Skattedirektoratet har avgitt slik

 i n n s t i l l i n g :

Klageren  ble registrert i avgiftsmanntallet med virkning fra og med 1. termin 1979. Virksomheten omfatter utvikling, produksjon og salg av elektroniske artikler. I tillegg er selskapets formål å importere og forhandle andre produkter innen radiobransjen og den elektroniske sektor. Klager (KLAGER) er et selskap i AA-gruppen (se vedlegg 1 i bokettersynsrapporten, dok 1). Alle selskapene eies av AQ og AW AE, unntatt en eierandel på 6 % i KLAGER som eies av AR. Selskapet hadde i 1995 en omsetning på kr 331 753 000, og brukte månedlige oppgjørsterminer med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 30 tredje ledd.    På grunnlag av bokettersynskontroll foretatt i perioden juni - august 1997 for årene 1995 og 1996, fattet FSK den 16. februar 1998 følgende vedtak om etterberegning av avgift:

 

Avgiftsøkningen utgjør etter dette kr 696 000. I tillegg er det beregnet renter frem til 10. mars 1998 med kr 224 460, under henvisning til merverdiavgiftsloven § 37. Tilleggsavgift er ikke ilagt.

Klage til Klagenemnda for merverdiavgift fra advokat SS i advokatfirmaet SSS DA, på vegne av Klager, er datert den 30. mars 1998.       Fylkesskattekontorets redegjørelse, datert 18. juni 1998, er oversendt klagerens fullmektig. Tilsvar til redegjørelsen er ikke mottatt.

Saken ble mottatt i Skattedirektoratet den 6. juli 1998.

Klagefristen er overholdt.

Saken er ikke brakt inn for domstolene.

./.  Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen til nemndsmedlemmene: Dok nr  :                                                                 Datert:             01 Bokettersynsrapport       28.08.97 02 Varsel om etterberegning       01.09.97 03 Tilsvar fra AA v/advokat SS   15.10.97 05 Følgebrev til vedtaket om etterberegning     16.02.98 06 Klage på vedtaket v/ advokat SS    30.03.98 08 Klagesak nr 2470        02.07.90 09 Klagesak nr 3804        11.12.97 10 Fylkesskattekontorets avslag på ettergivelsessøknad   18.06.98 11 Fylkesskattekontorets redegjørelse     18.06.98           Skattedirektoratet skal bemerke:   AA AS kjøpte i desember 1990 en bygning på, ZA ZS, heretter kalt bygningen i ZD. Denne bygningen var utleid til ZF AS ut året 1994. I begynnelsen av 1994 ble det inngått kontrakt med TT Ltd i Finland, om levering av strømforsynere. I denne forbindelse stiftet KLAGER den 15. desember 1994 et nytt selskap, AAA AS (AAA AS), som skulle forestå produksjonen av strømforsynere i  bygningen i ZD. Deler av produksjonen ble overført til bygningen i ZD fra oktober 1994 i forståelse med ZF AS. Leieavtale datert 28. desember 1994 mellom KLAGER og AAA AS, angående bygningen i ZD, jf vedlegg nr 5 i bokettersynsrapporten (dok 1), gjelder i følge § 3 fra 1. AQuar 1995. For at bygningen skulle bli et tilfredsstillende produksjonslokale, var det imidlertid nødvendig å utføre en del arbeider på denne, i tillegg til å installere maskiner. Som følge av at TT ikke godtok at det nye selskapet overtok kontrakten, startet AAA AS ikke sin produksjon før 1. juni 1995, og da som underleverandør for KLAGER. (Overdragelsen av produksjonsvirksomheten er av KLAGER og AAA AS behandlet som avgiftsfri etter merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr 5, jf vedlegg 8 punkt 3 i  bokettersynsrapporten (dok 1).)  

KLAGER og AAA AS ble fellesregistrert med virkning fra 1. termin 1996.

KLAGER har fradragsført inngående merverdiavgift vedrørende byggearbeider på bygningen i ZD. SpørsmZAt i saken er om fradragsrett foreligger for anskaffelsene som i tid kan henføres til perioden fra 1. AQuar 1995 og frem til virksomhetsoverdragelsen 1. juni 1995.

Klagen gjelder etterberegningen vedrørende byggearbeidene på bygningen i ZD som ble foretatt før 1. juni 1995, der fylkesskattekontoret har tilbakeført inngående merverdiavgift med kr 589 504 og investeringsavgift med kr 40 325, samlet netto avgift kr 549 179, for 7. termin 1995. Etter ileggelse av renter med kr 177 084, utgjør den påklagde etterberegningen totalt kr 726 263. Den øvrige etterberegningen som gjelder anskaffelser til bygningen i ZD foretatt etter 31. mai 1995, aksepteres av klageren. 

Etterberegningen er foretatt under henvisning til merverdiavgiftsloven § 55 nr 2.

Fylkesskattekontorets begrunnelse for etterberegningen er at klageren må anses for å ha leid ut ZAbygget i den omtvistede perioden, 1. AQuar - 31. mai 1995. Utleie av fast eiendom faller utenfor merverdiavgiftslovens område, og klageren har derfor ikke fradragsrett for utgifter til byggearbeidene i perioden, jf merverdiavgiftsloven § 21. Problemstillingen i saken er derfor om bygningen i ZD var et driftsmiddel i klagers avgiftspliktige virksomhet eller et utleielokale i perioden 1. AQuar - 31. mai 1995.

Fylkesskattekontoret anfører at avgjørelser i klagenemnda viser at det er den planlagte bruken på anskaffelsestidspunktet som er avgjørende for om fradragsrett foreligger, jf fylkesskattekontorets redegjørelse (dok 11) side 4, hvorfra siteres følgende: «Etter merverdiavgiftsloven § 21 kan registrert næringsdrivende trekke fra inngående merverdiavgift ved anskaffelsen av varer og tjenester til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet. Fradragsretten gjelder såvel omsetningsvarer som driftsmidler. Fremstår et bygg som driftsmiddel i egen avgiftspliktig virksomhet, vil merverdiavgiftsbelagte anskaffelser til bygget være fradragsberettiget.

I utgangspunktet er det den tenkte bruken på anskaffelsestidspunktet som er avgjørende for om fradragsrett foreligger. I klagesak nr 2470 (avgjørelse den 2. juli 1990) opphevet Klagenemnda en etterberegning av fradragsført inngående avgift vedrørende reparasjon og istandsettelse av et verkstedbygg. Bygget ble ikke på noe tidspunkt benyttet i klagers avgiftspliktige virksomhet, kun til utleie. Nemndas flertall la til grunn at klager på tidspunktet da utgiftene ble pådratt hadde til hensikt å benytte bygget selv. Det var ikke avgjørende for fradragsretten at planene ble endret. Dok. 8.

Utleie av fast eiendom faller utenfor avgiftsområdet, jf merverdiavgiftsloven § 5 nr 4. Det vil derfor ikke kunne foretas fradrag for inngående merverdiavgift i forbindelse med oppføring, drift og vedlikehold av utleiebygg. I tilknytning til Kl. nr 3804 (avgjørelse den 11. desember 1997)  uttaler Skattedirektoratet med Klagenemndas tilslutning: «Utleie av fast eiendom er ikke avgiftspliktig og inngående avgift vedrørende omkostninger på utleide lokaler kan ikke fradragsføres, jf merverdiavgiftsloven § 21 jf § 23.» Dok. 9. Det samme gjelder når oppføringen eller istandsettelsen skjer med henblikk på senere utleie. Fradragsretten er avskåret selv om leietaker skal drive virksomhet innenfor avgiftsområdet, og som sådan ville hatt fradragsrett for anskaffelser til eget bygg.

Næringsdrivende som driver sin virksomhet i leiet forretningslokale eller i leiet driftsbygning, vil etter merverdiavgiftslovens formulering ha samme rett til fradrag som den som driver virksomhet i egne lokaler (eiendom). Det er en forutsetning for fradragsrett at utgifter til vedlikehold, påkostninger m.v. på lokalene er en reell utgift for leietakeren, og ikke bare representerer et utlegg for ham på vegne av eieren. Merverdiavgift på utlegg som gjøres for andre skal ikke trekkes inn i eget avgiftsoppgjør idet anskaffelsen ikke er til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet, jf merverdiavgiftsloven § 21 første ledd.»

Til klagenemndas orientering nevnes at KLAGER har søkt om samtykke, etter forskrift nr 72 § 4 til merverdiavgiftsloven, til at tilbakeføring av avgift unnlates for byggearbeidene, jf fylkesskattekontorets redegjørelse av 18. juni 1998 (dok 11, side 2 og 3), jf klagen av 30. mars 1998 fra advokat SS (dok 6, side 6). Dette fordi avgiftspliktige plikter å tilbakeføre fradragsført inngående avgift, hvis bygget innen 3 år etter ombyggingen disponeres til formål utenfor loven, jf forskrift nr 72 §§ 1 og 2. Forskrift nr 72 er gitt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21 tredje ledd. Her er det eventuelt snakk om utleie av fast eiendom, som faller utenfor lovens virkeområde, jf merverdiavgiftsloven § 5 nr 4.  Denne søknaden vil eventuelt bli behandlet etter klagenemndas avgjørelse i klagesaken. Søknaden vil kun bli aktuell hvis klagenemnda kommer til at klageren hadde fradragsrett for inngående avgift på byggearbeidene i perioden 1. AQuar - 31. mai 1995. Klagenemnda skal derfor kun ta standpunkt til om klageren hadde fradragsrett for inngående avgift på anskaffelsene etter merverdiavgiftsloven § 21 første ledd.

 Fylkesskattekontoret hevder at bygningen i ZD fremstår som utleiebygg også de fem første månedene av 1995, og at klager derfor ikke hadde fradragsrett for den inngående avgiften på anskaffelsene vedrørende utleiebygget i denne perioden. Fra fylkesskattekontorets redegjørelse ( dok 11) side 6 og 7, hitsettes fra begrunnelsen for dette standpunktet:

«Klager driver avgiftspliktig virksomhet og er eier av ZAbygget. Anskaffelsene til ZAbygget var bestemt av TT ordren. Som avtalepart har klager i utgangspunktet rett til fradrag for relevante utgifter forbundet med oppfyllelsen av kontrakten.

Fylkesskattekontoret mener fradragsretten er avskåret fordi ZAbygget fremstår som utleiebygg i tidsrommet for ombyggingsarbeidene. Vi kan ikke slutte oss til klagers anførsel om at utleieforholdet og virksomhetsoverdragelsen  korresponderer med hensyn til tidspunkt. Vi vil vise til følgende:

Etterberegningen gjelder fradragsført avgift i 1995. Såvel stiftelsen av AAA AS og den inngåtte leieavtale fant sted i desember måned 1994. AAA AS ble etter det opplyste etablert for å overta kontrakter og produksjon som følge av avtalen med TT. Det går frem av klagen at meningen var at AAA AS skulle starte opp produksjon av strømforsynerne i ZAbygget fra 1. termin 1995. Dok. 6. Denne forutsetningen danner grunnlag ikke bare for inngåelse av en leieavtale, men også for en presisering av utleiers forpliktelse med hensyn til lokalenes beskaffenhet. Se leieavtale av 28. desember 1994 § 1, 2 avsnitt:«Utleier påkoster og utstyrer lokalene i henhold til leietakerens behov, bl.a. forsterkning av gulver, ventilasjonsanlegg m.v. Ekstraanordningene må leieren betale i form av nedbetaling i tilslutning til den månedlige leie over en 3 års periode etter at arbeidene er sluttført.» Dok. 1, vedlegg 3.

«Leietakerens behov» er i saken ensbetydende med de gjennomførte ombyggingsarbeidene som var nødvendige for å kunne oppfylle TT ordren. Etableringen av AAA AS, den spesifiserte leieavtalen samt forhandlingsfremstøtene overfor TT om ordreoverdragelse til det nystiftede selskapet, viser slik vi ser det at hensikten med anskaffelsene ikke var istandsettelse av driftsmiddel til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet.

Leieavtalen av 28. desember 1994 tar ikke forbehold om at TT må samtykke i overdragelse av kontrakten om produksjon av strømforsynerne. TTs manglende godkjennelse fikk ikke til følge at ZAbygget ikke ble utleid til AAA AS. Leietaker har som forutsatt dekket alle omkostningene med oppgraderingen av lokalet, samt betalt kr. 250.000 i leie for perioden 1. AQuar til 31. mai 1995 i tråd med leieavtalen. Dok. 1, vedlegg 5. Bygget (de samme lokalene) kan ikke samtidig være utleiebygg og driftsmiddel i egen avgiftspliktig virksomhet med fradragsrett for inngående avgift.

Det vises til leieavtalen i tilleggsavtale datert 1. juni 1995. I sistnevnte avtale økes den månedlige leie fra kr. 50.000 til kr. 88.194,50. Dok. 1, vedlegg 4. Økningen er en direkte følge av de nær avsluttede ombyggingsarbeidene som leietaker har forpliktet seg til å dekke i avtalen av 28. desember 1994.

 Vi kan ikke se at kjøpsavtalen av 1. juni 1995 og formuleringen «overtagelse av produksjonslokalene på leiebasis» må tolkes dithen at det er først ved virksomhetsoverdragelsen det etableres et leieforhold. Tilleggsavtale av samme dato korrigerer ikke tidspunktet for starten på leieforholdet. Både henvisningen til tidligere avtale og benevnelsen «Tilleggsavtale» viser at vi har å gjøre med en regulering av en allerede gjeldende og bindende avtale. Dersom AAA AS først skal anses som leietaker fra 1. juni 1995, gir det som nevnt liten mening at selskapet dokumenterer å ha betalt husleie fra 1. AQuar s.å. med kr. 250.000. Fakturaen er datert 21. desember 1995. Klager kan derfor etter vår mening ikke høres med at det er et arbeidsuhell at leieavtalen ikke ble korrigert.  

Klager er siden kjøpet av ZAbygget i 1990 utleier av bygget. Kontrakten med TT i 1994 får til følge at leietaker skiftes ut. Det er full tidsmessig kontinuitet i utleieforholdet som sådan. Leie er fakturert for hele perioden.

Fylkesskattekontoret kan ikke se at klagers egen (del)produksjon i ZAbygget forandrer byggets karakter av utleieobjekt. Etter det opplyste innebar TT ordren at ansatte måtte læres opp i nye produksjonsmetoder. Selv om opplæringen skjedde i regi av klager/Arbeidsformidlingen, ble det forutsatt allerede i styremøte 15. desember 1994 at ansatte i Klager skulle overføres til AAA AS. AAA AS foretok ansettelser flere måneder før virksomhetsoverdragelsen fant sted 1. juni 1995. Vi mener derfor det er lite naturlig å si at test og produksjonsfasen tidlig i 1995 skjedde uavhengig av AAA AS. Slik vi vurderer det, kan klagers produksjon av dette heller ikke vurderes som et argument til støtte for at leieavtalen ikke var en realitet partene innrettet seg i forhold til.

Parallelt med klagers produksjon fant det sted en omfattende ombygging/påkostning. Klagers tilstedeværelse i bygget var som sådan forventet og påregnet av leietaker. Vi kan vanskelig se at Klager kunne disponere bygget fritt i perioden før kjøpsavtalen av 1. juni 1995. Vi har å gjøre med samarbeidende selskaper som begge var opptatt av å oppfylle kontrakten med TT, og som regulerte produksjonsforholdet i bindende leie og kjøpskontrakter. Fylkesskattekontoret antar det er mer korrekt å si at klager fikk benytte ZAbygget til deler av TT produksjonen i forståelse med leietaker, enn å hevde at ZAbygget ikke var utleid til AAA AS.

Konklusjon: Etter fylkesskattekontorets syn viser fakturert og mottatt leie i tråd med leieavtale av 28. desember 1994 at ZAbygget fremstår som utleiebygg også de fem første månedene av 1995. Faktura på leiebeløp viser at ombyggingsarbeidene influerer på leievederlagene ved at det fra ferdigstillelse betales et høyere vederlag. Dette klargjør at det er for leietaker arbeidene foretas. Hensikten med de aktuelle anskaffelsene var å gjøre bygget egnet til leietakers produksjonsvirksomhet. Fradragsretten er avskåret selv om klager selv i en tidlig fase drev produksjonsvirksomhet i bygget. At leietaker kom igang med regulær produksjon noen måneder senere enn opprinnelig forutsatt, endrer ikke det faktum at hensikten med ombyggingsarbeidene var å tilfredsstille leietakers krav.

Inngående avgift på omkostninger til istandsettelse av et utleiebygg, kommer ikke til fradrag.»      

Klagerens anførsler fremgår i tilsvaret til varselet om etterberegning av 15. oktober 1997 (dok 3) og i klagen av 30. mars 1998 (dok 6). 

Det fremgår av klagerens anførsler at avtalen med TT nødvendiggjorde endringer i KLAGER sitt produksjonsforhold. Selskapet fikk behov for større og bedre produksjonslokaler, samtidig som man ville sikre seg økonomisk ved å etablere et eget selskap (AAA AS) som skulle stå for produksjonen. Produksjonen startet i oktober 1994 og ble utført av KLAGER i deres ordinære lokaler, samt i bygningen i ZD. ZF AS, som var leietaker i bygget ut året 1994, aksepterte redusert disponibelt areal mot en reduksjon i leien. Etter planen skulle AAA AS, som ble stiftet 15. desember 1994, overta produksjonen ved nyttår, i bygningen i ZD, jf leiekontrakt av 28. desember 1994, vedlegg 3 i bokettersynsrapporten (dok 1). Som følge av at TT ikke godtok at det nye selskapet overtok kontrakten, kom selskapet ikke i gang med produksjonen før 1. juni 1995, som underleverandør for KLAGER. Fra 1. juni 1995 produserte klageren ikke noe selv, men foretok kun sammenstilling, testing og pakking av produktene i sine egne lokaler.

På denne bakgrunn hevder klageren at leieavtalen vedrørende bygningen i ZD ikke var i overensstemmelse med de faktiske forhold, og at det var et rent arbeidsuhell at denne ikke ble endret. Til fylkesskattekontorets anførsel om at AAA AS betalte leie allerede fra 1. AQuar 1995, anfører klageren at leiebeløpene ble trukket på kredittene til KLAGER, og at begge selskapene har samme eiere. Dessuten fremgår det av omsetningsoppgavene at AAA AS ikke hadde avgiftspliktig omsetning i 1. - 3. termin 1995. Leieavtalen viser derfor ikke annet enn at man i desember 1994 tok sikte på at AAA AS skulle overta produksjonen fra 1. termin 1995. Det fremgår også i kjøpekontrakten av 1. juni 1995 pkt 2 (vedlegg 8 i bokettersynsrapporten, dok 1), at AAA AS skal fortsette virksomheten i egen regi, «ved ansettelse av eget personale, overtagelse av produksjonslokalene på leiebasis, fordringer og gjeld til leverandørene.» Klageren har i denne forbindelse i klagen (dok 6) side 3, sitert følgende fra protokollen fra styremøtet i KLAGER den 29. september 1994, som skal vise at planen på dette tidspunktet var at klageren selv skulle ta bygget til bruk i sin produksjon for TT:

«Styret ble orientert om fremdriften i TT-prosjektet. Det var besluttet å ta i bruk eget bygg på ZA til denne produksjonen. Leieavtale med leietaker var sagt opp med ønske om selv å ta i bruk bygget så raskt som mulig. Den første maskinen var allerede under installasjon og arbeidet med ansettelser og opplæring var i gang. En foreløpig kostnads-ramme på ca 1,7 mill til å ruste opp bygget med strømtilførsel, ventilasjon mm ble fremlagt.  

Videre var det behov for 2 nye loddebad og 1 loddelinje og testlinje her til ca 1,4 mill.

Det var mottatt lånetilsagn fra DD AS datert 12/9-94 om tilleggslån på 10 mill., økt kassekreditt på 5 mill. og avdragsendring på 3 mill. samt omlegging av sikkerheter.

Styret drøftet hvorvidt TT-produksjonen skulle skilles ut som eget selskap med tanke på risikospredning og resultatoppfølging.

Vedtak: Styret godkjenner administrasjonens forslag til gjennomføring av prosjektet. Foreslåtte tilleggsinvesteringer godkjennes for tilsammen ca 3,1 mill. kroner. Videre ble lånetilsagnet fra DD AS godkjent. Administrasjonen utarbeider i samarbeid med revisor forslag til organisasjon og oppfølging av TT-produksjonen.»

Klageren har videre i klagen (dok 6), side 4, sitert følgende fra styremøtet i KLAGER den 15. desember 1994, der man vedtok å søke overført produksjonen til et eget selskap, AAA AS:

«Styret ble orientert om status for TT-prosjektet. Produksjonsmessig var forholdene lagt til rette for å levere avtalt mengde fra 1/1-95.

Administrasjonen har i et notat til styret av 1/12-94 anbefalt at det dannes et eget selskap for produksjonen av 9124 til TT.

Kontrakt med TT søkes overført til det nye selskapet. Likeledes alle leverandøravtaler vedrørende deler. Bygning og maskiner leies ut.

Styret drøftet inngående fordeler og ulemper ved en slik overføring av produksjonen til et nytt selskap og fant at de sikkerhetsmessige aspekter talte for en selskapsdannelse.

De ansattes representanter tok opp spørsmål omkring ansiennitets-forhold mm for de ansatte som vil bli overført til det nye selskapet.

Styrets formann bekreftet at arbeidsmiljøloven vil bli fulgt og ansatte i Klager vil beholde sin ansiennitet.

Vedtak: Styret vedtok enstemmig at TT-produksjonen skilles ut og at det anbefales at det dannes et eget selskap. Kontrakter med TT og leverandører søkes overført.

Det forutsettes at det inngås tilfredsstillende avtaler vedr. godtgjørelser for kontraktsinngåelse, produksjonsutvikling, etableringskostnader og leieforhold samt for administrativ og praktisk bistand.»

På grunn av de ovenfor nevnte problemer med omorganiseringen av virksomheten, og innføringen av nye produksjonsmetoder, kom AAA AS ikke i gang med sin virksomhet før 1. juni 1995. Klageren valgte derfor å videreføre produksjonen i KLAGER sin regi, frem til det vesentligste av maskinparken var anskaffet og lokalene på ZA var oppgradert, den nevnte dato.

 Det fremgår av redegjørelsen (dok 11, side 2) hvilke anskaffelser som ble gjort i perioden 1. AQuar  - 31. mai 1995, og at det er enighet om beløpene. Bakgrunnen for anskaffelsene er nærmere presisert av klageren i tilsvaret til varselet om etterberegning (dok 3, side 4 og 5).

Når det gjelder ansettelser i det nye selskapet hevder klageren at dette først startet i mars 1995, og at mange ble overført fra KLAGER  der de hadde gjennomgått både intern og ekstern opplæring. Andre hadde gått på AMO-opplæring i regi av arbeidsformidlingen. Dette var nødvendig på grunn av nye maskiner og produksjonsmetoder (en mer automatisert produksjon).

Klageren anfører også at KLAGER sin omsetning til TT fra 1. AQuar - 31. mai 1995 på kr 60 780 000, viser at anskaffelsene som etterberegningen gjelder, var til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet.

Til slutt er det anført at bakgrunnen for at AAA AS ble etablert, var at KLAGER ikke skulle berøres av eventuelle økonomiske problemer i TT. I ettertid viste det seg at dette formZAt ikke ble reaAWrt ved opprettelsen av AAA AS, fordi kontrakten med TT av praktiske grunner ikke ble overført til det nyetablerte selskapet.

Klageren konkluderer derfor med, jf klagen (dok 6, side 5), at anskaffelsene på anskaffelsestidspunktet var relevante for den avgiftspliktige virksomheten, slik at fradragsrett for den inngående merverdiavgiften foreligger etter merverdiavgiftsloven § 21 første ledd.

Det opplyses også av klageren at styret i KLAGER har gått inn for en fusjon med AAA AS, og at utskrift av foretaksregisteret av 12. AQuar 1998 viser at AAA AS er meldt oppløst for fusjon med KLAGER.

Skattedirektoratet skal bemerke at fradragsretten for inngående avgift etter merverdiavgiftsloven § 21, forutsetter at anskaffelsen gjelder varer og tjenester som er til bruk i forbindelse med virksomhetens avgiftspliktige omsetning. Dette betyr at KLAGER hadde fradragsrett for påløpt inngående avgift ved anskaffelser til bygningen i ZD, hvis bygningen etter «ombyggingen» etter planen skulle brukes i den avgiftspliktige virksomheten. Motsatt foreligger ikke fradragsrett for inngående avgift som knytter seg til omkostninger ved utleie av fast eiendom, fordi dette ikke er avgiftspliktig omsetning, jf merverdiavgiftsloven § 5 nr 4.   Bestemmelsen er forstått slik at det er formZAt med anskaffelsene på anskaffelsestidspunktet som er avgjørende for om fradragsrett foreligger eller ikke. Det kan bl a vises til avgjørelser i klagesak nr 2470 og 3804 (dok 8 og 9). Det avgjørende vil derfor være om KLAGER sine omkostninger vedrørende bygningen i ZD var motivert av deres egen produksjon i bygget eller av planene om å leie ut bygget til det nyopprettede selskapet, AAA AS, som skulle videreføre produksjonen.

Det synes å være enighet om at den påklagede etterberegningen gjelder anskaffelser i perioden 1. AQuar 1995 - 31. mai 1995. I denne perioden har AAA AS stått som leietaker av bygningen og betalt leie med kr 50 000 pr måned, jf faktura datert 21. desember 1995 og leiekontrakt av 28. desember 1994 (vedlegg 3 og 5 i bokettersynsrapporten, dok 1). Tilleggsavtale av 1. juni 1995 til leieavtalens § 1, viser at AAA AS skal betale «ombyggingskostnadene» ved økt leiebeløp hver måned over 3 år, jf vedlegg 4 og 5 til bokettersynsrapporten. Det trekker klart i retning av at fradragsrett for inngående avgift ikke synes å foreligge. Heller ikke AAA AS har fradragsrett for denne påløpte avgiften, fordi utlegg som gjøres for andre ikke skal trekkes inn i eget avgiftsoppgjør, idet anskaffelsen ikke er til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet. Vi finner ikke at det har noen betydning at selskapene stort sett har samme eiere og at man har trukket leiebeløpene på kreditten til KLAGER, da disse skal bedømmes som selvstendige rettssubjekter. Bygningen synes derfor reelt sett å ha vært leid ut kontinuerlig fra anskaffelsen i desember 1990.

På denne bakgrunn er vi enig i fylkesskattekontorets anførsel om at «det er mer korrekt å si at klager fikk benytte ZAbygget til deler av TT-produksjonen i forståelse med leietaker, enn å hevde at ZAbygget ikke var utleid til AAA AS, » jf fylkesskattekontorets redegjørelse side 7 (dok 11). Vi vil derfor ikke legge noen avgjørende vekt på klagerens anførsel i klagen (dok 6), side 5, om at leiekontrakten ikke var i overensstemmelse med de faktiske forhold, og at dette skyldtes et «arbeidsuhell.»

På den annen side er vi klar over at omkostningene rent faktisk påløp mens KLAGER forestod produksjon i bygningen. Men dette, og TTs manglende samtykke til overføring av kontrakten til AAA AS, endrer ikke det som ble avgjort under styremøtet den 29. september 1994 (gjengitt ovenfor), nemlig at et nytt selskap skulle forestå produksjonen til TT i bygget i ZD, jf referat fra styremøtet av 15. desember 1994 (gjengitt ovenfor).

 Klagerens egen formulering i klagen (dok 6), side 4; «man valgte sZAdes å videreføre produksjonen i sin helhet i Klager’ regi frem til det vesentligste av maskinparken var anskaffet og lokalene på ZA var oppgradert» (den 1. juni 1995), viser at dette var en mellomfase i påvente av at alt skulle bli klart for AAA AS til å overta produksjonen. FormZAt med «ombyggingen» på bygget synes derfor på anskaffelsestidspunktet å ha vært å stille det nye selskapet i stand til å forestå produksjonen. Arbeidene var motivert av det nye selskapets overtakelse av produksjonen.

Det er opplyst at arbeidet med å overføre kontrakten til AAA AS fortsatte frem til høsten 1995, jf klagen (dok 6) side 5. Til tross for at dette ikke gikk, og man sZAdes ikke klarte å beskytte KLAGER mot eventuelle økonomiske problemer i TT, valgte man å beholde selskapet som underleverandør til KLAGER. Dette viser at opprettelsen av selskapet og utleien av ZAbygget uansett hadde realitet.

Rent faktisk har derfor KLAGER fradragsført inngående avgift vedrørende anskaffelser på et bygg som i fremtiden var forutsatt å skulle leies ut avgiftsfritt til AAA AS, og som leietaker har betalt leie på allerede fra 1. AQuar 1995. 

Vi har derfor kommet til at KLAGER ikke har fradragsrett for inngående avgift vedrørende omkostninger ved «ombyggingen» av bygningen i ZD, og foreslår sZAdes for klagenemnda at etterberegningen stadfestes. 

Skattedirektoratet tilrår etter dette at det treffes slikt

 v e d t a k :

Den påklagede etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer (Dons Heinfjell, Martinsen, Andersen, Gundersen og Haugerud) har alle sagt seg enig i Skattedirektoratets innstilling.

 Nemndas medlem Dons Heinfjell med denne tilleggsbemerkning:

«Enig. Jeg finner å ville tilføye at jeg har vurdert om ikke det for fradragsrett i henhold til merverdiavgiftsloven § 21 på anskaffelsestidspunktet måtte være tilstrekkelig at formZAt var til produksjon hos AAA AS, fellesregistrert med klager. Dersom de to hadde vært fellesregistrert på anskaffelsestidspuntket ville fradragsrett foreligget. Jeg er imidlertid kommet til at den faktiske registrering på anskaffelsestidspunktet må være avgjørende og jeg er da enig i at omkostningene har vært til virksomhet utenfor avgiftsområdet.»

                                                                 V e d t a k:

Som innstilt.