KMVA 8056

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Ileggelse av tilleggsavgift.   Samlet påklaget beløp utgjør kr 155 383

Stikkord:   Tilleggsavgift.

 

Bransje:  Vedlikehold og reparasjon av motorvogner, unntatt motorsykler.

 

Mval.:   § 21-3.

 

Skatteetaten.no.: Tilleggsavgift

 

 

 

          Innstillingsdato 28. februar 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 7. april 2014 i sak KMVA 8056 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 1996. Selskapet driver vedlikehold og reparasjon av motorvogner. På bakgrunn av manglende omsetningsoppgaver for 3.termin, 4.termin og 5.termin 2011, ble virksomheten slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 2011. Etter nye opplysninger ble virksomheten på nytt registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6.termin 2011. Virksomheten sendte inn nulloppgaver for 1., 2., 3., 4. og 5.termin 2012. For 6.termin 2012 ble det ikke levert oppgaver. På bakgrunn av manglende tilbakemelding om hvorvidt virksomheten var opphørt, ble den på nytt slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5.termin 2012.

Ettersynet har påvist fortsatt drift i virksomheten, og virksomheten ble derfor 24. juni 2013 reaktivisert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6.termin 2012.

På bakgrunn av bokettersyn i virksomheten for årene 2011 og 2012, jf. bokettersynsrapport av 16. september 2013, fattet skattekontoret den 28. november 2013 vedtak om etterberegning av utgående og inngående merverdiavgift. Det ble ilagt tilleggsavgift med 60 % og renter.

Klage fra virksomheten, ved A, er datert 17. desember 2013. Klagen ble mottatt 19. desember 2013. Klagefristen anses dermed overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Samlet påklaget beløp utgjør således kr 155 383 (44 290 + 111 093).

Saken er ikke innbrakt for domstolene. Det er ikke inngitt politianmeldelse i saken.

Et utkast av innstillingen har vært forelagt klager. Klager har ikke kommet med merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Rapport etter bokettersyn 16. september 2013 2 Varsel om etterberegning av merverdiavgift  07. oktober 2013 3 Tilsvar på varsel fra A 30. oktober 2013 4 Skattekontorets vedtak 28. november 2013 5 Klage på vedtak om etterberegning 17. desember 2013 6 Oversendelse av innstilling 30. januar 2014

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold: 1. Ileggelse av tilleggsavgift med 60 % på etterberegnet netto merverdiavgift for 2011 og 2012, til sammen kr 155 383

1. Ileggelse av tilleggsavgift

1.1 Sakens faktum Det ble avholdt bokettersyn i Klager i perioden 30. mai 2013 til 16. september 2013 for inntektsårene 2011 og 2012. Det er under bokettersynet påvist at virksomheten har hatt omsetning knyttet til utøvelse av avgiftspliktig virksomhet i hele 2011 og 2012, som ikke fremgår av innsendte omsetningsoppgaver. Virksomheten har levert nulloppgaver for 1. og 2.termin 2011, og 1. til 5. termin 2012. Disse oppgavene viste kr 0, i samtlige poster. Omsetningsoppgavene for 3. til 5. termin 2011 og 6. termin 2012 ble ikke levert. Skattekontoret la virksomhetens egne opplysninger om omsetning, slik den er bokført i regnskapet, til grunn ved beregning av utgående avgift. Grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift ble økt med henholdsvis kr 308 812 og kr 806 724 for inntektsårene 2011 og 2012. Videre har virksomheten hatt inngående merverdiavgift, som ikke er fradragsført. Skattekontoret la virksomhetens egne kostnader bokført i regnskapet, til grunn ved beregning av inngående avgift. Beløpet for inngående merverdiavgift ble økt med henholdsvis kr 3 385 og kr 15 775 for årene 2011 og 2012. Det ble i skattekontorets vedtak ilagt 60 % tilleggsavgift av kr 73 818 i 2011 og kr 185 156 i 2012. Samlet tilleggsavgift utgjorde henholdsvis kr 44 290 og kr 111 093.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "Tilleggsavgift Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.

Både de objektive og subjektive vilkårene i mval. § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.

Objektive vilkår Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen ”har eller kunne ha påført staten tap”, jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

Virksomheten har levert nulloppgave for 1. – 2. termin 2011 og 1. – 5. termin 2012 selv om virksomheten hadde avgiftspliktig omsetning. Omsetningsoppgave for 3. – 5 termin 2011 og 6. termin 2012, er ikke levert. Skattekontoret legger til grunn at virksomheten uriktig ble slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 2011 og deretter fra og med 5. termin 2012, tiltross for at den hadde avgiftspliktig omsetning fra og med 1. termin 2011 til og med 6. termin 2012.

Overtredelsene medfører en netto etterberegning av merverdiavgift på henholdsvis kr 73 818 og kr 185 156 for årene 2011 og 2012.

Virksomheten har bl.a. overtrådt følgende bestemmelser i merverdiavgiftsloven: • § 14-1; avgiftssubjektet skal sende søknad om registrering i Merverdiavgiftsregisteret uten ugrunnet opphold når vilkårene for registreringsplikt i lovens § 2-1 er oppfylt, • § 15-1 første ledd; avgiftssubjektet skal levere omsetningsoppgave, • § 15-1 andre ledd; viser hvilke opplysninger som skal fremkomme av omsetningsoppgaven, blant annet samlet omsetning, grunnlaget for utgående merverdiavgift og fradragsberettiget inngående merverdiavgift og • § 15-1 åttende ledd; den som har plikt til å gi opplysninger etter kapittel 15 skal opptre aktsomt og lojalt og bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt.

Skattekontoret finner det bevist utover enhver rimelig tvil at det foreligger overtredelser av merverdiavgiftslovens bestemmelser og at overtredelsene har påført staten tap.

Det subjektive vilkåret I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektets. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller at han bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.

Virksomheten har: • valgt å ikke sende inn omsetningsoppgaver tiltross for at virksomheten utøvet avgiftspliktig omsetning • sendt inn nulloppgaver tiltross for at virksomheten har hatt netto merverdiavgift å betale, • valgt å ikke svare på skattekontorets forespørsel om hvorvidt virksomheten er opphørt, og dermed indirekte gitt informasjon om at det ikke utøves avgiftspliktig virksomhet, • Oppkrevd merverdiavgift uten at den har vært registrert i Merverdiavgiftsregistret.

Virksomheten ble, etter å ikke ha sendt inn omsetningsoppgaver for tidligere terminer, i brev av 09.02.2012, varslet om at virksomheten ville bli slettet i Merverdiavgiftsregisteret. Virksomheten ble bedt om å informere skattekontoret dersom det fortsatt ble utøvd avgiftspliktig virksomheten. Skattekontorets brev ble ikke besvart innen frist for tilbakemelding. Vedtak om sletting i Merverdiavgiftsregisteret ble sendt virksomheten 02.03.2012. Det fremgikk klart av varsel og vedtak at virksomhet som ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret ikke kan kreve opp merverdiavgift. Ettersynet har påvist at virksomheten tiltross for dette har oppkrevd avgift, uten at den har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

I brev av 16.04.2012 ble virksomheten på nytt registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra og med 6.termin 2011, etter opplysning om fortsatt drift fra innehaver. Det fremgikk av vedtaket at virksomheten har plikt til å sende inn omsetningsoppgaver innen fastsatte frister, uansett om den har merverdiavgiftspliktig omsetning eller ikke i en termin.

Virksomheten har tiltross for dette valgt å levere nulloppgaver for alle terminene i 2012 med unntak for 6. termin 2012 hvor det ikke ble levert omsetningsoppgave. I brev av 14.03.2013, etterlyste skattekontoret på nytt om virksomheten var opphørt, og gjorde samtidig oppmerksom på at dersom den ikke mottok svar innen 02.04.2013, vil virksomheten blir slettet i Merverdiavgiftsregisteret. Skattekontorets brev ble ikke besvart denne gangen heller, tiltross for at virksomheten også i disse terminene hadde betydelig omsetning. På bakgrunn av dette, ble virksomheten den 10.4.2013 slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 2012, og det ble påpekt at den ikke lenger kunne kreve inn merverdiavgift ved omsetning.

Ettersynet har avdekket at virksomheten har betydelig avgiftspliktig omsetning, og at den oppkrever merverdiavgift uten at å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Virksomheten ble derfor på nytt den 24.6.2013 reaktivisert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 2012.

Ovennevnte overtredelser sett i sammenheng viser at virksomheten overhodet ikke har vist vilje til å sende inn korrekte omsetningsoppgaver for flere terminer og at den derfor ble slettet i Merverdiavgiftsregisteret, og at staten dermed er påført et betydelig tap.

Det er anført at innehaver ikke har hatt som hensikt å unndra avgift, men at han kom på etterskudd med betaling av merverdiavgift på grunn av restskatt, dårlige tider og personlige og økonomiske problemer. Til dette bemerkes at skattekontoret i ettersynsperioden, ved alle terminer, har purret virksomheten for manglende omsetningsoppgaver, og gjort den oppmerksom på at ved betalingsvansker bør dette tas opp med skattekontoret. Innehaver har ikke ved noe tilfellet informert skattekontoret om sine betalingsvansker. Det var heller ikke lagt ved noen merknader i kommentarfeltet i oppgavene, eller på annen måte kommunisert overfor skattekontoret grunnen til at det ble sendt inn nulloppgave.

Det er også anført at handlingen ikke er fortsettlig, idet det er sendt nulloppgaver og ikke bare fiktive tall. Skattekontoret er ikke enig i dette. Forsett foreligger også, som nevnt overfor, i de tilfeller når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved å ha sendt en uriktig oppgave, og i tilfeller når han velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil. Etter skattekontorets syn har virksomheten ved innsendelsen av nulloppgaver, til tross for at den hadde betydelig omsetning, vært klar over at den overtrådte merverdiavgiftsloven samt at disse oppgavene inneholdt feil. Innehaver har drevet denne virksomheten i flere år, han har tidligere levert omsetningsoppgaver i flere år, og det må således legges til grunn at han har vært klar over hvilke oppgaveplikter som gjelder for hans virksomhet.

Det er videre anført at innehaver ikke var klar over at det ble sendt nulloppgaver. I henhold til mval. § 21-3 annet ledd svarer også et avgiftssubjekt for medhjelperes handlinger. Det er avgiftssubjektets ansvar å holde bl.a. regnskap à jour, og å sende inn oppgaver. Merverdiavgiftslovens system innebærer at innkreving og betaling er selvdeklarerende, dvs. at det er den næringsdrivende som på vegne av staten beregner og innbetaler avgift til statskassen. Den næringsdrivende har et selvstendig ansvar for at avgiftsberegningen blir korrekt. Avgiftssubjektet kan ikke fri seg fra dette ansvaret ved å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv. Skattekontoret legger etter dette til grunn at innehaver svarer også for medhjelperes, det vil i dette tilfellet si regnskapsførers handlinger.

Det er videre av betydning av virksomheten ble på bak grunn av nulloppgaver i 2012, ble slettet i Merverdiavgiftsregisteret, hvor purring på manglende oppgave, forespørsel om virksomheten er opphørt og vedtaket om sletting er stilet til virksomhetens adresse, Sjøgata 4 i Oslo. Skattekontoret ser det slik at innehaver, til tross for at han hadde kjennskap til at virksomheten var i ferd med å bli slettet i Merverdiavgiftsregisteret, ikke har tatt nødvendige skritt for å informere avgiftsmyndighetene. Innehaver har også i sitt tilsvar innrømmet at han var klar over at regnskapsføringen ikke var à jour. Idet regnskapsføringen ikke var à jour, måtte innehaver etter skattekontorets syn også være klar over at de oppgavene som ble sendt ikke kunne være korrekte.

Etter skattekontorets syn tilsier disse forholdene at innehaver var klar over at han overtrådte bestemmelser i merverdiavgiftsloven eller forskrift.

Ettersynet har avdekket at det er oppkrevd avgift i perioder virksomheten ikke har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret, sendt inn nulloppgaver til tross for betydelig omsetning, samt at den ved manglende tilbakemelding har indirekte gitt informasjon om at det ikke utøves avgiftspliktig virksomhet. Det er videre betydelig beløp som ville blitt unndratt dersom forholdet ikke var blitt avdekket ved bokettersynet.

Skattekontoret finner det bevist utover enhver rimelig tvil at ovennevnte overtredelser av avgiftsregelverket har skjedd forsettlig. Likeså finner skattekontoret bevist utover enhver rimelig tvil at virksomhetens inntekter minst må ha vært av en slik størrelse som lagt til grunn i vedtaket og at tapsvilkåret er oppfylt. Forholdet er av en slik karakter at skattekontoret finner å ilegge en reaksjon i form av tilleggsavgift.

Unntak fra tilleggsavgift Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

Virksomheten har ikke anført noe unnskyldelige forhold, utover det at den ikke hadde til hensikt å unndra avgift. Skattekontoret har ovenfor konkludert at virksomheten har unndratt avgift ved forsett. At feilen i dette tilfellet ikke er gjort med hensikt å unndra merverdiavgift kan ikke skattekontoret se er unnskyldelig nok til at tilleggsavgift kan unnlates.

Skattekontoret finner heller ikke at det foreligger andre omstendigheter i denne saken som berettiger noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.

Satser for tilleggsavgift Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom.

Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettlig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter. Skattekontoret finner det skjerpende at: • manglende vilje til å sende inn omsetningsoppgaver, • virksomheten positivt angir at det ikke er inntekt/utgift i virksomheten på innsendte nulloppgaver, • overtredelsene har pågått over en to års periode, og at staten er påført et betydelig tap, • virksomheten er slettet i Merverdiavgiftsregisteret p.g.a. manglende tilbakemelding om avgiftspliktig omsetning, • det er oppkrevd merverdiavgift uten at virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattekontoret etter en helhetsvurdering av ovennevnte forhold, overtredelsens art, varighet og avgiftsbeløpets størrelse og i samsvar med Skattedirektoratets retningslinjer, finner å ilegge tilleggsavgift med 60 %.

Ilagt tilleggsavgift Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd.

Skattekontoret finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil er bevist at virksomheten har unnlatt å innberette netto fastsatt avgift med kr 258 974. Overtredelsen av regelverket har vært forsettelig og det ilegges derfor 60 % tilleggsavgift for forholdet, jf. foregående punkt. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr 155 384."

1.3 Klagers innsigelser

Fra klagen av 17. desember 2013 siteres: "Jeg viser til vedtak om endring datert 28. november 2013. Jeg aksepterer vedtaket hva gjelder etterberegning av merverdiavgift for 2011 og 2012, men påklager ileggelsen av 60 % tilleggsavgift.

Jeg har forståelse for at skatteetaten har behov for å reagere på situasjoner hvor det oppstår en betydelig fare for unndragelse av avgift. Jeg forstår også at jeg i denne saken har oppført meg dumt og at vilkårene for tilleggsavgift isolert sett kan være oppfylt. Jeg tillater meg likevel å be om ny vurdering av om det er riktig å ilegge tilleggsavgift overhodet og om det i så fall er nødvendig med en så høy sats som 60 %.

I vurderingen mener jeg det bør vektlegges at jeg aldri har ment å unndra meg avgift. Det sies i vedtaket at jeg forsettlig har unndratt avgift. Det er sikkert riktig juridisk, men det er på ingen måte dekkende for hva jeg tenkte, mente eller ønsket å gjøre. Jeg kom som tidligere forklart i store problemer og kom på etterskudd med både innrapportering og innbetaling. Jeg forstår også at jeg er ansvarlig for det min regnskapsfører har gjort eller ikke har gjort. Men det har aldri vært min hensikt å unndra avgift. Jeg har tvert om arbeidet ekstra hardt for å spare opp nok til å innbetale den avgiften jeg skylder.

Jeg håper det også kan vektlegges at jeg (med unntak for denne saken) etter beste evne har forsøkt å drive virksomheten i tråd med alle lover og regler. Jeg har aldri forsøkt å skjule omsetningen eller unnlate å registrere den faktiske omsetningen. Etter det jeg forstår er det heller ikke avdekket noe i det gjennomførte bokettersynet som tilsier noe annet. Jeg er på langt nær perfekt, og særlig ikke i forhold til papirer og økonomi, men jeg er en person som ønsker å gjøre opp for meg. Jeg er glad i arbeidet mitt og gjør så godt jeg kan for å opptre på en riktig måte overfor offentlige myndigheter. Hendelsene i 2011 og 2012 er svært beklagelige og noe jeg er veldig lei meg for, men som jeg mener ikke er dekkende for den driften jeg har og har hatt.

60 % tilleggsavgift tilsvarende NOK 155 383 er en meget streng straff for meg og mitt enkeltpersonforetak. Jeg har ingen ansatte og inntektene er således i sin helhet avhengig av min egen arbeidsinnsats. Bilvask og bilpleie er en bransje preget av betydelig konkurranse og prispress, og det setter en effektiv stopper for hvilke inntekter det er mulig å oppebære for en person som ønsker å drive på lovlig måte. I tillegg pågår det for tiden en ombygging på B som har redusert kundegrunnlaget, i hvert fall på kort sikt.

Bilpleien på B er blitt mitt liv og det jeg kan. Jeg trives veldig godt med jobben min, og kan ikke se for meg et annet liv. Samtidig medfører tilleggsavgiften en fare for at jeg ikke vil klare å drive videre. Jeg har heller ingen personlige eiendeler eller midler som kan dekke kravet (utover fremtidig arbeidsinnsats), selv om jeg er personlig ansvarlig for kravet siden jeg driver virksomheten gjennom et enkeltpersonforetak. Det betyr at jeg lett vil ende med personlig konkurs og eventult må be om en gjeldsordning. Det vil jeg for alt i verden unngå.

Jeg forstår at denne klagen er mer basert på rimelighet enn ren juss, men håper likevel Klagenemnda for merverdigavgift kan gi meg en ny sjanse. Mitt ønske er å drive virksomheten min videre til det beste for staten, mine kunder og meg selv. Denne saken har gitt meg en skikkelig lærepenge, men jeg håper den økonomiske straffen i form av 60 % tilleggsavgift kan frafalles eller settes betydelig ned. Jeg har vært dum, men har aldri ønsket å unndra merverdiavgift fra staten."

Skattekontorets vurdering av klagen Klagen gjelder ileggelse av 60 % tilleggsavgift av økning i netto merverdiavgift med henholdsvis kr 73 818 i 2011 og kr 185 156 i 2012. Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.

Både de objektive og subjektive vilkårene i mval. § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.

 

Objektive vilkår Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

Virksomheten ber om en ny vurdering av om det er riktig å ilegge tilleggsavgift overhodet og om det i så fall er nødvendig med en så høy sats som 60 %.

Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen ”har eller kunne ha påført staten tap”, jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

Virksomheten har ikke oppgitt all avgiftspliktig omsetning til avgiftsmyndighetene. Etterberegnet netto merverdiavgift utgjør henholdsvis kr 73 818 og kr 185 156 for inntektsårene 2011 og 2012.

Skattekontoret viser til at det skal beregnes merverdiavgift av all merverdiavgiftspliktig omsetning, jf. merverdiavgiftsloven § 14-1 hvor det fremgår at avgiftssubjektet skal sende søknad om registrering i Merverdiavgiftsregisteret uten ugrunnet opphold når vilkårene for registreringsplikt i lovens § 2-1 er oppfylt.

Virksomheten har ikke levert omsetningsoppgave for 3.-5.termin 2011 og 6.termin 2012. Det fremgår av merverdiavgiftsloven § 15-1 første ledd at avgiftssubjektet skal levere omsetningsoppgave. Merverdiavgiftsloven § 15-1 andre ledd viser hvilke opplysninger som skal fremkomme av omsetningsoppgaven, blant annet samlet omsetning, grunnlaget for utgående merverdiavgift og fradragsberettiget inngående merverdiavgift.

Virksomheten har levert nulloppgaver for 1.-2.termin 2011 og 1.-5.termin 2012 selv om virksomheten hadde avgiftspliktig omsetning. I henhold til merverdiavgiftsloven § 15-1 åttende ledd, skal den som har plikt til å gi opplysninger etter kapittel 15 opptre aktsomt og lojalt og bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt.

Skattekontoret legger til grunn at virksomheten ble på grunn av manglende opplysninger fra virksomhetens side slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5.termin 2011 og deretter fra og med 5.termin 2012, tiltross for at den hadde avgiftspliktig omsetning fra og med 1.termin 2011 til og med 6.termin 2012. Skattekontoret innstiller derfor overfor klagenemnda for merverdiavgift på at det er bevist utover enhver rimelig tvil at Staten har blitt påført et tap ved disse overtredelsene.

Det subjektive vilkåret I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller at han bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.

Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfelle må være at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i regler som gjelder beregning av og innberetning av avgift for sin virksomhet. Virksomheten ble registrert i Enhetsregisteret 06.09.1996. Virksomhetseier har drevet innen denne næringen i mange år og han har lang erfaring innen næringsvirksomhet. På bakgrunn av manglende omsetningsoppgaver for 3., 4. og 5. termin 2011, ble virksomheten slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5.termin 2011. Etter nye opplysninger ble virksomheten på nytt registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6.termin 2011. Virksomheten har sendt inn omsetningsoppgaver med kr 0 for 1.-5.termin 2012. På bakgrunn av manglende tilbakemelding om hvorvidt virksomheten var opphørt, ble virksomheten på nytt slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5.termin 2012. Skattekontorets kontroll medførte at  virksomheten ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret igjen fra og med 6.termin 2012.

Det anføres i klagen at virksomhetseier aldri har ment å unndra seg avgift. Han kom i store problemer og kom på etterskudd med både innrapportering og innbetaling. Han forstår at han er ansvarlig for det hans regnskapsfører har gjort eller ikke har gjort. Men det har aldri vært hans hensikt å unndra avgift. Han har tvert om arbeidet ekstra hardt for å spare opp nok til å innbetale den avgiften han skylder. Han håper at det også kan vektlegges at han (med unntak for denne saken) etter beste evne har forsøkt å drive virksomheten i tråd med alle lover og regler. Han har aldri forsøkt å skjule omsetningen eller unnlate å registrere den faktiske omsetningen.

Skattekontoret viser i den forbindelse til at kontrollen har påvist betydelige differanser mellom innlevert regnskap og omsetningsoppgaver for 2011 og 2012. Videre har kontrollen vist at virksomheten har oppkrevd avgift uten at virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Dette tiltross for at virksomheten i  brev vedrørende varsel om sletting i Merverdiavgiftsregisteret, brev av 09.02.2012 og vedtak av 02.03.2012, ble gjort oppmerksom på at virksomhet som ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, ikke kan kreve opp merverdiavgift.

I skattekontorets brev av 16.04.2012 ble virksomheten på nytt registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra og med 6.termin 2011. Det fremgikk av vedtaket at virksomheten har plikt til å sende inn omsetningsoppgaver innen fastsatte frister, uansett om det er merverdiavgiftspliktig omsetning eller ikke i en termin.

Virksomheten ble på nytt slettet i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5.termin 2012. I skattekontorets brev av 10.04.2013 ble det på nytt påpekt at virksomheten ikke lenger kunne kreve inn merverdiavgift ved omsetning.

Bokettersynet avdekket betydelig avgiftspliktig omsetning, og at det var oppkrevd merverdiavgift uten at virksomheten var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Virksomheten ble derfor reaktivisert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6.termin 2012.

På bakgrunn av virksomhetseier sin erfaring med næringsvirksomhet og gjentatte brev fra skattekontoret, må han således ha vært klar over sin plikt til å levere omsetningsoppgaver og at all omsetning skulle medtas. Det vises også til at etter at virksomheten ble varslet om bokettersyn, har virksomheten sendt inn omsetningsoppgaver for alle terminer i 2012 hvor avgiftspliktig omsetning fremgår. Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for den som driver avgiftspliktig virksomhet. Virksomhetseier må ha vært klar over at merverdiavgiftsloven ble overtrådt ved ikke å innberette all omsetning og at virksomheten ikke kan oppkreve merverdiavgift uten å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Skattekontoret finner det i samsvar med faktum i saken bevist utover enhver rimelig tvil at virksomheten forsettlig har overtrådt merverdiavgiftsloven ved de nevnte overtredelser.

Unntak fra tilleggsavgift Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

Skattekontoret finner ikke at det foreligger omstendigheter i denne saken som berettiger noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.

Satser for tilleggsavgift Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom.

Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettlig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.

Virksomheten anfører at tilleggsavgift tilsvarende kr 155 383 er en meget streng straff. Virksomheten har ingen ansatte og inntektene er således i sin helhet avhengig av virksomhetseier sin egen arbeidsinnsats. Bilvask og bilpleie er en bransje preget av betydelig konkurranse og prispress, og det setter en effektiv stopper for hvilke inntekter det er mulig å oppebære for en person som ønsker å drive på lovlig måte.  I tillegg pågår det for tiden en ombygging på B som har redusert kundegrunnlaget, i hvert fall på kort sikt.

Tilleggsavgiften medfører en fare for at han ikke vil klare å drive videre. Det anføres også at han ikke har personlige eiendeler eller midler som kan dekke kravet. Han håper at den økonomiske straffen i form av 60 % tilleggsavgift kan frafalles eller settes betydelig ned.

Det er ovenfor konkludert med at virksomheten ved forsett har overtrådt sentrale bestemmelser i merverdiavgiftsloven ved å sende inn nulloppgaver til tross for betydelig omsetning og oppkreving av merverdiavgift uten å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret. I tillegg anses virksomheten ved manglende tilbakemelding på skattekontorets henvendelser vedrørende om virksomheten var opphørt, indirekte å ha gitt informasjon om at det ikke utøves avgiftspliktig virksomhet. Det unndratte beløp er betydelig ut fra virksomhetens art og omfang. Forholdet har skjedd over to år og virksomheten har vist manglende vilje til å innrette seg etter regelverket på oppfordring fra skatteetaten.

Skattekontoret ser at en tilleggsavgift på 60 % vil oppfattes som en streng reaksjon. Skattekontoret finner likevel at planmessig oppkreving av merverdiavgift uten å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret, innsendelse av nulloppgaver og gjentakelse av tidligere påpekte forhold anses som skjerpende forhold. Etter en konkret helhetsvurdering av overtredelsens art, varighet og avgiftsbeløpets størrelse, finner skattekontoret å skulle innstille overfor klagenemnda for merverdiavgift på at tilleggsavgiften skal fastholdes med 60 %.

Ilagt tilleggsavgift Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd.

Skattekontoret legger virksomhetens egne regnskapstall til grunn og finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil er bevist at virksomheten har unnlatt å innberette netto fastsatt avgift med minst kr 258 974. Overtredelsen av regelverket har vært forsettlig.

Skattekontoret innstiller overfor klagenemnda for merverdiavgift på at vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift foreligger og at den ilagte prosent, 60 %, er i tråd med skattedirektoratets retningslinjer. Det henstilles derfor å fastholde ilagt tilleggsavgift uforandret. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr 155 383.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.