Saksforholdet

Skatt X har i sin redegjørelse for saken ihht. skatteforvaltningsloven § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Opplysninger fra offentlige registre

A [ENK] ble registrert i Enhetsregisteret den dd.mm.2007 med næringskode 74.200 "Fotografvirksomhet". Innehaveren av enkeltpersonforetaket er B. Virksomhetens formål er oppgitt å være: "Fotografering; portrett, arkitektur, produkter".

A er registrert i Enhetsregisteret med virksomhetsadresse i Y [i Norge]. Virksomheten har ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Den ble tvangsregistrert av skattekontoret i forbindelse med bokettersynet den 15.09.2015 med virkning fra 1. termin 2013.

Skattyter er registrert som utflyttet til Z [utlandet] den dd.7.2011,og er oppført med følgende adresse i Folkeregisteret: [adresse, Z].

Opplysninger fra internett

Skattyter har bloggen "C". Dersom man i kontrollperioden valgte å lese […]bloggen på norsk, fikk man opp "D" [nettbutikk] som menyvalg, se dok.nr 15. Skattyter har opplyst at nettbutikken har vært i drift siden 2011. [Nettbutikken] lå i kontrollperioden på domenet: [nettadresse.no].

 

På nettsiden opplyser han følgende kontaktinformasjon: 

- [nettadresse.no]

 

- hans adresse i Z

 

- EU momskode: […]

Internettbutikken endret i løpet av høsten 2015 landkodedomene fra.no til [Z, (utenlandsk nettadresse)]. I tillegg kom valgmuligheten til å gå videre til nettbutikken, også til syne dersom man velger det engelske flagget. Dette har ingen betydning for saken.

 

Bokettersynet

Bokettersynet avdekket at skattyter hadde hatt inntekter fra virksomhet i årene 2013 og 2014 som ikke var oppgitt på norske selvangivelser og som følgelig ikke har blitt beskattet. Videre avdekket bokettersynet at virksomheten hadde hatt avgiftspliktig omsetning uten at virksomheten hadde vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Det er følgelig hverken blitt sendt inn omsetningsoppgaver eller betalt merverdiavgift. Videre bemerkes at skattekontoret ikke har mottatt fullstendig regnskap for kontrollårene.

Skattekontorets kontroll ble avgrenset til skattyters nettbutikk og […]blogg. Bankutskrifter og bilag viser at skattyter også har hatt inntekter fra oppdrag med webdesign/programmering. Disse inntektene er med i beskatningsgrunnlaget. Skattyter har i kontrollperioden drevet nettbutikken "D" via nettsiden [nettadresse.no] . Gjennom denne har han drevet salg av [vare]. Varelager og administrasjon skjer fra Z, der også varene sendes fra.

Skattyter fikk oversendt rapport av 15.09.2015 sammen med varselbrev av 22.9.2015. Det ble varslet om fastsettelse av utgående merverdiavgift med totalt kr 107 692 og tilbakeføring av inngående merverdiavgift med totalt kr 540. Videre ble det varslet om endring av grunnlaget for skattepliktig næringsinntekt og grunnlag for personinntekt med totalt kr 121 295 for 2013 og kr 124 120 for 2014. Samtidig ble han varslet om mulig ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3, tilleggsskatt etter bestemmelsene i ligningsloven kapittel 10 og fastsettelse av renter etter skattebetalingsloven kapittel 11. Se varsel i dok. nr. 6.

Frist for å komme med kommentarer til varsel om endring ble satt til 23.10.2015. Skattyter sendte inn kommentarer til varsel i brev av 18.10.2015. Se brev, dok. nr. 9.

Skattekontoret fattet vedtak i saken den 29.04.2016 om følgende forhold:

Ligning:

År 2013:           Grunnlag næringsinntekt og personinntekt ble økt med kr 147 761.

Tilleggsskatt ble ilagt med 30 %.

 

År 2014:           Grunnlag næringsinntekt og personinntekt ble økt med kr 151 990.

Tilleggsskatt ble ilagt med 30 %.

 

Merverdiavgift:

År 2013:           Sum utgående merverdiavgift fastsettes til kr 28 745

Sum inngående merverdiavgift fastsettes til kr 270

Det ble ilagt tilleggsavgift med 20 % av netto unndratt avgift.

 

År 2014:           Sum utgående merverdiavgift fastsettes til kr 24 600

Sum inngående merverdiavgift fastsettes til kr 270

Det ble ilagt tilleggsavgift med 20 % av netto unndratt avgift.

• Skattekontoret la til grunn at skattyter var skattemessig bosatt i Norge i kontrollperioden 2013 og 2014, og følgelig hadde skatteplikt til Norge for denne perioden, jf. skatteloven § 2-1 tredje ledd, bokstav b, jf. § 2-1 første ledd.

• Skattekontoret konkluderte videre med at skattyter var registreringspliktig i Merverdiavgiftsregisteret og at han hadde avgiftspliktig omsetning i Norge. Det ble foretatt en helhetsvurdering av momenter som fremgår i vedtakets side 28-31. Skattekontoret konkluderte etter denne med at [nett]butikken er innrettet mot det norske markedet på en slik måte at skattyter opptrer som en aktør i dette markedet. Ut fra dette mente skattekontoret at skattyter drev virksomhet i Z med omsetning av [varer] "i" Norge.

Skattekontoret bemerker at det er forskjell i de varslede endringer og de vedtatte fastsettelsene. Dette skyldes henleggelse av en varslet endring knyttet til merverdiavgift, se vedtakets punkt 4.4.1.1 om snudd avregning på fakturaer/oppdrag utført for E.

Skattyter har i brev av 18.5.2016 påklaget vedtaket. Se klage, dok. nr. 13

 

Bokføringspålegg og tvangsmulkt

Skattyter ble også varslet om bokføringspålegg og tvangsmulkt, brev av 14.9.2015, dok. nr. 2. Skattyter kom med tilsvar knyttet til dette i brev av 16.9.2015, se dok. nr. 5. Tvangsmulkt ble vedtatt 09.05.2016 og iverksatt per 06.06.2016.

Denne er påklaget i brev av 15.5.2016 og 18.5.2016 og behandles som egen klage som avgjøres av Skattedirektoratet."

Sekretariatet har 31. januar 2017 sendt utkast til innstilling til den skattepliktige, med frist til å inngi merknader til utkastet innen 17. februar 2017. Det har per 6. mars 2017 ikke innkommet merknader.

Innstillingen ble sendt til Skatteklagenemnda 6. mars 2017. Resultatet ved Skatteklagenemndas votering i alminnelig avdeling 22. mars 2017 ble dissens. Saken skal derfor behandles i stor avdeling.

 

Skattepliktige anfører

Skatt X har i sin redegjørelse for saken ihht. skatteforvaltningsloven § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om den skattepliktiges anførsler:

" Etter vedtak om endring av ligning og avgift har skattyter sendt to brev. Disse er datert hhv. 15.05.2016 og 18.05.2016, dok. nr. 12 og 13.

I brev datert 15.05.2016 hevder skattyter at det ikke er drift i det norske foretaket (org.nr. […]). Skattyter hevder han rapporterer til Z, der han bor og foretaket er registrert. Han oppfordrer skattekontoret til å ta kontakt med [utenlandske] myndigheter.

Skattyter opplyser at han 25.04.2016 besluttet å opphøre det norske foretaket, og at han sendte melding via altinn.no til skatteetaten vedrørende dette. Han håper opphøret av foretaket fører til at han unngår det han refererer til som misforståelser i fremtiden.

Av brev datert 18.05.2016 følger det at skattyter ønsker å klage på alle vedtak i denne saken. Skattekontoret forstår anførselen slik at han klager på alle vedtak som har sitt grunnlag i bokettersynet. Han skriver blant annet følgende:

"- Mitt norske enkeltpersonforetak utelukkes fra denne saken

- Alle vedtak skal vurderes på nytt og ta utgangspunkt i mitt Z [heretter utenlandske] enkeltpersonforetak"

Begrunnelsen for påstanden er at han bor i Æ [by i Z] og driver nettbutikk derfra. Nettbutikken er ifølge han registrert i Z med organisasjonsnummer: […](Z) og […] (EU). Skattyter presiserer at det er feil når vedtakene har tatt utgangspunkt i hans norske foretak (org.nr.[…]). Skattyter mener det at det ved alle vurderinger skal tas utgangspunkt i hans [utenlandske] foretak, da det, etter hans vurdering, er der han driver virksomhet.

Skattyter har sendt ved [utenlandsk] bostedsbekreftelse, datert dd.2.2012, vedlegg til dok.nr.13. Skattyter har sendt denne på bakgrunn av drøftelse knyttet til hvor skattyter er bosatt, jf. side 12 i vedtak av 29.04.2016, se dok. nr. 11.

For å underbygge at skattyter rent faktisk driver fra Z (og) via et [utenlandsk] foretak, har han lagt ved dokument på hans [utenlandske] personnummer og registrering av [utenlandsk] enkeltpersonforetak, se vedlegg til dokument nr.13.

Skattyter legger også ved to fakturaer der hans "EU momsnummer" er brukt. Han håper dette er tydelig nok for å underbygge at han driver et Z/EU foretak, og ikke et norsk foretak.

Skattyter uttrykker at han ønsker å følge reglene, men at han samtidig ønsker seg tydelige regler og svar å forholde seg til. Videre klare og konkrete holdepunkter, som sier at han er et norsk foretak og ikke [utenlandsk]. Skattyter synes det er vanskelig å forholde seg til at alle vedtak er gjort "etter skjønn". Han mener selv han har gjort ting riktig ved at han har registrert et foretak i det landet han er bosatt i og driver butikken fra (Z). Videre at han rapporterer til det landet foretaket er registrert i. Skattyter mener han gjør dette i tråd med lokale og internasjonale regler.

Skattyter mener vurderingen skattekontoret har i forhold til spørsmålet om omsetningen skjer i eller til Norge, er feil. Han mener skattekontoret ikke kan synse eller skjønnsvurdere dette, men ta hensyn til faktiske forhold. Skattyter mener når en vare sendes fra utlandet til Norge, så selges det "til" Norge, uansett hvordan man snur og vender på det. Videre at en vare selges "i" Norge når det fysisk befinner seg i landet på salgstidspunktet. Skattyter sender med en kvittering fra postsending for å vise at varen sendes fra Z til Norge, se vedlegg til dok. nr. 13.

Skattyter kommenterer vedtakets påstand om at han tilpasser butikken til norske kunder. Han begrunner dette med at han yter kundeservice og gjør ting enkelt for kundene.

Skattyter avslutter med å si at skatteetaten gjerne kan komme med krav om hvordan vi mener at han burde drive i fremtiden. Videre sier han: "Jeg kan gjerne innhente moms på varer jeg selger til Norge. Men da ønsker jeg klare retningslinjer på hvordan jeg skal gjøre dette i praksis. Jeg har lest side opp og side ned men finner ingen informasjon om hvordan utenlandske foretak skal innhente moms på vegne av norske skattemyndigheter."

Slik skattekontoret ser det er skattyters begrunnelse og momenter knyttet til anførslene, i all hovedsak den/de samme som ble fremsatt/fremlagt i brev av 16.09.2015 og 04.10.2015, se dok. nr. 5 og 7. Disse er også vurdert under skattekontorets behandling, jf. vedtak av 29.04.2016."

 

Skattekontorets merknader 

Skatt X har i sin redegjørelse for saken ihht. skatteforvaltningsloven § 13-6 fjerde ledd inngitt følgende merknader:

" Skattekontoret fattet vedtak 29.04.2016. Klagen datert 18.05.2016 ble mottatt 24.05.2016. Klagefristen er overholdt. Av klagen, brev av 18.05.2016 følger det at skattyter ønsker å klage på "alle vedtak i denne saken". I tilknytning til bokettersynet er følgende vedtak fattet;

- registrering i MVA registeret […]

- fastsettelse næringsinntekt og personinntekt […]

- ileggelse av tilleggsskatt […]

- fastsettelse merverdiavgift […]

- ileggelse av tilleggsavgift […]

- vedtak om tvangsmulkt etter bokføringspålegg […]

På bakgrunn av klagens innhold og påstander vil skattekontoret i redegjørelsen behandle spørsmål som fremgår av vedtak om endring av ligning og fastsettelse av merverdiavgift. Det gjelder konkret:

- spørsmål om skattyter er skattepliktig til Norge

- spørsmål om skattyter har omsetning av varer i Norge eller om han eksporterer varer til Norge

- spørsmål om virksomheten er registreringspliktig i Merverdiavgiftsregisteret

 

Endringsadgang

Skattekontoret viser til vedtakets vurdering knyttet til ligningsloven §§ 9-1, 9-5 nr. 1, 9-5 nr. 7 og § 9-6 og er enig i disse. Det foreligger adgang til å endre skattyters ligning. Se dok. nr. 11, side 13 flg.

Skjønnsadgang

Spørsmål om skattekontoret kan fatte vedtak ved bruk av "skjønn"

Skattyter stiller spørsmål ved hvordan skattekontoret kan fatte vedtak basert på skjønn og synsing. 

Ligning

Når den innleverte selvangivelsen mv. ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på, kan oppgavene settes til side og grunnlaget for ligningen fastsettes ved skjønn, jf. lignl. § 8-2 nr. 1. Ifølge lignl. § 8-2 nr. 1 gjelder dette bl.a. når oppgavene lider av feil, eller regnskapet som oppgavene bygger på, ikke er ført i samsvar med lov og forskrifter, og disse forholdene svekker tilliten til oppgavene eller regnskapet i sin alminnelighet. Det følger videre av ligningsloven § 8-2 nr. 3 at grunnlaget for ligningen skal fastsettes ved skjønn hvis skattyteren ikke har levert pliktig næringsoppgave.

Skjønnsligning kan gjennomføres på grunnlag av ett eller en kombinasjon av flere forhold. Det eller de forholdene som påberopes av skattemyndighetene, må være av en slik karakter at selvangivelsen mv. ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på.

Merverdiavgift

Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd, bokstav a kan avgiftsmyndighetene fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn når omsetningsoppgave ikke er kommet inn til avgiftsmyndighetene.

Vurdering

Skattyter har levert selvangivelse for lønnstakere og pensjonister mv., ved "stille aksept". Han har ikke levert selvangivelse for næringsdrivende med pliktige oppgaver, ei heller opplyst om næringsinntekt.

Han har ikke registrert seg i Merverdiavgiftsregisteret, ei heller levert inn omsetningsoppgaver.

Videre er det ikke fremlagt fullstendig regnskap.

Kontoutskrifter viser at det er innskudd på konto, og innskuddenes art tilsier at de kan knyttes til næringsvirksomhet. Videre har skattyter sagt, både på nettsiden og under bokettersynet, at kundene kan betale til hans norske konto.

Oppgavene viser ikke inntekter som knyttes til næringsvirksomhet og det ikke er lagt frem regnskap. Skattemyndighetene har med det lite kjennskap til virksomhetens totalbilde hva gjelder  inntekter og kostnader. På bakgrunn av blant annet slike tilfeller, er skattemyndighetene gitt anledning av lovgiver til "å sette oppgavene til side" og fastsette ligningen "ved skjønn". Likevel vil skjønn alltid være omgitt av rammer og hensyn som sier noe om hvordan skjønnet skal gjøres. Viktige hensyn når skjønn utøves/praktiseres er om beslutningen er hensiktsmessig, nyttig, fornuftig og rimelig. Sentrale rammer når offentlige organer utøver skjønn er alltid forvaltningsrettens krav til saklighet.

Skattekontoret har forståelse for at skattyter synes det er vanskelig å forholde seg til vedtak fastsatt ved skjønn. Men skattekontoret bemerker at selv om skattyter stiller spørsmål ved at skattekontoret kan "synse", skjer dette innenfor rammer fastsatt av lover, forskrifter, retts- og ligningspraksis. Slik skal resultatet skal bli mest mulig riktig. Dette kalles også å bevise noe med alminnelig sannsynlighetsovervekt, mer enn 50 % sannsynlig for at faktum er slik og ikke slik.

Konklusjon

Skattekontoret har adgang til å fastsette grunnlaget for ligningen og merverdiavgiftsgrunnlaget ved skjønn jf. ligningsloven § 8-1, jf. § 8-2 nr. 1 og nr. 3. og merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav a.

Skjønnsutøvelsen

Ligning

Etter ligningsloven § 8-1 nr. 1 er det skattekontoret som avgjør hvilket faktisk forhold som skal legges til grunn for ligningen av den enkelte skattyter etter en prøving av de opplysninger han har gitt og de øvrige opplysninger som foreligger. Bestemmelsen innebærer en plikt for ligningsmyndighetene til å foreta en fullstendig bevisbedømmelse på bakgrunn av de opplysninger som foreligger. I Ot.prp. nr. 29 (1978-79) s. 100 heter det at ligningsmyndighetene "må legge til grunn det faktiske forhold som de etter en samlet vurdering anser som det sannsynlig riktige".

Merverdiavgift

Skattekontoret skal etter en samlet og fri bevisbedømmelse finne frem til det mest sannsynlige beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift, jf. Vest-kontorutvikling (Rt. 2000 s. 402.)

 

Spørsmål om skjønnsfastsettelsene er urimelig eller vilkårlig

Skattekontoret legger til grunn at fastsettelsene ikke er bestridt, da det ikke foreligger konkrete anførsler knyttet til disse.

Skattekontoret går av den grunn ikke inn på fastsettelsene, men vil kort vurdere hvorvidt skjønnet kan være urimelig eller vilkårlig fastsatt.

Det er ved fastsetting av ligning undersøkt oppgaver, bankkonti, opplysninger fra skattyter selv samt opplysninger fra den omtalte nettsiden/nettbutikken.

Skattekontoret viser til vedtaket side 14, dok. nr. 11. Ved fastsettelsen av ligningsgrunnlaget er det lagt til grunn inntekter som stammer fra bankkonti som, med alminnelig sannsynlighetsovervekt, kan knyttes til næringen.

Det er lagt til grunn kostnader, opplyst av skattyter selv, i tillegg til bilag og skjønnsmessige fastsatte kostnader for 2013. For 2014 er det lagt til grunn samme type kostnader, da det ikke ble fremlagt ytterligere opplysninger fra skattyter og det heller ikke var fremlagt noen bilag.

Ved fastsettelse av merverdiavgift er det tatt utgangspunkt i de samme grunnlag som ved ligningen. Skattyter har selv opplyst at bankkonto er firmakonto. Skattekontoret har innrømmet kostnader der de kunne sannsynliggjøres utgift ved bilag.

Etter skattekontorets vurdering er det ingen forhold som tilsier at det skjønn som er foretatt er urimelig eller vilkårlig slik at vedtaket må kjennes ugyldig. Skattekontoret kan heller ikke se at det er noe ved vurderingene av fastsatt tilleggsskatt og tilleggsavgift som gjør vedtaket vilkårlig eller urimelig.

 

Skatte- og avgiftsplikt

Før skattekontoret går inn på drøftelsen av skatte- og avgiftsplikten, finner vi grunn til å omtale skattyters opplysningsplikt og skattekontorets undersøkelsesplikt.

Opplysningsplikt og undersøkelsesplikt

I forbindelse med kontrollen og under saksbehandlingen for øvrig, har skattyter blitt oppfordret til å opplyse saken og dokumentere forhold som kan ha betydning for fastsetting av skatt og avgift. Dette følger naturlig av prinsippet om selvdeklarering, fastsatt gjennom lov i sktl § 4-4 og merverdiavgiftsloven kapittel 15.

Skattyter har sendt inn enkelte dokument, disse fremgår av rapporten. Det er blant annet sendt inn;

• rapport på [utenlandsk språk], som var sendt til [utenlandske] myndigheter for 2013, (antatt Z selvangivelse)
• oversikt over bevegelser for 2013 og 2014, på [utenlandsk språk]
• oversikt over utgifter for 2013, på norsk
• bilag for 2013, på [utenlandsk språk], engelsk og norsk
• kopi av rapport på [utenlandsk språk], sendt [utenlandske] skattemyndigheter

 

I forbindelse med klagen er det sendt inn kopi av dokumenter som ifølge skattyter er:

• [utenlandsk] bostedsbevis
• dokument som viser skattyters [utenlandske] personnummer
• registrering enkeltpersonforetak
• faktura der skattyters [utenlandske] organisasjonsnummer fremgår
• kvittering fra postforsendelse fra Z til Norge

Tilnærmet alle dokumenter som er sendt inn, er på [utenlandsk språk]. Det gjør det vanskelig for skattekontoret å forstå hva dokumentene og bilagene er. Kontrollmyndighetene kan kreve at regnskapsmateriale som ikke er på norsk, svensk, dansk eller engelsk, blir oversatt til ett av disse språkene, jf. bokføringsloven §§ 12 og 14 3. ledd. Dokumentene er ikke oversatt og det er heller ikke mottatt noen dokumentasjon fra [utenlandske] myndigheter.

Skattekontoret mener skattyter er godt informert om opplysnings- og dokumentasjonsplikten. I denne sammenheng nevner skattekontoret behandlingen av ligningen for inntektsåret 2011, dok. nr. 16. I denne saken ble skattyter oppfordret til å sende inn dokumentasjon på betalt skatt til Z. Skattyter sendte den gang inn dokumenter oversatt til engelsk, men ingen tilfredsstillende spesifikasjon av inntekter og utgifter. Skattyter ble samtidig informert om at overskudd fra virksomheten i Z skal fastsettes i samsvar med norske regler. For kommende år ble skattyter bedt om å fylle ut næringsoppgave som skulle vedlegges selvangivelsen sammen med dokumenter fra [utenlandske] skattemyndigheter.

Skattekontoret mener skattyter har vært klar over hva slags dokumentasjon som kreves og hvilke plikter han har. Opplysningsplikten har vært delvis oppfylt, men ikke i den grad som har vært nødvendig for kontrollperioden 2013 og 2014.

Skattyter er pålagt hovedansvaret for innhenting av opplysninger etter norsk rett. Likevel må opplysningsplikten suppleres med skatteetatens undersøkelsesplikt og bruk av kontrollopplysninger. Dette er uttalt i NOU 2009:4 pkt. 7.3.1.2 (s. 88), se dok. nr. 17. Skattekontoret er av den oppfatning at det under saksbehandlingen er undersøkt forhold av betydning for kontrollen, utover å sørge for egen (skattekontoret) oversettelse av dokumentene. Videre at undersøkelsesplikten er ivaretatt selv om slik oversettelse ikke har funnet sted. Dette på bakgrunn av at det er skattyters plikt å sørge for at dokumentasjonen er på et språk som følger av bokføringslovens §§ 12 og 14.

Ved opplysningssvikt kan skattyters oppgaver settes til side og i stedet fastsettes etter ligningsmyndighetenes skjønn. Skattyter må selv bære en evt. risiko for dette.

Ligning

Spørsmål om skattyter er skattepliktig til Norge

 

Det følger av skatteloven § 2-1 første ledd, at enhver person som er "bosatt" i riket, har plikt til å svare skatt til Norge.

Skattyter har bodd i Norge i mer enn ti år før han flyttet til Z. Med det opphører hans skattemessige bostedstilhørighet til Norge ikke før tidligst etter det tredje inntektsåret etter det inntektsåret han tok fast opphold i utlandet, jf. skatteloven § 2-1 tredje ledd bokstav b, jf. § 2-1 første ledd.

 

Bostedsbekreftelse

Skattyter har ikke kommet med nye opplysninger i klage, utover at han sender ved en [utenlandsk] bostedsbekreftelse. (Vedlegg til dok. nr. 13, vedlegg nr. 1 og 2.) Denne er sendt inn på bakgrunn av at det på vedtaket side 12 anmodes det om at denne sendes inn i tilknytning til vurdering av vilkårene i skatteavtale mellom Z og Norge. Skattyter er gjentatte ganger gjennom bokettersynet og etterfølgende saksbehandling blitt anmodet om at dokumenter må oversettes til et språk som fremgår av bokføringsloven § 14. Denne bekreftelsen og annen dokumentasjon er ikke oversatt.

Skattekontoret har ingen forutsetning for å vite hva slags dokument dette er, eller hvilke rettigheter og plikter som medfølger. Skattekontoret legger følgelig ikke dokumentet til grunn, eller går inn på en vurdering av skattemessig bosted og skatteplikt på bakgrunn av denne.

Skattekontoret vil i tillegg bemerke at bostedsbekreftelsen ikke ville hatt noen betydning i vurderingen av om skattyter er skattepliktig til Norge, jf. skatteloven § 2-1 tredje ledd bokstav b, jf. § 2-1 første ledd. Skattyters skatteplikt omfatter all inntekt og formue. Det betyr at alt han har tjent i Norge og alt han har tjent i Z vil være skattepliktig hit uavhengig av om inntekten kan knyttes til en norsk eller utenlandsk virksomhet.

Skattekontoret har kommet fram til at tidligere vurderinger gjort i vedtak av 29.04.2016 vedrørende skatteplikten legges til grunn. Skattekontoret kan ikke se at det er kommet fram nye opplysninger eller anførsler som tilsier at skattyter ikke er skattepliktig til Norge. Dette begrunnes med følgende:

Skattekontoret legger til grunn at skattyter var skattepliktig til Norge som bosatt i kontrollperioden.

Hvorvidt den samme inntekten er rapporteringspliktig og eller skattepliktig til Z, er uten betydning når det gjelder å fastsette grunnlaget for- og skatten, i Norge. Dette kan medføre at han må betale skatt for den samme inntekten både til Norge og Z. Skatteavtalen mellom Norge og Z har til formål å unngå at dette skjer. Skatteavtalen er da avgjørende for i hvilket land skattyter anses for å være skattemessig bosatt eller hjemmehørende. Han må til skattemyndighetene i dette landet (der han er bosatt etter skatteavtalen), rette krav om fradrag for skatt som han allerede har betalt i utlandet (det landet han etter skatteavtalen ikke anses for å være skattemessig bosatt).

Skattekontoret har fortsatt ikke mottatt dokumentasjon som kan verifisere at skattyter har betalt skatt til Z, hvilken type inntekt det er betalt skatt av og om denne i tilfelle er krediterbar.

 

Konklusjon

Skattyter var skattemessig bosatt i Norge i kontrollperioden årene 2013 og 2014, og han hadde følgelig skatteplikt til Norge for denne perioden, jf. skatteloven § 2-1 tredje ledd, bokstav b, jf. § 2-1 første ledd.

Merverdiavgift

Spørsmål om skattyter har omsetning av varer i Norge eller om han eksporterer varer til Norge. Registreringsplikt.

Omsetning av [varer] i merverdiavgiftsområdet, er avgiftspliktig jf. mval. § 3-1.

Skattyter hevder det er feil når det i skattekontorets vedtak konkluderes med at han selger vare "i" Norge og ikke "til" Norge.

Det rettslige grunnlaget følger av merverdiavgiftsloven § 3-1. Se for øvrig vedtak av 29.04.2016 s. 26,dok.nr. 11 [vedtakets punkt 4.4.1.2, sekretariatets merknad].

I utgangspunktet vil postordresalg og internetthandel fra utlandet til Norge ikke anses som omsetning i Norge. Det legges imidlertid til grunn at også slik omsetning kan være innrettet mot Norge på en slik måte at det foreligger innenlandsk omsetning. I Høyesterettsdom av 27.03.2006 (Ifi Oy) uttales følgende:

"Avgjørende er om det etter en konkret helhetsvurdering foreligger en tilstrekkelig tilknytning mellom omsetningen og Norge."

Forvaltnings- og rettspraksis har satt en grense for hvor stor grad av tilpasning en utenlandsk næringsdrivende kan ha mot et norsk marked før man anser omsetningen for å skje "i" Norge og ikke "til" Norge. Praksis viser at det må foretas en konkret vurdering av omsetningens tilknytning til Norge og en totalvurdering av om man opptrer som en aktør i det norske markedet med innrettelse mot dette.

I vedtaket er det vist til relevante avgjørelser og det er gjennomgått ulike momenter. De forhold som er vurdert er:

• virksomhetens tilknytning til Z
• hvorvidt virksomheten er registrert for merverdiavgift i Z
• hvordan markedsføres nettbutikken
• hvorvidt det er et norsk landtoppdomene
• leveringssted
• hvorvidt det foreligger tilpasning til fritaket for innførselsmerverdiavgift og hensynet til konkurransenøytralitet

Skattekontoret er enig i de vurderinger som ligger til grunn for vedtaket. Nedenfor går skattekontoret inn på hvordan tilknytningen er og hvorfor vi mener at den gjør det sannsynlig at omsetningen skjer i Norge.

Skattekontoret legger til grunn at varelageret og den daglige driften skjer i Z, i tillegg oppgir skattyter adresse i Z og EU foretaks – og momsnummer. Dette er argumenter for at omsetningen skjer til Norge.

På en annen side, i kontrollperioden retter nettsiden seg i all hovedsak mot norske kunder.

Skattekontoret har i vurderingen av om det foreligger en eksklusiv tilpasning til norske kunder, lagt vekt på at lenken til nettbutikken kun var tilgjengelig på den norske versjonen av siden [nettadresse]. Skattyter sier også selv på sin nettside at han via nettbutikken ønsker å tilby [varer] til "andre ivrige norske […]". Dette indikerer at omsetningen er tiltenkt det norske markedet. Dette støttes også av det faktum at han i kontrollperioden sier kundene kan benytte seg av og benytter seg av innbetaling til norsk bankkonto og tilpasninger for å unngå norsk merverdiavgiftsbelastning.

 

Sitat fra nettsiden;

"Siden jeg for tiden bor i Æ [i Z] sendes [varene] derfra. I følge norske importregler legges det ikke moms på forsendelser der verdien er under 350kr. Kommer verdien over 350kr må du i tillegg til å betale 25 % moms også betale et fortollingsgebyr til Posten på 117kr.

Jeg deler derfor opp bestillinger over 350kr i flere små forsendelser slik at hver av dem kommer under beløpsgrensen. Portoen blir riktignok høyere, men totalsummen blir likevel lavere enn om du skulle ha betalt moms og fortollingsgebyr. Kommer bestillingen på over 350kr vil portoen automatisk øke slik at beløpet i handlekurven vil være det du faktisk betaler."

Domenet som nettbutikken ligger på, var i kontrollperioden .no. Dette er ikke av avgjørende betydning, men gir kunden og de som besøker nettsiden, en geografisk indikasjon på hvilket land man forholder seg til. Videre signaliserer det norske toppdomenet tilhørighet til Norge.

Skattyter har sagt at han rapporterer til Z der han er registrert. Skattekontoret bemerker at selv om dokumentasjonen, mot formodning, skulle vise at omsetningen er avgiftsberegnet i Z, fritar ikke det for beregning av innenlandsk norsk merverdiavgift. Det er avgiftssubjektets ansvar å sørge for riktig avgiftsberegning der transaksjonene skjer, hvilket i dette tilfellet er i Norge.

En helhetsvurdering tilsier at [nett]butikken er innrettet mot det norske markedet på en slik måte at skattyter opptrer som en aktør i dette markedet. Tilknytningskravet anses oppfylt. Skattekontoret er enig i og legger til grunn de vurderinger og drøftelse som er gjort i vedtaket, sidene 28 – 31. Se dok. nr. 11.

Konklusjon

Skattyter driver omsetning i Norge og er dermed registrerings – og avgiftspliktig til Norge, jf. sktl.§ 2-1 og mval. §3-1.

 

Øvrige spørsmål

Spørsmål om virksomheten er å anse som norsk eller [utenlandsk]

Skattyter oppfatter vedtaket dithen at det legges til grunn at han driver et norsk og ikke [utenlandsk] foretak. I klagen ønsker han derfor klare og konkrete punkter som kan si noe mer om dette. Skattekontoret drøfter dette i det følgende.

Det er et skatterettslig utgangspunkt at inntekt fra virksomhet skal tilordnes/beskattes hos det skattesubjektet som var eier av virksomheten på det tidspunktet inntekten ble innvunnet.

Når det gjelder merverdiavgift så er avgiftssubjektet, og den som da har rettigheter og plikter etter loven, den som enten er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Både under bokettersynet, den etterfølgende saksbehandlingen og i klagen har skattyter hevdet at det er feil av skattemyndighetene å ta utgangspunkt i hans norske foretak. Dette begrunner han med at han bor i Æ [i Z] og driver nettbutikk derfra. Videre sier han at denne er registrert i Z med [utenlandsk] organisasjonsnummer ([…]) og EU nr. ([…]). Skattyter opplyser at han er MVA- registrert i Z, at han har rapporteringsplikt til Z, og at han betaler skatt til Z.

Når det gjelder årsaken til at kontrollen og omsetningen er tillagt det norske organisasjonsnummeret skyldes dette blant annet at domenet [norsk nettadresse] var registrert på organisasjonsnummeret […]. Dette enkeltpersonforetaket tilhører skattyter, og det er på dette domenet nettbutikken ligger.

Videre var det skattyter selv som gjorde registreringen og tilordningen da han opprettet domenet. Da skattekontoret valgte å ta nettbutikken ut til kontroll, var det naturlig at kontrollen ble knyttet til det organisasjonsnummeret domenet (nettbutikk) tilhører. Videre fant skattekontoret aktivitet på norske bankkonti, og skattyter opplyste under bokettersynet at alle inntektene går inn på hans norske bankkonto.

Dette gir skattekontoret grunn til å fastsette og tilordne inntekter og omsetning til det norske organisasjonsnummeret.

Kort om ilagt tilleggsskatt og tilleggsavgift

Tilleggsskatt

Skattekontoret har fattet vedtak om ileggelse av tilleggsskatt etter ligningsloven §§ 10-2 til 10-4. Tilleggsskatt er ilagt med 30 % av den skatten som er unndratt per inntektsår, kr 147 770 for år 2013 og kr 151 990 for 2014. Tilleggsskatt utgjør etter dette tilsammen kr 16 810.

Skattyter har ikke kommet med konkrete påstander om feil i vedtaket om ilagt tilleggsskatt for noen av inntektsårene.

Vi kan ikke se at det foreligger noen feil vedrørende fastsettelse av unndratt beløp, og vi mener at skattepliktig fordel er bevist utover enhver rimelig tvil. Han har ikke anført at det foreligger unnskyldningsgrunner. Vi viser til vedtaket sidene 14-25. Skattekontoret kan ikke se at det fremkommer nye opplysninger i klagen som tilsier at tilleggsskatt ikke skal ilegges.

 

Konklusjon

 

Ilagt tilleggsskatt med 30 % fastholdes.

 

Tilleggsavgift

Skattekontoret har fattet vedtak om ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 med 20 % av unndratt avgift på kr 52 805 for 2013 og 2014. Tilleggsavgiften utgjør tilsammen kr 10 561.

Skattyter har ikke kommet med konkrete påstander om feil i vedtaket om ilagt tilleggsavgift. Vi viser til vedtaket sidene 25-37og redegjørelsen hvor det fremkommer at vi mener at han har innenlands omsetning i Norge og at det er bevist at han skulle vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret og skulle levert merverdiavgiftsoppgaver.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Selv om vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift skal brukes ved enhver uaktsom overtredelse.

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger noen forhold som fører til at det ikke skal ilegges tilleggsavgift, og er enig i vurderingene gjort i skattekontorets vedtak der de viser til at det er hovedbestemmelser i merverdiavgiftsloven som er overtrådt. Videre at det ikke foreligger andre forhold i denne saken som tilsier at det ikke skal ilegges

 

Konklusjon

 

Ilagt tilleggsavgift med 20 % fastholdes.

 

Oppsummering

Ligning

 

Skattyter er skattepliktig som bosatt, jf. § 2-1 tredje ledd, bokstav b, jf. § 2-1 første ledd og § 2-1 9.ledd. Globalinntektsprinsippet innebærer at skattyter er skattepliktig til Norge for all sin inntekt og formue, uten hensyn til hvor i verden inntekten er opptjent. I henhold til globalinntektsprinsippet omfatter skattyters skatteplikt all inntekt og formue. Det betyr at alt han har tjent i Norge og alt han har tjent i Z, vil være skattepliktig hit uavhengig av om inntekten kan knyttes til en norsk eller utenlandsk virksomhet. Hvorvidt den samme inntekten er rapporteringspliktig og skattepliktig til Z, er uten betydning (når det gjelder) å fastsette grunnlaget for- og skatten, i Norge.

 

Merverdiavgift

Når det gjelder merverdiavgift mener skattekontoret at skattyter har omsetning av [varer] i Norge. Da avgiftsplikten er lik uavhengig av om foretaket er norsk eller utenlandsk, og skattyter uansett er personlig ansvarlig eier for begge virksomhetene, ble avgiften og kontrollen tatt med utgangspunkt i det norske foretaket, jf. også det som er sagt over.

Skattemyndighetenes skatte- og avgiftskontroll rettes mot den som har rettigheter og plikter på områdene som skattemyndighetene forvalter. Skattekontoret gjør oppmerksom på kontrollen har vært begrenset til å gjelde omsetning som vi kan dokumentere med innskudd på norske bankkonti.

Skattekontoret har ikke konkludert på hvorvidt virksomheten(e) er norsk eller [utenlandsk]. For å slå fast skatte- og avgiftsplikten til Norge er det uten betydning om virksomheten er å anse som norsk eller [utenlandsk].

Skattekontoret konkluderer med at skattyter er skattepliktig til Norge. Videre at han driver avgiftspliktig omsetning i Norge, som utløser registreringsplikt og en plikt til å beregne merverdiavgift på omsetningen.

 

Slutning

 

Skattekontorets vedtak fastholdes. "

 

Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg i det vesentligste til skattekontorets begrunnelse i redegjørelsen gjengitt over.

I tillegg bemerker sekretariatet følgende:

1)I redegjørelsen fra skattekontoret er det vist til saksbehandlingsreglene i ligningsloven og merverdiavgiftsloven. Ligningsloven ble opphevet og erstattet av ny skatteforvaltningslov fra 1. januar 2017 uten at det i denne saken medfører noen realitetsforskjell.

2) Når det gjelder spørsmålet om den skattepliktige var skattemessig bosatt i Norge i kontrollperioden 2013 og 2014 vil sekretariatet vise til skatteloven § 2-1 (3) bokstav b jf. (1). Der fremgår at skattemessig bostedstilhørighet til Norge ikke opphører før tidligst etter det tredje inntektsåret etter det inntektsåret den skattepliktige tok fast opphold i utlandet.

Den skattepliktige har oppgitt å ha tatt fast opphold i Z fra dd. juli 2011 (uriktig angitt til dd. november 2011 i skattekontorets redegjørelse). Opphør av skatteplikt til Norge skjer tidligst etter utløpet av inntektsåret 2014, det vil si fra og med 1. januar 2015. Sekretariatet slutter seg til skattekontorets vedtak og redegjørelse om at den skattepliktige var skattemessig bosatt i Norge i kontrollperioden 2013 og 2014.

3)Skattekontoret har i sin redegjørelse ikke drøftet selve fastsettelsen av skjønnet på inntekten og merverdiavgiften, ettersom det legges til grunn at selve fastsettelsene ikke er bestridt. Sekretariatet har samme oppfatning. Vi deler også skattekontorets oppfatning om at det i vedtaket ble foretatt en bred og grundig vurdering av opplysningene i saken, og at dette har munnet ut i fastsettelser som verken er urimelige eller vilkårlige.

4)For spørsmål om ileggelse av tilleggsskatt framgår det av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 annet ledd annet punktum at tidligere regler gjelder for saker om tilleggsskatt og overtredelsesgebyr som er varslet før lovens ikrafttredelse.

For redegjørelsens punkt om tilleggsskatt og tilleggsavgift bemerker sekretariatet at bestemmelsene om tilleggsskatt jf. ligningsloven § 10-2 flg. og tilleggsavgift jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 (1) inneholder strengere beviskrav enn for de underliggende materielle spørsmålene jf. Rt-2008-1409 Sørum. Dette innebærer at beviskravet er strengere ved ileggelse av tilleggsskatt og tilleggsavgift enn ved fastsettelsen av selve skatte- og avgiftskravet. Dette betyr igjen at det ikke uten videre kan legges til grunn at vilkårene for tilleggsskatt er oppfylt, selv om det er grunnlag for endring av ligning/merverdiavgift etter avdekking av opplysningsfeil, se Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) side 57.

Skattekontoret har i sin redegjørelse heller ikke drøftet tilleggsskatt og tilleggsavgift særskilt, idet skattekontoret legger til grunn at skattepliktige ikke har gitt konkrete påstander om feil i vedtaket om tilleggsskatt og tilleggsavgift. Sekretariatet har samme oppfatning. Vi deler også skattekontorets oppfatning om at vilkårene for å ilegge tilleggsskatt jf. ligningsloven § 10-2 flg. og tilleggsavgift jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 (1) anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt, se skattekontorets rapport og vedtak. Det har ikke blitt anført at tilleggsskatt ikke skal ilegges på grunn av unnskyldelige forhold etter ligningsloven § 10-3. Sekretariatet kan heller ikke se at det foreligger unnskyldelige grunner.

 

 Sekretariatet foreslår at det fattes slikt

 

v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 26.04.2017    

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Marianne Brockmann Bugge, medlem

                        Bjørn Einar Folkvord, medlem

                        Anne Marit Vigdal, medlem

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Merverdiavgift og tilleggsavgift

Nemnda bemerker at utgangspunktet er at postordresalg og internetthandel fra utlandet ikke anses som omsetning i Norge. Omstendighetene i denne saken er etter nemndas syn ikke av en slik karakter at virksomheten må anses for å ha omsetning i Norge, som tilfelle var i Rt 2006 s. 364 (Ifi OY). Nemnda er derfor kommet til at klagen gis medhold forsåvidt gjelder etterberegnet merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift.

Inntektsskatt og tilleggsskatt

Etter nemndas syn er klageren skattepliktig til Norge for inntektsårene 2013 og 2014 etter skatteloven § 2-1 3. ledd bokstav b. Videre finner nemnda at det er grunnlag for skjønnsfastsettelse etter ligningslovens § 8-2, og at skattekontorets skjønnsfastsettelse i vedtaket av 29.04.2016 fremstår som rimelig og forsvarlig.

Nemnda finner også at det er grunnlag for fastsettelse av tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2, og at størrelsen på skjønnsfastsatt inntekt er bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

Nemndas medlemmer Andvord, B. Folkvord, Bugge, B. E. Folkvord og Vigdal traff deretter følgende enstemmige

 

v e d t a k:

 

Merverdiavgift:

 

Klagen tas til følge.

 

Ligning:

 

Klagen tas ikke til følge.