Indirekte eid enebolig i Norge, som er brukt til fritidsformål, og forholdet til utflytting (skatteloven § 2-1 sjette ledd)

Skattyter eier nesten alle aksjene i et selskap som eier en enebolig. Eneboligen brukes som skattyters fritidsbolig. Direktoratet fant at skattyter ”disponerer” boligen ved indirekte eierskap, slik begrepet er brukt i skatteloven § 2-1 femte ledd. Skattedirektoratet var også av den oppfatning at indirekte eierskap skulle hensyntas ved fortolkning av begrepet ”anskaffet” i § 2-1 sjette ledd. Da eneboligen kun var benyttet som fritidsbolig i det aktuelle tidsrom, fant direktoratet at den ikke skulle anses som bolig etter skatteloven § 2-1 sjette ledd. Direktoratet tok ikke stilling til om de øvrige vilkår i skatteloven § 2-1 tredje ledd var oppfylt.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at  skattyter siden 1992 har disponert en bolig med innlagt helårs vann og avløp (heretter kalt eneboligen) i Lillevik som fritidsbolig.

Eneboligen eies av et aksjeselskap der skattyter eier 99,8 prosent av aksjene. Eierforholdet har vært uendret siden 1992. Skattyter og hans familie er de eneste som har disponert eneboligen i denne perioden og den har bare vært brukt som fritidsbolig.

Skattyter planlegger å kjøpe eneboligen av aksjeselskapet i løpet av 2004. Videre vurderer skattyter å ta fast opphold i utlandet.

Innsender ønsker at Skattedirektoratet gjennom en bindende forhåndsuttalelse tar stilling til om eneboligen anses som en bolig for skattyter etter skatteloven § 2-1 sjette ledd slik eierforholdet er i dag (indirekte eie). Dersom eneboligen ikke blir å anse som en bolig for skattyter ved indirekte eie, ønsker innsender vurdert om anskaffelsestidspunktet vil bli endret fra 1992 til 2004 dersom skattyter kjøper eneboligen fra aksjeselskapet i inneværende år. 

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet viser til at skattyter vurderer å ta fast opphold i utlandet. Det følger av skatteloven § 2-1 tredje ledd at det er et vilkår for at skattemessig bosted skal opphøre for en person som tar fast opphold i utlandet, at han godtgjør at verken han eller hans nærstående disponerer bolig i Norge. Skattedirektoratet er i den forbindelse bedt om å vurdere om eneboligen i Lillevik er å anse som bolig for skattyter i forbindelse med utflyttingen. Vi vil nedenfor drøfte de relevante bestemmelser i skatteloven § 2-1 femte og sjette ledd. Direktoratet er ikke blitt bedt om å vurdere, og har derfor heller ikke vurdert om de øvrige vilkår i skatteloven § 2-1 tredje ledd er oppfylt.

Med å disponere bolig menes etter skatteloven § 2-1 femte ledd ”å direkte eller indirekte eie, leie eller på annet grunnlag ha rett til å bruke bolig”. Det er opplyst at eneboligen siden 1992 er eid av et aksjeselskap der skattyter eier 99,8 prosent av aksjene, og at skattyter og hans familie har disponert eneboligen (til fritidsformål) i denne perioden.

Etter bestemmelsens ordlyd omfattes indirekte eierskap. Videre fremgår det av lovforarbeidene, Ot. prp. nr. 42 (2002-2003) avsnitt 2.6.2.4, at indirekte eierskap kan finne sted gjennom et aksjeselskap. Ved indirekte eie er det imidlertid forutsatt i forarbeidene at skattyter bare skal anses for å disponere en bolig som han eier indirekte når han har rett til å bruke enheten til boligformål. Skattyter vil etter dette ”disponere” (bolig) slik begrepet er definert i skatteloven § 2-1 femte ledd.

Direktoratet må deretter ta stilling til om eneboligen er en ”bolig”. Begrepet er nærmere definert i § 2-1 sjette ledd:

”Med bolig menes: a. boenhet med innlagt helårs vann og avløp, med mindre boenheten i henhold til reguleringsplan, kommuneplanens arealdel eller andre offentligrettslige regler på utflyttingstidspunktet ikke kan benyttes til bolig, og b. enhver boenhet som faktisk er benyttet som bolig. Som bolig anses likevel ikke boenhet som er anskaffet minst fem år før det inntektsår det tas opphold i utlandet og som i denne perioden ikke har vært benyttet som bolig av skattyteren eller dennes nærstående.”    

Slik det er opplyst, har eneboligen innlagt helårs vann og avløp. Eneboligen omfattes derfor i utgangspunktet av boligdefinisjonen i skatteloven § 2-1 sjette ledd.

I den forelagte sak er problemstillingen om regelen i skatteloven § 2-1 sjette ledd siste punktum kommer til anvendelse, slik at eneboligen likevel ikke skal anses som bolig. Det er to kumulative vilkår som må være oppfylt. For det første må boenheten være anskaffet minst fem år før det inntektsår skattyter tar fast opphold i utlandet. For det andre må boenheten ikke ha vært benyttet som bolig av skattyteren eller hans nærstående i denne perioden.

Når det gjelder vilkåret om at boenheten må være anskaffet minst fem år før utflytting, viser direktoratet til at begrepet ”anskaffet” ikke har noe klart definert innhold. Begrepet er heller ikke nærmere omtalt i forarbeidene. Ut fra sammenhengen i bestemmelsen er det imidlertid naturlig å forstå uttrykket ”boenhet som er anskaffet” som boenhet som skattyter eier eller disponerer. Formålsbetraktninger taler for at indirekte eierskap skal hensyntas, når skattyter har hatt rett til å bruke boenheten til boligformål, jf. vurderingen av skatteloven § 2-1 femte ledd ovenfor.

Det er i denne saken klart at skattyter har vært indirekte eier og at han har disponert eneboligen i mer enn fem år. Skattedirektoratet har på bakgrunn av det ovenstående kommet til at skatteloven § 2-1 sjette ledd siste punktum også gjelder ved indirekte eie som i dette tilfelle. Det forhold at skattyter kjøper boligen av aksjeselskapet, vil da ikke medføre at boligen anses å være anskaffet i inneværende år.

Når det gjelder kravet om at boenheten ikke må ha vært benyttet som bolig, følger det av Ot. prp. nr. 42 (2002-2003) avsnitt 2.6.2.3, at boenheter som de siste fem år før utflyttingen kun har vært benyttet til fritidsbolig, ikke skal anses som bolig etter § 2-1 sjette ledd.

Slik saken er opplyst, har skattyter og hans familie disponert eneboligen siden 1992 som feriebolig. Skattedirektoratet legger dette til grunn for vurderingen. Det andre vilkåret i skatteloven § 2-1 sjette ledd siste punktum er dermed også oppfylt.

Eneboligen vil etter dette ikke anses som bolig etter skatteloven § 2-1 sjette ledd.

Konklusjon

Basert på det forelagte faktum, vil eneboligen i Lillevik ikke anses som bolig for skattyter etter skatteloven § 2-1 sjette ledd.