23.1 Nye skatteavtaler

Det er inngått nye skatteavtaler med virkning fra og med inntektsåret 1998 med følgende land:

De nordiske land (tatt inn i St prp nr 5 (1996-97) og St prp nr 10 (1997-98)

Gambia (tatt inn i St prp nr 64 (1993-94)

Nepal (tatt inn i St prp nr 6 (1996-97)

Det er inngått nye skatteavtaler med virkning fra og med inntektsåret 1999 med følgende land:

Singapore ( tatt inn i St prp nr 34 (1997-98)

Venezuela (tatt inn i St prp nr 32 (1997-98)

Norge har fra og med inntektsåret 1999 gått over til å anvende kreditmetoden som metode for å unngå dobbeltbeskatning i stedet for fordelingsmetoden i skatteavtalene med følgende land:

Australia Benin Hellas India Luxemburg Nederland New Zealand Polen Romania Slovakia Tanzania Tsjekkia Ungarn

I skatteavtalen med Luxemburg har endringen virkning for formuesskatten først fra og med inntektsåret 2000.

Skatteavtalen av 1. september 1983 med Jugoslavia skal inntil videre anvendes overfor Kroatia og Slovenia. Skatteavtalens bestemmelser får imidlertid ikke anvendelse på norsk personell i Kroatia som mottar lønn fra en offentlig etat i Norge. Skatteavtalen gjelder ikke i forhold til de øvrige land i det tidligere Jugoslavia.

Skatteavtalen av 15. februar 1980 med tidligere Sovjetunionen skal inntil videre anvendes overfor Russland. Fra og med inntektsåret 1997 har vi nye skatteavtaler med Ukraina og Aserbajdsjan. Dersom det oppstår spørsmål om skatteavtalens midlertidige anvendelse overfor andre tidligere Sovjetrepublikker, skal saken legges frem for Finansdepartementet.

Skatteavtalen med Kina gjelder ikke Hong Kong.

Skatteavtalen av 27. juni 1979 med det tidligere Tsjekkoslovakia skal inntil videre anvendes overfor Slovakia og Tsjekkia.

23.2 Overenskomst om forståelsen av artikkel 21 i den nordiske skatteavtalen

Det er inngått følgende avtale mellom de nordiske land om forståelsen av artikkel 21 i den nordiske skatteavtalen av 1996:

"Det er enighet om, at ordene i artikkel 21, 1. ledd "Uansett de øvrige bestemmelser i denne overenskomst,......., får bestemmelsene i denne artikkel anvendelse....", skal forstås på den måten at denne artikkelens bestemmelser går foran alle andre bestemmelser i overenskomsten som definerer begreper eller omhandler beskatningsretten til inntekt, kapitalgevinster eller formue, i den utstrekning bestemmelsene i artikkel 21 også definerer disse begreper eller inneholder bestemmelser om beskatningsretten til slike inntekter, kapitalgevinster eller formue, som ellers ville falle inn under andre bestemmelser. Det er likeledes enighet om at i den utstrekning et begrep ikke er definert i - eller beskatningsretten til en inntekt, kapialgevinst eller formue ikke er omtalt i artikkel 21, får de andre relevante bestemmelser i overenskomsten anvendelse. Henviser disse bestemmelsene til et fast driftssted, skal dette forstås som i artikkel 21, 2. ledd litra a, men kun hvis inntekten, kapitalgevinsten eller formuen er knyttet til en virksomhet som angitt i artikkel 21."

23.3 Alternativ fordeling som metode for å unngå dobbeltbeskatning

Den alternative fordelingsmetoden er en metode for å unngå dobbeltbeskatning. Fra og med inntektsåret 1998 anvendes den i den nordiske skatteavtalen, se artikkel 25 nr 5 b) og c). Metoden innebærer at den utenlandske inntekten skal tas med i beskatningsgrunnlaget i Norge, men at den beregnede skatten på globalinntekten skal settes ned med et beløp som tilsvarer den del av skatten som faller på den inntekt som omfattes av den alternative fordelingsmetoden. Det er utarbeidet et egen skjema for nedsettelse av inntektsskatt på lønn og pensjon etter den alternative fordelingsmetoden, RF- 1150.

Den alternative fordelingsmetoden skal i 1998 kun anvendes på lønn som etter skatteavtalen kan beskattes i et annet nordiske land, og på pensjon som utbetales fra et annet nordisk land.

Ligningskontoret skal utligne trygdeavgift på lønnsinntekt som omfattes av den alternative fordelingsmetoden, med mindre det er dokumentert at skattyter ikke er omfattet av norsk trygdelovgivning.

Grunnpensjon som utbetales fra Finland og Sverige til personer bosatt i Norge og som ikke beskattes i utbetalingsstaten, skal ikke beskattes i Norge, jf den nordiske skatteavtalen artikkel 26 nr 3. Slike inntekter skal likevel tas med i beskatningsgrunnlaget i Norge, men den norske skatten skal nedsettes med det forholdsmessige beløp som faller på pensjonen fra Finland eller Sverige etter den alternative fordelingsmetoden.

For skattytere som både har inntekt som omfattes av den alternative fordelingsmetoden og inntekt som omfattes av kreditmetoden, skal nedsettelsen av skatt etter den alternative fordelingsmetoden beregnes før kreditfradraget.

Det vises til nærmere omtale i Lignings-ABC 1998.

23.4 British Council Tax

Finansdepartementet har i brev av 27. juli 1998 uttalt:

1. "Skatteavtalen mellom Norge og Storbritannia av 3. oktober 1985

   Skatteavtalen artikkel 2 punkt 3 a) regner opp hvilke britiske skatter som er omfattet av skatteavtalen. I tillegg omfatter den alle skatter av samme eller vesentlig lignende art, som i tillegg til eller i stedet for de gjeldene skatter blir utskrevet av en av de kontraherende stater etter tidspunktet for undertegningen av avtalen, jf artikkel 2 punkt 4.

   Skattene nevnt i artikkel 2 punkt 3 bokstav a) er ordinære inntektsskatter. Council Tax er ikke en skatt på inntekt og antas derfor å ikke være dekket av skatteavtalen. Dette har en tidligere fått bekreftet per telefon med Inland Revenue i Storbritannia.

2. Kreditfradrag etter skatteloven § 22 A

   En betingelse for at det skal kunne kreves kreditfradrag er at den utenlandske skatten må være en inntektsskatt eller formuesskatt eller tilsvarende skatt, jf skatteloven § 22 A-1 nr 1. Det naturlige utgangspunkt ved vurderingen er å legge norske kriterier for skattebegrepene til grunn. Ettersom formålet med reglene er å avhjelpe dobbeltbeskatning, antas det at det er tilstrekkelig at en utenlandsk skatt, for å være krediterbar, er sammenlignbar med norsk inntekts- eller formues-skatt.

   Council Tax er en skatt på boligen som sådan og skal betales av beboer, eventuelt eier dersom boligen står tom. Den har således karakter av å være en objektskatt og ikke en skatt på løpende inntekter.

   Council Tax er heller ikke sammenlignbar med skatt på "fordelen ved å bo i egen bolig" etter skatteloven § 42 niende ledd, jf § 42 b. Etter norsk rett er det i utgangspunktet nettofordelen ved å bo i egen bolig som er skattepliktig. For Council Tax er det imidlertid bruttoverdien av boligen som er gjenstand for beskatning.

   Norsk formuesskatt beregnes på grunnlag av skattyters nettoformue. Council Tax ilegges som nevnt i utgangspunktet ikke eieren av boligen som sådan, og beskatning skjer på grunnlag av bruttoverdien. Etter en samlet vurdering antar departementet at britisk Council Tax ikke er å anse som en inntektsskatt eller formuesskatt eller tilsvarende skatt i henhold til skatteloven § 22 A-1 nr 1 og at det derfor ikke kan kreves kreditfradrag for skatten etter reglene i skatteloven § 22 A.

3. Inntektsfradrag

Departementet antar at det kan kreves inntektsfradrag for betalt Council Tax etter skatteloven § 44 første ledd bokstav f). Det vil imidlertid være et vilkår for fradragsrett at den betalte Council Tax knytter seg til en inntekt som er skattepliktig i Norge, samt at utgiften anses å være pådratt til inntekts ervervelse, jf skatteloven § 44 første ledd.

Etter nåværende skatteavtale vil Norge i stor utstrekning være avskåret fra å skattlegge inntekter som har kilde i Storbritannia. Dette gjelder f eks for avkastning av fast eiendom som befinner seg i Storbritannia. Det antas derfor at det bare er to situasjoner der det kan bli snakk om fradrag for betalt Council Tax:

- Der skattyter er skattepliktig til Norge etter skatteavtalen artikkel 15 punkt 2 og vedkommende på grunn av arbeidsoppholdet i Storbritannia har dobbel husholdning, vil betalt Council Tax kunne anses som en fradragsberettiget merutgift etter skatteloven § 44 første ledd bokstav g nr 2.

Etter den nye skatteavtalen, som ennå ikke er ferdigforhandlet, vil Norges beskatningsrett som regel være uinnskrenket. I tillegg til de situasjoner som er nevnt over vil det derfor kunne bli spørsmål om fradrag for betalt Council Tax der skattyter regnskapslignes for fordelen ved å bo i egen bolig i Storbritannia. I så fall vil Council Tax måtte være fradragsberettiget på samme måte som eiendomsskatt og andre driftsutgifter.

Spørsmålet om hvorvidt den britiske Council Tax bør være omfattet av skatteavtalen er imidlertid ikke berørt under de foreløpige forhandlingene."

23.5 Fremførbare underskudd ved overgang fra fordelingsmetoden til kreditmetoden

Finansdepartementet har i brev av 3. juli 1998 til en bank gitt en uttalelse som avskjærer fradrag i norsk inntekt for underskudd fra utenlandsk virksomhet (filial). Det gjelder underskudd som relaterer seg til inntektsår da skatteavtalen med vedkommende land var basert på fordelings-metoden, etter at skatteavtalen er endret til en kreditavtale. Uttalelsen er tatt inn i Utv 1998 side 1396.

23.6 Skattemessig behandling av utenlandstillegg

Skattedirektoratet har i brev av 24. august 1998 til bl a fylkesskattekontorene uttalt: " Det vises til direktoratets brev av 20. november 1997 om skattemessig behandling av utenlandstillegg.

I ovennevnte brev gjenga direktoratet de midlertidige retningslinjer for beskatning av utenlandstillegg for inntektsårene 1997 og 1998 gitt av Finansdepartementet ved brev av 29. august 1997. Retningslinjene innebærer at det for offentlige tjenestemenn samt ansatte i humanitære hjelpeorganisasjoner som arbeider på oppdrag og med finansiering fra Utenriksdepartementet ikke bør gjennomføres noen beskatning av utenlandstillegg frem til og med ligningen for 1998. Når det gjelder beskatning av utenlandstillegg for andre utestasjonerte i privat virksomhet, har departementet utdypet dette nærmere i et nytt brev til Skattedirektoratet av 2. juli d.å. Det er her uttalt følgende:

"De ovennevnte retningslinjene kan ikke anses å gi tilstrekkelig veiledning når det gjelder praktiseringen av regelverket overfor andre grupper privat ansatte enn ansatte i nevnte humanitære hjelpeorganisasjoner. På grunn av stadige henvendelser vedrørende denne problemstillingen, anser departementet det nå for hensiktsmessig å gi nærmere retningslinjer også for andre grupper privat ansatte.

Også for andre privat ansatte skattytere taler likebehandlingshensyn for at utgangspunktet bør være at tidligere praksis for den enkelte gruppe personell videreføres. I den grad tidligere praksis har bygget på en korrekt forståelse av regelverket, og det i tråd med dette er foretatt en overskuddsberegning, og deretter beskatning av et eventuelt overskudd, skal denne praksisen videreføres. Likeledes vil en praksis som innebærer at det ikke har vært foretatt individuell overskuddsberegning, og dermed ingen skattlegging av utenlandstillegget, videreføres uendret.

Departementet antar at de enkelte ligningskontor kan ha praktisert regelverket ulikt, noe som gjør det vanskelig å finne frem til en ensartet praksis som kan legges til grunn for denne gruppen skattytere. Ved vurderingen av hvilken praksis som skal legges til grunn for den enkelte gruppen personell, må det tas sikte på mest mulig ensartet praksis de enkelte ligningskontor imellom. Dette innebærer at dersom en lempelig praksis på landsbasis har fått en viss utbredelse, bør denne praksisen legges til grunn også ved øvrige ligningskontor."

Finansdepartementet har senere, i brev av 16. desember 1998 til direktoratet, uttalt at det ikke bør innføres en endret praktisering av regelverket for noen grupper utestasjonert personell før tidligst fra inntektsåret 2000.

23.7 Fradrag for merutgifter til kost, losji og besøksreiser til hjemmet for arbeidstakere fra EØS-land som har familie bosatt i utlandet

Skattedirektoratet har i brev av 11. mars 1999 til bl a fylkesskattekontorene uttalt: "Ved lov av 18. desember 1998 nr 72 ble skatteloven § 44 første ledd bokstav g nr 2 endret. Ved endringen fikk Finansdepartementet hjemmel til å fastsette forskrift om fradrag for merutgifter til kost, losji og besøksreiser til hjemmet for arbeidstakere som pendler til en annen EØS-stat. Forarbeidene til lovendringen er Ot prp nr 1 (1998-99) og Innst O nr 16 (1998-99). Bakgrunnen for lovendringen er at EFTA`s overvåkingsorgan (ESA) i 1997 tok opp en klagesak om ulovlig diskriminering av utenlandske skattytere med familie i utlandet i forhold til reglene om fradrag for reise, kost og losji.

Utkast til forskrift om fradrag for merutgifter til kost, losji og besøksreiser til hjemmet for arbeidstakere som pendler innen EØS-området (EØS-pendlerforskriften) er sendt på høring ved Finansdepartementets brev av 19. februar 1999. Høringsfristen er satt til 7. april 1999. ............ Det er i forskriftsutkastet lagt til grunn at forskriften skal ha virkning fra og med inntektsåret 1998. Inntil endelig forskrift blir vedtatt, bør derfor ligningskontorene ved lignings-behandlingen for inntektsåret 1998 legge utkastet til EØS-pendler-forskriften til grunn ved ligningen av de aktuelle skattyterne. Det må imidlertid tas hensyn til at forskriften kan bli endret etter høringsrunden. Dersom forskriften ikke blir vedtatt før ligningen for inntektsåret 1998 legges ut, bør eventuelle endringer i forhold til endelig forskrift gjøres under klagebehandlingen for inntektsåret 1998. ..........

Skattedirektoratet vil for øvrig gjøre oppmerksom på følgende vedrørende det foreliggende forskriftsutkastet:

Utkastet til forskrift omfatter kun skattytere som anses som skattemessig bosatt i Norge etter skatteloven § 15 første ledd bokstav a og som av hensyn til sitt arbeid må bo utenfor sitt hjem i en annen EØS-stat. Skattytere som er begrenset skattepliktig til Norge etter skatteloven § 15 første ledd bokstav d, utenlandske sokkelarbeidere og utenlandske sjøfolk har fortsatt bare rett til standardfradraget etter skatteloven § 44 tiende ledd jf forskrift av 14. januar 1983 nr 18 om standardfradrag for utenlandske arbeidstakere. Dette gjelder uansett om de pendler til et hjem i eller utenfor EØS-området.

Fradrag for merutgifter til kost, losji og besøksreiser til hjemmet inngår i standardfradraget når det kreves fradrag etter forskrift av 14. januar 1983 nr 18 om standardfradrag for utenlandske arbeids-takere. I den utstrekning en person krever fradrag for merutgifter ved å pendle til bolig i en annen EØS-stat, vil retten til fradrag for eventuelle merutgifter ved å pendle mellom en eller flere boliger i Norge bortfalle.

Dersom arbeidsgiveren dekker utgifter til kost, losji og besøksreiser til hjemmet for arbeidtaker med familie i utlandet, er det ingen endring i den foreliggende ligningspraksis. Slike utgiftsgodtgjørelser skal forsatt lignes etter nettometoden for samtlige av de ovennevnte skattytergruppene med familie i utlandet. Det vises her til det som er omtalt i Lignings-ABC, kapitlet "Utland - 15 pst standardfradrag". Etter det Skattedirektoratet forstår vil Finansdepartementet senere vurdere hvordan denne praksis skal videreføres sett i sammenheng med de nye fradragsreglene og slik at vi får en enhetlig ligningspraksis."

23.8 Skatteloven § 17 tredje ledd - polititjenestemenn i internasjonale fredsbevarende oppdrag

Finansdepartementet har i brev av 1. september 1998 til Justisdepartementet gitt en uttalelse om anvendelsen av skatteloven § 17 tredje ledd i forhold til en gruppe på 15 norske politi-tjenestemenn som er overført fra FN's politistyrker i Øst-Slavonia til en nyopprettet politistyrke under OSSE. Uttalelsen er inntatt i Utv 1998 s 1198.

23.9 Beskatning av nordmenn med arbeidsopphold i Vietnam

Skattedirektoratet har i brev av 26. november 1998 til bl a fylkesskattekontorene uttalt:

"Etter interne norske regler vil en nordmann som får lønn for arbeid utført i Vietnam være fullt ut skattepliktig til Norge. Skatteplikten til Norge etter internretten opphører bare hvis skattyteren fyller betingelsene for emigrasjon eller har sammenhengende opphold i utlandet på minst 4 år (fireårsregelen). På grunn av interne vietnamesiske regler vil nordmenn med arbeidsopphold i Vietnam ikke kunne påberope seg skatteloven § 17 tredje ledd (ettårsregelen).

Norske arbeidstakere som arbeider i Vietnam for en norsk arbeidsgiver uten fast driftssted i Vietnam skal skattlegges bare i Norge hvis arbeidsoppholdet ikke varer lenger enn 183 dager i en 12-måneders periode, jfr skatteavtalen mellom Norge og Vietnam artikkel 15 nr 2. Det skal ikke gis kreditfradrag i Norge hvis det i slike tilfeller er betalt skatt i Vietnam.

Hvis arbeidsoppholdet i Vietnam varer mer enn 183 dager i en 12- måneders periode, kan inntekten skattlegges i Vietnam. Inntekten skal også skattlegges i Norge, men ved ligningen i Norge skal det gis fradrag (kredit) i norsk skatt for skatt betalt i Vietnam, jfr skatteavtalen mellom Norge og Vietnam artiklene 15 nr 1 og 23 nr 2 bokstav a.

Skatt betalt i utlandet skal dokumenteres før det gis kreditfradrag i Norge, jfr kapittel III i forskrift av 19. desember 1996 til skatteloven § 22 A. Skattyter skal bl a dokumentere at skatten er endelig utlignet og betalt i det annet land. Som dokumentasjon på endelig utlignet skatt godtas som regel bare erklæring fra vedkommende stats skattemyndigheter. Det samme vil normalt være tilfelle når det skal dokumenteres at skatten er betalt, men etter en konkret vurdering vil annen dokumentasjon på betalt skatt i visse tilfeller kunne godtas."

Direktoratet har videre uttalt at dokumentasjon utstedt av et vietnamesisk selskap ikke er tilstrekkelig som grunnlag for å innrømme kreditfradrag i Norge.

23.10 Opphør av skatteplikt ved arbeidsopphold i Saudi Arabia, Bahrain, Kuwait, Oman, Qatar og De Forende Arabiske Emirater

Etter skatteloven § 17 tredje ledd annet punktum faller skatteplikten til Norge bort dersom skattyter oppholder seg i utlandet minst ett år og godtgjør at han er skattepliktig som innenlandsboende i det land hvor han oppholder seg.

I henhold til den informasjon Skattedirektoratet har mottatt om de interne skatteregler i henholdsvis Saudi-Arabia, Bahrain, Kuwait, Oman, Qatar og De Forenede Arabiske Emirater, betales det ikke inntektsskatt på lønnsinntekter i disse stater. Det betales heller ikke inntektsskatt på pensjoner og kapitalinntekter, så som renter, utbytte og gevinst ved salg av aksjer mv. Utenlandske lønnstakere er undergitt de samme regler som innenlandsboende personer. Dette innebærer at det ved arbeidsopphold som lønnstaker i disse stater ikke er nødvendig å kreve særskilt dokumentert at vedkommende lønnstaker er "skattepliktig som innenlands-boende" i oppholdslandet, men at det kan legges til grunn at dette kravet er oppfylt. Det må derimot alltid kreves dokumentasjon, f eks fra arbeidsgiveren, for at oppholdet i utlandet har vart i minst ett år. Direktoratet har fått opplyst at de norske ambassadene i Saudi-Arabia og De Forenede Arabiske Emirater ikke har en slik kjennskap til den enkeltes opphold at de kan utstede en slik dokumentasjon.

Dersom skattereglene i de ovenfor nevnte stater blir endret, vil dokumentasjonskravene måtte vurderes på ny.

Ved opphold i de ovenfor nevnte stater som ikke er knyttet til utøvelse av næringsvirksomhet gjelder de vanlige dokumentasjonskrav.

Dette erstatter punkt 28.2 i Sk nr 9/1997 Melding om ligningen for inntektsåret 1996.

23.11 Opphør av skatteplikt i forbindelse med et mine-ryddingsprosjekt i Angola

Skattedirektoratet har i brev av 26. februar 1998 til et ligningskontor gitt en uttalelse om opphør av skatteplikt for personer ansatt av Norsk Folkehjelp som deltar i et mineryddingsprosjekt i regi av FN i Angola. Uttalelsen er inntatt i Utv 1998 s 473.

23.12 Opphør av skatteplikt ved emigrasjon - spesielt om opphold i Norge for pensjonister

Skattedirektoratet har i brev av 28. mai 1998 til et ligningskontor uttalt:

"I henhold til skatteloven § 15 første ledd bokstav a vil personer som er bosatt i Norge være skattepliktig hit for all formue og alle inntekter uansett om de er opptjent i Norge eller i utlandet. En skattyter som er bosatt i Norge og tar opphold i utlandet, regnes i utgangspunktet som fullt skattepliktig til Norge som bosatt med mindre vedkommende kan anses for å være emigrert (tatt varig utflytting fra Norge). I så fall må endelig flytting til utlandet ha funnet sted, og de disposisjoner skattyteren har foretatt, må være av en slik art at de tilkjennegir at hensikten virkelig har vært å bryte tilknytningen til Norge og å ta varig opphold i utlandet. Ligningsmyndighetenes standpunkt må baseres på en samlet vurdering av den enkelte skattyters situasjon hvor en rekke momenter må hensyntas. Blant annet vil en person normalt ikke anses som emigrert dersom vedkommende oppholder seg i Norge i løpet av året. Det kan likevel være grunn til å se bort fra tilfeldige og kortvarige opphold som ikke indikerer bostedstilknytning til Norge, som f eks tilfeldige feriebesøk, besøk i høytider og ved familiebegivenheter. For pensjonister godtas det normalt noe lenger opphold i Norge, men oppholdets varighet må avveies mot andre momenter som indikerer bostedstilknytning. En pensjonists opphold i Norge kan normalt ikke overstige 3 måneder."

23.13 Opphør av skatteplikt ved emigrasjon - feriebolig i Norge

Skattedirektoratet har i brev av 28. mai 1998 til et ligningskontor uttalt:

"Reglene om emigrasjon praktiseres slik at den som emigrerer kan beholde en typisk feriebolig i Norge, uten at det avskjærer opphør av skatteplikt som bosatt. Typiske ferieboliger i denne sammenheng er hytter og landsteder. Det finnes ikke normer for hvilken standard fritidsboligen kan ha. Det må normalt godtas at en fritidsbolig som skattyteren brukte som fritidsbolig før utflytting også betraktes som fritidsbolig etter utflytting, uansett om fritidsboligen har en meget høy standard sammenlignet med det som er vanlig for fritidseiendommer. Det samme må gjelde når fritidsboligen anskaffes i forbindelse med eller etter utflyttingen.

Beholder skattyter sin faste bolig i Norge, er hovedregelen at skattyter ikke anses å ha brutt tilknytningen til Norge og at han således ikke kan anses for å ha tatt varig opphold i utlandet. Det er i denne sammenheng uten betydning om det er tale om en leilighet eller annen type bolig, og det er likeledes uten betydning om den er utleid eller ikke. I rettspraksis er det ikke stilt som vilkår for skatteplikt til Norge at skattyter eier en bolig i Norge. Det avgjørende er om skattyter har disposisjonsadgang til en slik bolig. Dersom boligen overdras til barn eller til andre, og skattyteren beholder en borett til hele eller deler av boligen, må vedkommende fortsatt anses for å ha bolig i Norge. Det er uten betydning om den som overtar boligen bosetter seg der dersom skattyteren også har rett til å bo i boligen. Om bruksrett basert på avtale med nær slekt eller med en juridisk person, vises det blant annet til dommer inntatt i Utvalget 1993 side 734 og 1985 side 635. En forutsetning for å tillegge disposisjonsadgangen til en fast bolig i Norge vesentlig vekt i en helhetsvurdering, er at skattyter faktisk bor i boligen når han er i Norge. Når eiendoms- og bruksretten til boligen reelt og endelig er overdratt til andre, kan vedkommende ikke lenger anses for å ha bolig i Norge.Vurderingen av om vedkommende har brutt sin tilknytning til Norge, må da foretas på grunnlag av de øvrige momenter som foreligger i den konkrete sak."

23.14 Skatteplikt ved arbeid på russisk fartøy i russisk økonomisk sone

Finansdepartementet har i brev av 29. januar 1998 til direktoratet uttalt følgende om skatteplikt til Norge for norske fiskere som arbeider om bord på russiske fartøy som opererer utenfor den russiske territorialgrensen, men innenfor russisk økonomisk sone:

"I skatteavtalen av 15. februar 1980 mellom Norge og Sovjetunionen artikkel 3 nr 1 bokstav a er begrepet Kontraherende Stat med hensyn til Sovjetunionen definert som Unionen av Sovjetiske Sosialistiske Republikker (USSR). Skatteavtalens geografiske virkeområde omfatter således, etter alminnelige folkerettslige regler, Sovjetunionens territorium inkludert sjøterritoriet ut til 12-mils grensen. Da skatteavtalen ble forhandlet, var det avtalepartenes klare forutsetning at den bare skulle gjelde på statenes territorier og at statene utenfor territoriet skulle stå fritt til å utøve sin fulle beskatningsrett uten hinder at avtalen. Dette er for øvrig presisert uttrykkelig med hensyn til norsk kontinentalsokkel i kommentarene til avtalen i St prp nr 140 (1979-80), gjengitt i rundskriv R-1/82.

Ettersom Russland er Sovjetunionens suksessor som avtalepart må begrepet Kontraherende Stat nå forstås som Den Russiske Føderasjon. Suksesjonen gjelder også med hensyn til avtalens geografiske virkeområde og Russland kan således ikke anses for å være et udefinert begrep som nevnt i skatteavtalen artikkel 3 nr 2. Det er derfor ikke grunnlag for å hevde at Russlands økonomiske 200-milssone skal anses som en del av Russland etter skatteavtalen.

Skatteavtalen artikkel 8 inneholder regler som regulerer statenes beskatningsrett til lønnsinntekt oppebåret ved arbeid utført i de kontraherende stater. I saken som er forelagt departementet er imidlertid arbeidet utført utenfor norsk og russisk territorium. Med forbehold for de begrensninger som finnes i statenes interne rett og folkeretten, står begge stater derfor fritt til å beskatte de aktuelle lønnsinntekter.

Når dobbeltbeskatning ikke er avhjulpet gjennom skatteavtale kan skattyter kreve kredit for betalt utenlandsk skatt i medhold av skatteloven § 22 A, eventuelt skatteloven § 22 andre ledd for inntektsår før 1997.

For ordens skyld nevnes det at dersom det kan dokumenteres at arbeidet, eller deler av arbeidet, er utført i russisk territorialfarvann, eller på russisk landterritorium, vil den del av inntekten som er oppebåret der være unntatt fra norsk beskatning etter skatteavtalen artikkel 8 nr 1 andre punktum. Forutsatt at arbeidsgiver er russisk vil unntaket i artikkel 8 nr 2 da ikke kunne komme til anvendelse. Hensett til de meget vanskelige kontrollmulighetene her må det i så fall stilles meget strenge krav til en slik dokumentasjon. Bl a vil det måtte overveies å kontakte russisk kompetent myndighet om dette.

23.15 Skatteloven § 45 annet ledd siste punktum

Skatteloven § 45 annet ledd siste punktum er endret med virkning fra og med inntektsåret 1998. Den nye bestemmelsen innebærer at utgifter og tap ikke er fradragsberettiget i Norge i de tilfeller en tilsvarende inntekt eller gevinst skal være unntatt fra beskatning i Norge etter en skatteavtale.

23.16 Arbeidsgiveravgift - folketrygdloven § 23-2 åttende ledd

Finansdepartementet har i brev av 14. juli 1998 til Rederiforbundet bl a uttalt følgende om forståelsen av folketrygdloven § 23 -2 åttende ledd:

"Med uttrykket "utenlandsk arbeidstaker" i folketrygdloven § 23-2 åttende ledd menes arbeidstaker som er utenlandsk statsborger. Folketrygdloven § 23-2 åttende ledd regulerer følgelig ikke avgiftsforholdet for norske statsborgere. Dette går også frem av motivene til bestemmelsen, jf Ot prp nr 32 (1996-97) avsnitt 5.2. I hvilken utstrekning det skal svares arbeidsgiveravgift for denne gruppen, vil følge av lovens bestemmelser for øvrig."

Uttalelsen er inntatt i Utv 1998 s 1059.

Finansdepartementet har videre i brev av 4. november 1998 til Skattedirektoratet uttalt at utenlandske styremedlemmer, frilansere og andre som mottar godtgjørelse for oppdrag utenfor tjenesteforhold, omfattes av fritaket for å svare arbeidsgiveravgift i folketrygdloven § 23-2 åttende ledd når arbeidet er utført i utlandet.

23.17 Tidspunkt for utstedelse av skattebekreftelser for fysiske personer

I Sk nr 9/1996 Melding om ligningen for inntektsåret 1995 punkt 26.6 (se Utv 1996 s 869) er det omtalt når ligningskontoret kan gi bekreftelse på at en person er skattepliktig til Norge som bosatt her. Det fremgår her at ligningskontoret kan gi bekreftelse på skatteplikt til Norge når bekreftelsen kun gis i medhold av norsk intern rett. Ved innflytting kan bekreftelse på at en person er skattepliktig til Norge som bosatt her etter intern rett, først utstedes etter at personen har oppholdt seg i Norge i minst 6 måneder, jf skatteloven § 17 annet ledd annet punktum. Når en person ber om en bekreftelse på at han er skattepliktig til Norge som bosatt her etter intern rett i forbindelse med at han skal oppholde seg i utlandet, kan bekreftelsen først utstedes etter at det med virkning for ligningen for vedkommende år, er vurdert at skatteplikten til Norge ikke er opphørt ved emigrasjon eller etter reglene i skatteloven § 17 tredje ledd.