Spørsmål om brukshindring ved realisasjon av bolig når en far flytter til samboers arbeidssted for å ha den daglige omsorgen for eget barn (skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b)

Skattyter flyttet fra sin bolig til en leid bolig på samboers arbeidssted, for å ha den daglige omsorgen for eget barn. Flyttingen var foranlediget av at skattyters samboer, barnets mor, fikk arbeid i Tromsø. Skattedirektoratet fant under disse omstendigheter at fars omsorg for eget barn, må anses som en brukshindring som faller inn under skattelovens regler. Direktoratet konkluderte med at boligen kunne realiseres uten gevinstbeskatning så lenge brukshindringen foreligger eller innen ett år etter opphør av brukshindring/egen botid.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

Skattyter ervervet i 1996 en leilighet i Gata 7 i Oslo og benyttet denne som egen bolig til juni 2001. Hans samboer flyttet til Tromsø pga. arbeid, og fikk barn i juni 2001. Da flyttet også skattyter til Tromsø, til en bolig samboeren leide. Han har deretter vært hjemmeværende husfar og ivaretatt den daglige omsorgen som hans barn hadde behov for. Skattyters samboer er ansatt i firma X i Tromsø. Familien planlegger å flytte tilbake til Oslo i nær fremtid, men ønsker å selge leiligheten i Oslo og kjøpe en større bolig.

Det bes om en bindende forhåndsuttalelse om at oppholdet i Tromsø anses som brukshindring i forhold til skatteloven § 9-3 annet ledd, slik at boligen i Oslo kan selges uten gevinstbeskatning.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal ta stilling til om boligen i Oslo kan realiseres uten gevinstbeskatning med hjemmel i skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b. Vi skal nedenfor behandle spørsmålet om skattyter oppfyller kravet til brukshindring.

I utgangspunktet vil gevinst ved realisasjon av formuesobjekt utenfor virksomhet være skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget med hjemmel i skatteloven § 6-2 første ledd.

Ved realisasjon av formuesobjekt gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9, herunder begrensning av skatteplikten etter § 5-1 annet ledd. Den sentrale bestemmelse for løsningen av spørsmålet i denne saken er skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b som lyder:

”Gevinst ved realisasjon av boligeiendom (herunder selveierleilighet, andelsleilighet, aksjeleilighet og obligasjon med tilhørende borett) er unntatt fra skatteplikt når følgende betingelser er oppfylt: ……

b. eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen. Når eieren på grunn av sitt arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner er forhindret fra å bruke boligen, skal den tid slik brukshindring foreligger, regnes med som botid hvis eieren på ervervstidspunktet ikke kjente til eller burde ha kjent til brukshindringen.”

Ifølge lovens forarbeider likestilles tilsvarende brukshindringer for ektefelle eller barn som bor hjemme, med brukshindringer for skattyteren selv, jf. Ot. prp. nr. 4 (1986-87) side 26. Videre siteres herfra:

”Det er bare ved de kvalifiserte brukshindringer denne bestemmelsen kommer til anvendelse. Når arbeidssituasjonen, som skattyteren ofte selv er herre over, er tatt med, skyldes dette at en ikke ønsker å begrense mobiliteten på arbeidsmarkedet. For øvrig bør det kreves kvalifiserte omstendigheter som skattyteren ikke har rådighet over.”

Spørsmålet er om det forhold at en far flytter til samboers arbeidssted for å ha den daglige omsorgen for eget barn, dekkes av ”lignende grunner” etter skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b. Lovens ordlyd åpner for at bestemmelsens anvendelsesområde utvikles gjennom praksis. Ved uttrykket ”lignende grunner” er det lovgivers intensjon å åpne for brukshindring også i andre tilfelle enn ved sykdom og arbeid. Bestemmelsen gjelder både gevinst- og tapssituasjoner, dvs. at et tap ikke vil være fradragsberettiget når brukshindringen ”lignende grunner” kommer til anvendelse, jf. skatteloven § 9-4. Ved fortolkningen av ”lignende grunner” er det naturlig å legge vekt på de hensyn som fremgår av lovforarbeidene. Av Ot. prp. nr. 4 (1986-87) på side 26, fremgår at det var lovgivers ønske å ikke begrense mobiliteten på arbeidsmarkedet. Videre synes det å være en naturlig fortolkning ut fra dagens faktiske samlivsmønster, å hensynta at et barn som bor hos moren på hennes arbeidssted, bør ha mulighet til å få daglig omsorg fra sin far.

Skattedirektoratet legger til grunn at boligen i Oslo har vært i skattyters eie siden 1996. Boligen ble ervervet før brukshindringen oppsto, og brukshindringen er ikke av en slik karakter at den burde vært forutsett av skattyter på kjøpstidspunktet. Boligen ble benyttet som skattyters faste bolig til juni 2001, da han flyttet til Tromsø for å ivareta den daglige omsorgen for sitt barn. Flyttingen er foranlediget av at skattyters samboer, barnets mor, har fått arbeid i Tromsø. Skattedirektoratet antar etter dette at forholdet faller inn under skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b om brukshindring.

Etter Skattedirektoratets oppfatning oppfyller skattyter kravene til bo- og eiertid i skatteloven § 9-3 annet ledd. Gevinst ved salg av boligen i Oslo vil være unntatt fra beskatning dersom boligen realiseres mens brukshindringen foreligger, eller innen ett år etter opphør av brukshindring/egen botid. Tilsvarende vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4. Videre gjør vi oppmerksom på at det ikke opparbeides botid for boligen i Oslo dersom skattyter erverver annen bolig som han tar i bruk som fast bopel. Boligen må således realiseres innen ett år etter tilflytting til slik bolig for at en eventuell gevinst skal være unntatt fra skatteplikt.

Konklusjon

Skattyters gevinst ved salg av boligen i Gata 7 i Oslo, vil være unntatt fra beskatning dersom boligen realiseres mens brukshindringen foreligger eller innen ett år etter opphør av brukshindring/egen botid. Tilsvarende vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4.