Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges følgende til grunn:

Holding Ltd har én norsk eier, Peder Ås. Drift 1 Ltd har flere hundre norske aksjonærer. Peder Ås kontrollerer Drift 1 Ltd og datterselskapet Drift 2 Ltd.

De tre selskapene er skattemessig hjemmehørende på Guernsey. Peder Ås og de øvrige norske aksjonærene er etter NOKUS-reglene i skatteloven §§ 10-60 flg. skattepliktig for sin forholdsmessige andel av de tre selskapenes overskudd. 

Spørsmålene skattyter ønsker besvart knytter seg til opphør av NOKUS-status i forbindelse med skattemessig innflytting til Norge. Innsender ber om en bekreftelse på følgende to forhold:

-        At opphør av NOKUS-status når de tre selskapene blir skattemessig hjemmehørende i Norge, ikke utløser utflyttingsskatt etter skatteloven § 9-14 (2) andre avsnitt

-        At det ikke innebærer realisasjon for Peder Ås at selskapene blir skattemessig hjemmehørende i Norge

Alle tre selskapene er Limited-selskaper hvor alle eierne har begrenset ansvar, på linje med norske aksjeselskap. Opphør av status som hjemmehørende på Guernsey, og tilsvarende etablering av status som hjemmehørende i Norge, er planlagt gjennomført ved at alle styremøter i 2016 fysisk avholdes i Norge og/eller ved at telefonmøter og videomøter avholdes slik at flertallet av styremedlemmene fysisk er tilstede i Norge under møtet.

Holding Ltd er et investeringsselskap hvis primære aktivitet er eierskapet av ca. 62 % i Drift 1 Ltd. Selskapet har ikke ansatte og er heleid av Peder Ås.

Drift 1 Ltd har løpende drift. Selskapet har flere ansatte og norsk daglig leder som nå leder selskapet fra Norge.

Drift 2 Ltd er et sovende selskap. Selskapet har ingen ansatte.

Innsender anser det ikke tvilsomt at opphør av NOKUS-status ved innflytting til Norge ikke medfører utflyttingsskatt etter skatteloven § 9-14, men ønsker likevel en bekreftelse på dette fordi det potensielt er store immaterielle verdier involvert og svært mange skattytere.

Når det gjelder spørsmålet om det for Peder Ås påløper utflyttingsskatt ved hjemflyttingen av selskapene til Norge, anfører innsender at det følger av skatteloven § 9-14 (2) andre avsnitt, at en eiendel eller forpliktelse "anses ... ikke for tatt ut av norsk beskatningsområde dersom den samtidig får slik tilknytning til Norge at norsk skattelovgivning får virkning for inntekter og kostnader knyttet til eiendelen eller forpliktelsen."

De aktuelle selskapene får alminnelig skatteplikt til Norge ved at de blir hjemmehørende her, og Norge ikke har skatteavtale med Guernsey. Selskapene har ikke eiendeler i tredjeland utover to aksjeposter. Basert på dette anser innsender at norsk skattelovgivning får virkning for alle selskapets inntekter og kostnader.

Innsender ønsker derfor en bekreftelse på at slik hjemflytting av de tre NOKUS-selskapene ikke utløser utflyttingsskatt etter § 9-14 (2) bokstav c.

Innsender nevner for ordens skyld at han er kjent med at det vil oppstå tema knyttet til fastsettelse av inntaksverdi på driftsmidler etter skatteloven §§ 14-60 flg. Innsender oppfatter at selskapene skal videreføre norske eieres inngangsverdier som er lagt til grunn for NOKUS-ligningene, men at det vil måtte fastsettes inntaksverdier for resterende del.

Innsender ber også om bekreftelse på at innflytting til Norge av de aktuelle selskapene ikke innebærer realisasjon for aksjonærene etter norsk skatterett. Selskapene vil i forbindelse med flyttingen av skattemessig bosted verken endre selskapstype eller juridisk person, men bli et norsk utenlandsk-registrert foretak (NUF).

I denne sammenheng vises det til BFU 20/10 med videre henvisninger, hvor Skattedirektoratet legger til grunn at innflytting av utenlandsk-registrert selskap, uten at selskapet som sådan endres, ikke anses å innebære realisasjon av aksjene. Aksjonærene viderefører sine eierposisjoner uendret.

Innsender spurte opprinnelig også om de utenlandskregistrerte selskapene ble skattemessig hjemmehørende i Norge etter skatteloven § 2-2 første ledd ved å avholde styremøter her. Dette spørsmålet kan imidlertid ikke besvares i en bindende forhåndsuttalelse, jf. forskrift om bindende forhåndsuttalelser i skatte- og avgiftssaker av 14. juni 2005 § 5, fjerde ledd i.f. Innsender trakk derfor dette spørsmålet. Nedenfor forutsettes det at selskapene blir globalskattepliktige i Norge når de avholder styremøtene her.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal på bakgrunn av innsenders beskrivelse av faktum, og de forutsetninger som tas, i det følgende ta stilling til om opphør av NOKUS-beskatning ved innflytting til Norge medfører utflyttingskatt etter skatteloven § 9-14. Skattedirektoratet skal videre ta stilling til om innflyttingen til Norge innebærer realisasjonsbeskatning for aksjonærene.

Forutsetninger og avgrensninger

Skattedirektoratet tar ikke stilling til om selskapene vil bli å anse som skattemessig hjemmehørende i Norge. Skattedirektoratet legger imidlertid til grunn som en faktisk forutsetning at selskapene vil bli å anse som skattemessig hjemmehørende i Norge.

Skattedirektoratet tar heller ikke stilling til spørsmål knyttet til fastsettelse av inntaksverdi på driftsmidler etter skatteloven §§ 14-60 flg.

Skattedirektoratet forutsetter for øvrig at premissene og faktum som er tatt inn ovenfor er fullstendige for de spørsmål som drøftes. 

Opphør av NOKUS-beskatning ved innflytting til Norge – utflyttingsskatt etter skatteloven § 9-14

Etter skatteloven § 9-14 (1) er gevinst på nærmere angitte eiendeler som tas ut av norsk beskatningsområde skattepliktig. Eiendel som tilhører eller forpliktelser som påhviler utenlandsk selskap hvor deltakerne NOKUS-beskattes, anses som tatt ut av norsk beskatningsområde når norsk kontroll av selskapet opphører, likevel slik at en eiendel eller en forpliktelse ikke anses tatt ut av norsk beskatningsområde dersom den samtidig får en slik tilknytning til Norge at norsk skattelovgivning får virkning for inntekter og kostnader knyttet til eiendelen eller forpliktelsen, jf. skatteloven § 9-14 (2).

I saken Skattedirektoratet har til vurdering, opphører NOKUS-beskatningen fordi selskapet skattemessig flyttes fra Guernsey til Norge. Selskapet blir globalskattepliktig til Norge etter skatteloven § 2-2 første ledd. Når Norge ikke har skatteavtale med Guernsey, er det da ikke tvilsomt at selskapet blir undergitt norsk skattelovgivning.

Uttak fra norsk beskatningsområde er i skatteloven § 9-14 innvinningskriteriet for latente gevinster. Etter forarbeidene til bestemmelsen, menes med uttak fra norsk beskatningsområde at "en eiendel eller forpliktelse mister sin tilknytning til norsk beskatningsområde, slik at inntekter og kostnader knyttet til eiendelen ikke lenger skal medtas ved inntektsskatteligningen i Norge", jf. Ot.prp. nr. 1 (2008-2009) pkt. 8.5.2.1 s. 50.

Det lagt til grunn i teorien at opphør av NOKUS-beskatning som følge av at selskapet flytter hjem til Norge, ikke utløser uttaksskatt etter skatteloven § 9-14, jf. Gjems-Onstad, Norsk Bedriftsskatterett, 9 utgave, side 956.

Etter Skattedirektoratets vurdering kan ikke selskapets eiendeler anses som tatt ut av norsk beskatningsområde når selskapet samtidig som NOKUS-skattleggingen opphører, blir globalskattepliktig til Norge. Etter dette skal det ikke beregnes utflyttingsskatt etter skatteloven § 9-14.

Spørsmål om realisasjonsbeskatning for norsk aksjonær

Det andre spørsmålet Skattedirektoratet skal vurdere, er om det at selskapene blir skattemessig hjemmehørende i Norge, i seg selv vil utløse realisasjonsbeskatning for den norske aksjonæren Peder Ås. 

Skattedirektoratet legger til grunn som en forutsetning at flyttingen av den faktiske ledelsen til Norge medfører at selskapet blir skattemessig hjemmehørende i Norge. Selskapet beholder sin utenlandske selskapsform og skal ikke gjøres om til norsk aksjeselskap eller annen juridisk person.

At Guernsey-selskapene blir skattemessig hjemmehørende i Norge, innebærer ikke noen endring i aksjonærenes eierposisjon i selskapet. Aksjonærene beholder sine eierposisjoner i samme aksje, og det er først ved en eventuell senere omdanning, for eksempel fra Ltd til AS, at aksjene eventuelt kan anses realisert.

I BFU 20/10 er det lagt til grunn at flytting av den faktiske ledelsen fra utlandet til Norge, i seg selv, ikke er realisasjon. Det samme legges til grunn i Gjems-Onstad, Norsk Bedriftsskatterett, 9. utgave på side 953.

Basert på det presenterte faktum, hvor det utenlandske selskapet blir hjemmehørende i Norge, uten noen endringer i selskapet, slik at selskapet er det samme subjektet før og etter innflytting, vil ikke aksjonærene anses å ha realisert sine aksjer.

Konklusjon

Det skal ikke beregnes utflyttingsskatt etter skatteloven § 9-14 (1) når Holding Ltd, Drift 1 Ltd og Drift 2 Ltd blir skattemessig hjemmehørende i Norge.

Peder Ås' aksjer i Holding Ltd og Drift 1 Ltd anses ikke som realisert i forbindelse med den skattemessige flyttingen av selskapene.