ligger sammenhengen på hvorfor skattekontoret mener privatforbruket for år 2011 og 2013 var negativt, og for år 2012 for lavt.

 

Klager spør om privatforbruket er negativt dersom skattekontoret tar utgangspunkt i at utleieboligen Oveg 70 tilhører besteforeldrene, tante og onkel, og at utgiftene til boligen er betalt av foreldrene på vegne av disse. Klager mener at skattekontorets privatforbruksanalyse er totalt feil.

 

Klager vet ikke hvordan skattekontoret kommer fram til uforklarte kontanter på kr 400 000 per år med fradrag for mva, og lurer på hvorfor tallet er så rundt.

 

Klager stoler ikke helt på utskriften som viser pengeoverførsler som skattekontoret har hentet fra Western Union. Flere av beløpene er gjentatt to ganger på samme dato. Klager har ikke fått de resterende til å bekrefte på grunn av fristen, ferie og avstand. Resten av beløpet var det foreldrene som sendte selv eller på vegne av barna sine, som spleiset sammen.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Skjønnsadgang

Det første spørsmålet er om det foreligger skjønnsadgang i saken.

Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning, jf. mval § 18-1 nr. 1 b.

Skattekontoret har i vedtaket anført flere forhold som begrunner skjønnsadgang. Klager har kommet med merknader til flere av punktene.

 

Negativt beregnet privatforbruk for 2011 og 2013 samt lavt beregnet privatforbruk for 2012

Skattekontoret har foretatt en privatforbruksanalyse for innehaver og ektefelle for årene 2011-2013.

 

Klager anfører at skattekontoret i analysen har tatt utgangspunkt i hva de tror klager og ektefelle har brukt av penger. Skattekontoret påpeker at analysen er gjort ved å se på hvilke inntekter som er oppgitt i selvangivelsen, formue som har økt/minket i løpet av året og utgifter som framgår av selvangivelsen, som skattetrekk og betaling av renter og lån. Før det er tatt hensyn til valutaoverføringer til utlandet, viser analysen at privatforbruket for 2011 er negativt, og at det er lavt for 2012 og 2013. For 2011 vil dette si at det er brukt mer penger enn det har vært inntekter. For 2012 og 2013 vil det si at det er begrensede midler igjen til å dekke mat, klær, forsikringer og løpende utgifter som ikke framgår av selvangivelsene.

 

B A Sum

2013 -230 766 258 204 27 438

2012 -186 132 346 247 160 115

2011 -216 649 177 979 -38 670

 

Beregningene framgår av vedlegg 2 til rapporten. Utskrifter fra valutaregisteret viser at B har store overføringer ut av landet, jf. vedlegg 1 til rapporten. 2013: kr 207 1002012: kr 97 7512011: kr 72 901Valutavekslinger er her trukket fra, slik at kun overføringer til utlandet er med i beregningene. I møte med skattekontoret 26. juni 2014 påpekte D at enkelte av transaksjonene ble foretatt på vegne av andre familiemedlemmer. I forbindelse med tilsvar i saken har det kommet bekreftelser fra ulike personer vedrørende dette. Noen av bekreftelsene gjelder ytterligere transaksjoner enn de som kom fram i møtet. Skattekontoret har i sitt vedtak tatt hensyn til transaksjonene som kom fram i møtet og i senere innsendte bekreftelser. Hvis man legger til de resterende overføringene foretatt til utlandet, jf. rapportens punkt 6.2, så vil analysen samlet for ektefellene få følgende resultat:Sum til privatforbruk Sum overført til utlandet Sum2013 27 438 144 000 - 116 5622012 160 115 36 001 124 1142011 - 38 670 68 501 - 107 171

 

Klager anfører i klagen at det er flere av transaksjonene som gjelder overføringer som faren har gjort på vegne av andre. De har ikke fått flere bekreftelser, på grunn av ferie og at disse bor langt unna. Det anføres at skattekontoret ikke kan anta at resten av overføringene er foretatt på vegne av klager selv.

 

Skattekontoret påpeker at det i vedtaket ble tatt hensyn til alle transaksjonene som klager i møtet 26. juni 2014 anførte var foretatt på vegne av andre, selv om disse ikke ble bekreftet av vedkommende personer. De senere innsendte bekreftelsene gjaldt noen av disse transaksjonene, samt ytterligere transaksjoner. Skattekontoret ser det ikke som sannsynlig at flere transaksjoner er foretatt på vegne av andre, i og med at klager verken påpekte flere i møtet eller har sendt inn bekreftelser i etterkant. Det er heller ikke identifisert hvilke transaksjoner en mener dette gjelder. Skattekontoret ser det som sannsynlig at de resterende transaksjonene er foretatt på vegne av klager selv.

 

Det påpekes også at sum til privatforbruk er lavt eller negativt for kontrollperioden selv om en skulle se bort fra flere av valutaoverføringene.

 

Klager anfører videre at de ikke stoler på utskriften fra valutaregisteret, da flere av beløpene er gjentatt to ganger samme dato. Skattekontoret påpeker at de aller fleste av disse transaksjonene der samme beløp er ført ut samme dato, er transaksjoner som ble pekt ut i møtet med klager eller har blitt bekreftet av andre i etterkant. Det er dermed bekreftet fra klager og de som det er ført ut penger på vegne av at disse transaksjonene stemmer. Flere av transaksjonene er både pekt ut i møtet og bekreftet skriftlig i etterkant. Skattekontoret ser ingen grunn til å tvile på oversikten fra valutaregisteret.

 

Klager anfører at privatforbruket først ble negativt etter 2010, og de mener sammenhengen ligger i at omsetningen har vært redusert i 2011-2013. Skattekontoret bemerker at det ikke er foretatt privatforbruksanalyser for andre år enn 2011-2013, og at skattekontoret dermed ikke kan si noe om privatforbruket i 2010. Skattekontoret ser uansett ikke noen sammenheng mellom en nedgang i omsetning og at klager og ektefelle har brukt mer penger enn de har oppgitt i inntekter.

 

Kontanter som ikke kan forklares

Kontantene fra driften av butikken overføres til virksomhetens driftskonto i Sparebanken X, og fakturaer til virksomheten trekkes derifra. Det er i tillegg satt inn betydelige summer i kontanter på innskuddsautomat til ulike konti i DnB som tilhører innehaver og ektefelle. I regnskapet er det overført summer til privat bruk, på konto 2060, men summene utgjør langt mindre enn de kontante innskuddene i DnB. Kontantene fra butikken går ellers med til å dekke driftskostnader, slik at det fins betydelige kontanter som ikke kan forklares ut ifra det bokførte salget i butikken.

 

I tillegg kommer kontanter overført til utlandet. Deler av disse beløpene er godtatt som overføringer foretatt på vegne av andre.

 

Skattekontoret har tatt hensyn til at det er mottatt kr 132 000 i kontanter i husleie per år, det vil si kr 11 000 per måned.

Kontanter i omløp som ikke kan forklares utgjør etter dette følgende:

	2011	2012	2013
DnB (053416x)	513 200	364 100	347 000
+ DnB (053911xx,052025xxx og 0536112xxxx)	216 000	213 000	236 980
- uttak 2060	154 576	57 736	125 387
+ utførsel　til utlandet	72 901	97 751	207 100
- utførsel på vegne av familie	16 900	61 750	137 100
- reduksjon kontanter oppgitt i selvangivelse	27 232	0	2 000
+ økning kontanter oppgitt i selvangivelse	0	1 251
-kontanter fra husleie	132 000	132 000	132 000
Sum	471 393	424 616	394 593

Skattekontoret fastholder at det er sannsynlig at sum uforklarte kontanter kan være uoppgitt omsetning fra Klager. Klager har ikke kommet med ytterligere forklaringer i klagen.

 

Ustabil bruttofortjeneste

Virksomhetens bokførte bruttofortjeneste er beregnet til 50 % i 2010, 34 % 2011, 42 % i 2012 og 32 % i 2013. Bruttofortjenesten skal i utgangspunktet være et svært stabilt nøkkeltall, som er upåvirket av aktivitetsnivået. Virksomhetens bruttofortjeneste er derimot svært ustabil fra år til år.

 

Klager har i møte med skattekontoret og i senere tilsvar og klage at anført at butikken har hatt en nedgang i salget i 2011-2013 på grunn av at en konkurrent åpnet butikk på E utenfor F sentrum høsten 2010. Økning i bompenger inn til F sentrum, økte parkeringsutgifter, få parkeringsplasser og veiarbeid ble også anført som årsaker. Økning i innkjøpsprisen i 2013 ble anført å føre til økte varekostnader for dette året. Utsalgsprisene har blitt økt på enkelte varer når en har sett at konkurrentene har gjort det. Klager anfører i klagen at når omsetningen går ned, står mye av varene igjen, mye går ut på dato og grønnsaker råtner.

 

I vedtaket påpekte skattekontoret at måten å sette priser på kan gjøre at bruttofortjenesten varierer noe, men at det ikke kan forklare såpass store variasjoner som de bokførte tall viser. Skattekontoret vil videre påpeke at selv om forholdene klager nevner kan ha medført en nedgang i omsetningen fra 2011, så er ikke dette en sannsynlig forklaring på at bruttofortjenesten varierer så mye i denne perioden.

 

Skattekontoret mener den bokførte bruttofortjenesten underbygger at de bokførte tall ikke er reelle, og dermed er med på å gi skjønnsadgang i saken.

 

Ikke bokførte varekjøp

I rapport og vedtak omtales flere fakturaer med forfall i 2012 som ikke var betalt. Manglende bokføring av varekostnader indikerer at regnskapet ikke er fullstendig og ikke ført i henhold til regelverket. På vedtakstidspunktet var det ikke dokumentert at disse var betalt.

 

I klagen er det vedlagt dokumentasjon som viser at fakturaene er betalt 4.11.2014.

 

Klager anfører at ikke bokførte varekjøp blir oppgitt som eneste grunn til etterberegning av skattekontoret. Skattekontoret registrerer at fakturaene nå er betalt. Dette var imidlertid ikke det eneste forholdet som gav skjønnsadgang i saken, og skattekontoret mener at dette forholdet ikke er avgjørende for om det foreligger skjønnsadgang eller ikke.

 

Skjønnsadgang

Skjønnsligning kan gjennomføres på grunnlag av en kombinasjon av flere forhold. Skattekontoret foretar en helhetsvurdering. Skattekontoret har i denne saken påvist formelle mangler ved bokføringen, ustabil bruttofortjeneste, store valutaoverføringer til utlandet, lav eller negativ privatforbruk og uforklart kontantstrøm til virksomheten.

 

Ut ifra punktene ovenfor fastholder skattekontoret at det foreligger skjønnsadgang etter mval. §　18-1 nr. 1 b for inntektsårene 2011, 2012 og 2013.

 

Spørsmålet blir videre om det foreligger mangler ved skattekontorets skjønnsutøvelse, ved at skjønnet er dårlig fundert og dermed framstår som uriktig og vilkårlig.

 

Skjønnsmessig beregning av næringsinntekt og etterberegning av merverdiavgift Skattekontoret fant det i vedtaket klart at deler av omsetningen ikke var tatt med i regnskapene, og det ble dermed fastsatt ved skjønn hvor stor del av omsetningen som ikke var oppgitt.

 

Ved beregning av uoppgitt omsetning tok skattekontoret utgangspunkt i uforklarte kontanter. Skattekontoret etterberegnet virksomhetens inntekt med kr 400 000 per år for 2011 og 2012 og med kr 350 000 for 2013, etter å ha rundet ned beløpene for uforklarte kontanter.

 

Med fradrag av merverdiavgift ble beløpene følgende:

 

2011 kr 350 877

2012 kr 347 826

2013 kr 304 347

 

Klager anfører at de ikke vet hvordan skattekontoret kom fram til uforklarte kontanter på kr　400 000 per år med fradrag for merverdiavgift, og lurer på hvorfor tallet er så rundt.

 

Skattekontoret viser til punktet ovenfor om uforklarte kontanter, der beregningen framgår. Det er gjort en beregning med utgangspunkt i funnene som er gjort i saken, og beløpene er deretter rundet ned til henholdsvis kr 400 000, kr 400 000 og kr 350 000 for 2011-2013 inkludert merverdiavgift.

 

Skattekontoret påpeker at bruttofortjeneste etter skjønnsmessig tillegg i inntekten framstår som mer stabil og sannsynlig.

	2011	2012	2013
Salgsinntekt	1 715 776	1 732 944	1 876 911
Varekostnad	895 708	866 626*	1 068 216
Bruttofortjeneste	48 %	50 %	43 %

*Inkludert varekostnader betalt i 2014

Det samme gjelder privatforbruksanalysen, som framstår som mer normal etter inntektstilleggene.

	Sum til privatforbruk	Sum overført til utlandet	Disponibelt	Økning i omsetning	Sum Privatforbruk etter skjønn
2011	-38 670	56 001	-94 671	350 877	256 206
2012	160 115	36 001	124 114	347 826	471 940
2013	27 437	70 000	-42 563	304 347	261 784

 

Skattekontoret er enig i vurderingen i vedtaket, og kan ikke se at virksomheten har sannsynliggjort at skjønnet skal settes lavere.

 

Skattekontoret mener at det er gjort et forsvarlig og rimelig skjønn i denne saken, der det er tatt hensyn til de foreliggende opplysninger. Det overordnede prinsipp er å komme så nær det faktisk riktige som mulig, og skattekontoret mener at dette prinsippet er fulgt i denne saken.

2. Tilleggsavgift

2.1 Sakens faktum

Det er i vedtak av 24. mars 2015 ilagt 20 % tilleggsavgift.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"2.2 Tilleggsavgift

 

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21 -3 at "Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd."

 

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

 

Dersom forsømmelsen er uaktsom skal det i henhold til praksis ilegges tilleggsavgift på 20　%. Uaktsomhet foreligger når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Avgiftspliktige næringsdrivende plikter i utgangspunktet å kjenne reglene om beregning og fradragsføring av avgift, og unnlatelse av å søke opplysninger om regelverket kan i seg selv anses som uaktsomt.

 

Kontrollen har avdekket at virksomheten i 2011, 2012 og 2013 hadde avgiftspliktig omsetning som ikke ble medtatt på omsetningsoppgavene. Etter skattekontorets vurdering har dette medført at staten er eller kunne ha vært unndratt merverdiavgift.

 

Beviskravet ved ileggelse av tilleggsavgift er normalt klar sannsynlighetsovervekt. På bakgrunn av de avdekkede forhold - spesielt med vekt på negative beløp til privatforbruk, mener skattekontoret det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ved føringen av regnskapet / levering av omsetningsoppgavene i det minste har vært utvist uaktsomhet mht. riktigheten av oppgavene.

 

Det kreves også at størrelsen på det beløp som legges til grunn som unndratt er bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Den etterberegnede avgiften utgjør tilsammen 146 949. Etter skattekontorets mening er det foretatt en svært forsiktig　skjønnsmessig beregning av hvor stor avgiftspliktig omsetning skattyter har hatt i kontrollperioden. Skattekontoret anser hele det etterberegnede beløpet for å være bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

 

Skattekontoret mener det i denne saken er utvist uaktsomhet og ilegger en tilleggsavgift på 20 %, jfr merverdiavgiftsloven § 21-3 nr. 1.

 

Tilleggsavgiften utgjør

 

2011 (49 123 x 20 %) = 9 824

2012 (52 174 x 20 %) = 10 434

2013 (45 652 x 20 %) = 9 130"

• Klagers innsigelser

Klager har ikke kommet med konkrete anførsler på dette punktet, men ber om ikke å bli straffet med tilleggsskatt.

2.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Det følger av mval. § 21-3 nr. 1 at "Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd."

 

Kontrollen har avdekket at virksomheten i 2011 – 2013 hadde avgiftspliktig omsetning som ikke ble medtatt på omsetningsoppgavene. Etter skattekontorets vurdering har dette medført at staten er eller kunne ha vært unndratt merverdiavgift.

 

Beviskravet for de faktiske forhold ved ileggelse av tilleggsavgift er normalt klar sannsynlighetsovervekt.

 

På bakgrunn av de avdekkede forhold mener skattekontoret det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ved føringen av regnskapet/levering av omsetningsoppgavene i det minste har vært utvist uaktsomhet mht. riktigheten av oppgavene.

 

Det kreves også at størrelsen på det beløp som legges til grunn som unndratt er bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Den etterberegnede avgiften utgjør tilsammen kr 146 949. Etter skattekontorets mening er det foretatt en forsvarlig skjønnsmessig beregning av hvor stor avgiftspliktig omsetning klager har hatt i kontrollperioden. Skattekontoret anser hele det etterberegnede beløpet for å være bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

 

På bakgrunn av dette fastholder skattekontoret at vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

 

I henhold til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 er satsen for tilleggsavgift ved uaktsomme unndragelser 20 %.

 

Skattekontoret fastholder å ilegge tilleggsavgift med 20 % av den etterberegnede avgiften.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

 

V e d t a k :

 

Den påklagede etterberegningen stadfestes.　

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

 

Det ble etter dette fattet slikt

 

V e d t a k:

 

Som innstilt.