Aksjonærs helt eller delvis vederlagsfrie bruk av aksjeselskaps boligeiendom (skatteloven § 5-3 og § 10-11)

Skattyter eide sammen med to andre en bolig i utlandet. De vurderte å overføre eiendommen til et aksjeselskap som skulle ha til formål å stille eiendommen til aksjonærenes disposisjon. Salgsvederlaget skulle gjøres opp ved at aksjonærene ytet et rente- og avdragsfritt lån til selskapet. Aksjonærene skulle også forplikte seg til å tilføre selskapet midler til dekning av vedlikehold og drift av eiendommen. Selskapet skulle ikke ha noen risiko eller kostnader knyttet til boligen. Etter Skattedirektoratets vurdering skilte saken seg klart fra saken om Storhaugen Invest AS (Utv. 2003 side 819). Direktoratet kom til at den vederlagsfrie bruken av aksjeselskapets bolig skulle fastsettes etter prinsippet i skatteloven § 5-3, med utgangspunkt i markedsverdien, og behandles som aksjeutbytte.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at skattyter sammen med to andre personer, har kjøpt en bolig i Florida for kr 3 000 000. Boligen er finansiert ved at hver av eierne har betalt kr 1 000 000.

Eierne ønsker nå å overføre eiendommen til et aksjeselskap, noe som vil forenkle eventuelle senere endringer i eierskapet. Eierskap i form av aksjeselskap er også hensiktsmessig i forhold til forskjellige kontraktspartnere (gartnere, håndverkere, rengjøringspersonell, vakthold mv.) fordi disse da bare vil ha aksjeselskapet å forholde seg til i stedet for flere sameiere.

Det tenkes stiftet et selskap med en aksjekapital på kr 100 000, som skal kjøpe eiendommen for kr 3 000 000. Selskapet skal ha til formål å stille eiendommen til aksjonærenes disposisjon, samt å investere i eiendommen. De tre aksjonærenes krav på salgsvederlag skal gjøres om til et rente- og avdragsfritt lån fra hver aksjonær på kr 1 000 000. I aksjonæravtale og i avtale med selskapet skal aksjonærene forplikte seg til årlig å tilføre selskapet midler til dekning av vedlikehold og drift av eiendommen, herunder også eventuelle kapitalkostnader.

Innsender sier at spørsmålet er om skattyter som aksjonær får noen skattepliktig fordel ved å bruke boligeiendommen. Etter innsenders oppfatning vil det ikke være tilfelle. Det vises til reglene om fordelsbeskatning av fri bolig mv. og det sies at praksis for verdsettelse av slik fordel er endret ved Høyesteretts avgjørelse i saken vedrørende Storhaugen Invest AS, inntatt i Utv. 2003 side 819. Det vises til at selskapet slik organiseringen er skissert i avsnittet over, ikke vil bære noen risiko og ikke ha noen kostnader knyttet til boligen. Det vises til at det er aksjonærene som gjennom det rentefrie ansvarlige lånet bærer kapitalkostnadene knyttet til boligen og at selskapet således ikke har noen oppofrelse mht. boligen, mens eventuell avkastning i sin helhet vil tilfalle selskapet.

Avklaringen av spørsmålet om fordelsbeskatning av skattyter som aksjonær er avgjørende for om selskapet skal stiftes og eiendommen skal overføres, og innsender ber om at Skattedirektoratet avgir en bindende forhåndsuttalelse som tar stilling til spørsmålet.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om skattyter som aksjonær blir ansett for å oppnå en skattepliktig fordel ved bruk av aksjeselskapets boligeiendom i Florida.

Det legges for fremstillingen til grunn at aksjeselskapet som vurderes stiftet er hjemmehørende i Norge, og den skattemessige vurderingen vil være begrenset til å gjelde norske interne regler. Saken gjelder for øvrig bare spørsmålet om inntektsbeskatning av aksjonæren for bruk av selskapets eiendom, ikke spørsmål om beskatning av selskapet.

Det er sikker rett at en aksjonær som disponerer et aksjeselskaps boligeiendom helt eller delvis vederlagsfritt anses å oppnå en fordel i form av aksjeutbytte i henhold til skatteloven § 10-11. Det er videre et klart utgangspunkt at fordelen ved den helt eller delvis vederlagsfrie bruken skal verdsettes i samsvar med prinsippet i skatteloven § 5-3 til ”omsetningsverdi”. Dette innebærer at verdien skal settes i samsvar med den leie som kan oppnås på det åpne marked mellom uavhengige aktører.

I dommen om Storhaugen Invest AS, Utv. 2003 side 819, lå markedsleien for eiendommen vesentlig under selskapets økonomiske oppofrelse og ”kjøpet av eiendommen i kombinasjon med utleien til Iversen må anses som en selskapsfremmed disposisjon som var begrunnet i Iversens interesser”. Høyesterett kom på denne bakgrunn til at ligningsmyndighetene ikke var bundet til å verdsette fordelen til hva selskapet kunne få ved utleie til markedsverdi.

Slik Skattedirektoratet vurderer rettstilstanden etter dommen i Høyesterett, er utgangspunktet fortsatt at fordelen ved helt eller delvis vederlagsfri bruk av selskapets bolig skal verdsettes til markedsverdi, men at unntak kan gjøres hvis boligen på grunn av interessefellesskap med aksjonæren anskaffes og/eller disponeres på en måte som ikke er en naturlig del av selskapets virksomhet og konsekvensen er at aksjeselskapets inntekter blir redusert.

I den saken Skattedirektoratet har fått seg forelagt vil aksjeselskapet bli stiftet for å stå som eier av boligeiendommen og selskapets formål skal være å investere i eiendommen og stille den til disposisjon for aksjonærene. Selskapets kjøp av boligen skal finansieres med rente- og avdragsfrie lån. Videre skal brukerne forplikte seg til å tilføre selskapet midler til dekning av vedlikehold og drift av eiendommen slik at selskapet ikke vil ha noen kostnader knyttet til boligen.

Slik Skattedirektoratet vurderer forholdet, skiller denne saken seg klart fra saken vedrørende Storhaugen Invest AS. I Storhaugen Invest-saken ble aksjeselskapets kjøp av eiendommen i kombinasjon med utleie til aksjonæren av Høyesterett karakterisert som en selskapsfremmed disposisjon som var begrunnet i aksjonærens interesse, og markedsleien var vesentlig lavere enn selskapets økonomiske oppofrelse. Også i den forelagte saken er kjøpet og disponeringen av boligen i aksjonærens interesse, men her er selskapet stiftet nettopp for å eie eiendommen og formålet er å stille eiendommen til disposisjon for aksjonærene. Utleien til aksjonærene er derfor ikke en selskapsfremmed disposisjon, men nettopp en realisering av selskapets formål. For øvrig forutsettes markedsleien å være høyere enn selskapets økonomiske oppofrelse som slik saken er fremstilt, vil være null.

Etter direktoratets vurdering foreligger det ikke her grunnlag for å gjøre unntak fra hovedregelen om at fordelen ved helt eller delvis vederlagsfri bruk av aksjeselskapets bolig skal verdsettes i samsvar med prinsippet i skatteloven § 5-3, med utgangspunkt i markedsverdi, og behandles som aksjeutbytte i henhold til skatteloven § 10-11.

Konklusjon

Fordelen ved skattyters helt eller delvis vederlagsfrie bruk av aksjeselskapets bolig i Florida skal verdsettes med utgangspunkt i markedsverdi, jf. skatteloven § 5-3, og behandles som aksjeutbytte, jf. skatteloven § 10-11.