KMVA 7628

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  1. Etterberegning av inngående merverdiavgift grunnet manglende tilknytning til den avgiftspliktige virksomhet etter mval. § 8-1 2. Etterberegning av utgående merverdiavgift grunnet manglende viderefakturering og påslag etter mval. § 3. Tilleggsavgift på 20 % etter mval. § 21-3

Samlet påklaget beløp utgjør kr 40 532

Stikkord:   Utgående merverdiavgift    Inngående merverdiavgift Påslag Viderefakturering Tilknytningskrav    Tilleggsavgift   

Bransje:   Oppføring av bygninger

Mval. (1969):  § 5a, første ledd    § 28a    § 55, første ledd nr. 2

Mval. 2009:  § 3-22 § 4-4    § 8-1    § 18-1, første ledd bokstav b     Forskrift:  Bokføringsforskriften § 8-1     

 

IInnstillingsdato:  15. mars 2013   

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 15. april 2013 i sak KMVA 7628 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra og med 3. termin 2009. Virksomheten ble fra og med 4. termin 2010 frivillig registrert for utleie av fast eiendom, jf. merverdiavgiftsloven 2009 (mval.) § 2-3. Virksomheten er registrert med næringskode 61.200: Oppføring av bygninger, med formål: "Kjøp, salg, utvikling og oppføring av bygg og annen byggevirksomhet".

Virksomheten ble rutinemessig tatt ut til avgrenset kontroll i forbindelse med innlevering av oppgave for 2. termin 2010. Oppgaven viste kr 356 952 å betale. Oppgavekontrollen ble senere utvidet til å omfatte samtlige terminer fra og med 3. termin 2009 til og med 2. termin 2010. 

Skattekontoret fattet den 25.10.2012 vedtak om å tilbakeføre inngående merverdiavgift med kr 74 160 og etterberegne utgående merverdiavgift med kr 31 384. Det ble ilagt tilleggsavgift med 20 %, hvilket utgjør kr 21 109. 

Klage fra regnskapskontoret A AS v/B er datert 21.11.2012. Klagen gjelder all etterberegnet utgående avgift og inngående avgift knyttet til annonsering for kjøp av fast eiendom, jf. etterfølgende presisering i e-post av 20.02.2013. Klagefristen er overholdt.

Skattekontoret anmodet så om ytterligere opplysninger som ble mottatt 03.01.2013.

Klager har hatt innstillingen til innsyn, men har ikke kommet med merknader til denne.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Varsel om materiell oppgavekontroll 02.07.2010 2 Varsel om utvidet oppgavekontroll 14.10.2010 3 Saldobalanse periode 5-6 år 2009 23.11.2010 4 Saldobalanse 4. termin år 2009 23.11.2010 5 Diverse utg. fakt som viser viderefakturering for 3. termin 2009 28.12.2010 6 Kopi av viderefakturerte bilag 28.12.2010 7 Regnskapsmateriell 5. termin 2009. Hovedbok 23.11.2010 8 Saldoliste 5 termin 2009 23.11.2010 9 E-post 02.08.2010 10 Bn 40004 fra C AS vedr. 3. termin 2009 28.01.2011 11 Faktura 20009 28.01.2011 12 Bilag 40110 småprosjekt 31.01.2011 13 5. termin 2009. Forklaring vedr. bilag 01.02.2011 14 Kopi av bilag 5 termin 2009 01.02.2011 15 Saldoliste 6 termin 2009 23.11.2010 16 6. termin 2009. Viderefakt av bilag  11.05.2011 17 Saldoliste 1 termin 2010 23.11.2010 18 Varsel om fastsettelse 23.12.2011 19 Svarbrev Skatt x vedtak 3. termin 2009 – 2. termin 2010 12.10.2012 20 Vedtak om etterberegning 25.10.2012 21 Brev vedr vedtak MVA Klager (klage) 21.11.2012 22 Foreløpig svar – klage 23.11.2012 23 Anmodning om ytterligere opplysninger 30.11.2012 24 Torstein Ulvik 03.01.2013 25 Oversendelse av innstilling til uttalelse 28.02.2013    A1 Rt-1985-96 (Sira Kvina) 30.01.1985 A2 Rt-2001-1497 (Norwegian Contractors) 23.11.2001 A3 Rt-2008-932 (Bowling 1 Strømmen) 26.06.2008 A4 KMVA-2010-6846 13.12.2010

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold: 1. Tilbakeføring av inngående avgift for annonseringskostnader vedrørende kjøp av fast eiendom med kr 2 392. 2. Etterberegning av utgående merverdiavgift på grunn av manglende påslag og viderefakturering med kr 31 384. 3. Tilleggsavgift på 20 %, henholdsvis kr 479 og kr 6 277, til sammen kr 6 756.

Sakens faktum Klager eies 100 % av morselskapet D AS, org. nr. xx, som i tillegg også eier samtlige aksjer i søsterselskapene E AS, F AS, G AS og H AS. I er daglig leder i samtlige selskap.

Klager har tre ansatte og administrerer og leier ut ansatte til prosjektering og utvikling av bygg. Når et av søsterselskapene kjøper et nytt bygg, benyttes det i hovedsak innleid arbeidskraft fra klager til å utføre utbedringer på eiendommene.

Det er klager som har fradragsført kostnadene til annonsering etter fast eiendom som søsterselskapene F AS eller H AS kjøper, men som ansatte fra klager utfører arbeid på.

Ved viderefakturering av innkjøpte varer og tjenester og påslag til søsterselskapene har klager sett hen til kostnadsrammen på prosjektene som helhet, det er med andre ord ikke gjort påslag for de enkelte ytelsene som er levert. Dette innebærer at klager har unnlatt viderefakturering av kostnader og har viderefakturert uten påslag.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Vedtak om etterberegning av avgift ble fattet av skattekontoret den 25.10.2012. 

Det siteres fra vedtaket: "...

Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b (§55 første ledd nr. 2) har skattekontoret vedtatt å tilbakeføre fradragsført inngående merverdiavgift med kr 74 160, samt å øke utgående merverdiavgift med kr 31 384.

Det er også vedtatt å ilegge tilleggsavgift med totalt (14 832 + 6 277) kr 21 109.

 

Skattekontorets merknader: Fra 1. januar 2010 gjelder ny lov om merverdiavgift av 19. juni 2009 nr. 58. Fra samme tidspunkt oppheves lov om merverdiavgift av 19. juni 1969 nr. 66 (mval.). Den nye loven er en teknisk revidering av tidligere lov. Vedtak for terminer fra og med 1. termin 2010 skal hjemles i ny lov, § 18-1. Vedtak for tidligere terminer skal hjemles i gammel lov, § 55. Saksforholdet gjelder terminer både tidligere og senere enn 1. termin 2010. Det vises dermed til lov om merverdiavgift av 19. juni 1969 nr. 66 og til lov om merverdiavgift av 19. juni 2009 nr. 58.

Fast eiendom: Omsetning og utleie av fast eiendom og rettighet til fast eiendom er unntatt fra loven, jf. mval.§ 3-11 første ledd (§ 5a første ledd). Unntaket omfatter også omsetning av varer og tjenester som leveres som ledd i utleien.

Utleie av fast eiendom og omsetning av rettigheter til fast eiendom som er omfattet av en frivillig registrering etter§ 2 -3 første, annet og tredje ledd er omfattet av loven, jf. § 3-22 annet ledd bokstav k (§28a og forskrift om frivillig registrering av utleier av bygg eller anlegg til bruk i virksomhet som er registrert etter merverdiavgiftsloven - forskrift nr. 117).

Den frivillige registreringen vil kun omfatte de areal som er utleid til bruker som selv ville hatt fradragsrett. Selskapet har ikke fradragsrett for inngående avgift på anskaffelser til bruk utenfor merverdiavgiftsområdet.

Virksomheten: Klager AS ble stiftet 21.04.2009, og ble den 22.06.2009 registrert i Merverdiavgiftsregisteret for oppføring av bygninger.

Regnskapsfører anfører i epost av 02.08.2010 at selskapet administrerer og leier ut ansatte til prosjektering og utvikling av bygg. Selskapet eier ingen bygg, og de jobber for andre selskaper, og da primært for andre Xselskaper.   Det er I som er daglig leder i Klager AS. Han er også daglig leder i J AS. Selskapet J AS har vært registrert i avgiftsregisteret fra 3. termin 2008 og frem til 6. termin 2011.

Fradragsført inngående merverdiavgift: Vi har gjennomgått mottatt dokumentasjon og har følgende bemerkninger:

Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 kan næringsdrivende som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret gjøre fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester til bruk i den avgiftspliktige virksomheten.

Det er en forutsetning for fradragsrett at den inngående merverdiavgiften kan legitimeres ved bilag, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10 første ledd.

Inngående bilag skal tilfredsstille kravene i lov om bokføring (bokføringsloven) av 19. november 2004 § 10 og forskrift om bokføring av 1. desember 2004 kapittel 5.

Vi gjør oppmerksom på at det ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser som nevnt i merverdiavgiftsloven § 8-3 første ledd. Dersom varer og tjenester anskaffes under ett til bruk i den avgiftspliktige virksomheten og til bruk som ikke gir rett til fradrag for inngående avgift, skal den inngående merverdiavgiften fordeles, jf. merverdiavgiftsloven § 8-2 om forholdsmessig fradrag for inngående avgift.

Etter ovennevnte bestemmelser skal et salgsdokument minst inneholde følgende opplysninger for at det skal foreligge fradragsrett for inngående merverdiavgift:

•Nummer og dato for utstedelse av dokumentasjonen. •Angivelse av partene. •Ytelsens art og omfang. •Tidspunkt og sted for levering av ytelsen. •Vederlag og betalingsforfall. •Eventuell merverdiavgift og andre avgifter knyttet til transaksjonen som kreves spesifisert i lov eller forskrift. Merverdiavgift skal angis i norske kroner. •Angivelse av kjøper, jf. § 5-1-1, nr. 2, skal minst inneholde kjøpers navn og adresse eller organisasjonsnummer. •Angivelse av selger, jf. § 5-1-1, nr. 2, skal minst omfatte selgers navn og organisasjonsnummer som er tildelt i henhold til lov av 3. juni 1994 nr. 15 om Enhetsregisteret § 23. Dersom selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal organisasjonsnummer etterfølges av bokstavene MVA. •Salgsdokumentasjon skal være forhåndsnummerert på trykte blanketter eller ved maskinelt tildelte nummer med en kontrollerbar sekvens, eller være merket på annen måte slik at fullstendig registrering av utfakturerte salg kan etterprøves på en enkel måte.

Korrigeringene refererer seg til følgende bilag:

 

     Totalt for disse terminene: Totalt MVA 3. termin 2009 15 108 4. termin 2009   4 269 5. termin 2009 27 133 6. termin 2009 14 177 1. termin 2010 12 126 2. termin 2010   1 347 Totalt 74 160      (... )

Fradragsføring av inngående merverdiavgift knyttet til fast eiendom:

Bilagsnr. 40066, 40071, 40024, 40057, 40027, 40027, 40042, 40111, 40185, 40249, 40307, 40397, 40400, 40455,40474, 40441, 40498 og 40510 knytter seg til avisannonser som gjelder kjøp av eiendom. Selskapet eier ingen bygg som tidligere nevnt. Skattekontoret har fått opplyst fra regnskapsfører pr. epost av 31.01.2011 og 01.02.2011 at bilagene ikke er viderefakturert, men ført som reklamekostnad på konto 7300.

Skattekontoret påpeker også at bilagsnr. 40027 er ført dobbelt.

I anfører i epost av 07.09.2012 at annonsene er satt inn for å skaffe bygg og arbeid til ansatte, og at det er viderefakturert gjennom timer som han har fakturert for administrasjon.

Det blir videre anført at selskapet er av den oppfatning at arbeidet som de har gjort med å finne arbeid til deres arbeidere gjennom å annonsere etter jobb/ bygg er avgiftspliktig omsetning.

Skattekontoret sier seg enig i at arbeidet som er gjort med å finne arbeid til deres arbeidere gjennom å annonsere etter jobb/ bygg er avgiftspliktig omsetning, men det betyr ikke at det foreligger fradragsrett for kostnadsbilag knyttet til dette oppdraget.

Skattekontoret har splittet de bilagene som gjelder både kjøp av bolig og annonsering av arbeidskraft, jf. bn 40024,40057 og 40042, og selskapet har fått fradragsrett for den del som gjelder annonsering av arbeidskraft, til tross for at flere av bilagene (40024,40042, 40307) er fakturert til I, og ikke til selskapet. Grunnen til at skattekontoret ikke har nektet fradragsrett som gjelder annonseringen av arbeidskraft som er fakturert til daglig leder i selskapet er at selskapet har sannsynliggjort at arbeidskraften er til bruk i selskapet Klager AS.

(...)

Utgående merverdiavgift: I henhold til merverdiavgiftsloven § 3-1 første ledd skal det betales merverdiavgift av omsetning av varer og tjenester.

Salgsdokumentasjon skal utstedes snarest mulig og senest en måned etter levering, med mindre annet er bestemt i denne forskrift, jf. bokføringsloven § 5-2-2.

Etter forskrift til bokføringsloven § 5-1-1 skal det fremgå av utgående faktura hvilke varer som er belastet det enkelte arbeidsoppdraget/ prosjektet. I de tilfeller faktura viser til inngåtte kontrakter og timelister kan disse kreves fremlagt for å undersøke om faktureringen er i samsvar med disse.

Selskapet anfører at i flere tilfeller er kostnadene viderefakturert gjennom fastpriser og administrasjonstimer.

Skattekontoret påpeker at det foreligger et krav om at kostnadene skal være sporbare, og at det skal fremgå enten av faktura eller av kontrakt/ prosjekt eksakt hva som inngår i det utfakturerte beløpet, og da særlig i de tilfeller hvor salget er til nærstående parter. Skattekontoret gjør selskapet oppmerksom på at det må følge kravene i bokføringsloven og forskrift om bokføring når det gjelder utstedelse av faktura. Korrigeringene refererer seg til følgende bilag:

Regnskapsfører anfører i epost av 28.01.2010 at bilagsnr. 40004 (fakturanr. 12526) fra C AS er viderefakturert til K for delbetaling som gjelder oppussing av baderom i Kstien 3A.

Skattekontoret har pr. epost av 25.02.2011 fått opplyst fra C AS at fakturanr. 12526 gjelder utført arbeid i Bgaten (som tilhører E AS), og legger derfor til grunn at bilagsnr. 40004 ikke er blitt viderefakturert.

I anfører i epost av 07.09.2012 at fakturaen er gått inn i diverse kostnader i Klager AS, og ikke videreført direkte, men gjennom fastpriser og administrasjonstimer til E AS.

Skattekontoret legger til grunn at bilaget ikke er viderefakturert, da Klager AS ikke har dokumentert dette tilstrekkelig.

Bilagsnr. 40110 fra L AS gjelder takst av bolig. Klager AS eier som tidligere nevnt ingen bygg. Det er ved flere anledninger blitt etterlyst dokumentasjon som viser at bilaget er blitt viderefakturert, jf. epost av 17.01.2011, 31.01.2011 og 02.03.2011.

I anfører i epost av 07.09.2012 at bn. 40110 som gjelder takst av bolig er ment som viderefakturert gjennom administrasjonskostnader med høyt påslag. Skattekontoret legger til grunn at bilaget ikke er viderefakturert, da Klager AS ikke har dokumentert dette.

Bilagsnr. 40538 fra N er ført mot konto 6702 Honorar. Regnskapsfører opplyser i epost av11.05.2011 at fakturaen ikke er blitt viderefakturert.

Bilagsnr. 40442 og 40364 fra O gjelder prosjektutvikling i Sgaten 57. Regnskapsfører opplyser i epost av 11.05.2011 at bilagene er ført mot konto 6722 Honorar arkitekt, og ikke viderefakturert. Klager AS eier ikke denne eiendommen, så bilagene skulle vært viderefakturert.

Bilagsnr. 40450 fra P Advokatfirma DA gjelder Sgaten 57. Regnskapsfører opplyser i epost av11.05.2011 at bilaget er ført mot konto 6721 Honorar advokat, og ikke viderefakturert. Klager AS eier ikke denne eiendommen, så bilaget skulle vært viderefakturert.

Skattekontoret legger til grunn at bilagene ikke er viderefakturert, da Klager AS ikke har dokumentert dette.

Utgående merverdiavgift av denne omsetningen vil bli etterberegnet.

Bilagsnr. 40844 fra Q gjelder elektriske installasjoner ifm. rehabilitering av leiligheter. Bilaget er viderefakturert til F AS, jf. fakturanr. 20343, men uten påslag. I anfører i epost av07.09.2012 at prosjektet hadde nådd kostnadsrammen, og at det derfor ikke var riktig å ta påslag ved overskridelse.

Faktura fra Q gjelder leiligheter som Klager AS ikke eier. Det er F AS som eier leilighetene og kostnaden skal derfor også tilordnes F AS. I de tilfeller hvor kostnadsrammen overskrides må selskapet vurdere å redusere de variable kostnadene som for eksempel administrasjonskostnader, og ikke de direkte kostnadene, særlig i de tilfeller hvor det er nærstående parter slik som i dette tilfellet.

Skattekontoret har vedtatt å etterberegne påslag med 15 % samt utgående merverdiavgift vedrørende dette bilaget.

Bilagsnr. 40004 fra R gjelder arbeid i Evei 2. Skattekontoret har ikke mottatt dokumentasjon på at bilaget er viderefakturert.

I anfører i epost av 07.09.2012 at bilaget gjelder C div småarbeid, og at det er fakturert gjennom fastpriser og adm m/påslag. Skattekontoret kan ikke se å ha mottatt dokumentasjon på dette, og utgående merverdiavgift av denne omsetningen vil bli etterberegnet.

Bilagsnr. 40904 fra P Advokatfirma DA gjelder juridisk bistand i forbindelse med pantedokumenter for Jgate. Skattekontoret kan ikke se at fakturaen er tilknyttet avgiftspliktig virksomhet i selskapet. Bilaget er ført som advokathonorar konto 6721, og skattekontoret kan ikke se at bilaget er viderefakturert.

I anfører i epost av 07.09.2012 at bilaget er gått inn som advokat/rådgivning i Klager, og fakturert som administrasjonskostnader med større påslag ut fra Klager.

Skattekontoret kan ikke se å ha mottatt dokumentasjon på dette, og utgående merverdiavgift av denne omsetningen vil bli etterberegnet.

Skattekontoret presiserer at omsetning og utleie av fast eiendom og rettighet til fast eiendom er unntatt fra loven, jf. mval. § 3 -11 første ledd (§5a første ledd). Unntaket omfatter også omsetning av varer og tjenester som leveres som ledd i utleien.

Skattekontoret antar at anskaffelsene ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, og legger derfor til grunn at det ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift for disse bilagene.

Totalt for disse terminene:

Totalt  Netto med påslag  MVA 3. termin 2009 22 000 5 500 4. termin 2009 3 922 980 6. termin 2009 58 364 14 591 2. termin 2010 41 251 10 313 Totalt  31 384

Påslag: Ved beregning av utgående merverdiavgift skal avgiften beregnes ut fra den alminnelige omsetningsverdien, jfr. mval § 4-3. I forvaltningspraksis har avgiftsgrunnlaget for varer og tjenester vært basert på inntakskost, med påslag for dekning av indirekte kostnader og tjenester. Det skal således i utgangspunktet regnes et påslag på direkte lønn og direkte materialkostnad.

Det følger av praksis fra Klagenemnda for merverdiavgift at påslaget for varer og underleverandører kan settes til 10 %.

Selskapet har på noen fakturaer utfakturert med 10 % påslag, jf. fakturanr. 11281 til S AS, men dette er ikke konsekvent gjennomført.

I forbindelse med salg av varer og tjenester til nærstående parter er det ikke i alle tilfellene benyttet markedspriser/skikkelig påslag, og dette kan ha ført til for lave inntekter i selskaper.

Etter mval § 4 -4 (§ 19, 2 ledd) skal avgiftsgrunnlaget ved interessefellesskap ikke settes lavere enn den alminnelige omsetningsverdi, og etter skattekontorets syn er avgiftsgrunnlaget i noen tilfeller satt for lavt.

Fra 6. termin 2009 har selskapet benyttet et påslag på 15 % jf. fakturanr. 20175 av 31.12.2009 til E AS, og skattekontoret legger derfor dette påslaget til grunn fra og med denne terminen.

Dersom vi ikke mottar bemerkninger til dette varselet, vil den mottatte tilgodeoppgave bli korrigert for ovennevnte beløp, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b. Av overskytende avgift å betale, vil lovbestemt rente bli beregnet i henhold til skattebetalingslovens § 11-2.

Uriktig fakturamottaker/rent utlegg: Skattekontoret vil påpeke at ved refusjon av utlagt beløp på vegne av et annet juridisk subjekt, må fakturering skje uten mva. Dette gjelder f.eks. ved viderefakturering av feilsendte fakturaer, typisk regning kommer til morselskap men tilhører datterselskap. Faktura representerer ingen omsetning etter Merverdiavgiftsloven 2009 § 1-3 første leddbokstav a, men et krav om betaling av utlagt vederlag. Pengerettslig er dette et påkrav, dvs. et varsel om å gjøre opp en utestående fordring.

Det presiseres at den som har foretatt utlegget og krever dette refundert, ikke har fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelsen (mva-kode 00). I en slik situasjon vil heller ikke den som utlegget egentlig vedrører ha fradragsrett, ettersom faktura med spesifisert merverdiavgift ikke vil være utstedt i dennes navn.

Selskapet har ved flere tilfeller krevd fradrag for inngående merverdiavgift som gjelder bilag utstedt til andre Xselskap. I de tilfellene hvor selskapet har dokumentert at de er viderefakturert til det respektive Xselskapet har skattekontoret valgt å unnlate å etterberegne merverdiavgift på disse bilagene.

Skattekontoret gjør selskapet oppmerksom på at det i fortsetningen må følge kravene i bokføringsloven § 10 og forskrift om bokføring kapittel 5.

...

Tilleggsavgift: Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

I Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt er det fastslått at Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonen artikkel 6. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jfr. Høyesteretts dom av 13. oktober 2003. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet.

I tilknytning til vilkåret om at avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, er det tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Det bemerkes at det ikke er noe vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at selskapet har hatt unndragelseshensikt, jfr. Borgarting lagmannsretts dom av 31. mars 2008. Av mval § 21-3 annet ledd (§ 73) fremgår det at det ikke er ansvarsbefriende at bokføringen er overlatt til regnskapsfører.

Inngående avgift: Skattekontoret finner på bakgrunn av sakens opplysninger at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten feilaktig har fradragsført inngående avgift som det ikke var fradragsrett for, med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift. Skattekontoret finner at det er sannsynliggjort med klar sannsynlighetsovervekt at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet.

Skattekontoret bemerker at reglene om fradragsføring av inngående avgift er helt sentrale regler innen merverdiavgiftsretten og må forutsettes kjent av virksomheten. Det forventes at enhver næringsdrivende setter seg inn i regelverket som danner rammene for egen virksomhet og å ikke gjøre det er å anse som i alle fall simpel uaktsomhet.

Skattekontoret har på bakgrunn av praksis og retningslinjer vedtatt å ilegge tilleggsavgift med 20 %.

Tilleggsavgiften for inngående merverdiavgift utgjør totalt kr 14 832.

Utgående avgift

Avgiftssystemet er basert på at den avgiftspliktige selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Den næringsdrivende plikter å sette seg inn i de regler som gjelder merverdiavgift for sin virksomhet.

Skattekontoret bemerker at reglene om bokføring, oppkreving og innberetning av avgift er helt sentrale regler innen merverdiavgiftsretten og må forutsettes kjent av virksomheten. Det forventes at enhver næringsdrivende setter seg inn i regelverket som danner rammene for egen virksomhet og å ikke gjøre det er å anse som i alle fall simpel uaktsomhet.

Skattekontoret finner på bakgrunn av sakens opplysninger at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har hatt omsetning som ikke er bokført, med det resultat at staten er eller kunne ha vært påført et tap. Videre finner skattekontoret at det er sannsynliggjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet/forsett.

Skattekontoret har på bakgrunn av praksis og retningslinjer vedtatt å ilegge tilleggsavgift med 20%.

Tilleggsavgiften for utgående merverdiavgift utgjør totalt kr 6 277.

Vi minner om at dette kun har vært en avgrenset kontroll av grunnlaget for ovennevnte omsetningsoppgave. Det tas forbehold om ytterligere korrigeringer ved eventuelle senere kontroller. Kontrollen påvirker ikke bokføringslovens bestemmelser om oppbevaring av regnskapsmateriell."

Klagers innsigelser Skattekontorets vedtak ble påklaget av regnskapskontoret A AS v/ B på vegne av klager den 21.11.2012. Skattekontoret bad om ytterligere informasjon som ble mottatt 03.01.2013. Ved etterfølgende e-post av 20.02.2013 ble det presisert at klagen gjelder all etterberegnet utgående avgift og inngående avgift knyttet til annonsering av fast eiendom for kjøp.

1. Vedrørende tilbakeføring av inngående merverdiavgift knyttet til annonsering etter fast eiendom for kjøp (kr 2 392) Klager anfører at kostnader til annonsering etter bygg for kjøp er en nødvendig utgift for å skaffe arbeid til selskapet.

Klagers hovedformål er å drive oppussing av bygg som søsterselskapene F AS og H AS kjøper. Denne prosessen foregår ved at klager først annonserer etter fast eiendom for kjøpe, da selskapet ikke vil ha arbeid uten bygg. Deretter kjøper F AS eller H AS det aktuelle huset. Selve arbeidet med renoveringen foretas av klager. Det fremgår klart av annonsen at det er ønskelig med prosjekter som krever oppgradering.

Det faktum at disse annonsene ikke er fakturert videre viser at klager har vurdert det dithen at dette er en utgift klager må ha for å få arbeid – en utgift til inntekts ervervelse, som dermed vil gi fradragsrett for inngående merverdiavgift. Kostnaden er en driftskostnad/ indirekte kostnad for vedlikehold av inntekt, og må derfor innkalkuleres i selskapets priser med et påslag i prisene i forhold til faktiske lønnskostnader. Klager har ikke forståelse for at skattekontorets kontrollør finner denne vurderingen uaktsom i forhold til merverdiavgiftsloven.

2. Etterberegning av utgående merverdiavgift grunnet manglende viderefakturering og påslag Skattekontoret har etterberegnet utgående avgift på grunnlag av at klager ikke har viderefakturert kostnader og dermed heller ikke har beregnet seg et påslag som er i samsvar med loven. Dette gjelder bilag nr 40004, 40110, 40538, 40442, 40450, 40364 og 40904. Klager har dermed behandlet bilagene som en endelig kostnad.

Skattekontoret har videre etterberegnet utgående avgift på bilag nr 40844 som er viderefakturert med uten påslag.

I vedtaket er det gjentatte ganger henvist til manglende dokumentasjon av viderefakturering av inngående fakturaer. Klager har pådratt seg nødvendige kostnader med formål om å opprettholde inntektene i selskapet. Dette anses som daglig leders oppgave å vurdere hva som er nødvendige kostnader for å kunne oppnå høyest mulig omsetning og resultat.

Slik klager oppfatter bokføringsforskriften § 5-1-1 er det et krav om at det skal fremgå hvilke varer som er belastet det enkelte prosjekt. Det er ikke krav om at "kostnadene skal være sporbare, og at det skal fremgå av faktura eller kontrakt/ prosjekt eksakt hva som inngår i de utfakturerte beløp og da særlig i tilfeller som gjelder nærstående parter" som skattekontoret har vist til i vedtaket. Klager har gjort en vurdering av driftskostnadene ved månedsslutt og deretter utfakturert administrasjonskostnader pr. prosjekt. Det er altså i tråd med bokføringsforskriften henvist til både prosjekt og gitt en anvisning om varer. Klager kan ikke se at det er krav til at hver innsatsfaktor i produksjonen skal dokumenteres viderefakturert. Det ville kreve enorme ressurser om f.eks. et tømrerfirma skulle dokumentere viderefakturering av hver eneste bjelke eller spiker, og dette kan umulig være hensikten med lovverket.

Klager viser til mval. § 4-4 første ledd som gjelder påslag ved interessefellesskap. Det følger av loven at beregningsgrunnlaget for utgående avgift ikke kan settes lavere enn alminnelig omsetningsverdi hvor det er et interessefellesskap mellom leverandør og mottaker av varer og tjenester.

Klager anfører at de har forholdt seg til loven. Prosjektene må sees på som en helhet, og ikke som enkeltvurderinger. Som helhet er påslaget som er benyttet større enn hva som er vanlig i bransjen. Når prosjektet har nådd kostnadsrammen, vil det ikke være betalingsvilje i markedet for ytterligere påslag. Klager kan således ikke se at det er berettiget med ekstra påslag utover dette, fordi det da vil være mer lønnsomt for kunden å benytte en annen leverandør. Dette kan ikke ha vært hensikten med loven, lovteksten viser da også til at beregningsgrunnlaget kan økes dersom den alminnelige omsetningsverdien er høyere.

Klager viser til at skattekontoret har økt utgående avgift med kr 31 384 med den begrunnelse at avgiften skal beregnes ut fra alminnelig omsetningsverdi med påslag for dekning av indirekte kostnader. Slik klager oppfatter det gjelder dette kostnader som skattekontoret i første omgang hevder ikke gir fradrag for inngående avgift, da det ikke aksepteres at kostnadene er bakt inn i omsetningen.

På bakgrunn av ovennevnte anmodes det om at fradrag for merverdiavgift knyttet til kostnader som ikke direkte kan spores til viderefakturering fra selskapet blir opprettholdt i henhold til tidligere innleverte oppgaver.

Endelig påpekes det fra klagers side at firmaet har gått med solide overskudd i terminene – noe som ikke kan tyde på ett forsøk på å unndra merverdiavgift.

 

3. Vedrørende tilleggsavgift Klager tilbakeviser på det sterkeste at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er til stede. Klager tilbakeviser både at det er klar sannsynlighetsovervekt for at staten er eller kunne ha vært påført tap og at det foreligger uaktsomhet/skyld.

Skattekontorets vurdering av klagen Hjemmel for skattekontorets vedtak om etterberegning fremgår dels av merverdiavgiftsloven 1969, gjeldende for terminer frem t.o.m. 31.12.2009, og dels av merverdiavgiftsloven 2009 (mval.), gjeldende for terminer f.o.m. 01.01.2010.

I det følgende viser skattekontoret merverdiavgiftsloven 2009 med mindre annet er oppgitt.

Skattekontoret har vurdert de fremsatte anførsler i den rekkefølge de fremgår ovenfor under "klagers anførsler", men kan ikke se at klagen kan føre frem.

1. Vedrørende tilbakeføring av inngående merverdiavgift knyttet til annonsering etter fast eiendom for kjøp Klager har fradragsført inngående avgift som gjelder kostnader til avisannonser vedrørende kjøp av eiendom med kr 2 392. Det vises her til skattekontorets vedtak, hvor bilagene er listet opp og nærmere spesifisert.

Klager anfører at kostnader til annonsering etter bygg for oppussing er en nødvendig forutsetning for at klager skal få arbeid til sine ansatte og dermed er fradragsberettiget da den er pådratt til ervervelse av inntekt. Dette gjelder selv om det er søsterselskapene F AS eller H AS som kjøper de aktuelle byggene.

Til dette vil skattekontoret bemerke at når klager viser til at en kostnad er pådratt til ervervelse av inntekt og dermed fradragsberettiget, viser han til den skatterettslige bestemmelsen om fradrag for kostnader i inntekt, jf. skatteloven § 6-1.

Dette er en ganske annen vurdering enn hvorvidt inngående avgift for en anskaffelse er fradragsberettiget. Vi viser til mval. § 8-1 og siterer:

"Et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten."

Det følger av rettspraksis at regelen forstås dithen at en anskaffelse er fradragsberettiget når den er relevant for og har en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten, jf. Rt. 1985 side 93 (Sira Kvina) og Rt. 2001 side 1497 (Norwegian Contractors).

Det er videre klart at en ren bedriftsøkonomisk tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten ikke er tilstrekkelig for fradragsrett og at anskaffelsene må være en innsatsfaktor for omsetningen av avgiftspliktige ytelser, jf. Rt. 2008 side 932 (Bowling 1 Strømmen).

Klager driver med oppussing av bygg og har tre ansatte som han leier ut til prosjektering og utvikling av bygg som to av søsterselskapene eier. I dette ligger at klagers omsetning relaterer seg til arbeidsutleie, ikke til kjøp og salg av bygg som det annonseres etter.

Selv om det er arbeid på de annonserte bygg som medfører at klager kan leie ut sine ansatte og dermed har en positiv innvirkning på klagers omsetning, mener skattekontoret at dette kun utgjør en bedriftsøkonomisk tilknytning som ikke er fradragsberettiget. Kostnader til annonsering etter bygg for kjøp er ikke en innsatsfaktor i arbeidsutleien som klager driver.

Etter dette mener skattekontoret at det ikke foreligger fradragsrett for kostnader til annonsering etter bygg for kjøp av søsterselskapene, da det kun foreligger en bedriftsøkonomisk tilknytning til anskaffelsen. Anskaffelsen er således ikke relevant for og har ikke en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige arbeidsutleie som klager driver, jf. mval. § 8-1.

Klagen tas ikke til følge og tilbakeføringen av inngående merverdiavgift med kr 2 392 opprettholdes.

2. Etterberegning av utgående merverdiavgift grunnet manglende viderefakturering og påslag Skattekontoret har etterberegnet utgående avgift med kr 26 883 på grunnlag av at klager ikke har viderefakturert kostnaden og beregnet seg påslag et påslag som er i samsvar med loven. Dette gjelder bilag nr 40004, 40110, 40538, 40442, 40450, 40364 og 40904.

Skattekontoret har også etterberegnet utgående avgift med kr 4 500 vedrørende bilag nr 40844 som klager har viderefakturert men uten påslag.

Klager bestrider at det er grunnlag for etterberegning grunnet manglende viderefakturering og manglende beregning av påslag, da kostnadene er innbakt i prosjektet som helhet. Ved månedsslutt er kostnadene vurdert og utfakturert som administrasjonskostnader pr prosjekt. Når prosjektet har nådd kostnadsrammen har klager ikke sett seg berettiget til påslag da det ikke vil være betalingsvilje i markedet for påslag utover kostnadsrammen og det ville vært mer lønnsomt å benytte en ekstern leverandør.

Skattekontoret er ikke enig med klagers vurderinger. Et selskap med økonomisk formål har som mål at kunder betaler for arbeid som utføres og varer som leveres. Mellom uavhengige parter ville en måtte inngi et tilbud på det som ønskes utført og vurdere verdien av de enkelte komponenter som skal utføres og innkjøpte varene/underleveranser og deretter beregne seg et påslag.

Mellom uavhengige parter vil det normalt foreligge avtale som regulerer de tilfeller hvor kostnadsrammen for prosjektet ikke holdes. Resultatet kan variere avhengig av årsaken til at prosjektet blir dyrere og hvem som eventuelt har risikoen for dette.

Frem til og med år 2010 er det ikke inngått skriftlige avtaler mellom partene. Han har heller ikke fremlagt hva som var utgangspunktet for kostnadsrammen og hvorfor prosjektet ble dyrere enn antatt. En har således ingen informasjon om kostnadsrammen er overskredet på grunn av at prisen var satt for lavt i utgangspunktet grunnet interessefellesskapet eller om prisen var i tråd med alminnelig omsetningsverdi og etterfølgende omstendigheter medførte at bygget ble dyrere enn antatt. En har heller ingen dokumentasjon om hvem som har risikoen for at kostnadsrammen ikke ble overholdt.

Når det gjelder klagers forståelse av bokføringsforskriften, viser skattekontoret til vårt vedtak hvor det fremgår at "ytelsens art og omfang" skal spesifiseres og at det dermed må fremgå hvilke varer/ tjenester som gjelder det enkelte prosjekt etter § 5-1-1.

Skattekontoret er enig med klager i at mval. § 4-4 første ledd regulerer beregningsgrunnlaget ved interessefellesskap. Det følger av loven at beregningsgrunnlaget for utgående avgift ikke kan settes lavere enn alminnelig omsetningsverdi hvor det er interessefellesskap mellom leverandør og mottaker av varer og tjenester.

Skattekontoret vil understreke at interessefellesskapet i seg selv ikke er tilstrekkelig å sette beregningsgrunnlaget til side. Interessefellesskapet må antas å ha kunnet påvirke vederlaget som ble lagt til grunn ved avgiftsberegningen. Hvor det foreligger interessefellesskap og avgiftsgrunnlaget er satt lavere enn den alminnelige omsetningsverdi, må det kunne hevdes å foreligge en presumpsjon for at vilkåret for å tilsidesette klagers avgiftsberegning er oppfylt.

Klager har ikke dokumentert at de har hatt sammenlignbare tjenester til uavhengige foretak og det er ikke lagt frem priser mellom uavhengige foretak.

I denne saken har skattekontoret funnet at klager har unnlatt viderefakturering i flere tilfeller og dermed ikke beregnet seg påslag for de varer og tjenester som er levert og i ett tilfeller har viderefakturer men unnlatt å beregne seg påslag.

Skattekontoret kan ikke se at klager har godtgjort at manglende viderefakturering og påslag skyldes andre forhold enn interessefellesskapet med kjøper.

Skattekontoret har etterberegnet utgående avgift med 10 % påslag for varer og bruk av underleverandører i tråd med klagenemndspraksis, f. eks KMVA-2010-6846. Fra og med 6. termin 2009 er det benyttet et påslag på 15 % i tråd med klagers egen praksis, jf. faktura nr 20175 av 31.12.2009.

Skattekontoret har vurdert klagen men ikke funnet grunn til å ta klagers anførsler til følge. En har videre funnet at det anvendte påslaget er i tråd med praksis og gir uttrykk for et forsvarlig skjønn. Etterberegningen i utgående merverdiavgift kr 31 384 opprettholdes.

3. Tilleggsavgift Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan den som ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Det er ikke ansvarsbefriende at

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10.01.2012 pkt. 2 at tilleggsavgift kan ilegges hvor det er klar sannsynlighetsovervekt både for at avgiftssubjektet har overtrådt loven og/eller dens forskrifter og at overtredelsen er uaktsom. Det er tilstrekkelig at overtredelsen kunne ha påført staten tap.

Tilleggsavgift er å anse som straff. Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

Klager bestrider både at det foreligger tap eller fare for tap på statens hånd og at de har oppført seg uaktsomt. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er dermed ikke oppfylt.

Skattekontoret har vurdert klagen men kan ikke se at klagers anførsel kan føre frem. Dette begrunnes i det følgende.

a) Ilagt tilleggsavgift for tilbakeføring av inngående merverdiavgift med kr 479 På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at klager har fradragsført inngående avgift som ikke er til bruk i klagers virksomhet. En viser til at en ikke har funnet at den fradragsførte inngående avgift gjelder kostnader til bruk i klagers avgiftspliktige virksomhet. Klagers fradragsføring har medført at staten er påført tap eller fare for tap.   Klager må i det minste ha opptrådt uaktsomt for at tilleggsavgift kan ilegges. Utgangspunktet er at enhver som driver avgiftspliktig virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhet. Unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp for å utføre sine plikter, kan i seg selv anses uaktsomt.

Skattekontoret viser til at reglene om fradragsføring av inngående merverdiavgift, herunder at det kun er fradragsrett for kostnader til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet, er helt sentrale og må forutsettes kjent av klager. I dette tilfellet gjaldt fradragsføringen annonsering av hus for kjøp av klagers søsterselskap, men klager selv driver avgiftspliktig arbeidsutleie. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når de har fradragsført kostnader som ikke er til bruk i egen virksomhet.

Etter dette finner skattekontoret at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Da en har funnet at overtredelsen er utøvet med simpel uaktsomhet, skal det ilegges 20 % tilleggsavgift av det unndratte beløp i tråd med Retningslinjene pkt. 4.1 og praksis. Den ilagte tilleggsavgiften er i tråd med dette.

Tilleggsavgiften opprettholdes.

b) Ilagt tilleggsavgift for etterberegning av utgående merverdiavgift med kr 6 277 På bakgrunn av det som er fremkommet under kontrollen finner skattekontoret med klar sannsynlighetsovervekt at klager ikke har viderefakturert eller beregnet seg påslag i tråd med armlengdeprinsippet ved fakturering til nærstående selskaper. Staten er dermed påført tap eller fare for tap.

Klager må i det minste ha opptrådt uaktsomt for at tilleggsavgift kan ilegges. Utgangspunktet er at enhver som driver avgiftspliktig virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhet. Unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp for å utføre sine plikter, kan i seg selv anses uaktsomt.

Skattekontoret viser til at reglene om viderefakturering og beregning av avgift er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet, herunder viderefakturering og fastsettelse av beregningsgrunnlag ved interessefellesskap, må forutsettes kjent av klager.

Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når de ikke har viderefakturert eller beregnet seg påslag ved fakturering til nærstående selskaper.

Da en har funnet at overtredelsen er utøvet med simpel uaktsomhet, skal det ilegges 20 % tilleggsavgift av det unndratte beløp i tråd med Retningslinjene pkt. 4.1 og praksis. Den ilagte tilleggsavgiften er i tråd med dette.

Tilleggsavgiften opprettholdes.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede etterberegning stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE

Nemndas medlem Ongre var inhabil i denne saken.

Nemndas medlemmer Rivedal, Slettebøe, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.