Spørsmål om en eiendom skattemessig kan anses overdratt (ulovfestet gjennomskjæring)

Innsenders fremstilling av faktum og jus

A AS eies av familien Ås. Peder Ås, som er styreformann og daglig leder, eier 50 prosent av aksjene, hans ektefelle Marte Ås eier 12 prosent og datteren eier de resterende 38 prosentene.

Ekteparet flyttet fra sin boligeiendom i Storevik til en annen leilighet pr. 1. september 2002. Den fraflyttede eiendommen ble i 1970 overdratt fra Marte Ås foreldre til Marte, med ønske om at den skulle bli i familien, i hvert fall så lenge foreldrene lever.

Ekteparet ønsker nå å selge eiendommen skattefritt til selskapet for takst, som er 6 800 000 kroner for utvikling av eiendommen til utvidelser, utleie og mulig seksjonering og salg.

Selskapet har siden opprettelsen i 1984 i hovedsak drevet med utleie, kjøp av fast eiendom i Lillevik og Storevik, samt kjøp og salg av aksjer i andre selskaper. I Lillevik eier selskapet eiendom for utleie. Selskapet kjøpte også i 1993 en bolig- og forretningseiendom i Storevik, som selskapet leide ut, bygget ut og solgte seg ut av i 2000.

Kjøp av eiendom vil således inngå som en del av selskapets ordinære drift i henhold til selskapets intensjoner og vedtekter. Det er derfor ønskelig at selskapet får anledning til å utvikle og leie ut eiendommen. Utleie vil skje til leietaker utenom familien. Alternativet for Marte Ås vil være å måtte selge eiendommen på det frie markedet innen tidsfristen på ett år fra fraflytting.

Innsender ønsker en bindende forhåndsuttalelse på om selskapet ved senere salg vil kunne benytte taksten på 6 800 000 kroner som sin inngangsverdi ved senere salg eller om det påtenkte salg fra aksjonær til selskap vil kunne danne grunnlag for gjennomskjæring, slik at Marte Ås blir betraktet som reell selger og dermed blir skattlagt for gevinst på hennes oppregulerte inngangsverdi.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om eiendommen i Storevik skattemessig kan anses overdratt ved et salg fra Marte Ås til A AS og dermed om et senere salg av eiendommen skal anses foretatt av selskapet.

Innsender har forutsatt at boligen kan overdras skattefritt, det legges her til grunn uten nærmere vurdering.

Skattedirektoratet forutsetter at eiendommen privatrettslig vil anses som overdratt ved salget fra Marte Ås til selskapet. Dette må i utgangspunktet også legges til grunn for skattemessige formål. Marte Ås og selskapet er å anse som adskilte skattesubjekter, jf. skatteloven § 2-1 og 2-2. I utgangspunktet må overdragelsen stilles likt med en overdragelse til en utenforstående.

Selv om eiendommen privatrettslig anses som overdratt, kan disposisjonen bli gjenstand for ulovfestet skattemessig gjennomskjæring, slik at eiendommen for skatteformål ikke kan anses som overdratt.

I teorien er omgåelsesnormen beskrevet av Kvisli i "Innføring i skatteretten", 1962 s. 109:
"Det vil neppe i noe tilfelle være tilstrekkelig å påvise at en transaksjon er fremkalt av skattemessige hensyn, men jo mer formålsløse transaksjonene vil bli hvis de skattemessige hensyn kuttes ut, jo sterkere vil preget av arrangement være. Har transaksjonen ikke en viss egenverdi, m.h.t. økonomiske realiteter, vil den skatterettslig sett ligge i faresonen selv om den privatrettslig sett er uangripelig."

Høyesteretts syn på omgåelsesnormens innhold fremkommer i ABB-dommen (Utv. 1999 s. 1381):

"I visse tilfeller fravikes utgangspunktet (om at salg av samtlige aksjer i et selskap ikke har betydning for selskapets skatteposisjoner) ved at det legges avgjørende vekt på overdragelsens reelle innhold, og ikke på dens form. I så fall anvendes den ulovfestede gjennomskjærings-regelen. Gjennomskjæring kan ikke foretas utelukkende fordi en transaksjon er skattemessig motivert. Men dersom de skattemessige virkningene fremtrer som hovedsaken, kan det være grunnlag for gjennomskjæring. Avgjørelsen beror på en totalvurdering hvor de sentrale spørsmål er hvilken egenverdi disposisjonen har utover skattebesparelsen, og om det skatterettslige resultat ved å følge formen fremtrer som stridende mot skattereglenes formål. Jeg understreker at lojalitetsvurderingen må foretas på objektivt grunnlag uavhengig av partenes subjektive forhold."

Forutsatt at boligen overdras på markedsvilkår er den skattemessige fordel som kan tenkes oppnådd ved å selge eiendommen til selskapet at den kan selges skattefritt til selskapet og at selskapet ved senere salg bare blir skattlagt for verdistigning i tiden etter salget til selskapet. Dersom den hadde blitt i Marte Ås eie og solgt senere enn ett år etter at de flyttet fra boligen, ville verdistigning i hele tiden fra den ble ervervet av Marte Ås blitt skattepliktig.

At det på denne måten kan oppnås en skattefordel vil etter Skattedirektoratets syn ikke være nok til å gjennomskjære. Selskapet driver allerede med utleie av eiendom og det kan ikke sies å stride mot skattereglenes formål at en lar selskapet drive utleien av boligen. Salget må også sies å ha en egenverdi ved at Marte Ås nå er eneeier av boligen, mens mannen og datteren etter salget vil bli eiere gjennom aksjeselskapet.

Det er stilt spørsmål om selskapet ved senere salg kan benytte taksten på 6 800 000 kroner som inngangsverdi. Skattedirektoratet kan ikke ta stilling til om nevne beløp kan legges til grunn som inngangsverdi idet Skattedirektoratet i en forhåndsuttalelse ikke kan ta stilling til bevisvurderinger, jf. forskrift om bindende forhåndsuttalelser i skatte- og avgiftssaker § 3 fjerde ledd. Det må vurderes om beløpet er uttrykk for markedsverdien på eiendommen. Er den det vil den anses som selskapets kostpris og danne utgangspunktet for inngangsverdien (med tillegg av ev. påkostninger og annet som skal legges til.)

Skattedirektoratet har på denne bakgrunn kommet til at eiendommen i Storevik vil anses skattemessig overdratt ved det planlagte salg fra Marte Ås til selskapet.

Konklusjon

Eiendommen i Storevik vil anses skattemessig overdratt ved de planlagte salg fra Marte Ås til A AS. Inngangsverdien ved et senere salg av eiendommen vil bli fastsatt med utgangspunkt i A AS kostpris.