KMVA 4254

1. Graving av kombinert grøft utenfor vegens område ikke omfattet av fritaket i mval § 16 første ledd nr 12. jf forskrift nr 55. Arbeid med graving, gjenfylling o.l. avgiftsfritt bare dersom dette utføres innenfor vegens område og arbeidet utføres som ledd i bygging, reparasjon eller vedlikehold av veg. 3. Grøfter som krysset eksisterende kommunevei medførte ikke at avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12, jf forskrift nr 55 og 56 ikke fikk anvendelse. Hovedhensikten var bygging/vedlikehold av gangveien. At veien og grøft/ledninger krysset en bestående vei (kommunevegen) var ikke være tilstrekkelig for å kunne si at man befant seg utenfor avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12. Etterberegningen opphevet. 4. Punktet gjaldt arbeid med flerfunksjonskummer utenfor vegens område. For felles kummer ble det lagt til grunn at det samme galdt som for felles grøfter. Arbeid i forbindelse med kummene ansett avgiftspliktig da disse lå utenfor vegens område. 5. Prosjektledelse ansett som en del av hovedentreprisen. 6. Øvrige prosjektkostnader fordelt etter forholdstall mellom anleggskostnader utenfor avgiftsområdet, avgiftsfri og avgiftspliktige anleggskostnader ellers i byggeprosjektet. Byggelånsrenter ansett for å være omkostninger i forbindelse med oppfyllelsen av den avgiftspliktige del av avtalen

Tilleggsavgift ikke ilagt. Nemndas avgjørelse var enstemmig.

Bransje:

Maskinentreprise

Stikkord: Tjenester i forbindelse med offentlig veg - kombinert grøft utenfor veg - kryssing av eksisterende veg - flerfunksjonskummer - prosjektledelse - prosjektkostnader

Mval: § 16 første ledd nr 12 § 18 § 43 § 55 nr 2

Forskrift: nr 55 nr 56 THO

IBS-THO/ack Dato for Skattedirektoratets innstilling: 2. juni 1999

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse den 3. oktober 1999 i sak nr 4254. Skattedirektoratet har avgitt slik

i n n s t i l l i n g: Selskapet ble registrert i avgiftsmanntallet med virkning fra og med 4. termin 96. Selskapet driver virksomhet som maskinentreprenør.

På bakgrunn av bokettersynskontroll foretatt for perioden 1992-1996 fattet fylkesskattekontoret den 26.11.97 under henvisning til merverdiavgiftsloven § 55 nr 2 vedtak om etterberegning av avgift. Etterberegningen ble minket i vedtak datert 10.11.98. Etter dette er etterberegningen som følger:

Termin/år	Utgående Avgift	Investerings- avgift	Inngående avgift	Renter	Tilleggs- avgift
4/96	74.914			14.605	-
Sum	74.914			14.605	-

Renter er beregnet frem til 10.12.97 i henhold til merverdiavgiftsloven § 37. Klage til Klagenemnda for merverdiavgift fra er datert 09.01.98. Fylkesskattekontorets redegjørelse er sendt klager. Tilsvar er ikke mottatt. Saken ble mottatt i Skattedirektoratet den 21.01.99. Klagefristen anses overholdt. Saken er ikke brakt inn for domstolene.

./. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen til nemndsmedlemmene:

Dok nr 1 : Bokettersynsrapport med vedlegg datert 05.06.97 Dok nr 2 : Behandlingsforslag datert 05.06.97 Dok nr 3 : Varsel om etterberegning av avgift datert 18.07.97 med vedlegg Dok nr 8 : Tilsvar fra revisjonsfirma datert 11.09.97 Dok nr 9 : Vedtak om etterberegning av avgift med følgeskriv datert 26.11.97 Dok nr 12 : Foreløpig klage fra advokat J datert 09.01.98 Dok nr 13 : Endelig klage fra advokat J datert 13.01.98 Dok nr 14 : Minkingsvedtak med følgeskriv datert 10.11.98 Dok nr 16 : Brev fra advokat J datert 19.11.98 om at klage opprettholdes. Dok nr 18 : Kart over området Dok nr 19 : Fylkesskattekontorets redegjørelse datert 19.01.99 Dok nr 20 : Skattedirektoratets rundskriv nr 27 av 12. desember 1972 Dok nr 21 : Skattedirektoratets fellesskriv av 22.01.73. Dok nr 22 : Skattedirektoratets uttalelse nr 1/75 Dok nr 23 : Kontrakter mellom klager og Y kommune og Y Trelast AS.

Klagen gjelder:

Fylkesskattekontorets etterberegning av utgående avgift med kr 50.111 med tillegg av renter på kr 14.605, tilsammen kr 64.716.

Tvisten gjelder hvorvidt det foreligger avgiftsfritak i henhold til merverdiavgiftsloven § 16 nr 12 i forbindelse med utførte arbeider på offentlig veg.

Nærmere om saksforholdet: Klager driver virksomhet som maskinentreprenør. Selskapet har 4 ansatte. Ved bokettersyn for perioden 1992-1996 ble virksomhetens arbeid kontrollert med hensyn til inntektsføringen og avgiftsbehandlingen.

Fylkesskattekontorets etterberegning relaterer seg til prosjektet "S tomteområde". Prosjektet består av 30 tomter som alle er solgt i 4. termin 1996. Kjøpere av tomtene har vært Y kommune med 18 tomter, Y Trelast med 6 tomter, resterende tomter er kjøpt av enkeltkunder. Kontraktene sees inngått før arbeidet med opparbeidelse av tomter og teknisk anlegg tok til. Foruten overdragelse av tomter fra selskapet til kundene inneholder kontraktene avtale om opparbeidelse av teknisk anlegg med veger mv.

Det er fra fylkesskattekontorets side lagt til grunn at klager har vært totalentreprenør frem til tomtene var ferdig opparbeidet med veg, vann og kloakk.

Tvisten gjelder 6 forhold/punkter som vil bli redegjort for i det følgende. Dette gjelder i hovedsak arbeider i tilknytning til offentlig veg som er fakturert uten avgift under henvisning til bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12. Fylkesskattekontoret har kommet til at arbeidene faller utenfor avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12 og at det således skulle vært beregnet avgift etter merverdiavgiftsloven § 13 annet ledd nr 1.

Pkt. 1 Dette punktet gjelder virksomhetens arbeid med graving av grøft utenfor vegens område (jf kart dok 18). Grøften er en såkalt kombinert grøft, dvs. som både fører overvann og spillvann.

Fylkesskattekontoret anfører at avgiftsplikt følger etter hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 13 annet ledd nr 1. Det vises til at etter forskrift nr 55 § 4 tredje ledd, omfattes kun vegens dreneringssystem med overvannsledninger, grøfter mv. av fritaket. Videre at når det gjelder overvannsledninger, vann og kloakk- og spillvannsledninger som legges i samme grøft, vil arbeider med graving, gjenfylling o.l. være avgiftsfritt dersom dette utføres innenfor vegens område og arbeidet utføres som ledd i bygging, reparasjon eller vedlikehold av veg. Ellers vil det gjelde avgiftsplikt for felles grøfter. Det blir vist til Skattedirektoratets rundskriv nr 27 av 12. desember 1972 side 5 (dok 20).

Klager anfører at arbeid med vegens dreneringssystem er unntatt fra avgiftsplikt, og at avgiftsfritaket ikke er begrenset til arbeider på vegens område. Det anføres at dette også må gjelde for de tilfeller det er lagt andre ledninger i grøft for overvannsledning (kombinert grøft), selv om grøften ligger utenfor vegens område, når denne grøften er nødvendig del av vegens dreneringssystem.

Skattedirektoratet skal innledningsvis bemerke at det legges til grunn at det her er tale om kombinert grøft utenfor vegens område som fører overvann og spillvann fra vegen.

Etter merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr 12 skal det ikke betales avgift av omsetning av tjenester i siste omsetningsledd som gjelder planlegging, prosjektering, anlegg, reparasjon og vedlikehold av offentlig veg m.v.
Finansdepartementet har 20. november 1972 gitt nærmere forskrift til bestemmelsen (forskrift nr. 55). Skattedirektoratet har 5. desember 1972 gitt forskrift om overgangs- og særregler for næringsdrivende som utfører vegarbeid i siste omsetningsledd (forskrift nr. 56).

Dersom det samtidig med bygging, reparasjon og vedlikehold, utvidelse eller omlegging av veg, blir lagt ned kloakk-, vann- eller gassledninger eller foretas forberedende arbeider for montering av lignende innretninger innenfor det område som regnes med til vegen, er merarbeidet med sprengning, graving, gjenfylling og komprimering som kreves av hensyn til de nevnte ledninger, kabler og innretninger, også unntatt fra avgiftsplikt på samme måte som vegarbeidet, jf forskrift nr 56 § 8.
For nedlegging av vann- og kloakkledninger/spillvannsledninger er det således avgiftsfrihet for arbeid med graving, gjenfylling m.v. dersom arbeidene foregår innenfor det område som regnes med til vegen. Det er videre en forutsetning at hovedhensikten med arbeidet er bygging, reparasjon eller vedlikehold av veg.

Arbeidet med nedlegging samt montering av overvannsledninger som del av vegens dreneringssystem er unntatt fra avgiftsplikt jf forskrift nr 55 § 4 tredje ledd. Unntaket er ikke begrenset til arbeider innenfor det område som regnes med til vegens, og vil således gjelde selv om det er nødvendig eller hensiktsmessig å legge avløpsledning ut fra det egentlige vegområde for å føre overvannet ut i vassdrag eller lignende. Det får i denne forbindelse ingen betydning at ledningene også vil føre takvann og drensvann fra omkringliggende eiendommer.

Dersom overvannsledninger og vann-, kloakk og spillvannsledninger legges i samme grøft, er det lagt til grunn at arbeid med graving, gjenfylling o.l. være avgiftsfritt dersom dette utføres innenfor vegens område og arbeidet utføres som ledd i bygging, reparasjon eller vedlikehold av veg. Ellers vil det gjelde avgiftsplikt for arbeid vedrørende felles grøfter, jf Skattedirektoratets uttalelse nr 1/75 nr. 3 (dok nr 22).

I og med at det i dette tilfelle er tale om kombinert grøft utenfor vegens området vil Skattedirektoratet tilrå at fylkesskattekontorets etterberegning blir stadfestet.

Pkt. 2

Dette punktet gjelder graving av kombinert grøft for overvannsledning, spillvannsledning og vannledning (jf kart dok 18) som er fakturert med avgift, men som anføres at er avgiftsfri. Det fremgår av klagen at grøften delvis er lagt ned i opparbeidet veg.

Fylkesskattekontoret har antar at den del av arbeidene som er utført i opparbeidet veg omfattes av fritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12, jf forskrift nr 55 og 56, mens den øvrige del av etterberegningen er opprettholdt. Avgiftsfri del er i mangel av andre opplysninger skjønnsmessig anslått til halvparten av utgiftene på dette punkt.

Klager presiserer at kombinasjonsgrøften delvis er lagt ned i opparbeidet veg som ikke var med i de opprinnelige planene fylkesskattekontoret har hatt til disposisjon. Det er opplyst at grøften er forlenget 22 m. Fra dette punkt går dreneringsgrøft i ca. 50m lengde til veifylling. Det anføres at hele grunnlaget på kr 22 750 omfattes av avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12. Dette begrunnes med at den aktuelle grøften er opparbeidet for å fange overvann som følge av lekkasje gjennom vei ovenfor. Forlengelsen var derfor nødvendig av hensyn til veiens drenerings-system. Det vises i denne forbindelse til karttegning vedlagt klagen

Skattedirektoratet skal bemerke at siden klager har fakturert med avgift er det ikke blitt foretatt noen etterberegning fra fylkesskattekontorets side. Punktet er således ikke gjenstand for klage etter merverdiavgiftsloven § 57.

Pkt. 3

Posten gjelder to grøfter opparbeidet i tilknytning til offentlig gangvei, hvor den ene gjelder overvann og spillvann og den andre gjelder kun spillvann. Av saken fremgår at grøftene/ledningene krysser eksisterende hovedvei og kommunal vei. Etterberegnet avgift under dette punktet refererer seg kun til kryssing av eksisterende kommunalvei.

Fylkesskattekontoret bemerker at spørsmålet kun gjelder hvorvidt arbeid med kombinert grøft/ledning ved kryssing av eksisterende veg omfattes av avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12. Det vises til Rundskriv nr 27 hvor det er uttalt følgende om tolkningen av avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12 jf forskrift nr 56 § 8:

"For nedlegging av vann- og kloakkledninger/spillvannledninger er det således avgiftsfrihet for arbeid med graving, gjenfylling m.v. dersom arbeidene foregår innenfor det område som regnes med til vegen. Det er videre en forutsetning at hovedhensikten med arbeidet er bygging, reparasjon og vedlikehold av offentlig veg. Monteringsarbeider er alltid avgiftspliktig. Det vil være full avgiftsplikt for et oppdrag som går ut på legging av kloakkledning selv om denne delvis legges i bestående veg."

På bakgrunn av denne uttalelsen er fylkesskattekontoret kommet til at omhandlede arbeider er avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven §13 annet ledd nr 1.

Klager anfører at det i den kommunale vegen er lagt ned overvannsledning til pkt. K14. Denne ledningen er en videreføring av dreneringssystemet for vei 2. Ledningen krysser dermed kommunevegen. Det anføres således at ledningen er unntatt fra avgiftsplikt i sin helhet, dvs. også kryssing av vegen.

Skattedirektoratet legger til grunn at dette punktet gjelder to grøfter, hvorav den ene gjelder overvann og spillvann og den andre gjelder spillvann. En legger videre til grunn at disse er opparbeidet i forbindelse med bygging av gangvei frem til Sætre boligfelt. Av saken fremgår at gangveien er opptatt som offentlig vei.

For nedlegging av overvannsledninger og vann-, kloakk- og spillvannsledninger som legges i samme grøft, vil det som nevnt foreligge avgiftsfrihet for arbeid med graving, gjenfylling o.l, dersom dette utføres innenfor vegens område og arbeidet utføres som ledd i bygging, reparasjon eller vedlikehold av omhandlede gangvei.

Tvisten gjelder imidlertid hvorvidt kryssing av eksisterende kommunevei skal medføre at avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12, jf forskrift nr 55 og 56 ikke kommer til anvendelse for denne delen.

Skattedirektoratet skal bemerke at det er riktig, som et utgangspunkt, at det vil foreligge full avgiftsplikt for et oppdrag som går ut på graving og nedlegging av ledninger i felles grøft dersom disse legges i bestående veg. Bakgrunnen for dette er at man da ikke kan si at hovedhensikten med arbeidet har vært bygging, reparasjon eller vedlikehold av veg.

Vedrørende det omhandlede punkt i saken har hovedhensikten vært bygging/vedlikehold av gangveien. At veien og grøft/ledninger krysser en bestående vei (kommunevegen) kan ikke være tilstrekkelig for å kunne si at man befinner seg utenfor avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12.

Også kommuneveien, i denne sammenheng, må kunne anses for å utgjøre en del av gangveien. Arbeidet med graving, gjenfylling, nedlegging av ledninger o.l, kan etter dette anses for å være utført innenfor gangveiens område.

Skattedirektoratet tilrår således at grunnlaget for etterberegning av avgift under dette punkt reduseres med kr 20.000. Renter korrigeres tilsvarende.

Pkt. 4

Posten gjelder levering av og arbeid med 13 flerfunksjonskummer (dvs. overvann, spillvann og kloakk). Avgiftsplikt vedrørende vareleveransen sees akseptert. Klagen gjelder således kun arbeidet. Det er også opplyst at disse kummene ligger utenfor vegens område.

Fylkesskattekontoret viser i den forbindelse til Rundskriv nr 27 hvor det fremgår følgende:

"Dersom overvannsledninger og vann-, kloakk- og spillvannsledninger legges i samme grøft, vil arbeidet med graving, gjenfylling o.l. være avgiftsfritt dersom dette utføres innenfor vegens område og arbeidet utføres som ledd i bygging, reparasjon eller vedlikehold av veg. Ellers vil gjelde avgiftsplikt for arbeid vedrørende felles grøfter. For felles kummer vil det for graving m.v. gjelde det samme som nevnt ovenfor, mens monteringsarbeider alltid vil være avgiftspliktige."

På bakgrunn av denne uttalelsen er fylkesskattekontoret kommet til at arbeidet med flerfunksjonskummer faller utenfor avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12, jf forskrift nr 55 og 56.

Klager gjør gjeldende at arbeid med montering av kummene i sin helhet er fritatt for avgift, da alle ledninger er lagt ned i grøft opparbeidet av hensyn til veiens dreneringssystem og kummene er nødvendig for å ha tilsyn og kontroll med dette dreneringssystem.

Skattedirektoratet skal innledningsvis bemerke at det legges til grunn at dette gjelder flerfunksjonskummer utenfor vegens område.

For felles kummer vil det for graving m.v. gjelde det samme som for felles grøfter, jf ovenfor. Det vil si at arbeid i forbindelse med kummene bare vil være avgiftsfritt såfremt dette utføres innenfor vegens område og arbeidet utføres som ledd i bygging, reparasjon eller vedlikehold av veg.

Dette er ikke tilfelle her og Skattedirektoratet vil således tilrå at etterberegningen stadfestes på dette punkt.

De påfølgende punkter (pkt.5 og pkt. 6) gjelder andre kostnader klager har hatt i forbindelse med prosjektet S tomteområde. Disse er viderefakturert kjøperne uten beregning av merverdiavgift.

Pkt. 5

Dette punktet er i anbudsskjemaet benevnt som riggkostnader, men hovedkostnadene under dette punkt skal i følge klager være innkalkulert prosjektledelse. Disse beløper seg til kr 70.000 og er altså i sin helhet tatt med under avgiftsfri del.

Fylkesskattekontoret har kommet til at omhandlede kostnader skulle vært fordelt i henhold til forholdet mellom avgiftspliktig og avgiftsfri omsetning. Dette fordi det er tale om prosjektledelse for et utbyggingsområde med tomter, veger og teknisk anlegg forøvrig. Selskapets utgifter i forbindelse med opparbeidelse av tomter, veger og teknisk anlegg sees fordelt likt på hver enkelt tomt/kunde. Pr. tomt er det fakturert avgiftsfritt kr 129.208 med tillegg av en avgiftspliktig del på kr 29.720. Det må således være klart at all prosjektledelse ikke kan henføres til avgiftsfritaket for offentlig veg. I mangel på annen fordelingsnøkkel har fylkesskattekontoret valgt å legge omsetningen til grunn.

Klager anfører at prosjektledelse er en avgiftsfri tjeneste.

Skattedirektoratet skal bemerke at tjenester av administrativ art innenfor området prosjektledelse, byggeledelse eller byggekontroll ikke rammes av avgiftsplikt etter merverdiavgiftsloven ved isolert levering.

Det er lagt til grunn at slik bistand av administrativ art kan fakturerer avgiftsfritt såfremt det på forhånd er særskilt avtalt og spesifisert mellom partene og kan vurderes som en selvstendig ytelse i forhold til den avgiftspliktige omsetning.

Skattedirektoratet har, i likhet med fylkesskattekontoret, kommet til at ovennevnte prosjektledelse må anses som en del av hovedentreprisen, da ovennevnte vilkår ikke kan sees oppfylt. Dette medfører at tjenesten skal avgiftsberegnes som en omkostning i forbindelse med oppfylling av avtalen, jf merverdiavgiftsloven § 18 annet ledd nr. 1.

Fylkesskattekontorets fordeling mellom avgiftspliktig og avgiftsfri omsetning som grunnlag for etterberegning anses forsvarlig og rimelig. En vil derfor tilrå at etterberegningen stadfestes.

Pkt. 6

Punktet gjelder øvrige prosjektkostnader som av klager er viderefakturert kjøperne uten beregning av merverdiavgift. Dette gjelder følgende ytelser:

1 . Utarbeidelse av planer, kostnader ved grunnerverv, kr 200.000 2. Kosulentkostnader, kr 100.000 3. Byggelånsrenter

Fylkesskattekontoret viser til at det følger av merverdiavgiftsloven § 18 at alle omkostninger ved oppfyllelsen av en avgiftspliktig avtale skal medregnes i beregningsgrunnlaget for utgående avgift.

Det anføres at grunnundersøkelser og andre konsulenttjenester omfattes av fritaket i den utstrekning de inngår i planleggingen av et konkret vegprosjekt. Videre faller utgifter som gjelder selve grunnervervet utenfor avgiftsplikten. En del av prosjektkostnadene må imidlertid gjelde avgiftspliktig opparbeidelse av tomter samt teknisk anlegg som ikke faller inn under vegfritaket.

På grunn av manglende opplysninger i prosjektregnskap om hvordan prosjekteringskostnadene fordeler seg, har fylkesskattekontoret valgt å nytte forholdstall mellom anleggskostnader utenfor avgiftsområdet, avgiftsfri og avgiftspliktige anleggskostnader ellers i byggeprosjektet for å finne en fornuftig andel av avgiftspliktige prosjektkostnader.

Når det gjelder byggelånsrenter har fylkesskattekontoret lagt til grunn at prosjektet er utført i fremmed regi, slik at disse også faller inn under avgiftsplikten som en omkostning ved oppfyllelsen av den avgiftspliktige del av avtalen, jf merverdiavgiftsloven §18 annet ledd.

Når det gjelder spørsmålet om prosjektet er utført som et egenregi- eller fremmedregiprosjekt har fylkesskattekontoret i redegjørelsen inntatt følgende utgangspunkt:

" Med fremmedregi menes at virksomheten utfører arbeid for fremmed regning og risiko. Dette innebærer at en byggherre kjøper tjenester fra virksomheten basert på anbud/regning. Med egen regi menes at virksomheten utfører arbeid for egen regning og risiko. Spørsmålet er således om virksomheten utfører arbeid for andre eller for seg selv. Hvorvidt en står overfor det ene eller det andre tilfelle, må vurderes konkret med utgangspunkt i kontraktene."

Fylkesskattekontoret anser det ikke avgjørende for vurderingen at grunnavtaler er inngått mellom den enkelte grunneier og selskapet. Det vises til at kontraktene er inngått før arbeidet med opparbeidelse av tomter og teknisk anlegg tok til. Foruten overdragelse av tomter inneholder kontraktene avtale om opparbeidelse av teknisk anlegg med veger mv.

Det vises videre til at i kontrakten med Y kommune fremgår det at klager skal gjennomføre opparbeiding av teknisk anlegg, veger og hovedledninger i feltet i samsvar med retningslinjer utarbeidet av teknisk etat i kommunen. Selv om hele prosjektet er planlagt og utført av selskapet anføres således at det er kommunen som har styringen. At formell overtakelse og betaling skjer på fullføringstidspunktet kan etter fylkesskattekontorets skjønn ikke være avgjørende. Det vises også til at kontrakten innehar en bestemmelse om at kommunen kan ta i bruk tomten før formell overtakelse mot tilsvarende tidligere vederlag og at kontrakten viser til NS 3430 som gjelder entreprenørvirksomhet.

I kontrakten med Y Trelast fremgår det at avtalen gjelder arbeid med opparbeidelse av tomter. Det vises til at dens pkt. 8 endog har en bestemmelse om at klager vederlagsfritt skal kunne nytte seg av overskuddsmasse fra utsprengnings-området og disponere området i anleggstiden. En slik klausul kan etter fylkesskattekontorets skjønn ikke sies å høre hjemme i et prosjekt hvor entreprenøren skal utføre arbeid for seg selv, dvs. i egen regi.
Avslutningsvis vises til at utfakturering er foretatt med beregning

av utgående merverdiavgift for avgiftspliktig del av arbeidet. På faktureringstidspunktet må derfor selskapet selv ha ansett dette for et oppdrag utført i fremmed regi.

Klager anfører at utarbeidelse av planer er nødvendig for å erverve areal, og således har en konkret tilknytning til grunnervervet. Konsulentkostnader har sammenheng med utstikking av vegtrasè med utsetting av høyde for veg/kropp og grøfter mv. samt dokumentasjon overfor kommunen for utført arbeid. Det anføres således at dette er arbeid som i hovedsak er relatert til de offentlige vegene som faller inn under fritaket i merverdiavgiftsloven § 16 nr 12.

Når det gjelder byggelånsrenter er selskapet av den oppfatning at arbeidene er utført som et egenregiprosjekt, og at rentene derfor ikke skal inngå i avgiftsgrunnlaget på avgiftspliktig del av byggearbeidet.

Skattedirektoratet skal bemerke at med henblikk på at manglende opplysninger i prosjektregnskapet gjør det vanskelig å se hvordan kostnader med grunnundersøkelser og andre konsulenttjenester fordeler seg, synes det rimelig og forsvarlig av fylkesskattekontoret å nytte forholdstall mellom anleggskostnader utenfor avgiftsområdet, avgiftsfri og avgiftspliktige anleggskostnader ellers i byggeprosjektet for å finne en fornuftig andel av avgiftspliktige prosjektkostnader.

En viser igjen til merverdiavgiftsloven § 43 hvor det følger at registreringspliktig næringsdrivende anses avgiftspliktig for sin omsetning i den utstrekning de ikke ved forskriftsmessig bokføring, regnskapsbilag, noteringer, kontrakter, korrespondanse og fakturakopier eller på annen måte som avgiftsmyndighetene godkjenner, godtgjør at de ikke skal betale avgift av omsetningen.

En vil tilrå at etterberegningen stadfestes.

I forbindelse med spørsmålet om den avgiftsmessig håndtering av byggelånsrenter, skal bemerkes at Skattedirektoratet er enig med fylkesskattekontoret i at prosjektet, med utgangspunkt i avtalene, må anses utført for fremmed regning.

En viser til; - at avtaler er inngått før arbeidene tok til. - at opparbeidelse av tekniske anlegg, veger og hovedledninger i feltet skal foretas i samsvar med retningslinjer utarbeidet av Y kommune. - at det er vist til NS 3430. - at Y kommune får tilgang på skjøte ved kontraktsinngåelsen til alt areal som går med til tekniske anlegg og alle 18 tomtene kommunen skal overta. - at dersom klager ikke gjennomfører utbyggingsarbeidet, har panthaver rett til å tiltre kontrakten ved å gjennomføre utbygging. - justeringer/mindre endringer skjer først etter godkjennelse av kontaktperson utpekt av kommunen. - at det er i kontrakten mellom klager og Y Trelast AS er inntatt klausul om at klager vederlagsfritt skal kunne nytte seg av overskuddsmasse fra utsprengningsområdet og disponere området i anleggstiden. - at fakturering er skjedd med beregning av merverdiavgift. Skattedirektoratet er således av den oppfatning at byggelånsrenter må anses som "omkostninger ved oppfyllelsen av avtalen", jf merverdiavgiftsloven § 18 annet ledd nr. 1, og at de må tas med til avgiftsberegning når de belastes oppdragsgiver ved avgiftspliktige ytelser.

En tilrår således at fylkesskattekontorets etterberegning stadfestes.

Renter

Klager har anført at sterke rimelighetshensyn tilsier at gjenstående etterberegning ikke blir rentebelastet.

Det følger av merverdiavgiftslovens § 37 at fylkesskattekontoret plikter å beregne renter ved etterberegning av avgift. Det dreier seg således om et lovbestemt påbud som fylkesskattekontoret plikter å følge i alle etterberegningssaker. Det forhold at renter er beregnet ved en avgiftsfastsettelse kan således ikke påklages til Klagenemnda for merverdiavgift. Påstanden måtte i tilfelle gå ut på at renter er beregnet med uriktig beløp. Slik påstand er ikke fremsatt i dette tilfelle.

Spørsmål om en eventuell ettergivelse av renter med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 69 må tas opp i egen sak etter at klagenemndas avgjørelse foreligger.

Skattedirektoratet tilrår etter dette at det treffes slikt

v e d t a k:

Grunnlaget for etterberegning av avgift reduseres med kr 20.000 vedrørende pkt. 3. Renter korrigeres tilsvarende. Forøvrig stadfestes den påklagede etterberegning.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer (Dons Heinfjell, Martinsen, Gundersen, Andersen og Haugerud) har alle sagt seg enig i Skattedirektoratets innstilling.

V e d t a k: Som innstilt.