KMVA 7601

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Etterberegning av utgående avgift etter vedtak om tilbakeføring av kreditnota, uteholdt omsetning gjennom bruk av doble fakturaer og dessuten påvist uteholdt omsetning etter opphør av virksomhet. Videre er det spørsmål om fradrag for inngående avgift på fremmedytelser som ikke er dokumentert ved fakturaer. Dessuten inngående merverdiavgift på tidligere skjønnsmessig fastsatte kostnader 2008. 

Påklaget beløp kr 640 712

Stikkord:   Utgående avgift - uteholdt omsetning for 2007 - påvist omsetning etter opphør, for 1.-3. termin 2008 Inngående avgift - manglende dokumentasjon - endring tidligere skjønn

 Bransje:  81 210 Rengjøring av bygninger

 Mval:   § 18-1 første ledd nr. 1 og 2    §§ 21 og 25 (§§ 8-1 og 15-10 i ny lov)   

 

 

Innstillingsdato: 22. februar 2013            

                                   KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse ved skriftlig votering 15. april 2013 i sak KMVA 7601 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Enkeltpersonforetaket Klager, org.nr. xxx xxx xxx, er registrert i Enhetsregisteret siden 05.05.2004. A er oppført som forretningsfører gjennom sitt enkeltpersonforetak fra 26.10.2004 til 02.03.2007 og personlig fra sistnevnte dato. Foretaket ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 1. termin 2005 med årstermin. Retten til å levere årsoppgave ble trukket fra og med 1. termin 2008 som følge av høy omsetning. Etter opplysninger om opphør ble foretaket slettet fra 2. termin 2008. Virksomheten er i henhold til Samordnet registermelding fra 01.01.2008 overdratt til selskapet A (NUF). Meldingen er undertegnet av forretningsfører A. Foretaket har drevet renholdsvirksomhet.

Selskapet A (NUF) er registrert i Enhetsregisteret 29.11.2007. Virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 1. termin 2008.

Skatt x avholdt i 2010 ettersyn i enkeltpersonforetaket for 2007 og 2008.   Foretakets innehaver og forretningsfører møtte på åpningsmøte med skattekontoret. Under kontrollen forholdt skattekontorets kontrollør seg til foretakets forretningsfører. På bakgrunn av ettersynet, jf. bokettersynsrapport av 18.10.2010, ble foretaket i brev av 10.08.2011, sendt til innehaverens folkeregistrerte adresse, varslet om etterberegning av avgift for 2007 med kr 56 757 og for 1.-3. termin 2008 med kr 581 997. Varselet med rapport kom i retur til skattekontoret påført ” Retur - Adresse ukjent”. Forretningsføreren fikk, siden det ikke forelå noen fullmakt, ikke tilsendt gjenpart av skattekontorets varsel. Skattekontoret fattet 18.11.2011 vedtak om etterberegning av avgift og om renter. Samlet etterberegning utgjorde kr 1 338 754. Renter etter skattebetalingsloven § 11-2 og § 11-4 utgjorde henholdsvis kr 192 086 og kr 2 238. Det ble ikke anvendt tilleggsavgift da klager ble vurdert anmeldt.

Skattekontoret mottok 22.11.2011, jf. vedlegg 4, e-post fra A med søknad om utsatt klagefrist. Skattekontoret innrømmet utvidet klagefrist til 19.12.2011.

Klage på skattekontorets vedtak, datert 18.12.2011, er innsendt av foretakets forretningsfører. Klagefristen er følgelig overholdt.

Skattekontoret ba i brev av 01.02.2012, 13.03.2012 og 10.05.2012 om tilleggsopplysninger. Brevene er besvart av foretakets forretningsfører 22.02.2012, 27.02.2012, 19.03.2012 og 12.05.2012, jf. vedleggene 10-13, 15 og 19.

Skattekontorets forslag til innstilling, jf. vedlegg 21,  ble 04.06.2011 sendt klager på innsyn. Kopi ble sendt forretningsfører A.

På bakgrunn av søknad, i brev fra ny nyoppnevnt fullmektig C hos Advokatkontoret D, ga skattekontoret utsatt tilsvarsfrist til 30.07.2012. Sammen med svaret fra C datert 31.07.2012, jf. vedlegg 24, fulgte en anmodning om ytterligere utsettelse og dessuten anmodning om å få tilsendt noe av skattekontorets innhentede dokumentasjon. Skattekontoret innvilget ytterligere utsettelse til 19.10.2012, jf. vedlegg 25, og sendte samtidig med fire fakturaer for 2007 innhentet fra E AS, leverandørspesifikasjon for 2008 innhentet fra E AS og F AS og dessuten en fakturakopi innhentet fra G AS. Tilsvaret fra fullmektig C, jf. vedlegg 26, er datert 19.10.2012. Sammen med dette fulgte kopi av fakturaer/kreditfakturaer vedrørende F AS, E AS og G AS,

Skattekontorets forslag ny til innstilling ble 18.01.2013 sendt fullmektig C på innsyn,  jf. vedlegg 27 og 28. Skattekontoret sendte med de fakturaene for 2008 for E AS og F AS som var innhentet under ettersynet. Fullmektig Cs merknader til innstillingen, jf. vedlegg 29, er datert 11.02.2013.

Etter minkingsvedtak av 02.05.2012 utgjør påklaget beløp:

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Rapport etter bokettersyn 18. oktober 2010 2 Skattekontorets varsel om etterberegning 10. august 2011 3 Skattekontorets vedtak om endring 18. november 2011 4 Søknad om utsatt klagefrist v/A 22. november 2011 5 Tilsvar fra klager, klage v/A 18. desember 2011 6 Fakturakopi mottatt fra G  26. oktober 2011 7 Fakturakopier mottatt fra E  1. november 2011 8 Fakturakopier mottatt fra E 11. november 2011 9 Skattekontorets anmodning om tilleggsopplysninger 1. februar 2012 10 Tilsvar fra klager v/A 22. februar 2012 11 Tilsvar fra klager v/A 27. februar 2012 12 Vedlegg til tilsvar  27. februar 2012 13 Vedlegg til tilsvar 27. februar 2012 14 Skattekontorets bemerkninger til foretakets tilsvar  13. mars 2012 15 Tilsvar fra klager v/A  19. mars 2012 16 Vedlegg til tilsvar 19. mars 2012 17 Minkingsvedtak  2. mai 2012 18 Skattekontorets anmodning om tilleggsopplysninger 10. mai 2012 19 Tilsvar fra klager v/A 12. mai 2012 20 Forslag til innstilling ut på innsyn 4. juni 2012 21 Skattekontorets forslag til innstilling 4. juni 2012 22 Anmodning fra fullmektig C om utsatt svarfrist 15. juni 2012 23 Skattekontorets tilsvar på anmodning om utsatt svarfrist 26. juni 2012 24 Kommentarer fra fullmektig C 31. juli 2012 25 Skattekontorets  tilsvar  22. august 2012 26 Tilsvar fra fullmektig C 19. oktober 2012 27 Skattekontorets oversendelse av forslag til ny innstilling med vedlegg 18. januar 2013 28 Skattekontorets forslag til ny innstilling 18. januar 2013 29 Merknader fra C til ny innstilling 11. februar 2013 30 E-post fra A 5. mai 2012 31 Vedlegg til e-post  fra A 5. mai 2012

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende tre forhold: 1. Etterberegning av utgående avgift for 2007 med kr 35 867 grunnet ikke bokført omsetning påvist ved kontroll av fakturakopier og bankutskrifter. 2.  Etterberegning av avgift for 1.-3. termin 2008 med kr 547 241 (etter minking med kr 585+ kr 36 000÷kr 1829= kr 34 756) etter fastsettelse av utgående avgift grunnet påvist omsetning tross meldt opphør og etter reduksjon for skjønnsmessig fastsatt inngående avgift. Omsetningen er påvist gjennom kontroll av innhentede leverandørspesifikasjoner,  fakturakopier fra kunder og bankutskrifter med underbilag.  Herunder inngår også inngående merverdiavgift på tidligere skjønnsmessig fastsatte kostnader 2008. 3.  Spørsmål om fradrag for inngående avgift på fremmedytelser for 2007 med kr 720 890.

 1. Uteholdt omsetning 2007 1.1 Sakens faktum Til kontrollen ble det framlagt fakturajournal, posteringsliste, fakturaer, bilag og lønnsperm for 2007. Av rapportens punkt 5 går det fram at foretaket på fakturaer utstedt fra januar til og med september har oppgitt virksomhetens navn til B B ANS. Fra oktober og ut året er det oppgitt B-B.

Foretaket innberettet i årsoppgaven for 2007 omsetning med kr 4 040 750, mens innlevert regnskap viser kr 6 924 310. I rapportens punkt 6 er bokført omsetning foreslått økt med kr 143 470 og samlet omsetning fastsatt til kr 7 067 780. Bakgrunnen for økningen er tilbakeføring av en kreditnota grunnet manglende bilag, og i tillegg ikke bokført omsetning knyttet til innbetalinger påvist ved kontroll av bankutskrifter. Under kontrollen er utfakturerte beløp sammenholdt med innbetalinger til foretakets bankkonto. Kontoen viste at tre innskudd, alle med henvisning til fakturanummer, fra to av foretakets faste kunder, ikke er bokført. Ett av innskuddene har henvisning til samme fakturanummer som den tilbakeførte kreditnotaen, nummer 200594. De to øvrige har henvisning til fakturanr. 200682 og 200683. Det er bokført, og innbetalt, fakturaer med de to sistnevnte fakturanumrene, men med andre beløp og fakturadatoer. Blant foretakets innleverte fakturaer finnes ikke fakturanummer 200682 og 200683. Omsetningsøkningen gjelder følgende bilag og bankinnskudd:

Kreditnota, fakturanr. 200594, tilbakeført pga manglende bilag   kr  11 576 Innbetaling 19. 06.2007 med henvisn. til fakturanr. 200594, ikke bokført kr    1 424 Innbetaling 31.10.2007 med henvisn. til fakturanr. 200682, ikke bokført kr 107 605 Innbetaling 03.12.2007 med henvisn. til fakturanr. 200683, ikke bokført kr   22 865 Avvik          kr 143 470

Kontoutskrift fra hovedbok viser at foretaket 15.05.2007 og under henvisning til faktura 200594 har debitert salgskontoen med kr 11 576. Faktura 200594 er stilet til H og I AS, mens 200682 og 200683 er sendt til E AS.

Foreliggende gjenpart av faktura 200593 er datert 10.05.2007 og gjelder arbeid hos J – mai og lyder på kr 13 000 pluss kr 3 250 i mva. Fakturaen ble 30.05.2007 betalt av kunden H og I AS med kr 16 250.

Etter anmodning fra skattekontoret har E AS oversendt gjenpart av fire fakturaer, to fakturaer med nr. 200682 og to med nr. 200683, jf. dok.nr. 9 og 10. En av fakturaene med nummer 200682 er datert 15.10.2007 og en er datert 31.10.2007. Den ene av fakturaene med nummer 200683 er datert 15.10.2007 og den andre 31.10.2007. Alle fakturaene har ulike blankettnummer.

På bakgrunn av opplysninger i klagen ba skattekontoret i brev av 01.02.2012, jf. vedlegg 9, sendt til forretningsføreren og med kopi til foretakets innehaver, om tilleggsopplysninger for 2007 knyttet til klagens opplysninger om størrelsen på bokført omsetning. Dette brevet er besvart 22.02.2012, jf. vedlegg 10.

Skattekontoret bemerket i brev av 13.03.2012, jf. vedlegg 14, at det ut fra de tilsendte fakturakopiene ikke var grunnlag for å endre skattekontorets vedtak om omsetningsøkning med kr 143 470 utover bokført beløp. Dette er ikke kommentert i tilsvaret av 19.03.2012, jf. vedlegg 15.

Fullmektig C fikk 22.08.2012, jf. vedlegg 25, tilsendt gjenpart av de fakturaer skattekontoret har innhentet hos E AS.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket:

”Det foreligger ikke tilsvar fra foretaket, og skattekontoret vil derfor bygge på de opplysninger som er fremkommet i forbindelse med ettersynet.”

I samsvar med rapporten la skattekontoret til grunn at kreditnotaen pålydende kr 11 576 måtte tilbakeføres på grunn av manglende bilag, og at ikke bokførte innbetalinger med henvisning til fakturanumrene 200594, 200682 og 200683 måtte tillegges bokført omsetning. Foretakets bokførte omsetning ble på denne bakgrunn økt med kr 143 470.

1.3 Klagers innsigelser Forretningsfører A påpeker innledningsvis i klagen av 18.12.2011, jf. vedlegg 5, at skattekontoret har fattet vedtak som kun baserer seg på rapport og uttalelser fra skattekontorets kontrollør uten at rapporten er forelagt ham eller foretakets innehaver. Han hevder dette strider mot foretakets rettigheter. Han krever at skattekontorets vedtak trekkes, og at saken vurderes påny før nytt vedtak fattes.

”Kopi av begge rapporter kom oss i hende 30. november. Vårt tilsvar i denne saken baserer seg på Skatteetatens rapport av 18.10.2010.”

Med henvisning til rapportpunkt 5 og bemerkningen om at foretaket har benyttet feil navn på fakturaene, viser forretningsføreren til medsendt firmaattest og tilbakeviser dette. Han sier at bedriftsnavnet utad var B B fra 2004 i henhold til firmaattesten og at foretakets bankkontonummer var 7023 05 xx

Om den tilbakeførte kreditnotaen sies det i klagen:

”Kopi av kreditnota 200594 til E med kr 14 470 er vedlagt, inkludert med e-post fra kunde hvor man ber om denne. Skyldes feil på vår faktura 200593, dette er foreløpig den differansen på kr 1 780 som er kommentert.”

Sammen med klagen fulgte også gjenpart av e-post fra H og I AS med følgende tekst:

”Viser til faktura 200593 – J, (endret eier fra K, ikke L), dette er allerede fakturert mai på faktura 200586)”

 I tilsvar fra forretningsfører A datert 22.02.2012, jf. vedlegg 10, sies det at bokført omsetning slik det innleverte regnskapet viser, er korrekt. Tallene benyttet i klagen er avrundet. Samtidig påpeker han at arbeidet knyttet til denne omsetningen, totalt kr 2 883 560, ble satt bort til underleverandører uten påslag på pris, og at den ”regnskapsmessig ble ført som en reduksjon av salg og ikke som en økning av kostnadene”. Sammen med tilsvaret fulgte gjenpart av kreditnota 200594 og fakturaene 200682 og 200683 og påny e-post fra H og I AS. Denne kreditnotaen har en annen logo enn den som fulgte klagen. I kreditnotaen, som har henvisning til faktura 200593, tilbakeføres kr 13 000 uten mva for arbeid på J. Samtidig utfaktureres for arbeid ved M med kr 1 424 uten mva, og netto kreditbeløp utgjør kr 11 576. Fakturaene 2006682 og 200683 til E AS er datert henholdsvis 15.10.2007 og 31.10.2007.

I tilsvar av 19.10.2012 fra fullmektig C, jf. vedlegg 26, erkjennes det at foretaket ved to tilfeller har utstedt doble fakturaer til E AS og at omsetningsøkningen på bakgrunn av disse er korrekt. Feilen er tilskrevet en ”uforklarlig bug i Uni Micro-systemet”. De øvrige tilleggene til omsetningen for 2007 ikke kommentert.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Forretningsfører A krever på klagers vegne at skattekontorets vedtak trekkes, og at saken vurderes påny før vedtak fattes da klagers rettigheter i dette tilfellet ikke er ivaretatt. 

En part har, etter forvaltningsloven § 12 første ledd, rett til å la seg bistå av en advokat eller annen fullmektig på alle trinn av saksbehandlingen. Fullmektig som ikke er advokat, skal legge frem skriftlig fullmakt, jf. forvaltningsloven § 12 siste ledd. Det går fram av rapporten at skattekontoret under selve ettersynet forholdt seg til forretningsføreren. Men det ble ikke innlevert, og heller ikke innhentet, bekreftelse på at han er foretakets fullmektig under saksbehandlingen av rapporten. Skattekontoret sendte 10.08.2011 rapporten med varsel om etterberegning av avgift til foretakets innehavers folkeregistrerte adresse. Da brevet kom i retur, og det heller ikke ble oppnådd telefonisk kontakt med ham, fattet skattekontoret vedtak på bakgrunn av rapporten. Skattekontoret kan ikke se at varslingsplikten er forsømt. Forretningsføreren kan ikke, selv om han har bistått under ettersynet, anses som skattyterens fullmektig i forbindelse med skattekontorets saksbehandling av rapporten med mindre det foreligger skriftlig fullmakt. Tilsvaret mottatt 18.12.2011, jf. vedlegg 5, behandles av den grunn som en klage på skattekontorets vedtak.

Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b kan beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift fastsettes ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på et regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

Kreditnota 200594 og innbetaling med henvisning til faktura 200594 Den innsendte gjenpart av kreditnota 200594, stilet til H og I AS, er datert 15.05.2007 og viser til faktura 200593. E-posten fra H og I AS, som viser til faktura 200593 er sendt 18.05.2007, dvs tre dager etter kreditnotaens dato. I henhold til bankutskrifter innbetalte H og I AS 30.05.2007 kr 16 250 under henvisning til faktura 200593, dvs 15 dager etter kreditnotaens dato. Det foreligger ingen dokumentasjon på at dette beløpet er tilbakebetalt kunden. Skattekontoret finner det sannsynlig at H og I AS sin innbetaling 30.05.2007 gjelder et oppdrag som faktisk er utført av B B, og at det innbetalte beløpet er korrekt. Ut fra det ovenstående stiller skattekontoret seg tvilende til at kreditnota 200594 er reell og fastholder vedtaket om tilbakeføringen av kr 11 576.

H og I AS har 19.06.2007 under henvisning til faktura 200594  innbetalt kr 1 780,  dvs kr 1 424 pluss mva. Sammen med innbetalingen knyttet til faktura 200593 utgjør dette omsetning med kr 14 424. Gjennom debiteringen av salgskontoen med kreditnotaens nettobeløp på kr 11 576 har foretaket inntektsført kr 1 424. På denne bakgrunn fastholdes skattekontorets vedtak også på dette punktet slik at samlet omsetningsøkning knyttet til fakturaene 200593 og 200594 utgjør kr 13 000.

Fakturaer vedrørende E AS Fakturakopiene som klager har sendt inn 22.02.2012 dokumenterer de bokførte beløpene. Bankutskrifter, og dessuten skattekontorets innhentede fakturakopier fra E AS, jf. vedlegg 7 og 8, viser imidlertid at foretaket har utstedt to sett fakturaer med samme nummer og mottatt betaling for begge. På klagers vegne har C i brev av 19.10.2012, jf. vedlegg 26, erkjent at det foreligger doble fakturaer og at ikke all omsetning er bokført. Omsetningsøkningen på henholdsvis kr 107 605 og kr 22 865 knyttet til disse fakturaene fastholdes derfor.

Skattekontoret fastholder skattekontorets vedtak for 2007 om omsetningsøkning på kr 143 470.

2. Uteholdt omsetning 2008 – herunder skjønnsmessig fastsettelse av kostnader 2.1 Sakens faktum Det er ikke lagt fram regnskap for enkeltpersonforetaket for 2008, og foretakets omsetningoppgave for 1. termin 2008 viser omsetning med kr 0. På innhentede fakturaer for dette året er i henhold til rapportens punkt 5 B-B oppgitt som virksomhetens navn. Oppført organisasjonsnummer på disse fakturaene er dessuten xxx xxx xxx.

I henhold til rapportens punkt 7 er det innhentet utskrift av bankkonto 7023 05 xx,  underbilag og dessuten leverandørspesifikasjon og fakturakopier fra to av foretakets kunder.

Leverandørspesifikasjonen fra N AS (F Norge AS) sammenholdt med utskrift fra bank viser følgende om utsendte fakturaer og innbetalinger: Dato Fakturanr Beløp   Leverandørspesifikasjonen fra E AS sammenholdt med utskrift fra bank viser følgende om utsendte fakturaer og innbetalinger:

 

 

I tillegg til ovennevnte er følgende innbetalinger på konto 7023 50 xx lagt til grunn som omsetning:

Det er lagt til grunn at beløpet på kr 294 925 er med mva. Uten mva utgjør omsetningen kr 235 940.

Samlet omsetning for 1., 2. og 3. termin 2008 er i rapporten foreslått fastsatt til (kr 662 880+kr 1 559 568÷kreditnota kr 7 875+kr 235 940)= kr 2 450 513 og utgående merverdiavgift til kr 612 628.

I rapporten er det lagt til grunn at klager hadde hatt noen avgiftsbelagte kostnader, jf. rapportens punkt 8.4, i tillegg til lønnskostnader. Kostnadene ble satt skjønnsmessig til 5 % av omsetningen, til kr 122 526, og inngående avgift til kr 30 631.

Etter anmodning fra skattekontoret oversendte G AS 26.10.2011 fakturakopi, jf. vedlegg 6, knyttet til en innbetaling til foretakets konto 21.04.2008. Fakturaen har nummer 200801, den er datert 10.04.2008, er utstedt med klagers organisasjonsnummer og oppført med navnet B-B. En faktura med samme nummer er bokført i A (NUF), men gjelder en annen kunde, annen fakturadato og annet beløp.

Skattekontorets anmodning om tilleggsopplysninger til klagen I brev av 01.02.2012, jf. vedlegg 9, ba skattekontoret om tilleggsopplysninger for 2008 knyttet til  forretningsførerens bemerkninger om innbetalinger til konto 7023 05 xx den 2. og 3. januar. Videre ba skattekontoret om å få tilsendt dokumentasjon for påstanden om at innbetalinger i 2008 gjelder fakturaer utstedt i 2007, at feilaktige utfakturerte beløp er tilbakebetalt eller kreditert og fakturert fra nytt selskap. Dessuten ba skattekontoret om dokumentasjon på klagers påstand om at all omsetning avdekket under kontrollen er ført som omsetning i A (NUF) og avgiftsberegnet der. Dette er besvart ved brev av  22.02.2012, jf. vedlegg 10. Sammen med tilsvaret fulgte gjenpart av fakturaene 200718, 200805, 200818, 200824, 200825, 200826, 200827 og 200835.

I brev av 13.03.2012, jf. vedlegg 14, kommenterte skattekontoret hver enkelt av de fakturakopiene som fulgte foretakets tilsvar av 22.02.2012 slik:   ”Fakt.nr. 200805 - Utstedt til JB. Denne fakturaen er utstedt av A NUF 12.01.2008 og gjelder januar 2008. Fakturaen har forfallsdato 26.01.2008 og konto for innbetaling er 1503 02 xx . Denne fakturaen er ikke medtatt som omsetning i enkeltpersonsforetaket.

Fakt.nr. 200818 - Denne er utstedt til O AS 01.03.08 fra A (NUF). Den gjelder for mars, lyder på kr 14 375, 00 og har betalingsdato 10.03.2008. Fakturakopien som nå er innsendt, er for øvrig ulik tidligere fremlagt kopi. Beløpet er 12.03.08 innbetalt til konto 1503 02 xx . Denne fakturaen er ført som omsetning i A (NUF) og er ikke medtatt i enkeltpersonsforetaket.

Det er imidlertid foretatt 2 innbetalinger fra O AS til enkeltpersonforetakets konto, en 15.04.08 og en 13.05.08. Disse beløpene, som ikke er gjenfunnet som utfakturert fra A (NUF), er ansett som enkeltpersonforetakets omsetning.”

Om fakturaene 200824, 200825, 200826 og 200827 påpekte skattekontoret:

”Disse 4 fakturaene, som er datert hhv. 07.01., 07.01., 05.02. og 05.02.08, er ført som omsetning i A (NUF), og er følgelig medtatt som omsetning i dette selskapet. Men ingen av disse fakturaene står oppført på foreliggende leverandørspesifikasjon fra E AS for A (NUF). Første faktura på denne spesifikasjonen er datert 28.02.08

På leverandørspesifikasjon fra E AS for enkeltpersonforetaket for 2008 finnes fakturaene 200750, 200751, 200771 og 200772. Disse fakturaene er utstedt av enkeltpersonforetaket med dets organisasjonsnummer, og de er påført enkeltpersonforetakets kontonummer. Det finnes ikke kreditnotaer. Disse fakturaene er sammenfallende med fakturaene 200824, 200825, 200825 og 200826 som er ført i A (NUF) sitt regnskap. Følgelig ser omsetningen ut til å være medtatt både i enkeltpersonforetaket og i selskapet. Men siden fakturaene er utstedt av enkeltpersonforetaket, innbetalt til enkeltpersonforetakets bankkonto og enkeltpersonforetaket overfor kunden fremstår som leverandør, anses dette som enkeltpersonforetakets omsetning. Eventuell endring må foretas på selskapets hånd.”

Og om faktura 200835 bemerket skattekontoret:

”Denne fakturaen er utstedt 05.04.2008 og gjelder for april. Den er betalt til konto 1503 02 xx og gjenfinnes på leverandørspesifikasjon fra E AS for A (NUF).

Siste faktura på leverandørspesifikasjon fra E AS for enkeltpersonforetaket er fakturanr. 200793. Denne er datert 04.03.08. Faktura 200835 er følgelig ikke medtatt som omsetning på enkeltpersonforetaket.”

Tilsvar til dette er mottatt fra forretningsfører A 19.03.2012, jf. vedlegg 15.

På bakgrunn av tilsvar av 31.07.2012fra fullmektig C, jf. vedlegg 24,  fikk han 22.08.2012 tilsendt gjenpart av innhentet faktura nr. 200801 fra G AS, jf. vedlegg 25. I tillegg fikk han tilsendt leverandørspesifikasjonene innhentet fra E AS og F Norge AS (N AS).

Sammen med brevet av 19.10.2012 fra C, jf. vedlegg 26, fulgte kopi av enkeltfakturaer (kalt kredit-fakturaer) til F AS (N AS) som dekker samlet uteholdt omsetning knyttet til dette foretaket. Videre fulgte kopi av en kreditering av faktura nr. 200801 til G AS. I tillegg fulgte fakturajournal datert 15.10.2012 og kopi av enkeltfakturaer fra E AS. Fakturaene med nummer 200774 og 200781 er ikke medsendt. Samtlige fakturaer er påført A (NUF) sin logo, dets organisasjonsnummer og bankkontonummer. Fakturakopiene for F AS og G AS er under feltet ”Sum å betale + beløp” påført teksten ”-Kreditert/Innbetalt + beløp”.

Skattekontorets opplysninger om regnskapet for A (NUF) innlevert i forbindelse med kontroll i dette selskapet for 2008 I forbindelse med kontrollen er det bl.a. innlevert fakturajournal av 21.10.2009 og kontoutskrift av hovedbok for salg datert 03.09.2009.  I tillegg er det fra foretaket innlevert fakturaer. Fakturajournalen viser fakturaer nummerert fra 200801 til og med 201031. Under kontrollen innhentet skattekontoret leverandørspesifikasjon fra F AS (N AS) og E AS.

Om faktura nr. 200801 i A (NUF) I henhold til fakturajournalen av 21.10.2009, jf. ovenstående avsnitt, er denne fakturaen utstedt 07.01.2008 til P AS. Fakturaen lyder på kr 47 960 uten mva og kr 59 950 med mva. Journalen samsvarer med innlevert kontoutskrift av hovedbok og med innlevert faktura. Om omsetning knyttet til kunden F AS i A (NUF) Fakturajournalen av 21.10.2009, jf. ovenstående avsnitt, viser at første faktura utstedt til F AS har nummer 200840 og er datert 05.04.2008. Innlevert faktura viser at den gjelder perioden april. Fakturaen fremgår av hovedbokutskriften datert 03.09.2009 som første føring av salg til denne kunden. Faktura 200842, en kreditnota til samme kunde, gjelder mars. De øvrige fakturaene utstedt til F AS viser perioden fra april og videre utover i 2008.

Om omsetning knyttet til kunden E AS i A (NUF) I henhold til fakturajournalen av 21.10.2009, jf. ovenstående avsnitt, har de første fakturaene utstedt til denne kunden nummer 200821, 200822, 200823, 200824, 200826, 200829 og 200830. Alle fakturaene er medtatt som salg i hovedbokutskriften. I tillegg er også fakturaene 200825 og 200827 medtatt der. Fakturaene 200825 og 200827 har fakturadato 07.01. og 05.02.2008 og lyder på henholdsvis kr 158 361,00 og kr 159 678,50 uten mva. Fakturajournalen viser at fakturaene 200824 og 200826 er datert henholdsvis 07.01. og 05.02.2008 og lyder på kr 110 544,00 og kr 135 116,50 uten mva. Blant de innleverte fakturaene finnes 200824 og 200826, men ikke 200825 og 200827. Fakturaene 200824, 200825, 200826 og 200827 gjenfinnes ikke i den innhentede leverandørspesifikasjonen fra kunden. Faktura nr. 200823 gjelder for februar. De øvrige fakturaene, bortsett fra faktura 200824 og 200826, dekker perioden mars og videre utover i 2008.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra vedtaket siteres følgende om omsetningen og utgående avgift: ”Leverandørspesifikasjoner fra N og E AS samt innbetalinger på innehavers bankkonto fra nevnte oppdragsgiver viser en omsetning på kr 2 174 573 (622 880 + 1 551 693). Ytterligere anses innbetalinger på innehavers bankkonto på samlet kr 235 940 som omsetning i næringsvirksomhet.

Foretakets samlede omsetning fastsettes til kr 2 450 513 (662 880 + 1 551 693 + 235 940). Og utgående merverdiavgift fastsettes til kr 612 628. Økningen henføres til 1. – 3. termin 2008 etter reskontroopplysninger og innskudd på skattyters konto.”

Fra vedtaket siteres følgende om inngående avgift:

”For 2008 har ikke foretaket levert regnskapsmateriell under ettersynet, og det fremgår ikke materialkostnader på foreliggende fakturakopier. Skattekontoret finner likevel å innrømme et fradrag ut fra virksomhetens art og omfang. Fradrag for inngående merverdiavgift innrømmes med 5 % av økning av utgående merverdiavgift. Dette innbefatter kontorkostnader, telefon, bil, med mer og utgjør kr 30 631 (612 628 x 5 %), og henføres til 3. termin 2008.”

Etterberegnet merverdiavgift utgjør etter dette følgende beløp:

 

Skattekontoret fattet minkingsvedtak 02.05.2012, jf. vedlegg 17, vedrørende innbetalingen 11.01.2008 på kr 2 925 fra JB og innbetalingen 10.04.2008 på kr 180 000 fra SV. Det siteres fra vedtaket:

”Utgående avgift: Innbetalingen fra JB gjelder faktura som er bokført og medtatt som omsetning i 2007. Beregningsgrunnlaget for utgående avgift for 1. termin 2008 reduseres som følge av det med kr 2 340 og utgående avgift med kr 585.

På bakgrunn av bemerkningene i klagen om innbetalingen på kr 180 000 fra SV 10.04.2008, og dessuten den påviste overføringen til samme person på et tidligere tidspunkt av et noe høyere beløp, legger skattekontoret til grunn at innbetalingen er tilbakebetaling av lån. Omsetningen for 2. termin 2008 reduseres som følge av det med kr 144 000 og utgående avgift med kr 36 000.

Inngående avgift: De ovennevnte innbetalingene i 1. og 2. termin er medtatt i grunnlaget for den skjønnsmessige fastsettelsen av inngående avgift, jf. skattekontorets vedtak. Da innbetalingen fra JB i januar gjelder omsetning innvunnet i 2007 og innbetalingen i april anses som tilbakebetaling av lån, legger skattekontoret til grunn at det ikke er fradragsrett for inngående avgift knyttet til disse beløpene. Beregningsgrunnlaget for kostnader reduseres etter dette med kr 146 340 og de skjønnsmessig fastsatte kostnadene med kr 7 317. Inngående avgift reduseres med kr 1 829. Siden den inngående avgiften i vedtaket et henført til 3. termin, gjennomføres reduksjonen på denne terminen.”

2.3 Klagers innsigelser Forretningsfører A påpeker i klagen at saksbehandlers innstilling om økning av omsetningen med kr 2 450 513 ikke er korrekt. Enkeltpersonforetaket har ikke fakturert eksterne kunder dette året da alle kunder/kontrakter ble transportert til A (NUF), org.nr. zz, fra 01.01.08. Han påpeker blant annet at:

”Ny konto var på plass i slutten av januar, og utestående skulle selvfølgelig vært på denne konto. Som saksbehandler selv påpeker i sitt oppsett, det er i januar, februar og delvis mars at dette er utført. Imidlertid ble ikke denne registrert hos alle kunder, de første månedene ble fordringer betalt på gammel konto. Dette betyr jo ikke at det har vært salg i ENK, faktura er utstedt fra Org zz, og ført i dette selskapet.”

Videre opplyser forretningsfører A at det ved noen tilfeller har vært fakturert ut fra feil selskap, men at dette har vært ren glipp ved selve innloggingen. Feilen har blitt oppdaget og kreditert og samtidig fakturert på nytt fra rett selskap. Samtidig innrømmer forretningsføreren at han i ettertid ser at enkelte kunder da betalte den første fakturaen selv om denne ble kreditert, og ikke den korrekte fra rett selskap. Forretningsføreren fremhever dessuten at foretakets inntekt i 2008 er utenfor avgiftsområdet og at den er slik den er oppført i næringsoppgaven, kr 110 652.

Det fremheves videre i klagen om innbetalinger på klagers konto 7023 05 xx:

”2. januar + 3. januar er utestående fordringer som er fakturert i 2007, det å regne dette som  salg for januar 2008 er ikke korrekt”.

I tilsvaret av 22.02.2012, jf. vedlegg 10, hevder forretningsfører A at han har funnet fram en rekke fakturakopier som viser at beløp innbetalt til feil konto er fakturert fra det nye selskapet. Samtidig har han vedlagt et kontoutdrag for 2007 som et eksempel på at  ”E flere ganger innbetalte feil beløp på konto, enten samme dobbelt, trippelt eller også feil beløp. Eksempel på dette er oktober 2007, en faktura ble betalt som 3x121 219,-.” Forretningsføreren viser dessuten til medsendt utskrift av skattekontorets vedtak om endringssak for A (NUF) og alle kommenterte fakturaer som er blitt kontrollert og også tillagt selskapets omsetning.

I tilsvaret av 19.03.2012, jf. vedlegg 15, påpeker forretningsfører A at han har dokumentert en rekke tilfeller hvor beløp som er kommet inn på klagers konto tilhører A (NUF). I den forbindelse sier han at det gjør toveiskommunikasjon vanskelig når han av skattekontoret får tilbakemelding om at ”dette kan man ikke ta hensyn til siden beløpene er innbetalt til ENK sin konto.”

Fullmektig C ber i brevet av 31.07.2012 om å få tilsendt kopi av alt materiale for 2008 innhentet av skattekontoret. Samtidig gir han uttrykk for at han er uenig i skattekontorets forslag til håndtering av omsetningen knyttet til fire av fakturaene utstedt av enkeltpersonforetaket til E AS og som er ført og medtatt som omsetning i A (NUF). Han sier blant annet:

 ”At slike problemer oppstår i en overlappingsfase, tør være et velkjent fenomen; dels skal man etablere nye rutiner – dels skal man årvåkent følge med at faste kunder ikke bruker feil konti. Det tar alltid noe tid før kundene oppdager og legger inn nye kontonummer. Slik skattekontoret ”lander” denne saken, oppstår det en dobbeltbeskatning.”

Gjennom tilsvaret av 19.10.2012, jf. vedlegg 26, hevder fullmektig C at medsendte fakturakopier for F AS og G AS viser at A (NUF) som overtakende selskap har kreditert samtlige beløp som ble utfakturert siste del av 2007. Videre hevder han at den nå innsendte dokumentasjonen vedrørende E AS viser at denne kunden var fakturert fra det overtakende selskapet.  Han sier at det gjenstår noen beskjedne beløp fra andre kunder som ikke er identifisert, men disse aksepteres av klageren som omsetning.

I tilsvaret presiseres det at enkeltpersonforetaket opphørte per 01.01.2008, og at det ble fusjonert inn i A (NUF) senest på dette tidspunktet. I tillegg sies det at enkeltpersonforetaket ikke kan bli ansvarliggjort på den måten som skattekontoret foreslår når skattekontoret innrømmer at det har foregått fakturering fra begge selskapene. Samtidig påpekes det at overtakende selskap ikke kan lastes for at E AS ikke har klart å oppdatere seg på at en leverandør har endret juridisk status.

Fra fullmektig Cs merknader fra 11.02.2013, jf. vedlegg 29, siteres;

"Klienten opplever å ha blitt hørt på noen av de for ham viktige punkter. Han har møtt på vårt kontor tre ganger til gjennomdrøfting av rapportene, og selv om han forsatt føler at innstillingen rammer ham hardt, erkjenner han at selv er nærmest til å måtte ta ansvaret for at den faktiske og bevismessige situasjon er i underbalanse fra hans side. Med andre ord det er blitt klart for ham at overgangen mellom det gamle enkeltmannsforetaket og det nye NUF'et ikke foregikk på en tilstrekkelig ordnet, oversiktlig og kontrollert måte."

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav a kan avgiftsmyndighetene fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved skjønn når omsetningsoppgave ikke er kommet inn og etter bokstav b når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på et regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

I samsvar med rapporten la skattekontoret i sitt vedtak til grunn at enkeltpersonsforetaket for 1. til og med 3. termin 2008 hadde omsetning med kr 2  450 513. Etter minkingsvedtaket utgjør omsetningen kr 2 304 173. Grunnlaget for omsetningen er innhentede bankutskrifter, underbilag, leverandørspesifikasjoner og fakturakopier. Ved å sammenholde dette materialet med oppgavene for det overtakende selskapet, A (NUF), la skattekontoret til grunn at  det var utfakturert omsetning fra enkeltpersonforetaket.

Forretningsfører As påstand er at klager ikke har fakturert eksterne kunder i 2008 siden alle kunder/kontrakter ble transportert til nytt selskap A (NUF). At dette ikke ble registrert hos alle, betyr i følge han ikke at klager har hatt omsetning. All omsetning påstås å være medtatt i det overtakende selskapet. Som dokumentasjon for det viser forretningsføreren til sju fakturakopier medsendt tilsvaret av 22.02.2012. Hver enkelt av disse fakturaene er kommentert i skattekontorets brev av 13.03.2012. Noen fakturaer, nr. 200805, 200818 og 200835, er ikke medtatt som omsetning hos klager i skattekontorets vedtak. Fakturaene 200824, 200825, 200826 og 200827 er ført som omsetning i A (NUF), men er ikke gjenfunnet på kundens leverandørspesifikasjon for dette selskapet. Derimot er det på kundens leverandørspesifikasjon for enkeltpersonsforetaket funnet fire sammenfallende fakturaer, nr. 200750, 200751, 200771 og 200772, utstedt av enkeltpersonsforetaket med dets organisasjons- og kontonummer. Alle er innbetalt på klagers konto. På denne bakgrunn underrettet skattekontoret om at det anså denne omsetningen for å tilhøre klager.

Forretningsføreren opplyste i tilsvar av 19.03.2012 at han skulle komme med ytterligere informasjon, men denne har uteblitt.

Kontrollen har påvist at det fra enkeltpersonforetaket er utfakturert til de to største kundene F AS (N AS) og E AS fram til mars 2008 for arbeid i januar og februar og også noe for mars. De siste fakturaene til disse kundene er datert henholdsvis 01.03. og 04.03. I tillegg er det påvist noen mindre fakturaer datert i april og mai. Fakturaene i 2008 er nummerert fra 200747 til 200794. Fakturaer til de to store kundene er gjenfunnet på deres leverandørspesifikasjoner mot klager. Forretningsføreren har påvist at det finnes, og er bokført, fire fakturaer i det nyopprettede selskapet som også er medtatt som omsetning hos klager. Bortsett fra omsetning knyttet til disse fire fakturaene er ingen del av øvrig omsetning bokført på A (NUF).

Fakturakopier innhentet under kontrollen fra F AS (N AS) og etter kontrollen fra G AS viser at disse er utstedt med enkeltpersonforetakets navn, dets organisasjonsnummer og med enkeltpersonforetakets bankkontonummer. Forretningsfører A står oppført som selger og regnskapsfører. I samsvar med de utsendte fakturaene har betalingen korrekt skjedd til enkeltpersonforetakets konto. I henhold til forskrift til bokføringsloven § 5-2-8 skal det, når det utstedes nytt salgsdokument til erstatning for allerede avsendt salgsdokument, utstedes en kreditnota som reverserer opprinnelig salgsdokument. Slike kreditnotaer foreligger ikke. Fakturaene utstedt til F AS dekker perioden januar til mars 2008 og dekker følgelig en periode som det ikke er utfakturert fra og bokført for i det nye selskapet. Fakturaen utstedt til G AS, nr. 200801, har riktignok det nye selskapets nummerserie, men den er utstedt med enkeltpersonforetakets navn og organisasjonsnummer. Den er ikke bokført i A (NUF), og denne fakturaen finnes ikke blant de innlevert fakturaene for dette selskapet. I A (NUF) er det derimot bokført en faktura med samme nummer. Fakturajournalen og innlevert faktura viser at denne er utstedt til en helt annen kunde og med et annet beløp. Følgelig forekommer det ytterligere et tilfelle der samme fakturanummer er benyttet to ganger. Fakturaene innsendt med svaret av 19.10.2012 for F AS (N AS) og for G AS er alle endret og påført det overtagende selskapets navn, organisasjonsnummer og bankkontonummer mv. I tillegg har fakturaene fått tilført teksten "-Kreditert/innbetalt". Skattekontoret finner ikke at disse fakturaene reverserer de opprinnelige salgsdokumentene. Ingen av foretakets eller det overtagende selskapets bankkontoer viser at beløpene er tilbakebetalt, og beløpene er ikke medtatt som omsetning i A (NUF).

De originale fakturaene utstedt av enkeltpersonforetaket til E AS, pålydende til sammen kr 1 559 568, er utstedt med enkeltpersonforetakets navn, dets organisasjonsnummer og med enkeltpersonforetakets bankkontonummer. I samsvar med de utsendte fakturaene har betalingen korrekt skjedd til enkeltpersonforetakets konto. Fakturaene  innsendt med svaret av 19.10.2012 er påført det overtakende selskapets navn, organisasjonsnummer og bankkontonummer mv., men disse viser ikke at kunden er utfakturert fra A (NUF). Fakturaene 200750, 200751, 200771 og 200772, som tilsvarer fakturaene 200824, 200825, 200826 og 200827 bokført i A (NUF) med samlet kr 563 700, er utstedt av enkeltpersonforetaket. I regnskapet for A (NUF) foreligger fakturaene 200824 og 200826, men disse er ikke sendt kundene i henhold til kundens leverandørspesifikasjoner for enkeltpersonforetaket og A (NUF).

Skattekontoret er ikke i tvil om at kundene har fått utført arbeid i første kvartal 2008. Videre finner skattekontoret det lite tvilsomt at det i dette tilfellet er uteholdt betydelig omsetning fra innrapportering. Skattekontoret legger som mest sannsynlig til grunn at omsetningen tilhører enkeltpersonforetaket som faktisk har fakturert kundene. Disse kundene, her G AS, F AS (N AS) og E AS, har korrekt forholdt seg til de fakturaene som er utstedt. Foreliggende leverandørspesifikasjoner fra kundene og bankinnbetalingene viser dette. Dette faktum er erkjent av klager, jf. merknadene fra fullmektig C av 11.02.2013.

Når det gjelder fire av fakturaene utstedt av enkeltpersonforetaket, nr. 200750, 200751, 200771 og 200772, er disse bokført og allerede medtatt som omsetning i det nystiftede selskapet under nummerne 200824, 200825, 200826 og 200827. Skattekontoret foreslår under tvil at enkeltpersonforetakets omsetning i 2008 reduseres med kr 563 700.

Grunnlaget for utgående avgift 2008 reduseres fra kr 2 304 173 til kr 1 740 473. Utgående avgift reduseres med kr 140 925. Reduksjonen henføres til 1. termin.

Inngående avgift Den nevnte omsetningen på kr 563 700 er medtatt i grunnlaget for skjønnsmessig fastsettelse av inngående avgift, jf. skattekontorets vedtak. Skattekontoret legger til grunn at det ikke er fradragsrett for inngående avgift knyttet til dette beløpet. Beregningsgrunnlaget for kostnader reduseres følgelig tilsvarende. De skjønnsmessig fastsatte kostnadene reduseres med kr 28 185 og inngående avgift med kr 7 046. Siden den inngående avgiften i vedtaket et henført til 3. termin, gjennomføres reduksjonen på denne terminen.

3. Fremmedytelser 2007 – spørsmål om fradrag for inngående avgift 3.1 Sakens faktum Etterkontrollen påviste at det var bokført betydelig høyere omsetning enn den klager hadde innberettet. Regnskapsmessig var det imidlertid ikke ført høyere fradrag for fremmedytelser. Ved etterkontrollen og i skattekontorets vedtak ble det ikke lagt til grunn at foretaket hadde benyttet næringsdrivende underleverandører. Derimot ble det lagt til grunn at foretaket hadde hatt flere ansatte enn det tidligere var gitt opplysninger om, jf. rapportens punkt 8. På bakgrunn av klagen og påstanden om at en rekke inngående fakturaer som var bokført gjennom 2007, ble tilbakeført på et senere tidspunkt år 2008 fordi etterspurt dokumentasjon uteble, ble foretakets forretningsfører i brev av 01.02.2012, jf. vedlegg 9, bedt om å sende inn eventuell dokumentasjon for disse fremmedytelsene.

I tilsvaret av 22.02.2012 fra forretningsfører A, jf. vedlegg 10, opplyses det at fremmedytelser knyttet til underleverandører, totalt kr 2 883 560, ved innberetningen ble ført som reduksjon av salg og ikke som kostnad. Sammen med tilsvaret fulgte en spesifisert oversikt over utbetalinger til seks navngitte mottakere av beløp på mellom kr 115 000 og kr 1 763 000. Det er ikke angitt tidspunkt for de enkelte utbetalingene. I tillegg ble det sendt inn seks likt utformede bekreftelser på mottatte beløp for utført arbeid som underleverandør.

I tilsvaret påpeker forretningsfører A ellers at enkeltpersonforetaket vokste meget fort, kanskje uforsvarlig fort, og at ønsket oversikt og kontroll ikke var slik den burde vært. Han understreker imidlertid at all drift i A var reell, ingen fiktive oppdrag/forsøk på hvitvasking eller lignende. Videre sier han at en del faste oppdrag ble satt bort til faste underleverandører, som for eksempel Q Renhold og R Renhold. Men oppdragene fra E og H var hasteoppdrag. I tillegg til egne ansatte ble det derfor leid inn de personene/firmaene klager kunne få tak i. Det siteres:   ”Dokumentasjonen på dette har hele tiden vært det svake leddet, man benyttet kontanter, korrekte fakturaer ble ikke mottatt, mangler som korrekt org.nummer, spesifikasjon over personer/timer ble heller ikke mottatt. Man fikk hele tiden forsikringer om at korrekte faktura og annen dokumentasjon skulle bli levert, vi brukte midlertidige kvitteringer/fakturaer som bilag i regnskapet.”

Sammen med brev fra forretningsfører A av 19.03.2012, jf. vedlegg 15 og 16, fulgte fem signerte bekreftelser. Av de fem som har signert, har to vært registrert i Enhetsregisteret med egne foretak i 2007. Foretaket S ble reaktivert i Merverdiavgiftsregisteret fra 5. termin 2007, mens foretaket T var registrert til og med 5.termin 2007.

I e-post 05.05.2012, jf. vedlegg 30 og 31, oversendte forretningsfører A gjenpart av et brev S skal ha sendt skattekontoret som tilsvar på henvendelse derfra. I brevet bekrefter han mottak av samlet kr 1 763 000 i 2007 samtidig som han sender med fire fakturaer utstedt til ”A”. En av fakturakopiene vedlagt e-posten lyder på kr 700 000, har fakturadato 31.12.2007 og forfallsdato 14.1.2008. Fra Klagers bankkonto 7023 05 xx overføres det 07.01.2008 kr 700 000 til hans egen konto 1201 41 84374. Fra disse kontoene er det deretter ingen overføringer/utbetalinger som kan knyttes til S.

På bakgrunn av ovennevnte fakturakopier ba skattekontoret i brev av 10.05.2012 om å få opplyst når i 2007 arbeidet var utført, hvem oppdragsgiveren var, når hvert enkelt beløp ble utbetalt og hvilke bankkontoer som ble belastet ved betaling. Denne henvendelsen er besvart i e-post fra forretningsfører A 12.05.2012, jf. vedlegg 19.

3.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Skattekontoret la i samsvar med rapporten til grunn at klager ikke hadde benyttet underleverandører. Fra vedtaket siteres følgende:

”Med bakgrunn i foretakets omsetning på kr 7 067 780 for 2007 og kr 2 450 513 for 2008 sammenholdt med oppgitt utbetalt lønn og fremmedytelser, synes det klart at virksomheten må ha hatt større lønnsutbetalinger til arbeidere enn hva det er innlevert på lønns- og trekkoppgaver og betalt skattetrekk og arbeidsgiveravgift for.

Skattyter har opplyst at han selv ikke utfører rengjøring, og at han kun etterkontrollerer utført arbeid ute hos kundene. Skattekontoret anser følgelig at all omsetning skriver seg fra arbeid utført av andre enn innehaver.

Skattekontoret legger etter det ovenstående til grunn at foretaket har hatt egne ansatte som har fått utbetalt nettolønn de ikke er blitt beskattet for og det anvendes summarisk fellesoppgjør.”

3.3 Klagers innsigelser Klager er uenig i skattekontorets vedtak om lønn og anvendelse av summarisk fellesoppgjør og anser påstanden om at det er utbetalt svart lønn tilsvarende 17 645 timer som meget grov. Klagers forretningsfører innrømmer at det har skjedd feil og tar stor selvkritikk etter ettersynet. Han påpeker at kontant betaling var en utbredt praksis, men fremhever at dette ikke var i strid med gjeldende regelverk for 2007. Fra klagen siteres blant annet:

”Jeg fikk i år 2008 en kvittering tilhørende 2007 regnskapet jeg ble urolig over. Det var en kvittering for at en faktura ble betalt kontant med kr 150 000. Da jeg senere fikk se selskapets kontoutdrag bank ble jeg gjort kjent med en ukultur som jeg ikke viste eksisterte. På grunn av manglende tilbakemelding på den dokumentasjon jeg etterlyste, samt denne episoden besluttet jeg å tilbakeføre de nevnte fakturaene fra hans 2007-regnskap, beklageligvis uten å endre på allerede innsendte regnskap.” ”De nevnte faktura som ble tilbakeført i regnskapet er kjøpt arbeid fra underleverandør, kjøpte timer av andre selskap, både selvstendige og andre næringsdrivende. Dette dreide seg om utført renholdsoppdrag, og som var blitt betalt, både over bank og kontant. Dette beløpet som gjennom året ble over 3,5 millioner ble et direkte tap for selskapet, siden jeg til slutt nektet å godkjenne kostnaden i regnskapet.”

I tilsvar av 22.02.2012, jf. vedlegg 10, påpeker forretningsfører A at kostnadene knyttet til den ikke innberettede omsetningen regnskapsmessig ble ført som en reduksjon av salg og ikke som en økt kostnad. Bakgrunnen for føringen var at:

”dette var oppdrag vi selv satte bort til UL (underleverandører) fordi vi selv ikke hadde kapasitet med egne ansatte. A fikk oppdraget for eksempel fra E, vi satte hele jobben bort til samme pris som vi selv fikk.”

I tilsvaret av 19.03.2012 opplyser forretningsføreren at det er en av underleverandørene han ikke har oppnådd kontakt med, og følgelig mangler det signatur fra vedkommende. 

Forretningsfører A gjentar i tilsvaret 12.05.2012 at mye av oppgjørene med underleverandørene ble foretatt kontant, at beløpene unntaksvis ble overført på konto og at de fleste rutiner rundt innleie av underleverandører i 2007 var mangelfulle og kritikkverdige. Disse forholdene var den direkte årsak til at han underkjente dette i 2008 siden de opplysninger som skattekontoret nå ber om ikke kom. Kontoutdragene, som skattekontoret selv har sier han, viser at det er mange og store kontantutbetalinger. Om oppdragsgiverne sier han at dette i 2007 hovedsakelig var E, men også F og U.

Fullmektig C sier i brevet av 19.10.2012, jf. vedlegg 26, at klager tar ansvar for annullering av inngående avgift knyttet til underleverandørene.

I merknadene fra C av 11.02.2013, jf. vedlegg 29, kommenteres skattekontorets fremstilling av faktum om underleverandørene. Det påpekes at fire av underleverandørene har vært registrert i Enhetsregisteret. I den forbindelse er det vedlagt utskrift fra V.com vedrørende foretak PV og ZA kan knyttes til for 2007. Men samtidig sies det at bare to av underleverandørene har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret, og det erkjennes at regelverket på merverdiavgiftsområdet er og skal praktiseres strengt. C påpeker at klager i 2007 var i en fase der hele hans fremtidige forhold til en av landets største oppdragsgivere, E, stod på spill. Videre siteres:

"Han følte han ikke hadde noe valg – enten måtte han takle oppdraget rundt innvielsen av W, eller så ville han bli vraket som tjenesteleverandør til E. Dermed ble han nødt til å forholde til de presumsjoner om merverdiavgiftsplikt som ble forlagt ham, og til de kjappe kalkyler som ble lansert i lynraske møter med underleverandørene som Skatteetaten har fått oppgitt navnene på."

Fullmektig C viser til Utvalget 2008-1123 avsnitt 63 der det heter:   "For å kunne etterberegne merverdiavgift har det i praksis vært lagt til grunn at feil i omsetningsoppgaven ikke er tilstrekkelig. Det er også et vilkår at kjøperen har vært klar over eller har utvist kvalifisert uaktsomhet med hensyn til selgerens manglende rett til å oppkreve avgift. Jeg viser til redegjørelsen og drøftelsen i Brødrene Gjermundshaugdommen i Rt-2000-268 på side 276 til 277."

Videre antar C at skattekontoret/Klagenemnda har anledning til å beregne skjønnet på relativt fritt grunnlag og nevner muligheten for "et slags solidarisk ansvar" i og med at skattekontoret har tatt kontakt med noen av underleverandørene og antakelig vil gjennomføre en "prosess" mot dem.

3.4 Skattekontorets vurdering av klagen Det følger av merverdiavgiftsloven § 21 (gammel lov) at en registrert næringsdrivende har krav på fradrag for avgift på tjenester til bruk i virksomheten. Inngående avgift som ikke kan legitimeres ved bilag, er ikke fradragsberettiget, jf. § 25.

Klager opplyser å ha utbetalt totalt kr 3 604 450 for utførte renholdsoppdrag. Det i stor grad benyttet kontante oppgjør, og det går fram at salgsdokumentasjonen knyttet til utbetalingene mangler. Det er innsendt dokumentasjon for utbetalingene i form av fem signerte bekreftelser som skattekontoret mottok 19.03.2012. Videre har forretningsfører A i e-post av 05.05.2012 sendt inn kopi av fakturaer som skal være sendt skattekontoret og utstedt av S, jf. vedlegg 29 og 31.. I følge tilsvaret av 22.02.2012 ble kostnadene bokført som en reduksjon av salg, og følgelig er transaksjonene verken medtatt i grunnlaget for utgående eller inngående avgift i omsetningsoppgavene. Forretningsføreren har  ikke besvart skattekontorets spørsmål om når arbeidet ble utført, når utbetalingene skjedde og hvilke kontoer som ble belastet ved betaling, jf. tilsvar av 12.05.2012. Det er stilt strenge formelle krav til legitimasjon, og det er et vilkår for fradragsrett at avgiften kan dokumenteres ved bilag. Det  forutsettes at kjøper utviser en viss grad av aktsomhet når inngående merverdiavgift fradragsføres. Skattekontoret finner det ikke tvilsomt at  klager i dette tilfellet har utvist uaktsomhet når han uten å sørge for dokumentasjon utbetaler kontantbeløp av slike størrelser som her er tilfelle. At klager kommer fra en annen kultur finner  skattekontoret lite relvant da den som driver avgiftspliktig virksomhet har risikoen for å påse at det drives etter norsk merverdiavgiftslov. C er selv inne på at firmaattest ikke gir klar melding om hvorvidt foretaket er registrert i merverdiavgiftsregisteret. Nettopp det at det her var snakk om store oppdrag burde gitt klager et større incitament til å sikre korrekt merverdiavgiftsregistrering på sine forretningsforbindelser.

Likevel må avgiftsmyndighetene vurdere om annen fremlagt dokumentasjon kan gi grunnlag for fradragsrett. Skattekontoret er av den oppfatning at denne vurderingen bare er aktuell for de personene som i 2007 har vært registrert med eget foretak og således kan anses som næringsdrivende. I merknadene fra C av 11.02.2013 er det påpekt at fire av underleverandørene har vært registrert i Enhetsregisteret og ikke to som lagt til grunn av skattekontoret tidligere. Til dette vil skattekontoret bemerke at av de fem underleverandørene som har signert for mottak av honorar, har bare to vært registrert med foretak i 2007. Innsendt utskrift vedrørende PV viser at han har hatt eget foretak i 2007, men han har ikke signert som underleverandør. Den innsendte utskriften for AC viser at dette foretaket ble registrert 17.09.2008 og er derfor ingen bekreftelse på at ZA hadde eget foretak i 2007.

Av de to underleverandørene som var registrert med eget foretak i Enhetsregisteret i 2007, var én registrert i Merverdiavgiftsregisteret de to siste terminene i 2007, mens den andre var registrert i fem av seks terminer. Totalt skal disse ha fått utbetalt henholdsvis kr 1 763 000 og kr 750 000. Om de to aktuelle personene i ettertid har bekreftet mottak av store beløp, finner skattekontoret på ingen måte at det er sannsynliggjort innberetning eller innbetaling av avgift knyttet til disse utbetalingene. Skattekontoret kan ikke se at bekreftelsene innsendt i ettertid eller forholdene rundt fakturakopiene innsendt av forretningsfører A tilfredsstiller kravene til dokumentasjon for fradrag for inngående avgift. Om "solidarisk ansvar" som C nevner, kan skattekontoret si at slik fordeling ikke er hjemlet i merverdiavgiftsloven.

Fradrag for inngående avgift på kostnader i 2007 knyttet til underleverandører innrømmes ikke.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt V e d t a k :

Beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift for 2008 reduseres med kr 563 700 og utgående avgift med kr 140 925. Reduksjonen henføres til 1. termin. Inngående avgift for 2008 reduseres med kr 7 046. Reduksjonen henføres til 3. termin. For øvrig fastholdes skattekontorets vedtak.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.