Lovhenvisninger: Skatteloven § 5-1, § 5-10 § 5-20, § 5-30, § 10-11 første ledd. Skatteforvaltningsloven § 14‑3, jf. § 14-5.

 

1 Saksforholdet

I skattepliktiges selvangivelser for årene [...] til [...] ble det ikke oppgitt leieinntekter. Bortsett fra et mindre beløp i henholdsvis [...] og [...] oppgav han heller ikke å ha mottatt lønnsinntekter. Skattepliktige oppga at han var 100 % uføretrygdet og hadde mottatt uførepensjon.

Skattepliktige eier følgende eiendommer:

Kommune	Gnr	Bnr	Snr	Adresse	Boligtype	Eid fra
[...] By	[...]	[...]	[...]	[...] Gate [...]	Leilighet	[...]
[...] By	[...]	[...]		[...] Veg [...]	Bolig	[...]
[...] By	[...]	[...]		[...] veg [...]	Bolig	[...]
[...] By	[...]	[...]		[...]	Bolig	[...]

 

Skattepliktige var registrert i folkeregisteret som bosatt i [adresse] i [By].

I forbindelse med etterkontroll av ligningen mottok skattekontoret opplysninger om at flere personer var registrert med bostedsadresse i boligeiendommer som tilhørte skattepliktige. Skattekontoret innhentet bankutskrifter som viste at det var foretatt store innskudd på bankkonti som tilhørte skattepliktige.

Skattekontoret la til grunn at bankinnskuddene dels var uoppgitte leieinntekter og dels uoppgitte lønnsinntekter. Skattekontoret anså innbetalinger til kontoene fra husbyggerfirma, privatpersoner og andre kontantinnskudd som betaling for utført arbeid.

I perioden [...] - [...] var skattepliktige eneste aksjonær og daglig leder av A frem til dette foretaket gikk konkurs [...] [...]. Selskapet var en norsk avdeling av et utenlandsk foretak, NUF. Skattepliktige var også eneaksjonær i B, et selskap stiftet [...] [...].

 

1.1 Ligningsprosessen

Fra skattepliktiges innsendte selvangivelser gjengis følgende nøkkeltall:

Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Uførepensjon	161 284	192 004	187 708	194 764	191 260
Lønn			80 000
Naturalytelser	20 556
Personinntekt	181 840	192 004	267 708	327 764	234 305
Renteutgifter	205 746	209 991	208 336	211 056	207 870
Alminnelig innt	- 71 144	- 135 780	- 152 148	-216 617	-282 279
Bankinnskudd	13 867	59 810	90 576	70 724	45 990
Gjeld	5 723 702	5 662 015	5 539 446	5 479 127	5 439 160
Nettoformue	- 2 513 686	- 2 061 899	- 1 674 722	- 763 359	712 282

 

Skattepliktige ble ved ordinær ligning for årene [...] lignet i henhold til innsendte oppgaver.

[By) kemnerkontor avholdt i [...] arbeidsgiverkontroll i A. På bakgrunn av forhold som kom frem under kontrollen ble det den [...] truffet vedtak vedrørende ligningen av skattepliktige for årene [...] og [...]. Det ble lagt til grunn at skattepliktige hadde foretatt udokumenterte uttak fra selskapet med henholdsvis kr [...] i [...] og [...] i [...]. Beløpene ble ansett som lønn. I tillegg ble skattepliktige ilagt 30% tilleggsskatt for inntektsåret [...]. Vedtaket ble ikke påklaget.

Den [...] tilskrev skattekontoret skattepliktige og om å få innsendt utleieskjema for inntektsårene [...]. Forespørselen ble ikke besvart.

Skattekontoret varslet om endring av ligning på grunnlag av uoppgitte lønns- og husleieinntekter den [...]. Skattekontoret mottok ikke svar fra skattepliktige på varselet og fattet vedtak i saken [...].

Det ble foretatt følgende fastsettelser:

Inntektsåret [...]:        

Utleie av boliger       økning med kr 139 950  fra kr 0  til kr 139 950  

Lønn/naturalytelser  økning med kr 126 816  fra kr 20 556 til kr 147 372  

 

Inntektsåret [...]         

Utleie av boliger    økning med kr 156 675   fra kr 0    til kr 156 675  

Lønn                     økning med kr  59 400     fra kr 0    til kr  59 400  

 

Inntektsåret [...]         

Utleie av boliger   økning med kr 156 975    fra kr 0            til kr 156 975  

Lønn                    økning med kr   71 000     fra kr 80 000   til kr 151 000   

 

Inntektsåret [...]         

Utleie av boliger    økning med kr 205 309 fra kr 0 til kr 205 309 

Lønn                     økning med kr 219 000 fra kr 133 000 til kr 352 000 

 

Inntektsåret [...]         

Utleie av boliger     økning med kr 215 692 fra kr 0 til kr 215 692 

Lønn                       økning med kr 633 014 fra kr 43 045 til kr 677 045 

Vedtakets slutning lød som følger:

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 243 300 fra kr -71 144 til kr 172 156.

Personinntekt økes med kr 126 816 fra kr 181 840 til kr 308 656.

Ordinær tilleggsskatt ilegges med kr 9 645.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med kr 9 645.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 265 835 fra kr -135 780 til kr 130 055.

Personinntekt økes med kr 59 400 fra kr 192 004 til kr 251 404.

Ordinær tilleggsskatt ilegges med kr 13 494.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med kr 10 853.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 363 755 fra kr -152 148 til kr 211 607.

Personinntekt økes med kr 71 000 fra kr 267 708 til kr 338 708.

Ordinær tilleggsskatt ilegges med kr 16 202.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med kr 14 768.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 576 457 fra kr -114 278 til kr 462 179

Personinntekt økes med kr 219 000 fra kr 327 764 til kr 546 764

Ordinær tilleggsskatt ilegges med kr 52 152, herav tidligere ilagt tilleggsskatt 4 636.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med kr 26 807.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 994 764 fra kr -200 116 til kr 794 648.

Personinntekt økes med kr 633 014 fra kr 234 305 til kr 867 319.

Ordinær tilleggsskatt ilegges med kr 88 538.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med kr 77 922.

Skattepliktige påklaget skattekontorets vedtak i brev datert [...]. Brevet er utformet som et svar på skattekontorets varsel om endring datert [...]. Klagen ble ikke registrert som mottatt av skattekontoret før [...]. Klagen inneholdt skjema RF-1189 «Utleie mv. av fast eiendom» fra [...] for [Vei 1) og [Vei 2].

Etter at skattekontoret sendte spørsmål om tilleggsopplysninger vedrørende klagen, mottok skattekontoret tilleggsmerknader advokatfullmektig [...] i Advokatfirmaet C datert [...] med vedlegg, herunder nye RF-1189 for både [Vei 1] og [Vei 2]. Det ble opplyst at skattepliktige hadde hatt problemer med å følge opp saken på grunn av sykdom.

Sekretariatets innstilling ble sendt skattepliktige på innsyn [...].

Skattepliktige har kommet med merknader til sekretariatets innstilling i brev datert [...]. Skattepliktige ba om innsyn i dokumentasjon i saken og ble innvilget dette, jf. brev fra sekretariatet datert [...].

Skattepliktige kom med ytterligere merknader i brev og [...] og ga uttrykk for usikkerhet knyttet til innsendt dokumentasjon fra x skattekontor. Av e-post datert [...] meddelte skattepliktiges advokat [...] at det ikke var behov for ytterligere supplering av dokumenter.

2. Skattepliktiges anførsler

2.1 Utleieforhold

Det fremgår av klagen at det ikke er omtvistet at skattepliktige drev utleie av eiendommene [Vei 2] og [Vei 1] i [By]. I tillegg hadde han i [...] et utleieforhold i [Vei 3], med avtale om videre utleie til selskapet D. Skattepliktige har merknader til beløpene som ble fastsatt av skattekontoret. Skattepliktige hevder fastsettelsene ble foretatt på feil faktisk grunnlag. Det anføres at netto leieinntekt var svært lav eller negativ på grunn av store kostnader.

Skattepliktige gjør gjeldende at innbetalingene gjelder husleie, lån fra familie og venner og betaling vedrørende [...]

2.2  Innbetalinger klassifisert som lønn [...]

Skattepliktig mener at skattekontoret har lagt feil faktum til grunn og begått feil rettsanvendelse når skattekontoret har kommet frem til at flere innbetalinger på skattepliktiges bankkontoer fra privatpersoner, byggentreprenører og kontantinnskudd, skal anses som lønn.

Det påstås at noen av overføringene mellom selskap og skattepliktige gjelder husleie, lån fra familie og venner, [...] og annet. Det er fremlagt ulike dokumenter som dokumentasjon for påstandene.

Sekundært anføres det at innskuddene ikke skal klassifiseres som lønn, men som utbytte.

2.3 Innbetalinger i [...] på skattepliktiges private bankkonto fra B

Det anføres at det ikke er riktig å tilordne skattepliktige et høyere beløp enn det som faktisk ble overført mellom selskapet og skattepliktige. Det anføres at kr 585 000 ble overført fra skattepliktiges konto til selskapet og at skattepliktige mottok innbetalinger på sin private konto fra selskapet som samlet utgjorde kr 800 000. Dette gir en differanse på kr 215 000. Skattepliktige hevder også at selskapet hadde forpliktet seg til å betale for leie av kontor, lager og bil av skattepliktige.

Skattepliktige gjør gjeldende at han i en lengre periode finansierte selskapet med private utlegg og at innbetalingene skulle anses som fordringer han hadde på selskapet. Sekundært anføres at innbetalingene må klassifiseres som utbytte og ikke som lønn. Det er ettersendt en rekke dokumenter for å dokumentere dette.

2.4 Tilleggsskatt

Skattepliktige anfører at tilleggsskatten måtte falle bort på grunn av sykdom og uerfarenhet. Det henvises til legeattest der det fremgår at skattepliktige slet med angst/depresjoner, vurdert som tilbakevendende depressiv lidelse av psykolog. Sykdomsbildet var preget av at skattepliktige har slitt med residiverende depresjoner, kronisk trøtthet, ME-lignende symptomer, utsatt ting, han hatt lite tiltakslyst og sovet dårlig i mange år. Dette har medført at skattepliktige har hatt vanskeligheter med å rekonstruere de enkelte årene og brukt tid på komme med dokumentasjon. Dette har også medført at frister og andre henvendelser har blitt oversett eller utsatt. Det ble også anført at skattepliktige ikke hadde forstått at utleieinntekten måtte oppgis da utleien gikk med underskudd på grunn av at han var uerfaren.

I brev innsendt [...] anføres det at skattepliktige hadde bedt skatteetaten om bistand for å avklare sine leieforhold fordi han ønsket å være sikker på at han ikke hadde unndratt leieinntekter til beskatning. Slik bistand ble ikke mottatt. Skattepliktige har således trodd at man ikke behøvde å legge ved utleieskjema til skattemelding når han hadde negative resultater. Om han hadde intensjoner om å unndra leieinntekter, ville det ikke være naturlig å be om en utsettelse, eller bistand i fra skattekontoret.

Skattepliktige viste til at skattekontoret hadde vektlagt at skattepliktige har drevet et aksjeselskap i sykdomsperioden, og brukt dette som et argument for at han burde være frisk nok til å være i stand til å følge opp skattemeldingen på en korrekt måte. I klagen anføres det imidlertid at ligningspapirene for [...] viser at skattepliktiges aktivitetsnivå var minimal og i all hovedsak besto av rene administrative oppgaver. Om nemda skulle komme til det resultatet at det skal ilegges tilleggsskatt, bemerkes det at det kreves «klar sannsynlighetsovervekt» for at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd er oppfylt. RT‑2008 s. 1409 og Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9.3.

Den klare sannsynlighetsovervekten må også foreligge ved beviskravet om størrelsen på den skattemessige fordelen. Det vises til at det er snakk om å sannsynliggjøre størrelsen på beløp som stammer i fra aktivitet som er datert mellom [...]. Dette må man ta høyde for ved vurderingen av om det er «klar» sannsynlighetsovervekt.

3 Skattekontorets vurderinger

I sin redegjørelse for saken har skattekontoret gjennomgått klagen og foretatt nye beregninger av de skjønnsmessig fastsatte tilleggene av lønn og leie. Skattekontoret mener at etter en ny vurdering, på grunnlag av nye opplysninger i klageomgangen, bør skjønnet settes ned som følger:

 Oppsummering av leieinntekter:

Leieinntekt post 2.8.2	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
[Vei 2]	50 260	80 108	39 292	63 111	82 458
[Vei 1]	- 29127	-38 586	-46 562	-28 766	-28 671
[Vei 3]				31 750
Utleie av [...]					84 000
Sum netto leieinntekt	21 133	41 522	-7 270	66 095	137 787

 

Endringer av posten leieinntekter i forhold til skattekontorets vedtak:

Inntektsår	Skattekontorets vedtak	Ny ligning
[...]	139 950	21 133
[...]	156 675	41 522
[...]	156 975	-7 270
[...]	205 309	66 095
[...]	215 775	137 787

 

Forslag til reduksjon av tidligere fastsatt lønn:

Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Tillagt som lønn ifølge skattekontorets vedtak	126 816	59 400	71 000	219 000	633 014
-Overføringer fra E			71 000	27 000
-Betaling fra D				64 500
- F				50 000
- B kontorleie og leie av biler					172 200
Rest kontantinnskudd som tillegges som lønn	126 816	59 400	0	77 500	460 814

 

Endring av personinntekt i forhold til skattekontorets vedtak:

	Skattekontorets vedtak	Reduksjon	Ny ligning
[...]	308 656	0	308 656
[...]	251 404	0	251 404
[...]	338 708	71 000	267 708
[...]	546 764	141 500	405 264
[...]	867 319	172 200	695 119

 

Endring tilleggsskatt:

Skattekontoret har kommet til at satsen for ordinær tilleggsskatt reduseres med 10 prosentpoeng fra 30 % til 20 % og at satsen for skjerpet tilleggsskatt skal reduseres med 10 prosentpoeng fra 30 % til 20 % av skatten på følgende inntektsøkning:

[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	21 133
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	41 522
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	-7 270
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	66 095
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	137 757

 

[...]	Grunnlag lønn	126 816
[...]	Grunnlag lønn	59 400
[...]	Grunnlag lønn	0
[...]	Grunnlag lønn	77 500
[...]	Grunnlag lønn	460 814

 

4 Sekretariates vurderinger

Det innstilles på at skattekontorets vedtak delvis endres til skattepliktiges ugunst ved at enkelte utleieinntekter klassifiseres som virksomhetsinntekt. Forøvrig opprettholdes i det vesentlige skattekontorets vedtak, bortsett fra at det gjøres enkelte justeringer til skattepliktiges gunst i den fastsatte lønnsinntekten.

Det innstilles på at det ilegges tilleggsskatt med 20 % og skjerpet tilleggsskatt med 20 %, jf. skatteforvaltningsloven § 16-2 annet ledd og §§ 14-3 til 14-7.

4.1 Formelle forhold

Sekretariatet sier seg enig med skattekontoret i at klagen er fremsatt rettidig i henhold til reglene om klagefrist i ligningsloven § 9-2 nr. 5, som var gjeldende da klagen ble fremmet.

Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken og herunder ta hensyn til nye omstendigheter, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd. Den skal vurdere de synspunktene som fremkommer i klagen, og kan også ta opp forhold som ikke er berørt av den skattepliktige i klagen. Det vises til Prop.38 L (2015-2016) side 197 punkt 19.9.1.2 med henvisning til punkt 19.9.1.1, hvor det er redegjort for gjeldende rett i forhold til klageinstansens kompetanse.

Sekretariatet vil bemerke at skattepliktige som et utgangspunktet ikke kan få taushetsbelagte opplysninger om en annen skattepliktiges forhold, jf. skatteforvaltningsloven § 3-1. Unntak gjelder hvis den andre skattepliktiges forhold har direkte betydning for skattepliktiges ligning, jf. Sivilombudsmannen i UTV. 2000/1484 og FIN i UTV. 1986/52. Sekretariatet mener opplysninger i selvangivelsene til F, sameier av eiendommen i [Vei 1] og opplysninger i selvangivelsene til G vedrørende eiendommen [Vei 3], har direkte betydning i forhold til hva denne saken gjelder. Sekretariatet er også av den oppfatning at opplysninger i Årsregnskap for [...] for selskapet H og opplysninger i Næringsoppgave 1 for [...] for enkeltpersonforetaket I og Næringsoppgave 2 for [...] for enkeltpersonforetaket J om leieforhold i [Vei 1] har direkte betydning for hva denne saken gjelder. Skattepliktige gjøres med dette oppmerksom på at disse opplysningene er taushetsbelagte, jf. skatteforvaltningsloven § 3-9.

I vedtaket har skattekontoret vist til ligningsloven § 8-1 som hjemmel for skjønnet. Ligningsloven er avløst av skatteforvaltningsloven og bestemmelsen er ikke videreført i nåværende skatteforvaltningslov. Sekretariatet mener at skattepliktiges oppgaver har lidd av så store mangler at skjønnet kunne vært begrunnet i ligningsloven § 8-2 som er videreført i skatteforvaltningsloven § 12-2. Etter sekretariatets vurdering er det av mindre betydning i denne saken om hjemmelen for skjønnsfastsettelsen søkes i tidligere ligningslov § 8-1 eller § 8-2. Etter begge bestemmelser er det spørsmål om å fravike skattepliktiges selvangivelser fordi de er uriktige eller ufullstendige. Sekretariatet legger til grunn at skatteforvaltningsloven § 12-2 anvendes der faktum er uavklart, jf. Prop. 38 L (2015-2016) på side 170. Det følger av forarbeider og fast rettspraksis at skattemyndighetene skal foreta en fri bevisbedømmelse av alle opplysningene i saken og legge til grunn det faktiske forhold som de etter en samlet vurdering anser som det mest sannsynlige riktige.

4.2 Materielle forhold

Det følger av skatteforvaltningsloven § 12-1 første ledd at skattemyndighetene kan endre enhver skattefastsetting når fastsettingen er uriktig, eller det ikke foreligger noen skattefastsetting.

I skattekontorets vedtak er det lagt til grunn at skattepliktige har hatt uforklarte innskudd på sine bankkontoer og at disse representerer inntekter som han ikke har oppgitt i sine selvangivelser. På bakgrunn av feil og mangler ved skattepliktiges oppgaver har skattekontoret korrigert og tilføyd poster ut fra det de fant var det mest sannsynlig riktige. Skattepliktige har ikke bestridt at det er hjemmel for å fastsette inntekten ved skjønn. Sekretariatet legger til grunn at skattepliktige må ha mottatt skattepliktige inntekter som har gått inn på hans bankkonto uten at dette ble oppgitt på selvangivelsene. På denne bakgrunn finner sekretariatet at det foreligger skjønnsadgang, jf. skatteforvaltningsloven §12-2.

4.3 Innbetalinger fastsatt som inntekt ved utleie av eiendom

Skattepliktige anfører at skattekontoret har lagt til grunn feil faktum når skattekontoret i endringsvedtaket har kommet frem til følgende netto leieinntekt:

Leieinntekt post 2.8.2	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Konto [...], [Vei 2]	137 400	176 800	197 800	228 500	234 200
Konto [...], [Vei 1]	49 200	32 100	11 500	45 245	53 500
= Brutto leieinntekt	186 600	208 900	209 300	273 745	287 700
-25% fradrag for utgifter (anslag)	46 650	52 225	52 325	68 436	71 925
Netto utleieinntekt	139 950	156 675	156 975	205 309	215 775

 

Det er ikke omstridt at skattepliktige har leid ut ovennevnte eiendommer. Et hovedspørsmål i saken er hvorvidt skattepliktige skal gis fradrag for svært store kostnader som han har oppført i utleieskjemaene RF‑1189.

Som en ny opplysning i forbindelse med klagen har det også kommet frem at skattepliktige har hatt fremleieinntekt knyttet til [Vei 3]. Skattepliktige har innsendt flere versjoner av utleieskjema RF-1189 med tildels ulike beløp. Slik sekretariatet oppfatter skattepliktiges endelige anførsler hevdes det at følgende netto utleieinntekt må legges til grunn:

Leieinntekt	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
[Vei 2]	-31 188	-7 241	16 070	41 154	57 916
[Vei 1]	-10 824	-6 917	-45 816	-1942	516
[Vei 3]					Underskudd
Sum netto leieinntekt	-42 012	-14 158	-29 746	39 212	58 432

 

4.3.1 [Vei 1]

4.3.1.1 Brutto leieinntekt

Grunnlaget for fastsatt brutto leieinntekt i skattekontorets vedtak er innbetalinger som fremkom etter gjennomgang av skattepliktiges bankkontoutskrift på konto nr. [...]. Innbetalingene var fra personer som var folkeregistrert som bosatt på [Vei 1]. I utleieskjemaene, sendt av skattepliktige i forbindelse med klagen, er det gitt opplysninger om høyere brutto leieinntekt enn det skattekontoret la til grunn i sitt vedtak. Skattepliktige har forklart at differansen skyldes at en del av leieinntektene er mottatt kontant og at de dermed ikke fremgår av bankutskriftene. Sekretariatet legger skattepliktiges forklaring på dette punktet til grunn.

Skattepliktige anfører å ha mottatt følgende brutto leieinntekter:

Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
	107 800	114 000	63 634	112 745	125 400

 

Sekretariatet innstiller på at brutto leieinntekt må fastsettes som følger:

Grunnlag	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Sekretariatets innstilling	168 950	229 250	143 284	254 000	250 800

 

Forskjellen på skattepliktiges beløp og sekretariatets beløp er at skattepliktige har unnlatt å ta med forfalt, men ikke betalt leie. Den avtalte leiesummen fremgår av oppgjørsskjema fra skattepliktige, jf. bilag 9 til brev fra skattepliktige datert [...]. Etter vår mening følger det av realisasjonsprinsippet at leien må inntektsføres løpende etter hvert som leieavtalen oppfylles, uavhengig av når betaling skjer, jf. skattelovens § 14-2.

I merknader til innstillingen har skattepliktige ikke bestridt at brutto leie i [Vei 1] skal fastsettes ved skjønn med utgangspunkt i beløpene som fremkommer i oppgjørsskjemaene. Skattepliktige anfører imidlertid at forfalte leiekrav er foreldet og at kravene må anses som tapt og klart uerholdelige, jf. brev fra skattepliktige datert [...].

Se forøvrig drøftelse under avsnittet "Fradrag for tapte leieinntekter".

4.3.1.2 Tilordning av leieinntekter i [Vei 1]

Tilordning av utleieinntekt i [Vei 1]

I skattekontorets redegjørelse er netto leieinntekt halvert begrunnet med at skattepliktige og F eier eiendommen med 50 % hver. Ved tilordning av netto leieinntekt har skattekontoret og skattepliktige lagt avgjørende vekt på hvem som eide eiendommen.

Sekretariatet har kommet til et annet resultat og legger til grunn at 100 % av utleieinntektene skal tilordnes skattepliktige.

Skattepliktige skriver at beløpene som fremkommer i skjema RF-1189 speiler de totale kostnadene og inntektene. I brev fra skattepliktige datert [...] er det oppgitt underskudd for inntektsårene [...] og et lite overskudd for [...]. Bakgrunnen for at det ikke ble foretatt en fordeling mellom de to partene begrunnes med at leieforholdet gikk med underskudd.

Skattepliktige har ikke fremlagt dokumentasjon for at F og skattepliktige skulle dele inntekter og utgifter for utleien av [Vei 1]. Slike inntekter og utgifter ble heller ikke tatt med i F sin selvangivelse. Sekretariatet finner heller ingen automatikk i at deleierskap til selve boligen også medførte deleierskap til resultatet av utleieaktiviteten. Det er ingen opplysninger i saken som tyder på at F har hatt noe med utleievirksomheten å gjøre.

I merknadene til innstillingen skriver skattepliktige at de var opprinnelig tre om kjøpet av [Vei 1] i [...]. Planen var å rive huset og bygge en ny bolig. Eiendomskjøpet var tenkt som et kortsiktig investeringsobjekt. Da dette ikke så lett lot seg gjennomføre, trakk en av de tre seg i [...]. Skattepliktige skriver at utleien ble videreført av ham som utleier og K m/fl. som leietaker. Det vises til brev fra skattepliktige av [...], bilag 1. Sekretariatet oppfatter skattepliktiges merknader slik at det ikke bestrides at all utleievirksomhet av [Vei 1] skal tilskrives skattepliktige.

4.3.1.3 Fradrag for kostnader i [Vei 1]

Fradrag for tapte utleieinntekter

Det foreligger fradragsrett for tap av leieinntekt etter hovedregelen om fradrag i § 6-1. To vilkår må være oppfylt for fradrag etter bestemmelsens første ledd, kravet om tilknytning til inntekt og kravet om at skattepliktige må ha pådratt seg en kostnad, dvs. det må foreligge en formuesoppofrelse.

Kravet om tilknytning til inntekt anses for å være oppfylt.

For at tapte leieinntekter skal anses som en kostnad må skattepliktige dokumentere at leieinntektene er tapt, dvs. endelig konstatert. Tapet anses endelig konstatert f.eks. når det har vært foretatt tvangsinndriving eller inkasso som har vært forgjeves, når gjeldsforhandling, konkurs el. annet har gjort det klart at bomidlene ikke gir dekning eller når fordringen ellers må anses som uerholdelig.

Skattepliktige har anført at en av leietakerne, K, hadde påtatt seg å påse at utleien ble betalt og skattepliktige hevder at K underslo deler av husleien.

Etter at skattepliktige har kommet med merknader til innstillingen, finner sekretariatet det noe uklart om skattepliktige anfører at det kun er inngått leiekontrakt med K, eller om det er inngått flere enkeltvise leiekontrakter mellom skattepliktige og beboerne i [Vei 1]. Opplysningene i saken tilsier at K ble oppført som leietaker av praktiske grunner. K hadde i følge skattepliktiges egne opplysninger, en rolle med å forestå innfordring for skattepliktige av skyldige leiebeløp. Skattepliktige har også innsendt flere oppstillinger der de enkelte beboere oppføres som leietakere. Sekretariatet legger grunn at utleie av [Vei 1] mest sannsynlig gjelder leiekontrakter inngått mellom skattepliktige og den enkelte beboer.

Sekretariatet bemerker at det ikke foreligger bevis for at K virkelig hadde underslått husleien. Det foreligger ingen politianmeldelse mot K. Hvis K virkelig hadde begått underslag, ville skattepliktige hatt et erstatningskrav mot K og det foreligger heller ingen bevis i saken på at et slikt krav er foreldet.

Videre vises det til at skattepliktige har iverksatt innfordring mot flere tidligere leietakere i [...] og [...] og at dette har resultert i at han har fått dekket utestående leie. Dette underbygger etter sekretariatets mening at forfalt leie ikke var endelig tapt.

I merknader til innstillingen bestrider skattepliktige at forsøkene på inndrivelse i [...] og [...] kan brukes som argumentasjon for at manglende leie i perioden [...] ikke er konstatert tapt, og begrunner dette med at inndrivelsen ikke gjelder leieforhold i årene saken dreier seg om. Sekretariatet har gått gjennom de fremlagte eksemplene på rettslig inndrivelse og mener det fortsatt knytter seg usikkerhet til hvilke leieperioder de rettslige innfordringsskrittene knytter seg til. Sekretariatet legger til grunn at dette ikke får noen avgjørende betydning i saken, jf. vurdering nedenfor. Skattepliktige anfører også at det er vanskelig å forfølge utenlandske leieboere etter at de har flyttet ut, grunnet at noen er utflyttet fra landet/har utenlandsk adresse. Uavhengig av dette anføres det, etter de ordinære foreldelsesregler, er leieinntektene fra [...] i alle tilfeller foreldet, jf. foreldelsesloven § 2.

Sekretariatet vil vise til foreldelsesloven § 10 nr 3 hvor følgende fremgår:

"Dersom skyldneren har forlatt landet etter at fordringen oppsto, og fordringshaveren bare kan avbryte foreldelse ved skritt etter § 23, inntrer foreldelse tidligst 1 år etter den dag da fordringshaveren fikk eller burde ha skaffet seg kunnskap om at skyldneren igjen har alminnelig verneting her i riket, eller om at foreldelsen kan avbrytes ved andre skritt enn etter § 23."

Bestemmelsen innebærer at foreldelse først inntrer året etter at de utenlandske leietakerne eventuelt kommer tilbake til Norge. Det er ikke påvist at foreldelse er inntrådt etter denne bestemmelsen.

Sekretariatet mener også at det foreligger sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige kan ha mottatt oppgjør for husleien ved kontantbetaling. Det er flere eksempler i saken på at det finner sted kontant oppgjør i stor utstrekning. Blant annet har skattepliktige selv oppgitt høyere brutto leieinntekter enn skattekontoret fordi han mottok leien ved kontantbetaling.

Sekretariatet finner dermed ikke at vilkårene for å fradragsføre påståtte tapte husleieinntekter er tilstede, jf. skatteloven § 6-1.

Fradrag for øvrige kostnader

Skattekontoret fastsatte i sitt vedtak "andre kostnader" skjønnsmessig til 25 % av brutto leieinntekter.

Skattepliktige har i forbindelse med klagen innsendt flere versjoner av utleieskjema RF-1189 der det oppgis ulike tall for kostnader. Sekretariatet gjengir i tabellen nedenfor tallene som fremkommer i skjema vedlagt opplysninger fra skattepliktige datert [...]:

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
-Festeavgift	26 425	26 425	26 700	26 426	26 424
-Kommunale avgifter og forsikring	29 420	29 742	30 744	25 600	29 764
-Strøm	46 609	47 650	42 456	45 751	49 654
-Avskrivning møbler	16 170	17 100	9 550	16 910	18 810

 

Betalinger via bank som vilkår for fradragsrett

Skattepliktige har ikke fremskaffet bankutskrifter som dokumentasjon i saken. Sekretariatet legger til grunn at skattepliktige bare har fradragsrett for kostnader når betaling skjer via bank, med mindre betalingen samlet utgjør mindre enn kr 10 000, herunder betalinger til samme betalingsmottaker i samme inntektsår som samlet overstiger kr 10 000. Dette gjelder for inntektsårene [...]. Det vises til skattelovens § 6-51 som trådte i kraft 1. januar 2011. I bestemmelsens annet punktum er det klargjort at flere betalinger for «samme vareleveranse, tjeneste, kontrakt eller lignende skal vurderes som én betaling ved anvendelse av beløpsgrensen». I forarbeidene Prop. 1 L (2009-2010) punkt 5.3.6.3 er følgende uttalt om begrensningen:

 "Det vil si at flere betalingstransaksjoner skal vurderes sammen ved avgjørelsen av om betalingen(e) er over eller under beløpsgrensen. Dette vil innebære at alle betalinger for enkelte periodiske og løpende ytelser, for eksempel avtaler [side 34] om telefoni, lisenser, husleie, vedlikeholdsavtaler, vakthold, revisjon og regnskapsføring vil bli sett på som en transaksjon ved anvendelse av beløpsgrensen. En slik summering bør imidlertid begrenses, og departementet foreslår at det er betalinger for denne type ytelser innenfor ett kalenderår som skal vurderes ved anvendelse av beløpsgrensen."

Vilkår for fradragsrett at kostnadene er skattepliktiges egne kostnader

I forbindelse med [By] kemnerkontor sin arbeidsgiverkontroll i [...] ble det foretatt en gjennomgang av driftskontoen til A og utarbeidet et intern notat, se vedlegg til "Rapport om kontroll" datert [...] [...]. Det fremgår av notatet at bokettersynsrevisor foretok en gjennomgang av selskapets driftskonto. Det fremkom at selskapet hadde betalt diverse utgifter av privat karakter, herunder blant annet strøm og forsikring vedrørende [Vei 1]. Ettersom skattepliktige ikke har kunnet fremlegge dokumentasjon for at han faktisk har betalt festeavgift, kommunale avgifter, forsikring og strøm via bank, legger sekretariatet til grunn at disse kostnadene mest sannsynlig ble betalt via selskapets driftskonto og at skattepliktige dermed ikke skal ha fradrag for disse kostnadene i husleieinntektene. Alternativet ville ha vært å anse kostnadsdekningen som lønn til skattepliktige.

I merknadene til innstillingen bestrider skattepliktige at han ikke har betalt utgiftene i [Vei 1] selv. Skattepliktige mener at ser man på kontoutskrifter til skattepliktige for de fremlagte årene, ser man tydelige spor etter betalinger både for TV/Nett, strøm og forsikring og at han har dokumentert sine beløpspåstander så langt det lar seg gjøre.

Selv om det ikke nødvendigvis kan legges til grunn at kostnadene ble belastet A, mener sekretariatet fortsatt at det ikke foreligger sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har betalt driftskostnader selv. I vurderingen legges det særlig vekt på følgende:

• Sekretariatet har gått gjennom skattepliktiges private kontoutskrifter, og legger til grunn at det ikke fremkommer av utskriftene at skattepliktige har betalt for strøm, forsikrings og kommunale utgifter i [Vei 1].
• Skattepliktige har ikke lagt fram spesifiserte overføringsutskrifter fra bank som viser at han har betalt kostnadene selv, selv om det er mulig å skaffe kontoutskrifter fra bank ti år tilbake i tid.
• Opplysninger som fremkommer i forbindelse med bokettersyn av A tilsier at kostnadene er belastet skattepliktiges selskaper, jf. åpningssamtale med regnskapsfører den [...], og e-post korrespondanse mellom skattepliktige og regnskapsfører [...] -[...].
• Skattepliktige estimerte utgifter i leverte oppgaver for utleie er høyere enn det som fremgår av innsendte fakturaunderlag. Se eksempelvis oppførte fradrag for strøm i RF-1189, sammenholdt med fremlagte fakturaunderlag for strøm, jf. brev fra skattepliktige datert [...] , bilag for RF-1189 nr. 7, 16, 22, 25 og 32, og bilag for strøm i nr. 8 18, 21, 23, 26 og 34.

Fradrag for festeavgift

Skattepliktige har lagt fram dokumentasjon i form av et betalingsvarsel vedrørende festeavgiften for perioden [...]. Totalt utgjorde årlig festeavgift kr 26 425.

Skattepliktige har ikke dokumentert at betaling er skjedd via bank. Sekretariatet mener også at det er sannsynlighetsovervekt for at festeavgiften er belastet driftskontoen til A. På bakgrunn av at skattepliktige hverken har dokumentert at han har betalt festeavgiften via bank og heller ikke at han har dekke kostnadene selv, innstiller sekretariatet på at det ikke gis fradrag for festeutgifter i inntektsårene [...].

Fradrag for kommunale avgifter, forsikringspremier og strøm

Sekretariatet finner det sannsynlig at det har påløpt kostnader til kommunale avgifter, forsikringspremie og strøm. Det er også sannsynlig at disse kostnadene er betalt via bank. Skattepliktige har imidlertid ikke dokumentert at han har betalt kostnadene selv. Dette kunne enkelt vært gjort ved å legge fram bankutskrifter.

Sekretariatet finner ikke at det foreligger fullgod dokumentasjon vedrørende hverken kommunale avgifter eller forsikring for alle år men vi finner det unødvendig å gå inn på dette ettersom skattepliktige uansett ikke har godtgjort å ha betalt kostnadene selv.

Sekretariatet legger til grunn at kommunale avgifter, forsikring og strøm mest sannsynlig ble betalt via A sin driftskonto. Skattepliktige har dermed ikke fradrag for disse kostnadene i husleieinntektene. Alternativet ville ha vært å anse kostnadsdekningen som lønn til skattepliktige.

Arbeidsgiverkontrollen gjaldt [...]. I mangel av annen dokumentasjon legger sekretariatet til grunn at denne betalingspraksisen også gjaldt for de øvrige årene denne saken gjelder.

Fradrag for kostnader til innbo

Skattepliktig har krevd fradrag for kostnader ved slitasje og elde av utleide møbler med 15 % avskrivinger av brutto inntekt. Saken inneholder ingen opplysninger om hvordan møblene er anskaffet.

Det fremgår av Skatte-abc 2018 "Innbo og løsøre" pkt. 2.2.2. Møblert utleie:

"Ved kortvarig skattepliktig utleie av fullt møblert bolig hvor eieren selv bruker innboet privat før og etter utleieperioden, f.eks. utleie av egen bolig ved midlertidig fravær, kan fradraget i praksis skjønnsmessig settes til 15 % av brutto leieinntekt. Denne regelen bør ikke brukes når utleieperioden overstiger 3 år."

Skattepliktige har i dette tilfelle leid ut [Vei 1] fra [...]. Utleieperioden overstiger således tre år. Det er ingen dokumentasjon i saken om at skattepliktige har brukt møblene selv før eller etter utleieperioden. Det er heller ingen dokumentasjon av hvordan møblene er anskaffet eller hvor mye de har kostet. På denne bakgrunn kan ikke sekretariatet se at vilkårene for å anvende 15 %-regelen er oppfylt i dette tilfellet.

Skattepliktige har krav på fradrag for innbo etter reglene om saldoreglene om saldoavskrivning etter skatteloven §§ 14-3 til 14-48. Han har imidlertid ikke sendt inn saldoskjema eller oppgitt og/eller dokumentert kostpris for innboet. Avskrivningsfradraget må derfor fastsettes ved skjønn.

Skattekontoret har foreslått en årlig avskriving av innbo på kr 5 000. Sekretariatet finner å kunne legge dette til grunn.

4.3.1.4 Oppsummering [Vei 1]

Sekretariatet mener netto leieinntekter må fastsettes slik:

Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	168 950	229 250	143 284	254 000	250 800
- Festeavgift	0	0	0	0	0
- Kommunale avgifter	0	0	0	0	0
- Forsikring	0	0	0	0	0
- Strøm	0	0	0	0	0
- Møbler	-5000	-5000	-5000	-5000	-5000
Alminnelig inntekt	163 950	224 250	138 284	249 000	245 800

 

[...]

Utleieinntekt, [Vei 1], økes med 127 050 fra kr 36 900 kr 163 950.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 1], økes med 200 175 fra kr 24 075 til kr 224 250.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 1], økes med 129 659 fra kr 8 625 til kr 138 284.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 1], økes med 215 066 fra kr 33 934 til kr 249 000.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 1], økes med kr 205 675 fra kr 40 125 til kr 245 800.

4.3.2 [Vei 2]

Leiligheten i [Vei 2] var på [...]. Den ble totalrehabilitert i [...] med blant annet nytt bad, kjøkken og gulv, peisovn og stor terrasse. Leiligheten er leid ut til boligformål og har en beliggenhet med nær avstand til L og M. Se opplysninger om leiligheten i vedlegg 27 til opplysninger fra skattepliktige [...] . I [...] foreligger leieavtale med uavhengig part som viser at markedsleien utgjorde kr 162 000 årlig. Leien inkluderer strøm med kr 14 400, jf. vedlegg 29 til opplysninger fra skattepliktige [...].

Skattepliktige har innsendt flere versjoner av utleieskjema RF-1189 med tildels ulike tall. Slik sekretariatet oppfatter skattepliktiges endelige anførsler hevdes det at følgende tall må legges til grunn:

[Vei 2] Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	16 000	59 300	73 800	120 500	143 000
- Kommunale avgifter	16 224	16 343	16 212	16 423	17 326
- Strøm, internett, tv, felleskostnader	28 564	41 300	30 448	44 848	29 168
- Toalett, servant, ny vaskemaskin					17 140
- Møbler 15 % av brutto leieinntekt	2 400	8 895	11 070	18 075	21 450
Netto leieinntekt underskudd	-  31 188	- 7 241	16 070	41 154	57 916

 

4.3.2.1 Brutto leieinntekt

Skattekontorets grunnlag for beregning av brutto leieinntekt er innbetalinger til bankkonto [...] fra privatpersoner, jf. kontoutskrifter datert [...] og [...]. Det er ikke omtvistet at huset har vært utleid. Leieforholdene er ikke dokumentert med husleiekontrakter med unntak av skriftlig avtale med leietaker i [...]. Skattekontoret fastsatte følgende brutto leieinntekt:

Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	137 400	176 800	197 800	228 500	234 200

 

Skattekontoret har i redegjørelsen foreslått at brutto leieinntekt skal reduseres med innbetalinger fra personer som ikke har bodd i [Vei 2]. Noen innbetalinger gjelder trolig leieinntekter fra personer som er studenter som bodde i skattepliktiges egen bolig i [Vei 4]. Skattepliktige har innsendt en leiekontrakt som gjelder utleie av sin privatbolig, jf. bilag 35 til opplysninger fra skattepliktige [...] . Sekretariatet slutter seg til skattekontorets vurdering på dette punkt.

Inntektsåret [...]

I utleieskjema oppga skattepliktige påløpte leieinntekter med kr 16 000. Leietakeren var [...], N, som bodde i skattepliktiges leilighet i [Vei 2] fra [...] til N [...] .

Skattepliktige anfører at det var avtalt svært lav leie på grunn av det nære slektskapet og at enkelte av innbetalingene gjaldt gaver/lån og refusjon av utlegg. Skattepliktige har lagt ved [...] kontoutskrifter, jf. bilag 15 til opplysninger fra skattepliktige [...]. Det foreligger ingen opplysninger som kan dokumentere at N har gitt gaver/lån til skattepliktige. Det foreligger heller ingen skriftlige avtaler hvor det fremgår at N skulle bo i leiligheten for svært lav leie. Under enhver omstendighet vil sekretariatet fastsette en brutto leie som er lavere enn den konstaterte markedsleien. Innbetalinger både fra N og O er merket "husleie N". Skattepliktige har selv opplyst at P var skattepliktiges [...] og ordnet med innbetaling av husleie.

Sekretariatet legger til grunn at innbetalinger til skattepliktiges konto i [...] fra N, O og P gjelder husleie for N i [Vei 2].

I redegjørelsen til sekretariatet har skattekontoret gjort fradrag for innbetaling fra Q på kr 31 404. Skattepliktige anfører at betalingen er fra E og anførslene er bekreftet ved erklæring fra Q , jf. opplysninger fra skattepliktige innsendt [...]. Sekretariatet er enig i at beløpet trolig ikke gjelder leieinntekter til [Vei 2].

Skattekontorets skjønnsfastsatte brutto leie i vedtaket reduseres med kr 31 404 fra kr 137 400 til kr 106 000.

I merknader til innstillingen anfører skattepliktige at [...] ikke betalte mer enn kr 2 000 i månedlig leie og at beløp som overstiger dette fra N, P og O gjelder andre forhold.

Han har lagt fram to signerte erklæringer fra P og O som dokumentasjon for anførslene jf. møtereferat datert [...], bilag 22 og 32.

Etter en helhetsvurdering av dokumentasjonen som er fremlagt i saken, fastholder sekretariatet at skattepliktige ikke har sannsynliggjort at innbetalingene ikke gjelder husleie. Sekretariatet legger vekt på at det fremgår av bankutskriftene at betalingen gjelder husleie. Det legges også vekt på at ingen av betalingsoverføringene fra O inneholder spesifikasjoner om at de gjelder uoppgjorte transaksjoner mellom skattepliktige og [...], eller gaver fra [...].

Inntektsåret [...]

I utleieskjema oppga skattepliktige påløpte leieinntekter med:

• kr 2 000, leietaker N for [...]
• kr 57 300, leietaker R fra [...] til og med [...].

I [...] bodde N i [Vei 2] frem til [...] i [...] måned. Sekretariatet legger til grunn at innbetaling i [...] på skattepliktiges konto à kr 2 000 fra P gjaldt husleie for N i [...].

Etter at [...] til skattepliktige [...] ble leiligheten leid ut til R som var [...]. R var leietaker i [Vei 2] fra april [...]. Sekretariatet legger til grunn at innbetalingene på skattepliktiges konto i [...] fra R, på tilsammen kr 63 300, gjelder leieinntekter fra [Vei 2].I januar og september er det to innbetalinger på skattepliktiges konto à kr 50 000 og 30 000 fra O merket "husleie O" og "overføring O". Skattepliktige har anført at innbetalingene fra O gjelder tilbakebetaling av lån til [...] i [...]. Sekretariatet anser det som mer sannsynlig at betalingene gjelder etteroppgjør av husleie for tidligere år. Dette underbygges av størrelsen på innbetalingene og rettssaksdokumenter vedrørende arveoppgjør som skattepliktige leverte skattekontoret, jf. opplysninger i bilag 27 i referat fra møtet med skattekontoret [...]. Beløpene må tidfestes til perioden [...] til og med [...] og ligger utenfor klagesaken.

Sekretariatet legger til grunn at innbetalinger på skattepliktiges konto fra S og T trolig gjelder leieinntekter fra personer som var studenter bosatt i skattepliktiges egen bolig i [Vei 4] og dermed skal komme til fradrag ved skjønnsfastsettelsen.Skattekontorets skjønnsfastsatte brutto leie i vedtaket reduseres med kr 111 500 fra kr 176 800 til kr 65 300.

Inntektsåret [...]

I utleieskjema oppga skattepliktige påløpte leieinntekter med kr 73 800. Leietaker var R fra [...] til og med [...].

I [...] er det innbetalinger på skattepliktige konto fra T, S og U. Sekretariatet legger til grunn at innbetalingene fra disse tre personene trolig gjelder leieinntekter fra studenter bosatt i [Vei 4].

Det er også en innbetaling i [...] på kr 30 000 fra O merket "husleie O". Sekretariatet anser at innbetalingen gjelder etteroppgjør av husleie for tidligere år. Sekretariatet legger til grunn at innbetalingene skal komme til fradrag ved skjønnsfastsettelsen i [...].

Sekretariatet legger til grunn at innbetalingene på skattepliktiges konto i [...] fra R, som samlet utgjorde kr 81 800, gjelder leieinntekter fra [Vei 2].

Skattekontorets skjønnsfastsatte brutto leie i vedtaket reduseres med kr 116 000 fra kr 197 800 til kr 81 800.

Inntektsåret [...]

I utleieskjema oppga skattepliktige påløpte leieinntekter med kr 120 500 for leietaker R fra [...] til og med [...]. Beløpet samsvarer med innbetalinger fra vedkommende på skattepliktiges konto i [...] og sekretariatet legger til grunn at innbetalingene gjelder husleie for [Vei 2] for [...].

I [...] er det flere innbetalinger à kr 9 000 fra U. Innbetalingene gjelder trolig leieinntekter fra personer som er studenter og bodd i skattepliktiges egen bolig i [Vei 4] som skal komme til fradrag ved skjønnsfastsettelsen for [...].

Skattekontorets skjønnsfastsatte brutto leie i vedtaket reduseres med kr 108 000 fra kr 228 500 til kr 120 500.

Inntektsåret [...]

I utleieskjema oppga skattepliktige påløpte leieinntekter med:

• kr 8 000, leietaker R for [...]
• kr 135 000, leietaker V fra [...].

Det foreligger signert kontrakt ved leie av bolig i [...] inngått mellom skattepliktige og V og W. Leieforholdet var avtalt fra [...]. Avtalt husleie er kr 12 300, i tillegg ble det avtalt fast sum for betaling av strøm på kr 1 200 pr måned og innbetaling av depositum på kr 27 000. Av skattepliktiges bankutskrift fremgår det at skattepliktige har mottatt en innbetaling på kr 54 000 syv innbetalinger på kr 13 500 fra V, totalt kr 148 500.

I [...] fremkommer flere innbetalinger fra U og X på skattepliktiges konto. Innbetalingene gjelder trolig leieinntekter fra personer som er studenter og som bodde i skattepliktiges egen bolig i [Vei 4]. I tillegg er det en innbetaling fra Y på kr 16 700. Sekretariatet legger til grunn at innbetalingene ikke skal tillegges brutto inntekt ved skjønnsfastsettelsen.

Sekretariatet legger til grunn skattepliktiges opplysninger i husleieskjema om brutto leieinntekt på kr 143 000.

Skattekontorets skjønnsfastsatte brutto leie i vedtaket reduseres med kr 91 200 fra kr 234 200 til kr 143 000.

Oppsummering av sekretariatets innstilling - Brutto leieinntekter:

Inntektsåret [...]: Brutto leieinntekt reduseres fra kr 137 404 til kr 106 000

Inntektsåret [...]: Brutto leieinntekt reduseres fra kr 176 800 til kr 65 300

Inntektsåret [...]: Brutto leieinntekt reduseres fra kr 197 800 til kr 81 800

Inntektsåret [...]: Brutto leieinntekt reduseres fra kr 228 500 til kr 120 500

Inntektsåret [...]: Brutto leieinntekt reduseres fra kr 234 200 til kr 143 000

4.3.2.2 Fradrag for kostnader

Skattekontoret fastsatte i sitt vedtak "andre kostnader" skjønnsmessig til 25 % av brutto leieinntekter.

Skattepliktige har i forbindelse med klagen innsendt flere versjoner av utleieskjema RF-1189 der det oppgis ulike tall for kostnader. Sekretariatet gjengir i tabellen nedenfor tallene som fremkommer i skjema vedlagt brev fra skattepliktige, jf. opplysninger fra skattepliktige den [...]:

[Vei 2]	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
- Kommunale avgifter	16 224	16 346	16 212	16 423	17 326
- Strøm, internett, tv, felleskostnader	28 564	41 300	30 448	44 848	29 168
- Toalett, servant, ny vaskemaskin					17 140
- Møbler 15 % av brutto leieinntekt	2 400	8 895	11 070	18 075	21 450

 

Kommunale avgifter

Skattepliktiges har lagt fram dokumentasjon i form av tre fakturaer vedrørende kommunale avgifter. Skattepliktige har således ikke lagt fram alle fakturaene for alle inntektsårene. Sekretariatet finner det imidlertid sannsynlig at kommunale avgifter er betalt via bank av skattepliktige. Sekretariatet har fastsatt størrelsen på avgiftene ved skjønn basert på de fakturaene vi har fått fremlagt.

Sekretariatet legger til grunn at årlig kostnad i [...] er kr 9 964 (4 982[1] x 2).

Sekretariatet legger til grunn at årlig kostnad i [...] er kr 10 376 (2 594[2] x 4).

Sekretariatet legger til grunn at årlig kostnad i [...] er kr 12 632 (3 158[3] x 4).

Det er ingen faktura for [...] og [...]. Sekretariatet vurderer kostnaden i [...] til å være tilnærmet like kostnaden i [...] og kostnaden fastsettes skjønnsmessig til kr 9 964 i [...].

Kostnaden i [...] settes til gjennomsnittet av kostnad i [...] og [...] som blir kr 11 504.

_______________________________________________________________________________

[1] Faktura fra [By] kommune, jf. sakens dokument 48 bilag 10/1-3

[2] Faktura fra [By] kommune, jf. sakens dokument 48 bilag 21/6-7

[3] Faktura fra [By] kommune, jf. sakens dokument 48 bilag 31/2-3

 

Kostnader til strøm, internett, tv og felleskostnader:

Skattepliktige har lagt fram fakturautdrag fra [...] Kraft vedrørende strømkostnader i [Vei 2] for inntektsårene [...] og [...]. Han har ikke dokumentert at han har betalt kostnadene selv ved å legge fram bankutskrifter. Sekretariatet finner det imidlertid sannsynlig at strømkostnadene er betalt via bank av skattepliktige.

Saken mangler opplysninger om faktiske strømkostnader for [...], [...] og [...] og strømkostnad for disse årene vil skjønnsfastsettes på bakgrunn av fastsatte kostnader i [...] og [...].

[...]:

Det er fremlagt faktura fra [...] Kraft for 1. april til og med 31. desember som samlet viser en strømkostnad på kr 4 082. Det er ikke fremlagt faktura for januar til og med mars. Sekretariatet baserer beregningen av kostnadene i [...] på en gjennomsnittsbetraktning av de ni månedene vi har fått faktura for. Årlig kostnad i [...] skjønnsfastsettes dermed til kr 4 082 / 9 x 12 = kr 5 442.

[...]:

Skattepliktige fremla alle fakturaer for inntektsåret [...]. Samlet utgjorde årlig kostnad kr 4 500.

Sekretariatet beregner strømkostnadene i [...], [...] og [...] basert på en gjennomsnittsberegning av kostnadene i [...] og [...], dvs. (kr 5 442 + kr 4 500)/2= 4 971.

Med bakgrunn i ovennevnte innstilles det på at strømkostnadene fastsettes slik:

Inntektsåret [...]:         kr 4 971

Inntektsåret [...]:         kr 4 971

Inntektsåret [...]:         kr 4 971

Inntektsåret [...]:         kr 5 442

Inntektsåret [...]:         kr 4 500

Kostnader til internett og TV

Skattepliktige har lagt ved kopi av faktura til Canal Digital datert [...] på kr 424,00, se vedlegg 31 til opplysninger fra skattepliktige den [...]. Sekretariatet legger til grunn at fakturaen viser månedlig kostnad. Skattepliktige har ikke dokumentert at han faktisk har betalt kostnaden ved å legge fram bankutskrift. Sekretariatet legger til grunn at han hatt kostnader til internett og TV.

Sekretariatet innstiller på at skattepliktige har hatt kostnader til internett og TV som årlig utgjør kr 5 088 (424 x 12) og at han har fradragsrett for kostnaden som settes lik for [...].

Felleskostnader

I bilag 4 til i notat fra møtet mellom skattekontoret og skattepliktige den [...] har skattepliktige lagt ved kontoutskrift som han hevder viser at han har betalt følgende fellesutgifter:

• Kontoutskrift [...]: [...]                             Bet. kr 7 500
• Kontoutskrift [...]: [...]                             Bet. kr 7 560
• Kontoutskrift [...]: [...]                             Bet. kr 6 500
• Kontoutskrift [...]: [...]                             Bet. kr 9 600

I merknader til innstillinger bestrider skattepliktige at han ikke har rett til fradrag for felleskostnader. Han har lagt ved ny dokumentasjon som bevis, jf. giro fra [...] som viser felleskostnader til sameiet [Vei 2]. brev fra skattepliktige datert [...], bilag 5.

Det som skattepliktige har fremlagt av dokumentasjon, gjelder betaling av fellesutgifter for helt andre år enn det saken gjelder. Sekretariatet finner det derfor ikke dokumentert at skattepliktige har betalt felleskostnader til sameiet i [...].

Fradrag for kostnader til innbo

I husleieskjemaet oppga skattepliktige fradrag for kostnader ved slitasje og elde av utleide møbler med 15 % avskrivinger av brutto inntekt. Saken inneholder ingen opplysninger om hvordan møblene er anskaffet.

Sekretariatet viser til tidligere vurdering av samme forhold under avsnittet "Fradrag for kostnader" hvor fradragsrett for kostnader til innbo for [Vei 1] er vurdert. Sekretariatet mener at samme vurdering må legges til grunn for [Vei 2] og legger til grunn at årlige avskrivinger av innbo fastsettes skjønnsmessig til kr 5 000.

Kostnader til vedlikehold

I husleieskjema har skattepliktige oppgitt kostnader til toalett, servant og ny vaskemaskin. Det foreligger ingen dokumentasjon for kostnadene og sekretariatet legger til grunn at det dermed ikke foreligger fradragsrett.

4.3.2.3 Oppsummering [Vei 2]

 

Sekretariatet mener netto leieinntekter må fastsettes slik:

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	106 000	65 300	81 800	120 500	143 000
- Kommunale avgifter	-9 964	-9 964	-10 376	-11 504	-12 632
- Strøm	-4 971	-4 971	-4 971	-5 442	-4 500
- Internett, TV	-5 088	-5 088	-5 088	-5 088	-5 088
- Møbler	-5 000	-5 000	-5 000	-5 000	-5 000
Netto leieinntekt - kapitalinntekt	80 977	40 277	56 365	93 466	115 780

 

Det innstilles på følgende endring:

[...]

Utleieinntekt, [Vei 2], reduseres med kr 22 073 fra kr 103 050 til kr 80 977.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 2], reduseres med kr 92 323 fra kr 132 600 til kr 40 277.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 2], reduseres med kr 91 985 fra kr 148 350 til kr 56 365.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 2], reduseres med kr 77 909 fra kr 171 375 til kr 93 466.

[...]

Utleieinntekt, [Vei 2], reduseres med kr 59 870 fra kr 175 650 til kr 115 780.

4.3.3 [Vei 3] i [...]

[Vei 3] er en enebolig som er eid i sin helhet av skattepliktiges [...] Z. Skattepliktige har oppgitt at han leide ut [...] bolig i [...] og han hadde et tap her på grunn indirekte og direkte kostnader for utbedring av kloakkrør.

Sekretariatet finner å kunne godta skattepliktiges forklaring om at innbetalingene på kr 64 500 fra D gjelder fremleie av [Vei 3]. Det vises til opplysninger som fremkom i møte mellom skattepliktige og skattekontoret hvor skattekontoret ga skattepliktige kopi av kontrakt som gjaldt utleie til Æ, jf. referat fra møtet med skattekontoret den [...]. Inntektene er oppgitt i oppgjørsskjemaene for utleie av [Vei 1], jf. bilag 9 opplysninger fra skattepliktige den [...]. 

Skattepliktige har ikke sendt inn utleieskjema for utleie av [Vei 3] med krav om fradrag for kostnader. Han har sendt inn diverse kvitteringer fra rørlegger bilag 28 brev datert [...].

I redegjørelsen fra skattekontoret er det foreslått at fradrag for kostnader for rørlegger og erstatningsbolig skal innrømmes. Sekretariatet innstiller under tvil på å slutte seg til skattekontorets innstilling, selv om det er opplysninger i saken som tilsier at [Vei 3] kan ha vært utleid av skattepliktige for en lengre periode og at inntektene dermed har vært høyere. Skattepliktige har bestridt dette i merknader til innstillingen, se sekretariatets vurdering under klassifisering av leieinntektene.

Følgende legges til grunn:

Innbetaling fra D	64 500
-Utgifter til rørlegger	11 250
-Erstatningsbolig,	21 500
Alminnelig inntekt - inntektsåret [...], post 2.8.2, for [Vei3]	31 750

 

Sekretariatet innstiller på følgende endring av skattekontorets vedtak:

[...]

Utleieinntekt, [Vei 3], økes med kr 31 750 fra kr 0 til kr 31 750.

4.3.4 Klassifisering av leieinntektene

Skattekontoret har lagt til grunn at skattepliktiges utleie av [Vei 1], [Vei 2] og [Vei 3] i inntektsårene [...] skal skattlegges som kapitalinntekt etter skatteloven § 5‑1.

På bakgrunn av utleieaktivitetens omfang og varighet mener sekretariatet at utleieinntektene av [Vei 1] og [Vei 3] skal anses som virksomhetsinntekt i skatterettslig forstand, jf. skatteloven § 5‑1 og § 5‑30.

Sekretariatet legger til grunn at [Vei 1] og [Vei 3] har vært utleid til selskaper og personer med nær tilknytning til A og B. Leietakerne er hovedsakelig (utenlandske] arbeidstakere og [utenlandske] entreprenører som har vært underleverandører til A. Som eksempel henvises blant annet til årsregnskap for H datert [...], Næringsoppgave 1 for I datert [...], og Næringsoppgave 2 datert [...] for Ø.

Etter skatteloven § 5-1 første ledd er enhver fordel «vunnet ved virksomhet» skattepliktig inntekt. Det er ingen definisjon i skatteloven av hva som menes med virksomhet. Det er antatt at alle former for næringsvirksomhet inngår i begrepet virksomhet.

Når det gjelder spørsmålet om en inntektsgivende aktivitet skal anses som virksomhet, er vilkårene at aktiviteten:

• tar sikte på å ha en viss varighet
• har et visst omfang
• er egnet til å gi overskudd
• drives for skattepliktiges regning og risiko

Av skatte-ABC 2018 "Virksomhet – allment" punkt 3.3.13 Utleie av bygninger fremgår følgende ved grensedragningen mellom kapitalinntekt og virksomhetsinntekt ved utleie av fast eiendom:

"[...] Det må foretas en helhetsvurdering, men som utgangspunkt kan en gå ut fra at det er virksomhet å leie ut til forretningsformål, mer enn ca. 500 kvm [eller] bolig- og fritidsformål, 5 boenheter eller mer. [...]

[...] Også utleie i mindre omfang enn nevnt ovenfor kan være virksomhet. Dette vil bl.a. være tilfelle når skattyter har et høyt aktivitetsnivå, f.eks. i forbindelse med intensiv korttidsutleie, tilsyn og vask av lokalene eller lignende. Som eksempel, se BFU 6/2016, hvor omfattende korttidsutleie av to leiligheter klart ble ansett som virksomhet [...]."

Skattepliktige er ikke enig med sekretariatet i at utleien av [Vei 1] og [Vei 3] skal klassifiseres som virksomhetsinntekt, jf. brev datert [...]. Av merknadene fremgår det at han mener at BFU 6‑16, som omhandler kortidsutleie av to leiligheter, ikke har sammenlignbart faktum med skattepliktiges utleie, og at BFU 6-16 dermed ikke har overføringsverdi til denne saken.

Skattepliktige anfører at han i perioden [...] ikke drev noe annet enn ordinær utleie, og at utleien hverken var i konkurranse med hotell eller andre overnattingsinstitusjoner. Det anføres at det skal noe mer til for å fravike hovedregelen om fem boenheter før aktiviteten klassifiseres som virksomhetsinntekt.

I vurdering av at utleien av [Vei 1] og [Vei 3] må betraktes som næringsvirksomhet har sekretariatet lagt vekt på følgende forhold:

• Aktiviteten tar sikte på å ha en viss varighet 

De tre eiendommene har vært leid ut over en lengre periode. Skattepliktige har leid ut [Vei 2] siden [...], [Vei 1] siden [...] og [Vei 3] i [...].

Sekretariatet har opplysninger om at skattepliktige fortsatt leier ut [Vei 1]. Av utleieskjema vedlagt skattepliktiges Skattemelding [...] var B oppgitt som leietaker i [Vei 1].

Skattepliktige er uenig i at det er dokumentasjon som peker i retning av at [Vei 3] var tenkt leid ut i mer enn to måneder. Han er også uenig i at utleien av [Vei 3] skal klassifiseres som virksomhetsinntekt.

Sekretariatet vil vise til opplysningene fra skattepliktige hvor det fremgår opplysninger om utleie av [Vei 3] til to utenlandske entreprenører i [...]:

• Korrespondanse i e-post vedlagt brev fra skattepliktige datert [...], bilag 8 og husleiekontrakt datert [...]

• • Faktura fra skattepliktige for utleie av [Vei 3] til (Person) D c/o (...) Økonomi, pålydende kr 21 500 for perioden [...].
  • Avtale om utleie av [Vei 3] mellom skattepliktige og Å/ Æ for utleie av fem rom og to parkeringsplasser fra [...] kl. 14.00 til [...] kl. 24.00 for kr 16 000 pr måned.

Ut fra opplysningene over, legger sekretariatet til grunn at utleien av [Vei 3] er av samme karakter og kommer i samme stilling som utleien av [Vei 1]. Sekretariatet legger dermed til grunn at den skattemessige behandlingen av [Vei 3] og [Vei 1] må være den samme, se også sekretariatets vurdering under punktet "Aktiviteten må ha et visst omfang".

• Aktiviteten er egnet til å gi overskudd

Sekretariatet vurderer det slik at utleien er egnet til å gi overskudd.

Skattepliktige skriver i merknader til innstillingen at han er prinsipielt uenig i tallene som sekretariatet har lagt til grunn ved beregning av om utleien er egnet til å gå med overskudd. Skattepliktige anfører at det er klart at utleien i den aktuelle perioden ikke har vært egnet til å gå med overskudd dersom man legger hans tall til grunn. Sekretariatet vil i den anledning bemerke at skattepliktige har lagt fram flere versjoner av spesifiserte oppgaver for utleie med ulike beløpspåstander. Det er påvist at enkelte av skattepliktiges påstander om beløp er estimert for høyt. Sekretariatet mener at skattepliktige kunne fremskaffet spesifiserte betalingstransaksjoner for kostnader som strøm, forsikring og kommunale avgifter, og som dermed hadde dokumentert hva han faktisk betalte i driftskostnader. Sekretariatet har fastsatt driftskostnadene på bakgrunn av fremlagte fakturaunderlag og holder dermed fast ved at utleien har gitt overskudd i alle år saken dreier seg om.

Sekretariatet har foretatt beregninger som viser at inntektene overstiger kostnadene ved utleie i alle år saken dreier seg om. Etter sekretariatets beregninger har utleien gitt følgende overskudd i perioden:

 

[Vei 1]	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	168 950	229 250	143 284	254 000	250 800
- Festeavgift	-26 425	-26 425	-26 425	-26 425	-26 425
- Kommunale avgifter	-16 576	-16 576	-16 576	-16 576	-16 576
- Strøm	-19 386	-19 386	-19 386	-22 155	-17 523
- Forsikring	-10 000	-10 000	-10 000	-10 000	-10 000
- Møbler	-5000	-5000	-5000	-5000	-5000
-Skjermingsfradrag	-673	-2 261	-2 864	-4 116	-4 893
Personinntekt, [Vei 1]	90 890	149 602	63 033	169 728	170 383

 

[Vei 2]	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	106 000	65 300	81 800	120 500	143 000
- Kommunale avgifter	-9 964	-9 964	-10 376	-11 504	-12 632
- Strøm	-4 971	-4 971	-4 971	-5 442	-4 500
- Internett, TV	-5 088	-5 088	-5 088	-5 088	-5 088
- Møbler	-5 000	-5 000	-5 000	-5 000	-5 000
Netto leieinntekt - kapitalinntekt	80 977	40 277	56 365	93 466	115 780

 

[Vei 3]

Innbetaling fra D	64 500
-Utgifter til rørlegger	11 250
-Erstatningsbolig,	21 500
Alminnelig inntekt - inntektsåret [...], post 2.8.2, for [Vei 3]	31 750

 

• Aktiviteten må ha et visst omfang

Ved ordinære utleieforhold har skatteetaten ansett utleie av fem eller flere enheter som virksomhet. Dette er imidlertid ikke en absolutt regel, og utleie av færre boenheter kan, etter en konkret vurdering, regnes som virksomhet i skattemessig forstand.

Utleien av [Vei 1] har omfattet både langvarige leieforhold over flere år og kortere leieforhold ned til to til tre måneder. Fra [...] er det opplyst at [Vei 1] ble utleid til 5-6 personer pr måned. I brev fra skattepliktige datert [...] fremgår det av innsendte oppgjørsskjema at 17 leietakere, herunder personer, enkeltpersonforetak og firma, var leietakere i boligen i perioden. Enkelte av leietakerne har vært hjemmehørende i utlandet og vært i Norge på kortere arbeidsoppdrag, se brev fra skattepliktige [...], bilag 8. I brev fra skattepliktige [...], jf. bilag 7, viser inngått korttidskontrakt på tre måneder for utleie av [Vei 1] i [...].

I merknader til innstillingen anfører skattepliktige at han som hovedregel leide ut på ubestemt tid, og påpeker at sekretariatets eksempel på kontrakt som viser leieperiode på tre måneder er feil. Av kontrakten fremgår det at det er inngått avtale om tidsbestemt utleie i ni måneder, ikke tre, jf. merknader datert [...] bilag 1.

Sekretariatet legger til grunn skattepliktiges opplysninger om det ene leieforholdet mellom ham selv og ansatte i H hadde en varighet på ni måneder, og ikke tre. Kontrakten viser forøvrig fortsatt at det er inngått tidsbestemt utleie av boligen, og det foreligger også opplysninger i saken om kortidsutleie, jf. eksempelvis opplysninger i oppgjørsskjemaene fra skattepliktige hvor det fremgår at to personer delte et rom for tre måneder i [...], en person leide et rom en måned i [...] og en person leide et rom i fem måneder i [...].

I leiekontrakt signert [...] for [Vei 3] viser at boligen ble leid i to måneder kr 18 000 pr måned og inkluderte bl.a. 5 rom med kjøkken, bad, samt plass til parkering av to biler.

Utleieaktiviteter som beskrevet over må ha medført en betydelig administrasjon og aktivitetsnivå fra skattepliktiges side. Ved mange og kortvarige leiekontrakter kreves jevnlig kontakt med overtakelse og tilbakelevering av nøkler/leiligheter og jevnlig tilsyn og renhold av leilighetene. Antallet leietakere gir også merarbeid i forbindelse med regnskapsføring over inn- og utbetalinger. I denne saken har også manglende betalinger voldt en del merarbeid i ettertid med innkreving. I brev datert [...] har skattepliktige oppgitt at han har innsett at han trenger bistand og at han vurderer å gå til anskaffelse av utleiemegler som kan følge opp.

Utleien på kort og lang sikt medfører vedlikeholdsbehov. Av den innsendte leiekontrakt fremgår at det er skattepliktige som er ansvarlig for utvendig og innvendig vedlikehold av [Vei 1]. Leietakerne har vært ansvarlig for snømåking i innkjørsel og oppstillingsplass for bil. Det vises til brev fra skattepliktige datert [...], vedlegg 5. Skattepliktige har også hevdet at han har påtatt seg kostnader til vedlikehold. Det må dermed sluttes at den skattepliktige har en del aktiviteter knyttet til vedlikeholdsarbeid.

I merknader til innstillingen bestrider skattepliktige at han hadde et større aktivitetsnivå enn det som er normalt ved utleie av hyblene i [Vei 1]. Det vises til at skattepliktiges aktivitet ved utleie i hovedsak bestod av å føre regnskap for utleien og følge opp K. Det er blant annet vist til at K hadde påtatt seg ansvaret med å kreve inn leien, også for de som ikke var ansatt i H. Det vises til brev av [...], bilag 6, 7 og 8 og sekretariatets vurdering under punkt 7.3.1.3.

Sekretariatet er ikke enig i at skattepliktiges aktivitet i hovedsak bestod av å føre regnskap for utleie og følge opp K, og viser til det som er sagt ovenfor vedrørende løpende oppfølging, administrasjon og vedlikehold.

I den utstrekning skattepliktige har engasjert K til å utføre oppgaver ved utleien, må dette likestilles med at skattepliktige selv utførte aktivitetene, jf. RT‑2013-421 "Tronviken" og RT‑1967 1570.

• Aktiviteten drives for skattepliktiges regning og risiko

Sekretariatet mener også at utleievirksomheten drives for skattepliktiges egen regning og risiko idet skattepliktige hefter for forpliktelser som oppstår i forbindelse med utleien. Utleien drives for skattepliktiges risiko ved at han har risikoen for om utleien går med overskudd eller underskudd.

Konklusjon

Etter en samlet vurdering av ovenstående momenter er sekretariatet kommet til at utleie av [Vei 1] og [Vei 3] må anses som virksomhet, jf. skatteloven §§ 5-1, jf. 5-30. Dette innebærer at det skal beregnes personinntekt etter skatteloven § 12-10.

Den skattepliktige har hatt leieinntekter fra utleie av sin egen bolig i [Vei 4]. Inntektene er regnet som skattefrie gjennom unntaksbestemmelsen i skatteloven § 7-2. Det fremgår av forhåndsuttalelse i BFU 25/07 at Skattedirektoratet forstår denne bestemmelse slik at leieforhold som omfattes av det særskilte fritaket i skatteloven § 7-2 skal holdes utenfor ved vurderingen av om skattyter driver utleievirksomhet eller ikke. Sekretariatet bygger på samme rettsoppfatning.

Bruken av [Vei 2] skiller seg vesentlig fra bruken av [Vei 1] og [Vei 3], og sekretariatet mener at utleieinntektene for denne eiendommen må anses som kapitalinntekt, jf. skatteloven § 5-1 og § 5‑20.

4.3.5 Personinntekt

Etter skatteloven § 12-12 første ledd og annet ledd bokstav a nr. 3 skal det beregnes et skjermingsfradrag.

Skattepliktige har oppgitt at flere av leietakerne ikke har betalt skyldig husleie og det foreligger kundefordringer som har virket i virksomheten. Dette får betydning for beregning av skjermingsfradraget.

Sekretariatet beregner skjermingsfradraget med grunnlag i oppgitte forfalte ubetalte beløp som fremkommer av oppgjørsskjemaene fra skattepliktige, jf. bilag 9 til opplysninger fra skattepliktige datert [...]. Skjermingsrenten fastsatt av Finansdepartementet er som følger:

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Skjermingsrenten	2,2	2,1	1,6	1,5	1,2
Ubetalt i året	61 150	93 000	49 650	141 255	125 400
ub	61 150	154 150	203 800	345 055	470 455
Gjennomsnitt	30 575	107 650	178 975	274 428	407 755
Skjermingsfradrag	673	2 261	2 864	4 116	4 893

 

Sekretariatet innstiller på at brutto leieinntekt må fastsettes som følger:

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
[Vei 1]	163 950	224 250	138 284	249 000	245 800
[Vei 3]				31 750
-skjermingsfradrag	-673	-2 261	-2 864	-4 116	-4 896
Personinntekt, utleie	163 277	221 989	135 420	276 634	240 904

 

4.3.6 Oppsummering leieinntekter [...]

Sekretariatet innstiller på følgende fastsetting av leieinntekter

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
[Vei 1]	163 950	224 250	138 284	249 000	245 800
[Vei 3]				31 750
-skjermingsfradrag	-673	-2 261	-2 864	-4 116	-4 893
Personinntekt, utleie	163 277	221 989	135 420	276 634	240 907

 

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
[Vei 2]	80 977	40 277	56 365	93 466	115 780
Kapitalinntekt, utleie	80 977	40 277	56 365	93 466	115 780

 

4.4 Innbetalinger klassifisert som lønn fra [...]

Etter gjennomgang av skattepliktiges bankkontoer la skattekontoret til grunn at uforklarte innskudd og innbetalinger fra husbyggerfirma og privatpersoner skulle tilordnes skattepliktige som lønn, jf. skatteloven § 5‑10.

I vedtaket til skattekontoret ble det fastsatt lønn med følgende beløp:

Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]
Lønn	126 816	59 400	71 000	219 000

 

Den skattepliktige anfører at han mottok støtte og gaver fra [...]. Han anfører også at innbetalingene gjelder husleie, gaver/lån fra øvrig familie og venner og vederlag for salg av private tjenester og eiendeler. Skattepliktige er også uenig i at innbetalingene skal klassifiseres som lønn for arbeid.

Sekretariatet har kommet til at det er mest sannsynlig at udokumenterte innbetalinger er overført til skattepliktige som lønn for utført arbeid som daglig leder i A. Sekretariatet vil vise til avsnittet nedenfor vedrørende "Klassifisering av innbetalingene".

I merknadene til innstillingen hevder skattepliktige at han har dokumentert beløpene så langt det lar seg gjøre. Sekretariatet er uenig i dette og påpeker at transaksjonene ikke er underbygget ved skriftlige avtaler. Det er heller ikke spesifisert på innbetalingene hva beløpene gjelder. Det henvises blant annet til RT-1998-383 (Vrybloed) hvor det fremgår:

"Den skriftlige dokumentasjon er særlig viktig i de tilfelle aksjonær, styremedlem og daglig leder er nærstående, og en av de nærstående er enestyre og daglig leder. Det må normalt også kreves at likningsoppgavene inneholder riktige opplysninger om forholdet."

Sekretariatet vil også vise til RT-2001-187 (Media Bergen) hvor følgende fremgår:

"Materialet for å fastsette det faktiske grunnlag for ligningen, skal primært fremskaffes av skattyter. Skattyter plikter å bidra til at hans skatteplikt i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og å gjøre ligningsmyndighetene oppmerksom på feil ved ligningen og skatteoppgjøret som han er klar over, jf. ligningsloven § 4-1 nr. 1. Det følger av § 4-1 nr. 2 at den som leverer forenklet selvangivelse, skal varsle vedkommende myndighet om feil som han oppdager i ligningsutkastet. Finner ligningsmyndighetene grunn til å kreve nærmere opplysninger om privatrettslige disposisjoner som kan få skattevirkninger, må partene være forberedt på å gi nærmere dokumentasjon. Ikke minst gjelder det hvor partene, som i denne saken, er nærstående, jf. Rt-1998-383, Vrybloed-dommen, på side 392 og Rt-2000-1739. Forsømmelse av opplysningsplikten kan tillegges betydning ved bevisbedømmelsen."

4.4.1 Bevisbedømmelsen [...]

Inntektsåret [...]

Skattekontoret la til grunn at innbetalinger på tilsammen kr 126 816 var lønn til skattepliktige. Skattepliktige hevder at beløpene gjelder [...] og anfører at skattekontorets skjønnsfastsetting av lønn er feil og at innbetalingene på bankkonto [...] i [...] med kr 126 816 gjelder oppgjør for [...] gaver/lån fra familie eller leieinntekter.

• [...]: Kontantinnskudd på kr 54 968/oppgjør for [...]

Skattepliktige har fremlagt en bekreftelse om at innskuddet gjelder oppgjør for [...] fra ham til [person 2]. Bekreftelsen er underskrevet av [person 2] og ham selv den [...]. Av bekreftelsen fremgår det at [...] kostet kr. 80 000 og at oppgjøret ble gjort opp i flere transaksjoner ved kontant/sjekk/remisse i [...]. Det vises til bilag 19 i opplysninger fra skattepliktige [...].

Sekretariatet sier seg enig med skattekontoret i at et salg av [...] til en verdi på kr 80 000 normalt må kunne etterspores ved skriftlig salgsavtale og annen skriftlig dokumentasjon. Innbetalingen anses dermed som udokumentert. Sekretariatet vil bemerke at skattepliktige kan ha rett i at det fant sted et [...] i [...], men at innbetalingen på kr 54 968 ikke kan knyttes til [...] ut fra fremlagte opplysninger. I vurderingen er det lagt vekt på at beløpet ikke kan spores tilbake til betaleren fordi det ikke er betalt via bank. Det er også lagt vekt på at beløpets størrelses ikke samsvarer med oppgitt vederlag for [...].

I merknader til innstillingen fastholder skattepliktige at innbetalingen fra [person 2] gjelder [...]. Skattepliktige har lagt ved et hjelpedokument han selv har utarbeidet, kalt "[person 2] mellomværende", hvor det fremgår ulike forhold som [...], utlegg rep., planering G, vinduer, terr. dør mv. Det vises til brev av [...], bilag 14.

Sekretariatet kan ikke se at det fremlagte hjelpedokumentet endrer noe på vurderingen overfor.

• [...]: Innbetaling fra [firma 1] på kr 5 448/[...]

Skattepliktige hevder at innbetalingen gjelder tilbakebetaling gjort av [person 3] for utlegg skattepliktige hadde hatt privat for [firma 1] samdrift i forbindelse med [...].

Skattepliktige har fremlagt erklæring signert av [person 3] [...], se bilag 20 i opplysninger fra skattepliktige [...]. Sekretariatet legger til grunn skattepliktiges anførsel og beløpet kommer til fradrag for inntektsforhøyelsen for [...].

• Øvrige kontantinnskudd som samlet utgjorde kr 66 400/gaver/lån fra familie og venner, evt. leieinntekter

Skattepliktige anfører at beløpene fra kontoutdraget er enten leieinntekter mottatt i kontanter eller gaver/lån fra familie.

Som dokumentasjon har skattepliktige lagt ved N kontoutskrift som viser at N hadde en rekke kontantuttak i [...], se bilag 15 i opplysninger fra skattepliktige [...] og opplysninger over i avsnitt om brutto leieinntekt "[Vei 2]". Det er ikke fremlagt skriftlig dokumentasjon som bekrefter anførslene, og sekretariatet legger til grunn at kontantinnskuddene er udokumenterte.

Med bakgrunn i ovennevnte utgjør udokumenterte innbetalinger kr 121 368 (kr 126 816 – kr 5 448) for inntektsåret [...].

Inntektsåret [...]

I [...] ble fem kontantinnskudd på skattepliktiges konto [...] skjønnsfastsatt som lønn med totalt kr 59 400.

Skattepliktig anfører at kontantinnbetalingene via post i butikk i [...] gjaldt kontantinnbetaling av husleie, gaver fra [...] N samt lån fra nær familie. Ingen av beløpene gjaldt inntektsgivende aktivitet.

I skattepliktiges merknader til innstillingen anføres det at det ikke foreligger dokumentasjon som bekrefter at innskuddene er lønn fra selskapet. Han anfører at kontoutskrift fra [...], samt beløp som sammenfaller med utleieaktiviteten, understøtter hans tidligere anførsler.

Sekretariatet fastholder at angjeldende kontantinnbetalinger fremstår som udokumenterte, og henviser til det som er sitert ovenfor fra dommene vedrørende Vrybloed og Media Bergen. Vi fastholder dermed at kontantinnbetalingen på kr 59 400 er udokumentert.

Inntektsåret i [...]

I [...] er det tre innbetalinger på bankkonto [...] fra E skjønnsfastsatt som lønn med totalt kr 71 000.

Skattepliktige har innsendt bekreftelse underskrevet av ham selv og E den [...], jf. opplysninger fra skattepliktige datert [...]. E bekrefter at han hadde kjent skattepliktige [...]. I den forbindelse hadde de hatt mye fellesskap som var gjort opp internt. Noen av overføringene gjaldt [...] som E kjøpte seg inn i og eide sammen med skattepliktige i forholdet 50/50. [...] var som ny og opprinnelig verdi var kr [...]. Erklæringen sier ingenting om når [...] skjedde.

Skattepliktige har også sendt utdrag av kontoutskrifter for konto [...] lagt ved kontoutskrift som viser innbetalinger fra E i [...] og [...] i brev fra skattepliktige datert [...].

Sekretariatet mener at det knytter seg usikkerhet til om innbetalingen gjelder betaling for [...], men slutter seg til skattekontorets vurdering og legger til grunn at innbetalingene i [...] gjelder betaling for [...].

Udokumenterte innbetalinger i [...] reduseres dermed med kr 71 000 fra kr 71 000 til kr 0.

Inntektsåret [...]

I [...] ble innbetalinger med kr 219 000 på skattepliktiges bankkonto [...] og  [...] fastsatt som lønn i skattekontorets vedtak. Skattepliktige anfører at mye av de kontante innbetalingene er husleie og transaksjoner mellom ham, venner og familie mv.

• Innbetalinger fra [person 1] og D på til sammen [...] på bankkonto [...]

Det vises til tidligere vurdering under punktet "[Vei 3] i [...]" hvor sekretariatet har funnet at innbetalingene fra [person 1 og D] på til sammen kr 64 500 gjaldt betaling for leie av [Vei 3] og [Vei 4]. Innbetalingene skal dermed komme til fradrag i udokumenterte innbetalinger i [...].

• Innbetaling fra E på kr 27 000 på konto [...]

Skattepliktige har fremlagt erklæring fra E datert [...]. Sekretariatet slutter seg til skattekontorets redegjørelse og er enig i at innbetaling fra E mest sannsynlig gjelder betaling for andel av felles [...]. Innbetalingene skal dermed komme til fradrag i udokumenterte innbetalinger for [...].

• Innbetaling på kr 50 000 fra F på konto [...]

Sekretariatet sier seg videre enig med skattekontoret i at innbetaling fra F gjelder inndekning av felles kostnader vedrørende [Vei 1]. Beløpet skal dermed komme til fradrag i udokumenterte innbetalinger i [...].

• Seks kontantinnskudd på tilsammen kr 77 500 på konto [...]

Skattekontorets kontroll av skattepliktiges bankkontoer viste at det var foretatt seks kontantinnbetalinger i [...]. Fem av innbetalingene var på kr 13 500 mens en innbetaling var på kr 10 000.

Skattepliktige anfører at innbetalingene på kr 10 000 og 13 500 gjelder utleie av [Vei 1]. Skattepliktige har oppgitt at leiesummene fra den enkelte leietaker i [...] var på kr 8 000 eller kr 3 500 og beløpene samsvarer dårlig med beløpene på innbetalingene i [...]. Det er ingen konkrete holdepunkter i sakens opplysninger som tilsier at skattepliktiges anførsler stemmer med de faktiske forhold og sekretariatet anser innbetalinger på tilsammen kr 77 500 i [...] som udokumenterte innbetalinger i [...].

I merknader til innstillingen anfører skattepliktige at innbetalingene gjelder leie fra K, og har lagt ved leiekontrakt med K med pålydende kr 13 500 pr måned, jf. brev datert [...], bilag 9.

Sekretariatet finner ikke å kunne legge til grunn skattepliktiges forklaringer på dette punkt. Vi legger vekt på at det er foretatt kontantinnbetalinger uten at det fremgår at betalingen gjelder leie og kommer fra K. Beløpet på kr 10 000 stemmer heller ikke med den påståtte leiesummen. Det henvises også til de fremlagte oppgjørsskjemaene med oversikt over leiebetalinger. På skjema for [...] fremgår det at leiebeløp fra K var kr 8 000 i [...].

På bakgrunn av ovennevnte reduseres udokumenterte innbetalinger i [...] med kr 141 500 fra kr 219 000 til kr 77 500.

4.4.2 Klassifisering av innbetalingene

I skattekontorets vedtak er kontantinnskudd og innbetalinger fra firma og privatpersoner for inntektsårene [...] tilordnet skattepliktige som lønn.

Skattepliktige er uenig med skattekontoret og viser til Rt-2015-1260 (Herkules-dommen). Skattepliktige anfører at det avgjørende vil være om det er nær nok sammenheng mellom arbeidet eller virksomheten som er ytet og den fordel som er oppnådd. I merknadene til innstillingen skriver skattepliktige at det ikke er ført tilstrekkelige bevis for at beløpene stammer fra inntektsgivende aktivitet. Skal ordinær retts- og ligningspraksis fravikes må skattemyndigheten føre bevis for den endrete praksisen.

Som det fremgår av dommene vedrørende Vrybloed og Media Bergen, som er sitert ovenfor, er det skattepliktige som må fremskaffe det faktiske grunnlaget for å sannsynliggjøre hva kontantinnbetalingene gjelder. Gjør han ikke det, kan forsømmelse av opplysningsplikten tillegges betydning ved bevisbedømmelsen. I dette tilfellet kan en ikke se at skattepliktige har sannsynliggjort hva innbetalingene gjelder. Sekretariatet har kommet til at udokumenterte kontantinnskudd og innbetalinger i [...] skal tilordnes skattepliktige som inntekt og legger til grunn at skattepliktige har mottatt lønn for utført arbeid som daglig leder i A, jf. skatteloven § 5-1 og 5-10.

Skattepliktige anfører at det ikke er nær nok sammenheng mellom det arbeid eller virksomhet som er ytet og den fordel som er oppnådd.

Det er ikke påvist direkte hvor innbetalingene til skattepliktige kommer fra. Sekretariatet har likevel kommet frem til at beløpene mest sannsynlig er lønn for utført arbeid i A.

A har ikke for noen år levert selvangivelser og næringsoppgaver og har blitt skjønnslignet for alle år. Ved skjønnsligningen ble det fastsatt en omsetning på henholdsvis kr 1 317 874 for [...] og kr 1 456 000 for [...]. Det ble således lagt til grunn at selskapet har hatt stor omsetning og aktivitet. Sekretariatet legger til grunn at innskudd og innbetalinger på skattepliktiges bankkontoer skriver seg fra uteholdt omsetning i A og gjelder lønn for utført arbeid som daglig leder i firmaet. Sekretariatet legger til grunn at skattepliktiges arbeidsoppgaver for selskapet blant annet har bestått av følgende:

• Inngå avtaler med kunder
• Inngå avtaler med leverandører
• Kontrollere at varer og tjenester ble utført i henhold til bestilling/anbud
• Ha ansvar for prosjektregnskap
• Bistå utenlandske underleverandører med å skaffe midlertidig bolig i Norge
• Ansvaret før andre administrative oppgaver

Skattepliktige anfører at beløpene klassifisert som lønn, ikke står i forhold til en gitt arbeidsinnsats på grunn av sykdom, jf. brev fra skattepliktige den [...] s. 8 og bilag 1. Sekretariatet viser til opplysningene ovenfor vedørende aktivitet utført for A som viser at skattepliktige må ha hatt en arbeidsevne i behold, til tross for at han sliter med kronisk sykdom. Dette var også forholdet i tiden før kontrollperioden da han var deleier av [firma 2], jf. [...], jf. brev fra skattepliktige den [...], bilag 1.

Skattepliktige anfører videre at enhver vederlagsfri overføring av verdier fra selskap til aksjonær i utgangspunktet skal klassifiseres som utbytte om man ikke har holdepunkter for at det skal klassifiseres som lønn, jf. skatteloven § 10‑11.

I den anledning vil sekretariatet vise til Lignings-abc, under emnet "Aksjer-Utbytte - 6.4.3 «Fordekte» verdioverføringer", hvor følgende siteres: "Valgadgang foreligger når det ikke er motstridende interesser, f.eks. fordi selskapet er oppløst. I tilfeller der selskapet er tatt under konkursbehandling, vil det ikke være aktuelt med noen omforent klassifisering når partene har motstridende interesser." A er oppløst ved konkurs og det foreligger dermed ingen adgang til å velge at overføringene skal klassifiseres som utbytte.

I merknader til innstillingen anfører skattepliktige at en må ta utgangspunkt i hva som var tilfelle under kontrollperioden, og at det ikke var noen motstridende interesser mellom skattepliktige og selskapet på det tidspunktet. Til det vil sekretariatet bemerke at selskapet faktisk ikke behandlet utbetalingene som utbytte på utbetalingstidspunktet, og heller ikke i forbindelse med at selskapet ble oppløst etter konkurs. Det er dermed ikke anledning til å velge å skattemessig behandle overføringen som utbytte.

På denne bakgrunn har sekretariatet kommet frem til at udokumenterte kontantinnskudd og innbetalinger i [...] skal tilordnes skattepliktige som lønn fra A.

4.4.3 Oppsummering - innbetalinger klassifisert som lønn

Med bakgrunn i ovennevnte innstiller sekretariatet på følgende endringer i skattekontorets vedtak:

[...]

Skattekontorets inntektsøkning og tilordnede lønn reduseres med kr 5 448 fra kr 126 816 til kr 121 368.

[...]

Skattekontorets inntektsøkning og tilordnede lønn fastholdes til kr 59 400.

[...]

Skattekontorets inntektsøkning og tilordnede lønn på skattepliktige i [...] frafalles.

[...]

Skattekontorets inntektsøkning og tilordnede lønn på skattepliktige reduseres med kr 141 500 fra kr 219 000 til kr 77 500.

4.5 Innbetalinger i [...] på skattepliktiges private bankkonto fra B 

I skattekontorets skjønnsvedtak ble det tatt utgangspunkt i skattepliktiges kontoutskrifter, supplert med opplysninger i selskapets selvangivelse levert den [...]. I vedtaket ble skattepliktiges uttak fra selskapet beregnet til kr 633 014. I redegjørelse til sekretariatet ble beløpet redusert til kr 460 800.

Kontoutskriftene til skattepliktige som er innhentet og gjennomgått av skattekontoret, viser at han hadde mottatt tilsammen kr 800 000 fra selskapet fordelt på flere transaksjoner og at skattepliktige hadde overført kr 585 000 til selskapet. Ved årets utgang var skattepliktiges netto uttak fra selskapet kr 215 000. Banktransaksjonene fremgår av utskrift fra skattepliktiges bankkontoer nr [...] og [...] i [Bank 1] som er datert [...].  

Skattepliktige har i forbindelse med klagen innsendt ulike anførsler og dokumentasjon over hva transaksjonene mellom han og selskapet faktisk gjelder.

I brev av [...] på side 10 har skattepliktige beregnet at han har ytet lån til selskapet med totalt kr 753 000 i [...]. Han har videre beregnet et uttak fra selskapet i [...] på kr 47 000. Det vises til skattepliktiges oversikt over transaksjoner [...] i bilag 36.

Den [...] anmodet B om endring av ligningen for [...], jf. brev fra skattepliktige den [...], bilag 5. I brev av [...] på side 4 har skattepliktige kommet med nye anførsler. Skattepliktige anfører nå at selskapet skylder ham penger i [...]. I nytt brev er det innsendt endret oversikt fra skattepliktige over transaksjoner i [...] mellom skattepliktige og B. Oversikten samsvarer med beløpene som ble oppgitt i ny selvangivelse for selskapet i [...]. Sekretariatet gjengir i tabellen nedenfor tallene som fremkommer i oppstilling i brev fra skattepliktige datert [...], bilag 25 og 26 slik:

	Beløp inn
Overført fra B til skattepliktiges private kontoer	832 000
- Overført fra skattepliktige til B	-585 000
= Skattepliktiges netto uttak fra B	247 000
-Salg av bil [...] til B	-75 000
-Utlegg fra privatkonto for B	-83 650
-Husleie (B leid kontor i (Vei 4] )	-72 000
= Uttak [...]	16 350
-Forfalt, ikke betalt leie av skattepliktiges private biler [...] og [...]	-96 000
= Skattepliktige anfører at B skylder ham:	79 650

 

Sekretariatet er ikke enig med skattepliktige i at B i [...] skylder ham kr 79 600. Sekretariatet legger til grunn at netto utdelt beløp med kr 215 000 fra selskapet skal tilordnes skattepliktige som utbytte, jf. skatteloven § 10-11. I skattepliktiges oppstilling er det beregnet et netto uttak fra B med kr 247 000 som avviker fra det som fremgår av kontoutskriftene. Sekretariatet mener det er riktig å ta utgangspunkt i opplysninger som fremkommer av kontoutskriftene og at det omtvistede beløp er kr 215 000.

Sekretariatet vil i det følgende gjennomgå skattepliktiges anførsler i brev datert [...], og ta stilling til om det er grunnlag for å gjøre ytterligere reduksjon i beløpet som er overført fra selskapet (kr 215 000).

• Spørsmål om skattepliktige har ytt lån til selskapet

Slik saken fremstår under klagebehandlingen, legger sekretariatet til grunn at det ikke foreligger en reell låneavtale mellom skattepliktige og selskapet. Av noter til årsregnskapet fremgår det at det ikke er inngått avtale om nedbetalings- eller rentevilkår for lånet fra skattepliktige til selskapet. Det er heller ikke fremlagt skriftlig låneavtale mellom skattepliktige og selskapet. Det er dermed ingen konkrete holdepunkter som tilsier at oppgitte opplysninger i regnskap og øvrige selskapsoppgaver er reelle. På denne bakgrunn har sekretariatet kommet til at skattepliktige ikke har ytt lån til selskapet i [...].

• Salg av bil til selskapet – salgssum kr 75 000

Skattepliktige anfører at han har solgt egen bil til selskapet for kr 75 000. Skattepliktige har dokumentert salget med kjøpekontrakt datert [...], jf. bilag 24 til referat fra møtet mellom skattepliktige og skattekontoret den [...]. Av opplysninger hos Statens Vegvesen ved oppslag den [...] går det fram at bilen fortsatt er registrert med skattepliktig som eier. Det er grunn til å tro at bilen hadde en liten verdi i [...] da kjørelengden allerede i [...] viste [...] km. Bilen ble ikke EU-godkjent og har vært avregistrert siden [...].

På bakgrunn av ovennevnte legger sekretariatet til grunn at det ikke har forekommet et reelt salg av bilen fra skattepliktige til B.

• Kontantutlegg og utlegg fra privatkonto for B

Skattepliktige anfører at han har hatt private utlegg for B, og viser til kontoutskrift for [...] med private utlegg han har hatt hos typiske byggefirma i [...] med totalt kr 83 650, jf. brev fra skattepliktige den [...], bilag 14.

Sekretariatet sier seg enig med skattekontoret i det ikke er bevist at utleggene gjelder kostnader som tilhører selskapet.

• Leie av kontor og lager i skattepliktiges primærbolig for kr 72 000

Skattepliktige har fakturert selskapet for utleie av lokaler i egen, fritakslignet bolig for kr 72 000 i året, dvs. kr 6 500 pr måned. Han anfører at overføringene gjelder betaling av husleie og har lagt ved kopi av faktura fra ham selv til selskapet, jf. brev fra skattepliktige datert [...], bilag 37.

Sekretariatet legger til grunn at det ikke er forhold i saken som tilsier at overføringene skal behandles som leieinntekt for skattepliktige. Avgjørende for spørsmålet er hvorvidt det foreligger en reell leieavtale mellom skattepliktige og B. Momenter som tilleggs vekt for at man har å gjøre skatterettslig med et reelt leieforhold, fremgår bl.a. av Lignings‑ABC "Bolig – fritaksligning" under avsnittet "Arbeidstakeren mv. bruker lokalene".

Følgende momenter kan tale for at det foreligger et reelt leieforhold:

• Det foreligger en skriftlig leieavtale.
• Arbeidsgiveren/selskapet har en eksklusiv disposisjonsrett til lokalene.
• Omfanget av arbeid som utføres for arbeidsgiver/selskapet i lokalene står i forhold til leiekostnadene.
• Lokalene kan nås uten å gå gjennom rom som benyttes av arbeidstakeren/aksjonæren/deltakeren til boligformål.
• Lokalene har sanitæranlegg som kan nås uten å gå gjennom rom som benyttes av arbeidstakeren/aksjonæren/deltakeren til boligformål.
• Lokalene er laget spesielt for arbeidsgivers/selskapets formål og kan ikke lett ominnredes til boligformål mv.
• Arbeidsgiveren/selskapet eier inventar og driftsmidler i lokalene av betydning, eller bruker lokalene som lager i noe omfang.
• Lokalene brukes av andre som er ansatt hos arbeidsgiveren/selskapet.
• Lokalene brukes til å motta arbeidsgivers/selskapets kunder eller utlevere varer.
• Lokalene er markert utad, f.eks. ved skilt, oppføring i telefonkatalog, oppføring på arbeidsgivers/selskapets brevark eller internettsider.
• Lokalene er i bruk i vanlig arbeidstid og ikke bare ved overtidsarbeid.
• Arbeidsgiveren/selskapet har ikke annet kontor i området.

I merknader til innstillingen bestrider skattepliktige at leieforholdet ikke er reelt. Vedlagt merknadene har skattepliktige lagt fram leiekontrakt og informasjon om leieforholdet i [Vei 4], jf. brev fra skattepliktige av [...], bilag 12 og bilag 1. Skattepliktige skriver at han i [...], som tidligere, hadde kontor hjemme. Han skriver at han bor i et større hus, med tre innganger og at det var enkelt å ha en adskilt kontordel. Skattepliktige har signert leiekontrakten både som seg selv og som leietaker, og det er opplyst at han leier et kontor på ca. 15 m2, samt lager i garasje, kjøkken og bad.

Til skattemyndighetene har skattepliktige oppgitt at selskapet ikke har ansatte og at han selv ikke utøver noen arbeidsinnsats i særlig grad, og at selskapet benytter seg av underleverandører til å utføre oppdragene. Det er fortsatt sparsomt med opplysninger om selskapets behov. Selv om det ikke kan utelukkes at selskapet har hatt et visst behov for kontor, så finner sekretariatet det ikke sannsynliggjort at selskapet i realiteten hadde eksklusiv bruksrett i skattepliktiges bopel. Det fremstår som mer sannsynlig at skattepliktige og hans samboer benyttet lokalene privat.

Sekretariatet har videre vurdert om overføringene reelt gjelder skattepliktiges kostnader til hjemmekontor. På bakgrunn av at det ikke er opplysninger om bruk som tilsier at lokalene utelukkende benyttes i skattepliktiges inntektserverv, har sekretariatet kommet fram til at overføringene ikke skal behandles som fradragsberettiget utgiftsgodtgjørelse for skattepliktige. Det vises til betingelser for fradrag for kostnader til hjemmekontor i Lignings-abc under emnet "Bolig – hjemmekontor".

• Leie av egne biler til selskapet

Skattepliktige har fakturert selskapet for utleie av egne biler og anfører at overføringene gjelder betaling for leien. I brev av [...], bilag 37 5-8, har skattepliktige lagt ved fire fakturaer på tilsammen kr 94 200, som gjelder leie av bil etter avtale mellom ham og selskapet. I næringsoppgaven til selskapet er det utgiftsført kr 96 000 for leie av maskiner mv. Skattekontoret har i redegjørelsen foreslått å redusere lønnsinntekten med kr 94 200 ved dette punkt. Inntekt fra utleie av biler er foreslått tillagt skattepliktige som kapitalinntekt.

Skattepliktige har drevet et entreprenørselskap uten ansatte. I regnskapet er det kostnadsført over 2 mill. kr til underentreprise og fremmedytelse. Det er ikke gitt nærmere opplysninger om selskapets bruk av bilene. I selvangivelsen til skattepliktige i [...] fremgår det at han hadde seks biler/moped som tilsier at bilene sannsynligvis ikke bare har vært til eget bruk. Selskapet B hadde imidlertid ingen ansatte og selskapet administreres av skattepliktige selv og anses å ha et begrenset behov for å leie biler, jf. blant annet opplysninger i årsregnskap for selskapet datert [...].

I merknadene til innstillingen skriver skattepliktige at han ikke ønsket å benytte sin private bil i selskapet, uten kompensasjon for at bilen ble brukt av innleide [...].

Det er ikke fremlagt skriftlig leiekontrakt og det er heller ikke redegjort nærmere for prosjektene til B og selskapets behov for biler i tilknytning til de innleide arbeidstakerne. Skattepliktige har heller ikke oppgitt noen inntekter for utleie av biler.

Sekretariatet finner på dette grunnlag ikke å kunne gi skattepliktige medhold i at det foreligger en reell avtale om utleie av biler til selskapet.

• Faktura fra [Firma 3] – kostnad for B

Skattepliktige anfører at et uttak i B har gått til kontant betaling av faktura. I brev fra skattepliktige den [...] har skattepliktige lagt fram kopi av kvittering for kontantbetaling fra B til [Firma 3] på kr 47 500, kopi av kvittering for kontantbetaling fra Y til skattepliktige, samt kopi av faktura fra [Firma 3] til B pålydende kr 37 500 med påskrift om mottatt kontant den [...], det vises til bilagene 13, 14, 17 og 21. Sekretariatet mener at dette ikke er bevis for at skattepliktige har hatt utlegg for selskapet.

Klassifisering av uttak

Skattepliktig anfører at det er feil å klassifisere overføringer fra selskapet som lønn. I tilleggs skriv til klagen den [...] vises det til at enhver utdeling som innebærer vederlagsfri overføring av verdier fra selskapet til aksjonær i utgangspunktet skal klassifiseres som utbytte om man ikke har holdepunkter for å hevde at det skal klassifiseres som lønn, jf. sktl § 10-11.

 

Sekretariatet er enig med skattepliktige i at han har mulighet til å velge om overføringene skal anses som lønn eller utbytte, jf. Lignings-abc, under emnet "Aksjer-Utbytte - 6.4.3 «Fordekte» verdioverføringer".

På bakgrunn av ovennevnte er sekretariatet kommet frem til at inntektstillegg på grunnlag av utdeling fra selskapet reduseres med kr 418 014 fra kr 633 014 til kr 215 000. Inntektstillegget skattlegges som utbytte etter skatteloven § 10‑11 første ledd.

4.6 Tilleggsskatt

4.6.1 Lovvalg

Skatteforvaltningsloven trådte i kraft 1. januar 2017. Den 21. juni 2017 ble det foretatt en endring av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 annet ledd. Bestemmelsen har etter endringen følgende ordlyd:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

Dette innebærer at det som utgangspunkt er ligningslovens bestemmelser om tilleggsskatt som kommer til anvendelse i denne saken, siden opplysningssvikten er begått før 1. januar 2017. Dette gjelder likevel kun dersom skatteforvaltningslovens bestemmelser om tilleggsskatt ikke innebærer et gunstigere resultat for skattepliktige. I så fall er det reglene i skatteforvaltningsloven som skal anvendes.

Sekretariatet har kommet til at skatteforvaltningslovens regler vil føre til et gunstigere resultat. I den nye skatteforvaltningsloven er tilleggsskattesatsen for tilleggsskatt redusert fra 30 til 20 prosent. Skjerpet tilleggsskatt kan etter skatteforvaltningsloven beregnes med 20 eller 40 prosent. Etter ligningsloven kunne skjerpet tilleggsskatt ilegges med 30 eller 15 prosent. I dette tilfellet ville det blitt aktuelt å anvende satsen på 15 prosent. Dette betyr at samlet tilleggsskatt etter ligningsloven ville utgjort 45 prosent. Behandling etter skatteforvaltningsloven gir en samlet tilleggsskattesats på 40 prosent, og gir dermed et gunstigere resultat enn ligningsloven. På denne bakgrunn foretar sekretariatet en vurdering av tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven.

4.6.2 Vilkår for ileggelse av tilleggsskatt

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-3 er som følger:

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. "

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt.

Det kreves klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd er oppfylt, jf. RT-2008 s. 1409 og Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9.3. Herunder skal også den fordel som er eller kunne vært oppnådd bevises med klar sannsynlighetsovervekt.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

4.6.3 Utleieinntektene

4.6.3.1 Skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger om leieinntektene

Sekretariatet har kommet til at skattepliktige i fem år, dvs. i [...], unnlot å korrigere den forhåndsutfylte selvangivelsen og dermed unnlot å oppgi utleieinntekter. Skattepliktige sendte først inn opplysninger om utleieinntekter i forbindelse med klage på skjønnsligningen datert [...]. Sekretariatet mener det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige har brutt opplysningsplikten og gitt ufullstendige opplysninger ved ikke å opplyse om utleieinntektene i sine selvangivelser.

Skattepliktige har i forbindelse med klagen innsendt flere versjoner av utleieskjema RF-1189 hvor han har oppgitt ulike tall for brutto inntekter og kostnader. Sekretariatets gjennomgang av utleieinntektene viser at de tallene skattepliktige oppga, ikke var riktige og at utleien gikk med overskudd. Det henvises til gjennomgangen ovenfor. En finner det etter dette bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige dermed også har gitt uriktige opplysninger.

I opplysninger gitt til sekretariatet, har skattepliktige hevdet at han ba skattekontoret om bistand for å avklare sine leieforhold. Skattepliktige har ikke dokumentert at han har henvendt seg til skattekontoret, men uansett kan en ikke se at en slik henvendelse kan frita skattepliktige fra plikten til å innsende fullstendige selvangivelser med alle leieinntekter. Det er uklart hva skattepliktige ønsket bistand om og sekretariatet kan heller ikke se at vedtaket lider av feil på grunn av saksbehandlingsfeil som følge av brudd på veiledningsplikten, jf. dagjeldende ligningslov § 3‑12 og § 3 ‑1.

4.6.3.2 Den skattemessige fordelen - beløpets størrelse

Skattepliktige har vist til utdrag fra skatteforvaltningshåndboken 2017 (2. utgave) kapittel 3.2.6. og bemerker at det er snakk om å sannsynliggjøre størrelsen på beløp som stammer fra aktivitet som er datert mellom [...] tilbake i tid. Han anfører at man må ta høyde for dette ved vurderingen av om det foreligger klar sannsynlighetsovervekt.

[Vei 1]

Sekretariatet mener det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige har gitt uriktige opplysninger om følgende netto leieinntekter fra [Vei 1]:

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	168 950	229 250	143 284	254 000	250 800
- Festeavgift	-26 425	-26 425	-26 425	0	0
- Kommunale avgifter	-16 576	-16 576	-16 576	0	0
- Strøm	23 275	-19 386	-19 386	0	0
- Forsikring	-10 000	-10 000	-10 000	0	0
- Møbler	-5000	-5000	-5000	-5000	-5000
-Skjermingsfradrag	-673	-2 261	-2 864	-4 116	-4 893
Personinntekt, [Vei 1]	90 890	149 602	63 033	244 884	240 907

 

Brutto leieinntekter

Sekretariatet har benyttet bankutskrifter og opplysninger fra skattepliktige ved fastsettelse av brutto leieinntekt. Skattepliktige har dokumentert inntekten i utfylte oppgjørsskjemaer og sekretariatet anser inntektene bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Skattepliktige har oppgitt lavere inntekt i RF-1189 enn i oppgjørsskjemaene. Differansen knytter seg imidlertid ikke til usikkerhet angående størrelsen på brutto leie. Det vises til skjønnsfastsettelsen ovenfor under punktet "[Vei 1] Brutto leieinntekt".

Tilordning av inntektene

Sekretariatet finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har mottatt alle utleieinntektene vedrørende utleie av [Vei 1] selv. Det foreligger ingen dokumentasjon for at F og skattepliktige hadde inngått noen avtale om at inntekter og utgifter vedrørende utleie av [Vei 1] skulle deles på to. All utleieaktivitet har vært i regi av skattepliktige og kan i stor grad knyttes opp til skattepliktiges næringsvirksomhet. Det vises til det som er sagt ovenfor.

Fradrag for kostnader

Ved skjønnsutøvelsen vedrørende [Vei 1] ble det ikke innrømmet fradrag for noen kostnader for årene [...] ettersom det ikke var sannsynlig at skattepliktige hadde betalt for kostnadene selv. På grunn av de strengere beviskrav som gjelder for tilleggsskatt finner en at det ved fastsettelsen av netto leieinntekter må tas høyde for at skattepliktige kan hatt slike kostnader selv. I forhold til tilleggsskatt innrømmes fradrag for kostnader som fremgår av tabellen over.

For årene [...] og [...] foreligger det bevis for at kostnadene ble betalt av skattepliktiges aksjeselskap. For disse to årene finner en det klart sannsynlig at skattepliktige ikke har betalt kostnadene selv.

Ved bevisbedømmelsen for de enkelte kostnadene legger sekretariatet vekt på følgende:

• Kommunale avgifter
  • Som dokumentasjon for betaling av kommunale avgifter for fem år har skattepliktige kun lagt fram en enkeltstående faktura for kommunale avgifter for [Vei 1] for 1. oktober tom [...] på kr 4 144, jf. brev fra skattepliktige datert [...], bilag 26/21.

• Forsikring
• Som dokumentasjon for betaling av forsikring har skattepliktige kun lagt frem en faktura hvor det fremgår at [Vei 1] var forsikret gjennom [...] Forsikring og har "Villa-Innbo, Fritidshusforsikring i næring" for perioden [...] [...]. Årspremien var kr 10 000. Det vises til brev fra skattepliktige datert [...], bilag 26/23.

• Strøm
  • Som dokumentasjon for betaling av strømkostnader i [Vei 1] har skattepliktige kun lagt frem faktura for to terminer for [...]. For [...] har han lagt frem en faktura, og for [...] har han lagt fram faktura for tre terminer.
  • Skattepliktige la fram faktura for tre terminer for [...], og komplett fakturaunderlag for [...] og sekretariatet har beregnet strømkostnadene for [...] basert på en gjennomsnittsberegningen av kostnadene i [...].
  • Det vises til brev fra skattepliktige datert [...], bilag 8, 18, 21, 23, 26 og 34.
• Festeavgift
• Som dokumentasjon for betaling av festeavgift har skattepliktige kun lagt fram et 2. gangs betalingsvarsel for festeavgift vedrørende [Vei 1], jf. brev fra skattepliktige datert [...], bilag 8/11.
• Fradrag for kostnader til innbo
  • Skattepliktige har krav på fradrag for innbo etter reglene om saldoavskrivning etter skatteloven §§ 14-3 til 14-48. Han har ikke sendt inn saldoskjema eller oppgitt og/eller dokumentert kostpris for innboet. Skattekontoret finner likevel å kunne ta høyde for at han kan ha hatt utgifter til innbo, og anslår beløpet til kr 5 000.
  •  Vedlikeholdskostnader
    • Skattepliktig har frafalt krav om fradrag for vedlikehold i nyere innsendte husleieskjemaene. Sekretariatet legger derfor til grunn at det ikke har påløpt kostnader til vedlikehold.

[Vei 2]

Sekretariatet mener det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige har gitt uriktige opplysninger om følgende netto leieinntekter fra [Vei 2]:

Inntektsår	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Brutto leieinntekt	106 000	65 300	81 800	120 500	143 000
- Kommunale avgifter	-9 964	-9 964	-10 376	-11 504	-12 632
- Strøm	-4 971	-4 971	-4 971	-5 442	-4 500
- Internett, TV	-5 088	-5 088	-5 088	-5 088	-5 088
- Møbler	-5 000	-5 000	-5 000	-5 000	-5 000
Netto leieinntekt - kapitalinntekt	80 977	40 277	56 365	93 466	115 780

 

Sekretariatet har bygget opp skjønnet for fastsetting av brutto leieinntekter på bakgrunn av innbetalinger på skattepliktiges bankkonto fra personer som har vært leietakere i [Vei 2]. Sekretariatet anser brutto inntekt bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

Skattepliktige har påstått høyere kostnader ved utleie enn hva sekretariatets legger til grunn i innstillingen Det er ikke fremlagt fakturaunderlag for alle kostnadene og skattepliktige har ikke dokumentert at kostnadene er betalt via bank. Sekretariatet har kommet til at skattepliktige har hatt utgifter til kommunale avgifter, strøm, internett/TV og møbler til utleie. Sekretariatets beregninger av fradragene er på bakgrunn av fremlagte fakturaunderlag. Fradrag for kostnader til innbo er fastsatt skjønnsmessig på samme grunnlag som beregningen av fradrag for kostnader til innbo ved utleie av [Vei 1]. Sekretariatet anser grunnlaget for sekretariatets beregningen av kostnadene bevist med klar sannsynlighetsovervekt, jf. vurdering ovenfor.

[Vei 3] inntektsåret [...]

Opplysninger om inntekt for utleie av [Vei 3] er basert på skattepliktiges egne opplysninger sammenholdt med kontoutskrifter og sekretariatet anser det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige har hatt et overskudd i [Vei 3] med minst kr 31 750.

4.6.3.3 Opplysningssvikten kunne ha ført til eller førte til skattemessesige fordeler

Det er også et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. I denne saken kunne innlevert selvangivelse med for lav inntekt ført til at inntektsskatten kunne bli fastsatt for lavt ved ligningen. Dette anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

4.6.3.4 Klassifisering av leieinntektene- [Vei 1] og [Vei 3]

Sekretariatet finner det klart sannsynlig at utleien av [Vei 1] og [Vei 3] har vært drevet for skattepliktiges egen regning og risiko og gitt overskudd over flere år. Vi finner det også bevist at utleieinntektene er tilknyttet stor aktivitet fra skattepliktige og at aktiviteten har hatt et stort omgang. Det vises til at utleien av de to eiendommene har omfattet utleie av totalt 5‑10 utleieforhold/10 personer pr måned og at enkelte av utleieforholdene har vært kortvarige.

Utleieinntektene skal på denne bakgrunn skattlegges som virksomhetsinntekt, jf. skatteloven § 5‑1 og § 5‑30. Selve klassifiseringen av inntektene virksomhetsinntekt, og ikke kapitalinntekt, er et rettslig spørsmål som ikke er omfattet av de skjerpede beviskravene.

4.6.3.5 Oppsummering leieinntekter

Sekretariatet mener det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige har gitt uriktige opplysninger om følgende netto leieinntekter:

	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Personinntekt, [Vei 1]	90 890	149 602	63 033	244 884	240 907
Personinntekt, [Vei 3]				31 750
Personinntekt, utleie	90 890	149 602	63 033	276 634	240 907

 

Leieinntekt	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
[Vei 2] Kapitalinntekt utleie	80 977	40 277	56 365	93 466	115 780

 

4.6.4 Innbetalinger klassifisert som lønn fra A [...]

Etter sekretariatets vurdering har skattepliktige gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger ved ikke å oppgi lønn fra A. Sekretariatet har kommet til at følgende beløp skal tilordnes skattepliktige som lønn fra selskapet:

Inntektsåret [...]:                                 kr 121 368

Inntektsåret [...]                                  kr 59 400

Inntektsåret [...]                                  kr 0

Inntektsåret [...]                                  kr 77 500

Fastsettelsen er basert på konkrete innbetalinger til skattepliktiges private bankkontoer i [...]. Skattepliktige har ikke kunnet gi noen troverdig forklaring på hvor beløpene stammer fra. Sekretariatet finner det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at inntektene har tilknytning til arbeid som skattepliktige har utført for A. Det vises til at skattepliktige har hatt en formell posisjon som daglig leder i dette selskapet. I tillegg har han også hatt formelle posisjoner som styreleder og eneaksjonær i selskapet.

Selskapet leverte ikke selvangivelser og pliktige oppgaver og ble skjønnslignet i fem år, dvs. fra det ble stiftet [...] [...] til det ble meldt konkurs [...]. Av bokettersynet i selskapet for [...] og [...] fremkommer det opplysninger om at selskapet ikke hadde ført regnskap for hverken [...] eller [...]. Bokettersynet viste også at det ikke var registrert ansatte på virksomheten og at det ikke var bokført eller innberettet lønn fra selskapet.

Vederlag for arbeid som skattepliktige har utført for selskapet skattlegges som lønn jf. skatteloven § 5‑10. Selve klassifiseringen av innbetalingene som lønn, og ikke som utbytte, er et rettslig spørsmål som ikke er omfattet av de skjerpede beviskravene.

Skatteforvaltningsloven § 14-3 stiller videre krav om at de uriktige opplysningene "kan føre til skattemessige fordeler". I denne saken ville innlevering av selvangivelser med for lav inntekt kunne ført til at inntektsskatten kunne bli fastsatt for lav. Sekretariatet finner det bevist med klar sannsynlighet at dette kan føre til skattemessige fordeler.

4.6.5 Overføringer i [...] fra B til skattepliktiges konto

Sekretariatet finner det klart sannsynlig at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger ved innlevering av selvangivelsen for [...] ved ikke å oppgi overføringer på tilsammen kr 215 000 fra B.

Inntektsøkningen for [...] har tilsvarende begrunnelse som inntektsøkningene for [...]. Han har også i dette selskapet hatt formelle roller som daglig leder, styreleder og eneaksjonær. Selskapet har på samme måte som A hatt betydelig omsetning uten egne ansatte.

Ettersom skattepliktige ikke har kunnet gi noen annen forklaring på hva innbetalingene på hans konto gjelder, finner sekretariatet det klart sannsynlig at innbetalingene gjelder vederlag for utført arbeid for selskapet.

Det er også et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. I denne saken kunne innlevert selvangivelse med for lav inntekt ført til at inntektsskatten kunne bli fastsatt for lavt ved ligningen. Vilkåret anses oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse beskatning. Det fremgår av skattepliktiges bankkontoer at det har vært en netto overføring i [...] på kr 215 000 fra B til skattepliktige. Skattepliktige har anført at det er inngått en rekke avtaler om salg og utleie av skattepliktiges private gjenstander til selskapet mm. Skattepliktige har ikke fremlagt tilfredsstillende dokumentasjon vedrørende de påståtte avtaler og transaksjoner, og sekretariatet finner ikke å kunne bygge på disse opplysningene ved bevisvurderingen.

4.6.6 Oppsummering

De objektive vilkår etter skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd er dermed oppfylt for følgende inntektsøkning:

[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	80 977
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	40 277
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	56 365
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	93 466
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	115 780

 

[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	90 890
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	149 602
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	63 033
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	276 634
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	240 907

 

[...]	Grunnlag lønn	121 368
[...]	Grunnlag lønn	59 400
[...]	Grunnlag lønn	0
[...]	Grunnlag lønn	77 500

 

[...]

Grunnlag utbytte

215 000

 

4.6.7 Unnskyldelige forhold

Tilleggsskatt ilegges ikke dersom det foreligger forhold som beskrevet i skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Etter bestemmelsen skal ikke tilleggsskatt ilegges når skattyters forhold må anses unnskyldelige på grunn av sykdom, alderdom, uerfarenhet eller annen årsak.

Skattepliktige anfører at tilleggsskatten må falle bort på grunn av sykdom og uerfarenhet. Det henvises til legeattest der det fremgår at skattepliktige slet med angst/depresjoner, vurdert som tilbakevendende depressiv lidelse av psykolog.

Skattepliktige har anført at sykdomsplagene har medført at han har hatt problemer med å følge opp skatteforholdene i saken. Skattemyndighetene mottok første legeerklæring fra skattepliktige i brev av [...], jf. bilag 4-1. Legeerklæringen er datert [...], og behandlende lege skriver at skattepliktige har slitt med angst/depresjoner i mange år og at han hadde vært langt nede våren [...] når han fikk en skjønnsligning. Sykdomsbildet har vært preget av at skattepliktige har hatt lite tiltak, søvnvansker, energiløshet og hukommelsesvansker.

Vurderingstemaet i denne saken er om skattepliktiges angst og depresjon er forhold som er unnskyldelig for opplysningssvikten på tidspunktet for innleveringen av selvangivelsene inntektsårene [...]. For at sykdommen skal anses som unnskyldelig forhold, må den være en vesentlig medvirkende årsak til opplysningssvikten.

Denne saken viser at skattepliktige har vært i stand til å utføre arbeid både i egenskap av daglig leder i sine aksjeselskaper og gjennom aktiv utleie av flere eiendommer. Sekretariatet finner liten sammenheng mellom dette og det at han var ute av stand til å samtidig å oppfylle sine forpliktelser i forbindelse med riktig skatterapportering. Det fremgår heller ikke av legeattesten at sykdommen skal ha gitt seg slike utslag ved oppfyllelse av opplysningsplikten.

Skattepliktige har anført at han mente utleieinntektene gikk med underskudd. På bakgrunn av at han mente det ikke var noe til beskatning, trodde han ikke det var nødvendig å sende inn utleieskjemaene. Han skriver videre at det ikke var for å unndra beskatning på leieforholdene.

Når det gjelder anførselen om at skattepliktige var i god tro og ikke har gjort feil med vilje/forsøkt å unndra skatt, vil sekretariatet først bemerke at ileggelse av tilleggsskatt ikke forutsetter subjektiv skyld, jf. over om de objektive vilkårene for tilleggsskatt. At skattepliktige ikke gjorde feil med vilje og ikke har forsøkt å unndra skatt, utgjør ikke unnskyldelige forhold, og anførselen tas derfor ikke til følge. Det er heller ikke unnskyldelig å la være å sende inn opplysninger om leieforhold, selv om skattepliktige trodde at leieaktiviteten gikk med underskudd.

På denne bakgrunn er sekretariatet kommet til at det er klar sannsynlighetsovervekt for at skattepliktiges forhold ikke kan anses unnskyldelig.

Vilkårene for tilleggsskatt er dermed oppfylt.

4.6.8 Tilleggsskattesatsen

I henhold til skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd reduseres den fastsatte tilleggsskatten med 10 prosentpoeng fra 30 % til 20 % for alle inntektsårene.

4.7 Skjerpet tilleggsskatt

Det er et vilkår for å kunne ilegge skjerpet tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-6, at det må være ilagt ordinær tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-3.

I tillegg er det et vilkår at den skattepliktige forsettlig eller grovt uaktsomt har gitt ligningsmyndighetene uriktig eller ufullstendig opplysning, eller unnlater å gi pliktig opplysning, og at den skattepliktige må ha forstått eller burde ha forstått at det kan føre til skattemessige fordeler.

Beviskravet for skjerpet tilleggsskatt skal tilsvare det straffeprosessuelle beviskravet, det vil si bevist utover enhver rimelig tvil. Dette skal gjelde både de objektive vilkår og skyldvilkåret, jf. Prop. 38 L (2015-2016) pkt. 20.5.3, jf. Ot.prp.nr. 82 (2008-2009) pkt. 9.3 side 63.

Ved bedømmelsen av om det er utvist tilstrekkelig subjektiv skyld, må det tas utgangspunkt i hva som kan forventes av den vanlige, pliktoppfyllende skattepliktige, men det må også ses hen til eventuelle personlige kvalifikasjoner som kan påvirke aktsomhetskravet som bør stilles til den enkelte i egne skattespørsmål, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) side 61-62.

For uoppgitte utleieinntekter har sekretariatet kommet til at det er bevist utover enhver rimelig tvil at det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger.

Det er ikke omtvistet at skattepliktige unnlot å korrigere sine forhåndsutfylte selvangivelser for [...]. Skattepliktige har dermed brutt opplysningsplikten og gitt ufullstendige opplysninger ved ikke å opplyse om utleieinntektene i sine selvangivelser. Skattepliktige sendte først inn opplysninger om utleieinntekter i forbindelse med klage på skjønnsligningen datert [...], jf. side 5 ovenfor. Dette anses bevist utover enhver rimelig tvil.

Sekretariatet finner også at beløpets størrelse er bevist utover enhver rimelig tvil. Det vises til det som er sagt ovenfor ved sekretariatets fastsettelse av tilleggsskatt på skatt på uoppgitte utleieinntekter. Brutto leieinntekter i de tre eiendommene ble beregnet på grunnlag av innbetalinger av leietakere på skattepliktiges bankkontoer og dokumentasjon fra skattepliktige i klagen. Sekretariatet har i forhold til grunnlaget for tilleggsskatt innrømmet skattepliktige fradrag for kostnader selv om det kan være usikkert om skattepliktige faktisk har betalt kostnadene eller ikke. Sekretariatet har videre beregnet fradragenes størrelse på grunnlag av dokumentasjon fra skattepliktige.

Tilordning av inntektene – [Vei 1]

Sekretariatet finner at det bevist ut over enhver rimelig tvil at skattepliktige har mottatt alle utleieinntektene vedrørende utleie av [Vei 1] selv. Det foreligger ingen dokumentasjon for at F og skattepliktige hadde inngått noen avtale om at inntekter og utgifter vedrørende utleie av [Vei 1] skulle deles på to. All utleieaktivitet har vært i regi av skattepliktige og kan i stor grad knyttes opp til skattepliktiges næringsvirksomhet. Det vises til det som er sagt ovenfor.

Klassifisering av leieinntektene – [Vei 1] og [Vei 3]

Sekretariatet finner det bevist utover enhver rimelig tvil at utleien av [Vei 1] og [Vei 3] har vært drevet for skattepliktiges egen regning og risiko og gitt overskudd over flere år. Vi finner det også bevist at utleieinntektene er tilknyttet stor aktivitet fra skattepliktige og at aktiviteten har hatt et stort omfang. Det vises til at utleien av de to eiendommene har omfattet utleie av totalt 5‑10 utleieforhold/10 personer pr måned og at enkelte av utleieforholdene har vært kortvarige.

Utleieinntektene skal på denne bakgrunn skattlegges som virksomhetsinntekt, jf. skatteloven § 5‑1 og § 5‑30. Selve klassifiseringen av inntektene virksomhetsinntekt, og ikke kapitalinntekt, er et rettslig spørsmål som ikke er omfattet av de skjerpede beviskravene.

Sekretariatet mener at det skal ilegges skjerpet tilleggsskatt av samme grunnlag som tilleggsskatt:

Innteksårene	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
Personinntekt [Vei 1]	90 890	149 602	63 033	244 884	240 907
[Vei 3]				31 750
Personinntekt	90 890	149 602	63 033	276 634	240 907

 

Leieinntekt	[...]	[...]	[...]	[...]	[...]
[Vei 2] Kapitalinntekt utleie	80 977	40 277	56 365	93 466	115 780

 

4.7.1 Skyldkravet

Det må også kunne bevises ut over enhver rimelig tvil at den skattepliktige har utvist den nødvendige skyld, det vil si handlet forsettlig eller grovt uaktsomt med hensyn til opplysningssvikten.

I følge den behandlende lege har skattepliktige angst/depresjoner, vurdert som tilbakevendende depressiv lidelse av psykolog. Skattepliktige har anført at sykdomsbildet har preget hans dokumentasjonsinnhenting og medført at han ikke har vært i stand til å forvalte utleien som følge av sykdom. Slik sekretariatet oppfatter det, hevdes det ikke at helseplagene er av en slik art at den skattepliktige mangler skyldevne. Sekretariatet vil også bemerke at skattepliktige har lang erfaring som næringsdrivende og han har utført aktivitet som krever nærmere kvalifikasjoner ved siden av helseplagene i en årrekke. Sekretariatet mener derfor at skattepliktige, ut fra sin personlige forutsetninger, burde ha innrettet seg slik at hans utleievirksomhet var i samsvar med skattereglene. Som følge av dette finner sekretariatet det bevist utover enhver rimelig tvil at skattepliktige handlet grovt uaktsomt med hensyn til opplysningssvikten ved tidspunktet for innlevering av selvangivelse for [...].

Den skattepliktige må ha forstått eller burde ha forstått at de uriktige eller ufullstendige opplysningene kunne føre til skattemessige fordeler. Skattepliktige har anført at han mente utleieinntektene gikk med underskudd. På bakgrunn av at han mente det ikke var noe til beskatning, har skattepliktige anført at han ikke trodde det var nødvendig å sende inn utleieskjemaene. Sekretariatet finner at man ikke ut over enhver rimelig tvil kan utelukke muligheten for at skattepliktige var i god tro. Imidlertid finner sekretariatet det klart at hans gode tro var uaktsom og også at han er sterkt å bebreide for den manglende forståelse. Han har da utvist grov uaktsomhet.

Vilkårene for å ilegge skjerpet tilleggsskatt for skatt på oppgitte utleieinntekter er dermed oppfylt.

4.7.2 Tilleggsskattesatsen

Etter skatteforvaltningsloven § 14-6, tredje ledd skal skjerpet tilleggsskatt beregnes med 20 eller 40 prosent av den skatt som er eller kunne vært unndratt. Det må derfor vurderes hvilken sats som skal anvendes i forhold til skjerpet tilleggsskatt for inntektsårene [...].

I forarbeidene, Prop.38 L (2015-2016) pkt. 20.4.2.6 fremgår det at normalsatsen for skjerpet tilleggsskatt skal settes til 20 prosent, slik at den samlede reaksjonen blir 40 prosent. En samlet reaksjon på 40 prosent tilleggsskatt anses å være en tilstrekkelige streng reaksjon i de aller fleste saker hvor skattepliktig har utvist forsett eller grov uaktsomhet.

Det vil kun i enkelte saker være behov for å ilegge skjerpet tilleggsskatt med en høyere sats, og da fortrinnsvis i saker hvor unndragelsene er planlagt og systematiske eller skjer over noe tid. Dette kan eksempelvis gjelde i saker hvor det blir benyttet såkalt "fiktiv fakturering", eller der hvor lønn fra arbeid eller inntekt fra omsetning over lengre tid helt er holdt utenfor skattemyndighetenes kunnskap.

Sekretariatet mener at det i denne saken er for streng reaksjon å gi samlet tilleggsskatt på 60 prosent, da forholdet ikke anses så alvorlig som beskrevet i forarbeidene. Sekretariatet er av den oppfatning at normalsatsen på 20 % skjerpet tilleggsskatt er tilstrekkelig streng reaksjon slik at den samlede tilleggsskatten blir 40 %.

4.7.3 Beviskravet - Innbetalinger klassifisert som lønn fra A og utbytte fra B

Skattepliktige har forklart at beløpene klassifisert som lønn fra A skyldes husleie, gaver/lån fra øvrig familie og venner og vederlag for salg av private tjenester og eiendeler. Han har videre forklart at overføringer fra B skyldes betaling for salg av skattepliktiges private bil, utlegg fra skattepliktiges private konto, husleie og utleie av skattepliktiges private biler. Sekretariatet finner ikke helt å kunne se bort fra skattepliktiges forklaring, og frafaller derfor skjerpet tilleggsskatten på dette punktet.

Etter en konkret vurdering er sekretariatet kommet til at ilagt skjerpet tilleggsskatt på skatten av uoppgitt lønn fra A for [...] og uoppgitt utbytte fra B for [...], må frafalles på bakgrunn av at dokumentasjonene for inntektsøkningene er begrenset. Inntektsøkningene er fastsatt etter en helhetsvurdering hvor grunnlaget for inntektsøkningen delvis ikke kan bevises utover enhver rimelig tvil.

4.8 Oppsummering av endringer i forhold til skattekontorets vedtak

Sekretariatet innstiller på følgende endringer i ligningen [...]:

Inntektsår	Post i skattemelding	Inntekt	Endring	Fra	Til
[...]	2.8.2[1]	Kapitalinntekt – utleie eiendom	-58 973	139 950	80 977
[...]	1.6.2[2] og 2.7.6[3]	Næringsinntekt – utleie eiendom	163 277	0	163 277
[...]	2.1.1	Lønn – daglig leder	-5 448	126 816	121 368
[...]	2.8.2	Kapitalinntekt – utleie eiendom	-116 398	156 675	40 277
[...]	1.6.2 og 2.7.6	Næringsinntekt – utleie eiendom	221 989	0	221 989
[...]	2.1.1	Lønn – daglig leder	0	59 400	59 400
[...]	2.8.2	Kapitalinntekt – utleie eiendom	-100 610	156 975	56 365
[...]	1.6.2 og 2.7.6	Næringsinntekt – utleie eiendom	135 420	0	135 420
[...]	2.1.1	Lønn – daglig leder	- 71 000	71 000	0
[...]	2.8.2	Kapitalinntekt – utleie eiendom	-111 843	205 309	93 466
[...]	1.6.2 og 2.7.6	Næringsinntekt – utleie eiendom	276 634	0	276 634
[...]	2.1.1	Lønn – daglig leder	-141 500	219 000	77 500
[...]	2.8.2	Kapitalinntekt – utleie eiendom	-99 995	215 775	115 780
[...]	1.6.2 og 2.7.6	Næringsinntekt – utleie eiendom	240 907	0	240 907
[...]	2.1.1	Lønn – daglig leder B	-633 014	633 014	0
[...]		Utbytte	215 000	0	215 000

 

________________________________________________________________

[4] Post 2.8.2 Nettoinntekt ved utleie mv. av fast eiendom utenom næring

[5] Post 1.6.2 Positiv personinntekt fra enkeltpersonforetak – annen næring

[6] Post 2.7.6 Næringsinntekt fra annen næring

[...]

Alminnelig inntekt

Kapitalinntekt ved utleie av (Vei 2] reduseres med kr 22 073 fra kr 103 050 til kr 80 977.

Kapitalinntekt ved utleie av [Vei 1] reduseres med kr 36 900 fra kr 36 900 til 0.

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med 163 277 fra 0 kr 163 277.

Lønn som daglig leder i A reduseres med kr 5 448 fra kr 126 816 til kr 121 368.

Personinntekt

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med kr 163 277 fra 0 kr 163 277.

Lønn som daglig leder i A reduseres med kr 5 448 fra kr 126 816 til kr 121 368.

[...]

Alminnelig inntekt

Kapitalinntekt ved utleie av [Vei 2] reduseres med kr 92 323 fra kr 132 600 til kr 40 277.

Kapitalinntekt ved utleie av [Vei 1] 29 reduseres 24 075 fra kr 24 075 til 0.

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med kr 221 989 fra 0 til kr 221 989.

Personinntekt

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med kr 221 989 fra 0 til kr 221 989.

[...]

Alminnelig inntekt

Kapitalinntekt ved utleie av (Vei 2] reduseres med kr 91 985 fra kr 148 350 til kr 56 365.

Kapitalinntekt ved utleie av [Vei 1] reduseres med kr 8 625 fra kr 8 625 til 0.

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med kr 135 420 fra 0 til kr 135 420.

Lønn som daglig leder i A reduseres med kr 71 000 fra kr 71 000 til 0.

Personinntekt

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med kr 135 420 fra 0 til kr 135 420.

Lønn som daglig leder i A reduseres med kr 71 000 fra kr 71 000 til 0.

[...]

Alminnelig inntekt

Kapitalinntekt ved utleie av [Vei 2] reduseres med kr 77 909 fra kr 171 375 til kr 93 466

Kapitalinntekt ved utleie av [Vei 1] reduseres med kr 33 934 fra kr 33 934 til 0.

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] og [Vei 3] økes med kr 276 634 fra 0 til kr 276 634.

Lønn som daglig leder i A reduseres med kr 141 500 fra kr 219 000 til kr 77 500.

Personinntekt

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] og [Vei 3] økes med kr 276 634 fra kr 0 til kr 276 634.

Lønn som daglig leder i A reduseres med kr 141 500 fra kr 219 000 til kr 77 500.

[...]

Alminnelig inntekt

Kapitalinntekt ved utleie av [Vei 2] reduseres med kr 59 870 fra kr 175 650 til kr 115 780.

Kapitalinntekt ved [Vei 1] reduseres med kr 40 125 fra kr 40 125 til 0.

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med kr 240 907 fra 0 til kr 240 907.

Lønn som daglig leder i B reduseres med kr 633 014 fra kr 633 014 til 0.

Utbytte økes med kr 215 000 fra 0 til kr 215 000.

Personinntekt

Næringsinntekt ved utleie av [Vei 1] økes med kr 240 907 fra 0 til kr 240 907.

Lønn som daglig leder i B reduseres med kr 633 014 fra kr 633 014 til 0.

Sekretariatet har kommet til at det er grunnlag for ileggelse med 20 % ordinær tilleggsskatt av skatt på følgende inntektsøkning:

[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	80 977
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	40 277
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	56 365
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	93 466
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	115 780

 

[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	90 890
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	149 602
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	63 033
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	276 634
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	240 907

 

[...]	Grunnlag lønn	121 368
[...]	Grunnlag lønn	59 400
[...]	Grunnlag lønn	0
[...]	Grunnlag lønn	77 500
[...]	Grunnlag lønn	0

 

[...]

Grunnlag utbytte

215 000

 

Sekretariatet har kommet til at det er grunnlag for ileggelse med 20 % skjerpet tilleggsskatt av skatt på følgende inntektsøkning:

 

[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	80 977
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	40 277
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	56 365
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	93 466
[...]	Grunnlag utleie, kapitalinntekt	115 780

 

[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	90 890
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	149 602
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	63 033
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	276 634
[...]	Grunnlag utleie, næringsinntekt	240 907

 

5 Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge. Ny fastsetting blir som følger:

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 98 856 fra kr 172 456 til kr 271 312.

Personinntekt økes med kr 157 829 fra kr 308 656 til kr 466 485.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 293 235.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 171 867.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 105 591 fra kr 130 055 til kr 235 646.

Personinntekt økes med kr 221 989 fra kr 251 404 til kr 473 393.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 249 279.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 189 879.

[...]

Alminnelig inntekt reduseres med kr 36 190 fra kr 211 607 til kr 175 417.

Personinntekt økes med kr 64 420 fra kr 338 708 til kr 403 128.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 119 398.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 119 398.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 23 291 fra kr 462 179 til kr 485 470.

Personinntekt økes med kr 135 134 fra kr 546 764 til kr 681 898.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 447 600

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 370 100.

[...]

Alminnelig inntekt reduseres med kr 277 102 fra kr 794 648 til kr 517 546.

Personinntekt reduseres med kr 392 107 fra kr 867 319 til kr 475 212.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 571 687.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 356 687.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 26.06.2019

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Maj Hines, medlem

                        Anne-Britt Norø, medlem

                        Anne Lise Remme, medlem

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge. Ny fastsetting blir som følger:

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 98 856 fra kr 172 456 til kr 271 312.

Personinntekt økes med kr 157 829 fra kr 308 656 til kr 466 485.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 293 235.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 171 867.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 105 591 fra kr 130 055 til kr 235 646.

Personinntekt økes med kr 221 989 fra kr 251 404 til kr 473 393.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 249 279.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 189 879.

[...]

Alminnelig inntekt reduseres med kr 36 190 fra kr 211 607 til kr 175 417.

Personinntekt økes med kr 64 420 fra kr 338 708 til kr 403 128.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 119 398.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 119 398.

[...]

Alminnelig inntekt økes med kr 23 291 fra kr 462 179 til kr 485 470.

Personinntekt økes med kr 135 134 fra kr 546 764 til kr 681 898.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 447 600

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 370 100.

[...]

Alminnelig inntekt reduseres med kr 277 102 fra kr 794 648 til kr 517 546.

Personinntekt reduseres med kr 392 107 fra kr 867 319 til kr 475 212.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 571 687.

Skjerpet tilleggsskatt ilegges med 20 % av skatten på økningen av inntekt med kr 356 687.