Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 5112

  • Publisert:
  • Avgitt 29.03.2004
Saksnummer KMVA 5112

Klagenemndas avgjørelse av 29. mars 2004.     

Saken gjelder: Fradragsrett for inngående avgift i forbindelse med utgifter knyttet til oppføring av et kirkebygg plassert på taket til et butikklokale. Klagenemnda stadfestet etterberegningen enstemmig.

 Stikkord: Fradragsrett for inngående avgift   - Relevanskravet

Bransje: Utleie av fast eiendom

Mval:  § 21 Forskrift:   Nr. 117

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelsen i møte 29. mars 2004 i sak nr. 5112 vedrørende org.nr. XXX MVA –  Klager AS.

Skattedirektoratet har avgitt slik innstilling:

AS (heretter kalt selskapet og RE) ble registrert i merverdiavgiftsmann¬tallet etter forskrift nr. 117 f.o.m. 4. termin 2001.

Virksomheten driver utleie av fast eiendom.

På bakgrunn av en oppgavekontroll fattet fylkesskattekontoret den 20. oktober 2003 vedtak om nekte korrigert oppgave for 1. termin 2003 anvist til utbetaling.

Klage fra klager er datert 5. november 2003. Klagefristen anses overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

A advokat rettet på vegne av klager en forespørsel til fylkesskattekontoret vedrørende fradragsretten for inngående merverdiavgift etter merverdiavgiftloven § 21 på kostnader knyttet til oppføring av et kirkebygg som er plassert på taket til et butikklokale (dok 1).

Fylkesskattekontorets svarbrev er datert 31. mars 2003 (dok 2).

A advokat anmodet i brev datert 28. april 2003 at fylkesskattekontoret oversendte saken til Skattedirektoratet for vurdering (dok 3). Fylkesskattekontoret oversendte saken ved brev datert 13. mai 2003 (dok 4).

Skattedirektoratets svarbrev er datert 28. mai 2003 (dok 5).

Som en konsekvens av dette sendte klager den 29. august 2003 en korrigert omsetningsoppgave for 1. termin 2003. Vedlagt fulgte brev datert samme dag (dok 6).

Fylkesskattekontoret varslet den 19. september 2003 om at innsendt oppgave ble vurdert nektet anvist til utbetaling (dok 7).

Tilsvar til fylkesskattekontorets varsel er datert 26. september 2003 (dok 8).

Vedtak ble fattet 20. oktober 2003 (dok 9).

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.  Dokument Dato 1 Forespørsel fra A advokat 25.03.03 2 Fylkesskattekontorets svarbrev 31.03.03 3 Anmodning og oversendelse til SKD 28.04.03 4 Fylkesskattekontorets oversendelsesbrev  13.05.03 5 Skattedirektoratets svarbrev 28.05.03 6 Korrigert oppgave med vedlegg 29.08.03 7 Varsel 19.09.03 8 Tilsvar 26.09.03 9 Vedtak  20.10.03 10 Klage 05.11.03 11 Kopi av avtale nr. 1 26.03.98 12 Kopi av avtale nr. 2 16.05.98 13 Brev vedrørende XXX 04.11.03 14 ”NC-dommen”  15 ”Hunsbedt-dommen” 

Klagen gjelder

Fradragsrett for inngående avgift, jf. merverdiavgiftsloven § 21, i forbindelse med utgifter knyttet til oppføring av et kirkebygg plassert på taket til et butikklokale.

Sakens faktum

Selskapet ervervet eiendommene Gaten 1 og Gaten 2 i K kommune ved avtaler datert henholdsvis 26. mars og 16. mai 1998 (dok 11 og 12). Hensikten med kjøpet var å føre opp et utleiebygg til bruk i avgiftspliktig butikkvirksomhet. Eiendom¬mene er gunstig lokalisert i forhold til slik virksomhet. På Gaten 1, som er regulert til forretningsformål, lå tidligere en liten dagligvareforretning. På Gaten 2 hadde M sine lokaler. Eiendommen Gaten 1 var for liten til utleiebygget og nødvendig parkering. Selskapet inngikk derfor avtale med M om å erverve Gaten 2 og rive det eksisterende bygget der, mot at M fikk et nytt bygg (en selveierseksjon på om lag 350 kvm) på eiendommen. Etter at selskapet har fått refundert noe av oppføringskostnadene fra M utgjør selskapets kostnad ved oppføring av det nye bygget for menigheten kr 2 082 000. Inngående avgift utgjør kr 402 968.

Fylkesskattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket:

”Med  henvisning til Høyesteretts dom av 23. november 2001, vedrørende Norwegian Contractors (NC), hevdes det at RE, jfr merverdiavgiftsloven § 21 har rett til fradrag for inngående avgift av kostnadene forbundet med oppføringen av bygget til M.

Med henvisning til ovennevnte Høyesterettsdom anføres det i tilsvaret at det avgjørende vil være om kostnadene knyttet til oppføring av kirkebygget har en naturlig og nær tilknytning til RE`s avgiftspliktige virksomhet. Det vises til at RE var spesielt interessert i eiendommene i Gaten med tanke på oppføring av utleiebygg til bruk i butikkvirksomhet, da eiendommene har en gunstig lokalisering med hensyn til etablering av dagligvarebutikk. Det lå således en bedriftsøkonomisk vurdering til grunn for valg av lokalisering.

Det anføres videre at RE ikke hadde fått kjøpt eiendommen i Gaten 2 hvis ikke  selskapet forpliktet seg til å erstatte det eksisterende kirkebygget. Det forelå således en avtalerettslig forpliktelse.

Det anføres således at oppføring av det nye kirkebygget har den naturlige og nære tilknytning til RE`s avgiftspliktige virksomhet som samsvarer med merverdiavgiftloven § 21 og Høyesteretts uttalelser i dom inntatt i RT 2001 s 1497.

Omsetningsoppgaven for 1. termin 2003 viser avgift til gode med kr 1.737.148,-. Av dette er det refundert kr 1.334.180,- tidligere, og det kreves kr 402.968,- i ytterligere refusjon.

Subsidiært kreves det refusjon på kr 324.581,- etter hensyntatt tomteverdi.”   Fylkesskattekontorets vurdering:

 I Sira-Kvina dommen RT 1985 s 93 la Høyesterett et relevanskriterium inn i brukskravet i merverdiavgiftloven § 21 første ledd. Begrensningen ligger i at tiltaket må være relevant for virksomheten.

I RT 2001 s 1497 om Concrete Platforms Holding (heretter benevnt NC) opprett-holdt Høyesterett fortolkningene i Sira- Kvina dommen. Vurderingstemaet er et relevans- og tilknytningskriterium, det vil si en konkret vurdering av hvor naturlig og nær tilknytning det er mellom anskaffelsen som det kreves fradrag for og virksomheten.

Høyesterett presiserer uttrykkelig i nevnte dom at vilkåret om at utgiften må ha en nær og naturlig tilknytning til virksomheten, medfører ikke at enhver opp¬ofrelse den næringsdrivende påtar seg gir fradragsrett for inngående avgift. Det nevnes at når kommunen i samme avtale fikk opsjon til å kreve at NC mot avregning i leien skulle påta seg planlegging og opparbeidelse av en  gang- og sykkelvei, vil en slik utgift lett stå i en annen stilling enn småbåthavnen.

Etter vår oppfatning må dette tolkes som et varsko fra Høyesterett om at det går en nærmere grense for hva som anses som ”naturlig og nære utgifter” til virksom¬heten og at denne grensen må trekkes opp helt konkret.

Høyesterett la i NC dommen vekt på virksomheten hadde utviklet dokkområdet over lang tid, noe som hadde medført betydelige investeringer.

Da selskapet fikk et oppdrag som ikke kunne utføres med mindre dokkområdet ble utvidet, så forutsatte utvidelsen at småbåthavnen måtte fjernes.

Utgifter til å bygge ny småbåthavn ble således ansett som en nær og naturlig tilknytning til NC`s byggevirksomhet slik at selskapet oppfylte relevans- og tilknytningsvilkåret jfr merverdiavgiftloven § 21.

I foreliggende sak var ikke RE etablert med virksomhet i området, det var således ikke foretatt noen investeringer fra selskapet på forhånd. Etter vår oppfatning foreligger det derfor ikke en sammenlignbar forutsetning for pådragelse av de avtalerettslige erstatningsforpliktelsene mellom NC og RE`s virksomheter. Oppdraget som NC fikk i ettertid og som forutsatte utbygging for å kunne håndtere det, er etter vår oppfatning av vesentlig betydning for å anse utgiften for naturlig og nær til selskapets virksomhet.

Etter fylkesskattekontorets oppfatning tilsier dette at det skal noe mer til enn bedriftsøkonomiske grunner alene før enhver oppofrelse gir rett til fradrag for inngående avgift.

I denne saken foreligger det ikke noe oppdrag i ettertid som forutsetter at RE forplikter seg til å erstatte kirkebygget. Utleiebygget kunne i prinsippet oppføres nær sagt hvor som helst der beliggenhet/infrastruktur gjør det lønnsomt, uten tap av investeringer eller tap av lønnsomhet for virksomheten. RE hadde med andre ord ikke det samme behov for lokalisering på stedet som NC hadde.

At det foreligger er avtalerettslig forpliktelse til å erstatte kirkebygget, kan ikke i seg selv anses å være avgjørende for om det foreligger fradragsrett eller ikke. Selskapet valgte å etablere seg på Gaten 1 og 2 med de begrensninger som fulgte av M sine krav.

Etter fylkesskattekontorets oppfatning har ikke byggingen av lokaler for M den nære og naturlige tilknytning til RE`s virksomhet som merverdiavgiftloven § 21 krever.”

Klagers innsigelser

I henhold til merverdiavgiftloven § 21 første ledd kan registrerte næringsdrivende gjøre fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester som er ”til bruk” i den avgiftspliktige virksomheten.

Vilkåret om at anskaffelsen må være ”til bruk i” virksomheten er i en dom avsagt av Høyesterett blitt tolket slik at anskaffelsen/oppofrelsen må ha en naturlig og nær tilknytning til virksomheten. Dommen er inntatt i Rt 2001 s. 1497 (dok 14), og er sentral for vurderingen av fradragsretten i denne saken.

Etter Høyesteretts oppfatning var det avgjørende vurderingstema hvilken tilknytning anskaffelsen/oppofrelsen har til den næringsdrivendes virksomhet. Avgjørende er om anskaffelsen/oppofrelsen har en naturlig og nær tilknytning til virksomheten.

Dette utgangspunktet må også tas for denne saken. Avgjørende vil således være om kostnadene knyttet til oppføringen av kirkebygget har en naturlig og nær tilknytning til RE`s avgiftspliktige virksomhet.

I denne forbindelse vises det til at RE var spesielt interessert i nevnte eiendommer med tanke på oppføring av et utleiebygg til bruk i butikkvirksomhet. Eiendommene har en gunstig lokalisering med hensyn til etablering av en dagligvarebutikk, da det er stor gjennomgangstrafikk forbi eiendommene og et tett befolket nærområde.

Et viktig moment i denne sammenheng er at Butikk AS, som er leietaker i bygget, gjennomførte en markedsundersøkelse for å kartlegge hvorvidt det var økono¬misk grunnlag for å etablere en butikk i området. Markedsundersøkelsen omfattet bl.a. elementer som telling av antall årsdøgntrafikk, husstander/innbyggere, konkurrenter, omsetningstall, turisttrafikk, arbeidsplasser i nærområdet osv. Videre var det viktig at eiendommen i Gaten 1 allerede var regulert til dagligvarehandel, og at det tidligere var drevet en nærbutikk på eiendommen. K kommune og den lokale velforeningen signaliserte sterkt at man ønsket nærbutikken tilbake.

Etter dette fremsto de nevnte eiendommene som det eneste alternativ til etablering av nærbutikk i området.

Klager er derfor uenig med fylkesskattekontoret i at RE ikke hadde det samme lokaliserings¬behov som NC hadde.

Fylkesskattekontoret mener videre at denne saken skiller seg fra dommen ved at NC i lengere tid hadde vært etablert på stedet. Vi kan ikke se at det er rettslig grunnlag for å oppstille en slik begrensning for fradragsretten etter merverdiavgiftloven § 21. Vi kan heller ikke se at Høyesterett gir anvisning på et slikt skille. Det kan i så fall spørres om RE ville hatt fradragsrett dersom selskapet hadde vært eier av eiendommen i Gaten 1, for deretter å erverve eiendommen i Gaten 2 for gjennomføring av prosjektet. På samme måte som i NC- dommen, forutsatte en utvidelse av arealet (erverv av eiendommen i Gaten 2) til bruk i REs avgiftspliktige virksomhet at kirkebygget måtte fjernes. Det følger da av nevnte dom at utgifter til å bygge nytt kirkebygg har en så naturlig og nær tilknytning til REs virksomhet at det foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift.

På samme måte som i saken som sto for Høyesterett i NC saken, dreier også denne saken seg om valg av lokalisering for å gjennomføre et prosjekt. For NC sin del var det mest nærliggende å undersøke mulighetene på stedet enn å flytte produksjonen. I denne saken er alternative lokaliseringer vurdert, men forkastet. Prosjektet kunne bare la seg gjennomføre ved en lokalisering på eiendommene Gaten 1 og 2. Vi kan ikke se at det foreligger noen rettslig eller faktisk forskjell fra NC-saken.

Videre hevder klager at på samme måte som i Sira-Kvina dommen har man i denne saken å gjøre med tiltak som den avgiftspliktige rettslig har vært forpliktet til å gjennomføre. Dette da RE på avtalerettslig grunnlag var forpliktet til å bygge nytt kirkebygg, og på samme måte som i Sira-Kvina dommen er det tale om nødvendige vilkår for den avgiftspliktige virksomheten. RE var avhengig av et større areal for å kunne gjennomføre prosjektet som forutsatt.

Det vises i denne forbindelse til at staten i NC-dommen forsøkte å sondre mot saks-forholdet i Sira-Kvina dommen, ved å vektlegge at ervervet i Sira-Kvina saken skjedde ut fra et rettslig pålegg. Det dreide seg om rettslig tvang, mens den avgiftspliktige i NC-saken frivillig hadde påtatt seg utbyggingen av småbåthavnen. Denne sondringen ble avvist av Høyesterett i NC-dommen, jfr. også juridisk teori.

At RE frivillig gikk med på å gjenoppbygge misjonsbygget er således ikke til hinder for fradragsretten etter mval. § 21, når kostanden som her er naturlig å nær, for ikke å si nødvendig, tilknytning til REs avgiftspliktige virksomhet.

Sammen understreker nevnte dommer at Høyesterett har lagt til grunn at det sentrale merverdiprinsipp i avgiftsretten skal tillegges stor betydning. Det er den nettoverdi den næringsdrivende tilfører sine varer og tjenester som skal pålegges merverdiavgift. Avgiftskumulering skal unngås, et hensyn fylkesskattekontoret har satt til side i sitt vedtak i denne saken.

Fylkesskattekontoret har i vedtaket vist til at Høyesterett i NC-dommen uttalte at en utgift knyttet til planlegging og opparbeidelse av en gang- og sykkelvei, lett vil kunne stå i en annen stilling enn kostnadene knyttet til småbåthavnen. Klager viser i denne forbindelse til juridisk teori der forfatterne fremholder at Høyesteretts anførsel antakelig må forstås som et varsko om at avgiftspliktige som ledd i oppfyllelse av helt andre avtaler, ikke kan overta avgiftspliktige kostnader fra ikke avgiftspliktige.

Avgrensningen mellom utgifter med tilstrekkelig tilknytning og andre utgifter, vil dermed bl.a. gjelde kostnader som en avgiftspliktig overtar fra en som ikke ville hatt fradragsrett for inngående avgift, og uten at det foreligger saklige grunner i selve avtaleforholdet for denne omgjøringen fra et kontantvederlag til en overføring av spesifikke kostander, jf. juridisk teori.

Høyesteretts uttalelser i NC-saken om begrensninger i fradragsretten slår ikke til i denne saken. Det dreier seg ikke om overdragelse av en kostnad fra en ikke avgifts-pliktig til en avgiftspliktig, i den hensikt å oppnå en ellers avskåret fradragsrett. Det vises igjen til vilkåret i avtalen, og til oppofrelsen med å flytte småbåthavnen i NC-saken.

Når det gjelder fylkesskattekontorets anførsel om at det skal noe mer til enn bedrifts-økonomiske grunner alene før enhver oppofrelse gir rett til fradrag for inngående avgift, vises det til juridisk teori, hvor det påpekes at relevanskriteriet rekker langt. Alle anskaffelser som har en bedriftsøkonomisk sammenheng med virksomheten er som utgangspunkt relevante med rett til fradrag for inngående merverdiavgift. Bare der hvor kostnader overdras fra en ikke avgiftspliktig til en avgiftspliktig uten at det foreligger saklig grunn i selve avtaleforholdet, kan det bli tale om avskjæring av fradragsretten. Dette er som nevnt ikke tilfellet i denne saken.

Endelig vises det til Borgarting lagmannsretts dom av 7. mars 2003 (dok 15). (Hunsbedt-saken) Flertallet la i denne saken til grunn at alle anskaffelser som har en bedrifts¬økonomisk sammenheng med virksomheten, er som utgangspunkt relevante med rett til fradrag for inngående merverdiavgift. Videre påpeker flertallet at avgiftsmyndighetenes oppgave ikke er å overprøve forretningsmessige beslutninger om anskaffelse foretatt av en næringsdrivende. Klager er oppmerksom på at saken er anket til Høyesterett, men flertallets standpunkt illustrerer at nektelse av fradragsrett er svært omstridt også i denne type saker.

Avgiftsmyndighetene kan således ikke overprøve den bedriftsøkonomiske vurdering som lå til grunn for valg av lokalisering i denne saken, særlig når denne vurderingen er tuftet på grundige analyser og vurderinger av markedsforhold m.v. Når gjennomføringen av prosjektet i tillegg var avhengig av at RE fikk adgang til å erverve begge eiendom¬mene, må kostnaden knyttet til oppføringen av det nye kirkebygget anses for å ha naturlig og nær bedriftsøkonomisk tilknytning til REs avgiftspliktige virksomhet.

Fradragsberettiget inngående avgift utgjør etter dette kr 402 968.

Dersom klagenemnda for merverdiavgift kommer til at en andel av vederlaget som RE erlegger i form av bygging av nytt kirkebygg må anses som vederlag for tomtegrunnen, anføres det subsidiært at RE vil ha rett til fradrag for inngående merverdiavgift av det beløp som utgjør differansen mellom REs kostnad til nytt kirkebygg og tomteverdi.

Når det gjelder estimering av tomteverdien, må det tas hensyn til gjeldende regulering på ervervstidspunktet, samt at omreguleringen har påført RE kostnader til ekstra investeringer i størrelsesorden ca. kr 0,8 – 1 million. Relevant pris utgjør etter dette K kommunes kvadratmeterpris i forbindelse med REs erverv av tilleggsareal til tidligere Gaten 2.

Kommunens takst var da kr 175 pr. kvm, som tilsvarer en tomtepris på ca. kr 405 000.

REs oppofrelse ved kjøpet av eiendommen utgjør etter dette;

Totalkostnad nytt kirkebygg inkl. mva Kr  3 441 000 Refusjon fra M inkl. mva Kr  1 359 000 Fradrag for tomteverdi Kr     405 000 Oppofrelse Kr 1 677 000   Inngående merverdiavgift Kr 324 581

Det gjøres herved gjeldende at RE under enhver omstendighet har rett til fradrag for inngående merverdiavgift med kr 324 581. Beløpet utgjør differansen mellom REs kostnad til nytt kirkebygg og tomteverdi.

Fylkesskattekontorets vurderinger av klagen

Det følger av mval § 21 at registrert næringsdrivende kan trekke inngående avgift på varer og tjenester til bruk i virksomhet med omsetning som nevnt i lovens kapittel IV fra den utgående avgift, med mindre annet følger av fradragsreglene.

I Høyesteretts dom av 23. november 2001 heter det at avgjørende for fradragsretten etter mval § 21 må være om oppofrelsen har en naturlig og nær tilknytning til virk-somheten. Videre la retten vekt på NCs konkrete lokaliseringsbehov. Det ble vist til at virksomheten i nærmere 20 år hadde bygget betongplattformer på stedet, og at det etter hvert hadde utvidet dokkområdet fra i underkant av 100 daa til ca 300 daa, en utvikling som måtte ha medført betydelige investeringer.

Etter fylkesskattekontorets oppfatning tilsier dette at det skal noe mer til enn bedrifts¬økonomiske grunner alene før enhver oppofrelse gir rett til fradrag for inngående avgift.

Fylkesskattekontoret verken overprøver eller stiller spørsmål ved den bedrifts-økonomiske vurdering som ligger til grunn for valg av lokalisering i denne saken, men påpeker at slik fylkesskattekontoret ser det er dette ikke et hensyn som er tilstrekkelig for å ha krav på fradrag for inngående avgift.

Fylkesskattekontoret er etter dette enig med klager i at det avgjørende vurderingstema i denne saken er om kostnadene knyttet til oppføringen av kirkebygget har en tilstrek¬kelig naturlig og nær tilknytning til selskapets avgiftspliktige virksomhet.

Klager er av den oppfatning at kostnadene har den tilstrekkelige tilknytning til virksom¬heten, og legger i denne forbindelse avgjørende vekt på NC-dommen.

RE ervervet eiendommene Gaten 1 og Gaten 2 i nær tilknytning til hver¬andre. Saken skiller seg på dette punktet fra den omtalte dommen. NC hadde i lengre tid vært etablert på stedet. Det var den nye kontrakten som skapte behov for større plass. Når selskapet hadde foretatt betydelige investeringer på stedet var det mer naturlig å undersøke mulighetene for utvidelse på stedet enn å flytte produksjonen. Når utvidelsen da forutsatte at småbåthavnen måtte fjernes, hadde utgiftene med å bygge ny småbåthavn en så naturlig og nær tilknytning til NCs byggevirksomhet at selskapet måtte ha fradragsrett for inngående avgift.

Det ble i denne dommen altså lagt avgjørende vekt på at NC allerede hadde vært etablert på stedet i lang tid, og at det hadde vært foretatt betydelige investeringer på området fra før. Dette er ikke tilfellet for RE, da selskapet har valgt å nyetablere seg på Gaten 1 og 2 med de begrensninger som fulgte av M sine privatrettslige krav. RE hadde med andre ord ikke tidligere vært lokalisert på stedet, og heller ikke foretatt betydelige investeringer der, slik som NC hadde. Den vekt Høyeste¬rett i denne saken synes å ha lagt på virksomhetens konkrete lokaliseringsbehov, begrenser for øvrig muligens dommens generelle rekkevidde.

Når det gjeldet Sira-Kvina dommen la Høyesterett et relevanskriterium inn i bruks-kravet i merverdiavgiftloven § 21 første ledd. Begrensningen lå i at tiltaket måtte være relevant for virksomheten. I NC dommen opprettholdt Høyesterett fortolkningene i Sira- Kvina dommen på dette området, men utvidet grensene for fradragsretten i forhold til den første dommen. Fylkesskattekontoret fastholder imidlertid sitt syn på at det frem¬deles eksistere en begrensing for fradragsretten også etter denne dommen.

Klager påpeker at nevnte dommer understreker at Høyesterett har lagt til grunn at det sentrale merverdiprinsipp i avgiftsretten skal tillegges stor betydning. Det er den nettoverdi den næringsdrivende tilfører sine varer og tjenester som skal pålegges merverdiavgift. Avgiftskumulering skal unngås, et hensyn fylkesskattekontoret påstås å ha satt til side i sitt vedtak i denne saken.

Fylkesskattekontoret er av den oppfatning at det må vurderes konkret om det foreligger fradragsrett for inngående avgift knyttet til anskaffelser foretatt av den aktuelle virksomheten. Fylkesskattekontoret oppfatter det som klart at det må trekkes en grense for hvilke utgifter som omfattes av fradragsretten etter merverdiavgiftlovens § 21 og senere retts- og forvaltningspraksis. At det foreligger en uenighet om hvor grensen går i denne saken betyr ikke at fylkesskattekontoret har satt til side relevante hensyn i saken. Kun at hensynene har blitt vurdert annerledes.

Videre tolker klager NC dommen i samsvar med en forståelse som etter det opplyste skal ha kommet til uttrykk hos Gjems-Onstad og Kildal. Det er etter dette konkludert med at siden det i denne saken ikke dreier seg om overdragelse av en kostnad fra en ikke avgifts¬pliktig til en avgiftspliktig, i den hensikt å oppnå en ellers avskåret fradragsrett, er fradragsretten i behold. Videre påstås det at alle anskaffelser som har en bedrifts¬økonomisk sammenheng med virksomheten er som utgangspunkt relevante med rett til fradrag for inngående merverdiavgift.

Fylkesskattekontoret har ikke samme oppfatning av hvordan dommen skal forstås, jfr. det som er sagt om dette ovenfor, og kan derfor ikke tillegge dette argumentet avgjørende betydning.

Når det gjelder Hunsbedt saken, finner fylkesskattekontoret ikke grunn for å komme nærmere inn på denne, da saken ikke er rettskraftig avgjort, og det derfor vanskelig på dette tidspunkt kan sies noe om dommens endelige resultat og dens rekkevidde.

Fylkesskattekontoret opprettholder etter dette sitt syn på at byggingen av lokaler for M ikke har den naturlige og nære tilknytning til REs virksomhet som mval § 21 krever. Fylkesskattekontoret legger avgjørende vekt på at selv om det var bedriftsøkonomisk gunstig for selskapet å erverve Gaten 2 til tross for den avtalerettslige forpliktelsen som oppsto etter forhandlinger mellom misjonsmenigheten og RE, hadde selskapet etter fylkesskattekontorets oppfatning ikke det tilstrekkelige lokaliseringsbehov i denne konkrete saken. Selskapet har ikke tidligere vært lokalisert på stedet, og heller ikke foretatt betydelige investeringer der på anskaffelsestidspunktet.

Selskapet kan dermed ikke kreve fradrag for inngående avgift på kostnader i forbindelse med oppføringen av disse lokalene. Det kan i denne sammenheng også vises til brev fra Skattedirektoratet til XXX av 4. november 2003 vedrørende oppføring av bygning (dok 13).

Dersom fylkesskattekontorets vedtak ikke blir opprettholdt, kreves det prinsipalt at RE har rett til fradrag for kr 402 968.

Subsidiært kreves det at RE har rett til fradrag for kr 324 581 som utgjør inngående avgift på differansen mellom REs kostnad til nytt kirkebygg og tomteverdi.

Til dette bemerkes det at dersom anskaffelsen anses som relevant for virksomheten, må det også foreligge full fradragsrett. Dette dog slik at det må foretas ett fradrag for tomteverdien, da anskaffelsen av tomten må anses som anskaffelse av fast eiendom som er unntatt avgift etter merverdiavgiftlovens § 5a.   Skattedirektoratets innstilling til vedtak

Skattedirektoratet slutter seg til fylkesskattekontorets begrunnelse og vedtak, og foreslår at det fattes slik

vedtak:

Det påklagede vedtaket stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas leder Dons Heinfjell voterte slik:

”Selve etterberegningen er riktig fordi kostnadene til oppføring av kirkebygget er vederlag for tomten. Tomtekostnadene er ikke fradragsberettiget.”

Nemndas medlem Langballe voterte slik:

”Enig i etterberegningen, uenig i begrunnelsen. Jeg er enig med klager i at NC dommen i høyesterett er relevant i denne saken. Dommen tilsier at det må foreligge en relevans mellom ytelsen og nærings-virksomheten. Det gjør det her. Klager fant det bedriftsøkonomisk best å legge forretningsbygget i Gaten 1 og 2. Dette må være det mest relevante, ikke omselskapet har hatt noen tilknytning til arealet tidligere.

Jeg mener derfor at selskapet prinsipielt har fradragsrett basert på NC dommen.

Tomteverdien: Anskaffelse av tomt ligger utenfor MVA loven. De kostnader som derfor knytter seg til tomteverdien vil derved ikke være fradragsberettiget.

Klager hevder at tomteverdien må settes til kr 175.- pr kvm, som tilsvarer en tomtepris på kr 405 000.-. Selskapets totale kostnad for kirkebygget er kr 2 082 000, slik at kostnad utover tomteverdien er kr 1 677 000.-.

Jeg har problemer med denne beregningen av tomteverdien. For å få tomten, har Klager AS betalt kr 2 082 000.-. Dette er da verdien for Klager AS, og er det beløp man måtte ha betalt menigheten for tomten hvis menigheten selv hadde et kirkebygg et annet sted.

Den prisen Klager AS har betalt for tomten er kr 2 082 000.-, og representerer derfor Klager AS’ kostpris for tomt.

Tomtekjøp ligger utenfor MVA systemet, og Klager AS skal derfor ikke ha noe fradrag.”   Nemndas medlemmer Omdal, Jørgensen og Nordkvist har alle sagt seg enig i Langballes votering.

I samsvar med flertallets votering ble det fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.