Lovhenvisninger:. Skatteforvaltningsloven § 5-10, § 12-6, § 13-6, § 13-9, forvaltningsloven § 41

Saksforholdet

Skatteklagenemnda traff vedtak 26. juli 2019 om endret fastsetting av alminnelig inntekt på grunn av aksjonærs disposisjonsrett til selskapets fritidseiendom for perioden 2011 – 2013, jf. skatteloven §§ 5-2 og 13-1. Bakgrunnen var et bokettersyn. Det er gjort rede for saksforholdet i Skatteklagenemndas vedtak. Sekretariatets utkast til innstilling og Skatteklagenemndas vedtak ble sendt skattepliktiges fullmektig.  

Skattepliktige har i brev datert 2. mars 2020 anmodet om en ny behandling av saken. Det er opplyst at da utkast til innstilling og vedtaket ble sendt var skattepliktiges fullmektig død. Skattepliktige fikk først 3. februar 2020 oversendt vedtaket.

Skattekontorets uttalelse i saken ble mottatt av sekretariatet for Skatteklagenemnda 23. april 2020.

Utkast til innstilling ble sendt den skattepliktiges fullmektig 18. juni 2020 med en frist for å komme med eventuelle merknader. Den skattepliktige kom med merknader 6. juli 2020 innen fristen. Saken ble behandlet i alminnelig avdeling 3. september 2020 hvor ett av medlemmene dissenterte.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har i sin uttalelse i saken gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"A anfører at det er en alvorlig saksbehandlingsfeil at han ikke fikk anledning til å komme med merknader til sekretariatets innstilling til vedtak.

Han viser til at han aldri fikk vedtaket av 26.07.2019 fra skatteklagenemnda. Skatteklagenemnda sendte vedtaket til siviløkonom B, som hadde sendt inn klagen av 30.05.2017 på vegne av ham. Klagen gjaldt skattekontorets vedtak av 30.03.2017 om endret fastsetting av inntekt for 2011 - 2013 for A og selskapet C AS.

Helt til slutt i klagen av 30.05.2017 ba siviløkonom B om at innstilling til vedtak ble sendt til A. Skatteklagenemnda sendte isteden innstillingen til vedtak og vedtaket til siviløkonom B, som døde i januar 2019. A fikk dermed aldri verken innstillingen eller vedtaket.

Skatteklagenemndas vedtak av 26.07.2019 ble først sendt til A i skattekontorets oversendelsesbrev av 03.02.2020.

A sendte epost til saksbehandler i skatteetaten 28.01.2019, hvor han gjorde oppmerksom på at B var død. Han fikk automatisk svar på eposten samme dag, hvor det fremgikk at saksbehandleren var i foreldrepermisjon fram til 20.05.2019. I eposten stod det at for spørsmål som hastet, så skulle han kontakte en navngitt kontaktperson. Anmoder hadde forstått det slik at klagebehandlingen tok lang tid, og han tenkte derfor at det ikke hastet å opplyse om at B var død. Han vurderte det som tilstrekkelig at saksbehandleren så eposten når hun var tilbake fra foreldrepermisjonen 20.05.2019.

A anfører videre at skatteklagenemndas vedtak er feil, og viser til at han hadde gjort betydelig arbeid med utviklingen av eiendommen uten at det ble betalt vederlag. Verdien av dette arbeidet oversteg verdien av hans og hans families bruk av eiendommen, og innebærer således mer enn full betaling for bruken. Han viser til klagen av 30.05.2017 med bilag, og hans redegjørelse av saken som ble sendt skatteetaten 14.03.2016. Han mener dette innebærer at bruken av eiendommen ikke utgjorde "vederlagsfri overføring av verdier fra selskap til aksjonær". Subsidiært mener han at verdien av hans arbeid i hvert fall må redusere størrelsen på utbyttet.

Han ber om at saken behandles på nytt."

I merknadene til utkast til innstilling har den skattepliktiges fullmektig i korte trekk gjentatt at det foreligger en alvorlig saksbehandlingsfeil ved at den skattepliktige ikke fikk anledning til å komme med merknader til innstillingen til vedtak i klagesaken. Det er anført at Skatteklagenemndas vedtak må anses som ugyldig. Den skattepliktige har vist til at skatteforvaltningsloven § 5-10 svarer til forvaltningsloven § 41 og at denne bestemmelsen forstås slik at vedtaket er ugyldig dersom det ikke er en helt fjerntliggende mulighet for at feilen kan ha virket bestemmende inn på vedtakets innhold. Dersom skattepliktige hadde fått uttale seg om innstillingen er det en ikke helt fjerntliggende mulighet for at vedtaket kunne fått et annet innhold. Det er vist til skattepliktiges anførsler i klagen datert 30. mai 2017 og redegjørelse til skatteetaten 14. mars 2016. Det er anført at verdien av utviklingsarbeidet oversteg verdien av skattepliktiges og familiens bruk av fritidseiendommen slik at bruken av eiendommen ikke utgjorde en vederlagsfri overføring av verdier fra selskap til aksjonær. Det er anført at dersom den skattepliktige hadde fått utkast til innstilling på innsyn, ville han kunne påpekt at nemnda ikke hadde vurdert/vektlagt forholdet i innstillingen. I tillegg er det subsidiært anført at verdien av utviklingsarbeidet i alle fall må redusere størrelsen på utbyttene og at dersom innstillingen hadde blitt sendt på innsyn kunne skattepliktige ha påpekt at nemnda ikke vurderer/vektlegger forholdet.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert anmodningen slik:

"a)        Foreligger det nye omstendigheter i saken?

Nei

1. b) Vurdering av anmoders anførsler

Nytt faktum

Anmoder har ikke kommet med noe nytt faktum i saken. Han viser kun til de samme anførslene som i klagen av 30.05.2017, og redegjørelsen hans av 14.03.2016. Verdien av det arbeidet han og hans familie har utført på eiendommen, er det samme som er tatt med i vurderingen til skatteklagenemndas vedtak av 26.07.2019.

c) Tilsier tungtveiende hensyn at saken tas opp?

o          Skattepliktiges forhold:

Skatteklagenemndas vedtak av 26.07.2019 er sendt til feil person, slik at anmoder ikke fikk verken innstillingen eller vedtaket fra skatteklagenemnda. Dette er en saksbehandlingsfeil.

o          Sakens opplysning:

Anmoder sendte epost til saksbehandler i saken, mens hun var i foreldrepermisjon. Saksbehandleren forlenget permisjonen sin, slik at hun ikke var tilbake før etter flere måneder. Når en ansatt er i permisjon, så vil innkomne eposter bare bli bevart opp til et visst antall eposter. Skattekontoret har ikke klart å avdekke om anmoders epost av 28.01.2019 ble bevart blant innkomne eposter til den aktuelle saksbehandleren

            d) Anbefaler skattekontorets at anmodningen tas til følge

Nei

Begrunnelse:

Da anmoder fikk automatisk svar fra skatteetaten om at saksbehandleren var i foreldrepermisjon, så burde han ha sendt en ny epost til den navngitte kontaktpersonen. Han kunne ikke gå ut fra at eposten ville bli liggende i innboksen til en saksbehandler, da innboksen kun vil kunne ta imot og oppbevare et visst antall eposter. Saksbehandleren kunne også forlenge permisjonstiden, avslutte arbeidsforholdet etc, slik at han ikke kunne være sikker på om eposten ville bli lest. I stedet ventet han i over ett år, uten at han på nytt tok kontakt med skatteetaten. I den tiden som gikk, gjorde han ingenting for å forsikre seg om at skatteetaten hadde fått den nødvendige opplysningen.

Det er likevel en saksbehandlingsfeil at skatteklagenemnda sendte innstilling til vedtak og vedtak til siviløkonom B. I klagen av 30.05.2017 går det klart fram at innstillingen til vedtaket skal sendes A og ikke siviløkonom B.

Etter sktfvl. § 5-10 er vedtaket likevel gyldig når det er grunn til å regne med at feilen ikke kan ha virket bestemmende på vedtakets innhold.

Anmoder har ingen nye anførsler i saken, men viser til anførslene i klagen av 30.05.2017 og hans redegjørelse av 14.03.2016. Disse anførslene er tatt med i vurderingen av saksforholdet når skatteklagenemnda gjorde sitt vedtak.

Saksbehandlingsfeilen har dermed ikke virket bestemmende inn på vedtakets innhold, og vedtaket er gyldig.

Etter sktfvl. § 13-9 kan en klagenemnd også kun endre sin skattefastsetting når det foreligger nye omstendigheter og tungtveiende hensyn tilsier at saken tas opp. Gjenåpning av saken må skje innenfor fristen på fem år i sktfvl. § 12-6 (1).

Saken gjelder endret fastsetting av alminnelig inntekt i 2011 – 2013. Det er nå over fem år siden, slik at saken ikke lenger kan tas opp til behandling.

Skattekontoret anbefaler at anmodning om ny behandling av saken avvises."

Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling

Med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 13-9 første ledd kan Skatteklagenemnda innenfor fristen etter skatteforvaltningsloven § 12-6 første ledd endre sin skattefastsetting dersom nye omstendigheter og tungtveiende hensyn tilsier at saken tas opp.

Sekretariatet innstiller på at skatteklagenemnda ikke tar opp skattefastsettingen til endring.

Skatteklagenemnda kan omgjøre tidligere nemndsvedtak innenfor fristen i skatteforvaltningsloven § 12-6 første ledd. Fristen i skatteforvaltningsloven § 12-6 for å ta en sak opp til endring etter første ledd, er fem år regnet fra utgangen av skattleggingsperioden. Skatteklagenemndas vedtak 26. juli 2019 gjaldt inntektsårene 2011-2013. Dette innebærer at fristen for å ta opp Skatteklagenemndas vedtak for 2013 utløp 31. desember 2018 og de to andre inntektsårene ett og to år tidligere. Skatteklagenemnda har dermed ikke kompetanse til å endre nemndsvedtaket truffet 26. juli 2019.

For at Skatteklagenemnda skal kunne ta en tidligere avgjørelse opp til endring, må det både foreligge nye omstendigheter og tungtveiende hensyn som tilsier at saken tas opp. Det er i forarbeidene til bestemmelsene uttalt at vilkåret om tungtveiende hensyn er ment å understreke at det skal mye til før det er grunn til å ta opp et nemndsvedtak til endring. Adgangen til å ta opp til endring er ment som en snever unntaksbestemmelse. Sekretariatet viser til skattekontorets vurderinger og er enig i at det ikke foreligger nye omstendigheter. Siden fristen er gått ut, ser ikke sekretariatet grunn til å gå nærmere inn på spørsmålet om det foreligger nye omstendigheter eller tungtveiende hensyn.

Skatteforvaltningsloven § 13-9 er ikke kommentert av den skattepliktiges merknader til utkast til innstilling. Sekretariatet legger til grunn at skatteforvaltningsloven § 13-9 uttømmende regulerer Skatteklagenemndas kompetanse til å omgjøre eget vedtak. Vilkårene for å omgjøre etter denne bestemmelsen er ikke oppfylt. Sekretariatet ser derfor ikke grunn til å kommentere nærmere skattepliktiges merknader til utkast til innstilling om at det foreligger en saksbehandlingsfeil og betydningen av denne.

Sekretariatets forslag til beslutning i alminnelig avdeling

Anmodningen tas ikke til følge.

Dissens i alminnelig avdeling

Nemndas medlem Tveit har avgitt slikt votum:

Uenig i sekretariatets innstilling.

Det er saksbehandlingsfeil når skattemyndigheten har handlet på en slik måte at skattepliktige ikke har fått tilsendt innstilling til vedtak. Feilsendingen til avdød medhjelper må skattemyndigheten bære ansvaret for. Slik saken er fremstilt må en kunne legge til grunn at saken kunne fått et annet utfall om skattepliktige hadde fått anledning til å kommentere innstillingen. Jeg legger til grunn at skatteforvaltningsloven §5-10 kommer til anvendelse. Vedtaket må anses ugyldig på bakgrunn av saksbehandlingsfeil og frist etter skatteforvaltningsloven § 12-6 kan dermed ikke gjelde. Et ugyldig vedtak er en nullitet. Saken må dermed tas opp til ny behandling. (Jeg kan eventuelt utdype mitt votum ytterligere om ønskelig).

Nemndas medlemmer Folkvord og Haugland sluttet seg til sekretariatets innstilling.

Sekretariatets merknader til dissensen

Adgangen til å omgjøre Skatteklagenemndas vedtak etter skatteforvaltningsloven § 13-9 gjelder innenfor femårsfristen i skatteforvaltningsloven § 12-6 Ordlyden i bestemmelsen er etter sekretariatets syn klar på at adgangen til å omgjøre gjelder innenfor femårsfristen i skatteforvaltningsloven § 12-6 første ledd. Det vises til skatteklagenemndas vedtak i stor avdeling SKNS-2019-152 og sak NS87/2020 hvor dette er lagt til grunn. Slik sekretariatet ser det er hovedspørsmålet i saken om skatteforvaltningsloven § 13-9 uttømmende regulerer Skatteklagenemndas kompetanse til å omgjøre tidligere nemndsvedtak.

Forarbeidene til skatteforvaltningsloven § 13-9 taler etter sekretariatets syn for at bestemmelsen er ment å regulere Skatteklagenemndas kompetanse til å omgjøre eget vedtak uttømmende. I forarbeidene er gjeldende rett etter ligningsloven og merverdiavgiftsloven gjennomgått. Det framgår her at det etter ligningsloven ikke var noen omgjøringsadgang, mens det for merverdiavgiftssaker var omgjøringsadgang etter forvaltningsloven. Omgjøringsadgangen etter forvaltningsloven gjaldt bl.a. dersom vedtaket måtte anses ugyldig. Det framgår videre at etter ligningsloven hadde skattekontoret etter ordlyden i ligningsloven § 9-5 adgang til å omgjøre nemndsvedtak når nærmere vilkår var oppfylt. Sekretariatet bemerker at skattekontorets kompetanse etter § 9-5 nr. 1 bokstav b var begrenset av fristreglene i ligningsloven § 9-6.

Gjennomgåelsen av gjeldende rett, herunder omtalen av omgjøring etter forvaltningsloven ved ugyldighet, tyder etter sekretariatets vurdering på at den foreslåtte bestemmelsen skulle regulere uttømmende nemndas omgjøringsadgang. Etter anmodning fra Sivilombudsmannen ble det tatt inn en uttrykkelig bestemmelse i skatteforvaltningsloven § 13-9 annet ledd om at det ikke gjelder noen frist dersom Sivilombudsmannen uttaler seg i en sak hvor skattepliktige er part. At dette unntaket fra fristregelen er tatt inn, tyder også på at bestemmelsen var ment å innebære en uttømmende regulering av omgjøringsadgangen.

Sekretariatets forslag til beslutning i stor avdeling

Anmodningen tas ikke til følge

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 20.01.2021

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Eivind Furuseth, medlem

                        May Karin Gytre, medlem

                        Aksel B. Stenhamar, medlem

E-post av 12.01.2021 med merknader fra advokat D ble videresendt nemndas medlemmer samme dag.

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda delte seg i et flertall og et mindretall.

Flertallet, Andvord, Furuseth og Stenhamar mener at skatteforvaltningsloven § 13-9 ikke kommer til anvendelse her. Forarbeidene til denne bestemmelsen omtaler ikke saksbehandlingsfeil som kan ha hatt virkning for vedtakets innhold. Flertallet finner at denne typen feil uansett ikke kan anses som   "nye omstendigheter" og/eller "tungtveiende hensyn" som tilsier at saken tas opp av klagenemnda. Etter skatteforvaltningsloven § 13-6 (5) skal innstilling til vedtak i nemnda sendes klageren til uttalelse. Dette er ikke gjort her. Konsekvensen av denne saksbehandlingsfeilen må i henhold til alminnelige forvaltningsrettslige prinsipper bli at nemndas vedtak av 26. juli 2019 oppheves, og at sekretariatets innstilling sendes skattepliktige til eventuell uttalelse før det treffes nytt vedtak i klagesak som gjelder skattefastsettingen. 

Mindretallet Folkvord og Gytre sluttet seg til sekretariatets innstilling.

Nemnda traff deretter følgende

                                                          

                                           b e s l u t n i n g:

Anmodningen om ny behandling av saken tas til følge.