KMVA 7644

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder:  Klage på skattekontorets vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift på bakgrunn av manglende fordeling.

Samlet påklaget beløp utgjør kr. 59 121

 Stikkord:   Inngående merverdiavgift    Fordelingsnøkkel    Reklameinntekt    Idrettsutøvelse

 Bransje:   Sportsaktiviteter, motorsport, rallycross

 Mval:    § 8-1    § 8-2

 

 

Innstillingsdato: 19. mars 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 22. april 2013 i sak KMVA 7644 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx, har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 3. termin 2012. Virksomheten er registrert med næringskode 93.190: Andre sportsaktiviteter, og opplyser å ha følgende formål: "Sportsaktiviteter, motorsport, rallycross". 

I forbindelse med innlevering av terminoppgave for 5. termin 2012 ble virksomheten rutinemessig tatt ut til en avgrenset kontroll. Oppgaven viste kr. 101 226 til gode.  

Oppgavekontrollen ble senere utvidet til å omfatte 3. termin 2012 til og med 5. termin 2012. Skattekontoret fattet deretter vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 59 121. Det ble ikke ilagt tilleggsavgift.

Klage fra virksomheten v/daglig leder A og styreleder B er datert 24.01.2013. Påklaget beløp utgjør:

 

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Klagefristen er overholdt.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag  12.11.2012 2 Dokumentasjon kontroll 21.11.2012 3 Hovedbokutskrift, spesifisert (liggende) 21.11.2012 4 [email protected]_20121121_132741.pdf 21.11.2012 5 Vedrørende oppgavekontroll 14.12.2012 6 Varsel om fastsettelse 19.12.2012 7 Generelt brev sak kontroll 18.12.2012 8 Deres ref 15950371  18.12.2012 9 Generelt brev sak kontroll 15.01.2012 10 Hovedbokutskrift 3 15.01.2012 11 [email protected]_20130115_093914 15.01.2012 12 [email protected]_2013115_093937 15.01.2012 13 [email protected]_20130115_111214 15.01.2012 14 Vedtak om etterberegning 18.01.2012 15 Klage på vedtak 24.01.2013 16 Merknader til innstilling til Klagenemnda 12.03.2013    A1  Rt.2003.1821 (Hunsbedt)   A2  KMVA-2012-7116 

Klagen gjelder Saken gjelder klage på skattekontorets vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift grunnet manglende fordeling, jf. merverdiavgiftsloven § 8-2. 

Sakens faktum Virksomheten ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret i juli 2012, med oppgaveplikt fra og med 3. termin 2012. I forbindelse med registreringen ble det opplyst at selskapet har til hensikt å bygge og drifte en løpsbil, som skal kjøres på bane i Norge.

Bilen skal benyttes både til avgiftspliktig reklamevirksomhet etter merverdiavgiftsloven § 3-1 og til avgiftsunntatt idrett (løp) etter merverdiavgiftsloven § 3-8.

Klager har ikke foretatt en fordeling av inngående avgift men ført all inngående avgift til fradrag.

Bilen er ikke ferdig for løp og har dermed ikke blitt benyttet i idrett. Pådratte kostnader relaterer seg til i henhold til innsendte bilag å få bilen i stand for løp og da også få reklameinntekter. Virksomheten har hittil utelukkende hatt omsetning innenfor loven i form av salg av reklame og markedsføring - inntekter som vil komme som et resultat av at rallybilen vil være et trekkplaster på kundearrangement (events) og utstillinger. Rallybilen skal i fremtiden kun brukes i løp i Norge og det er ikke pengepremier innenfor denne idrettsgren.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Vedtak om etterberegning av inngående avgift ble fattet av skattekontoret den 17.01.2013. 

Det siteres fra vedtaket:

"Vi viser til vårt varsel av 19.12.2012, samt deres merknader til varselet i e-post av 15.1.2013.

Vedtak Skattekontoret har med hjemmel i merverdiavgiftsloven (mval.) tilbakeført inngående avgift med kr 59 121.

Begrunnelse for vedtaket Skattekontoret mottok 7.11.2012 omsetningsoppgave for september – oktober 2012 som viser kr 101 226 i avgift til gode. Skattekontoret varslet om kontroll av inngående merverdiavgift og fikk tilsendt redegjørelse samt bilag for inngående avgift i e-post av 21.11.2012.

Det følger av ovennevnte e-post at manglende omsetning for september – oktober er mangel på sponsorinntekter. Virksomheten arbeider kontinuerlig med å skaffe sponsorer, men dette er vanskelig før bilen er klar for løp.

Det følger av innsendte bilag at den inngående merverdiavgiften primært skyldes anskaffelser for å få bilen i stand for løp og da også få reklameinntekter.

Det fremgår av merverdiavgiftsloven § 8-1 at registrert næringsdrivende kan føre fradrag for inngående merverdiavgift for anskaffelser til bruk i avgiftspliktig virksomhet.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-2 at registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer eller tjenester til bruk i både avgiftspliktig og ikke avgiftspliktig virksomhet, får fradrag for den delen av avgiften som tilsvarer bruken i avgiftspliktig virksomhet.

Bilen skal benyttes både i avgiftspliktig virksomhet (reklame) og avgiftsunntatt idrett (løp). Virksomheten har ikke foretatt fordeling av inngående avgift da det kun foreligger avgiftspliktig omsetning frem til nå.

Skattekontoret bemerker at virksomheten må foreta en vurdering av bruken allerede på kjøpstidspunktet og kreve fradrag tilsvarende bruken. Dersom bruken anslås for eksempel med 70 % i avgiftspliktig virksomhet og 30 % i løp, kan avgiften kreves fradragsført med 70 %. Virksomheten må her benytte et forsvarlig forretningsmessig skjønn.

Skattekontoret har derfor varslet tilbakeføring av den del av merverdiavgiften som tilsvarer bruken i den avgiftsunntatte virksomheten. Skattekontoret har i denne forbindelse bedt dere gjennomgå fradragsført inngående avgift for mai – oktober 2012 og anslå hvor høy andel av merverdiavgiften det ikke kan kreves fradragsført. Vi har bedt om at svaret inneholder en oppstilling over konti som skal fordeles samt fordelingsnøkkel og hvordan denne beregnes.

Virksomheten har i sine merknader til varselet fastholdt at det ikke skal foretas fordeling av inngående merverdiavgift. Årsaken til dette er at virksomheten ikke har omsetning unntatt avgiftsplikt da det ikke gis premiepenger etc. for deltakelser i løp i Norge. Da bilen kun skal benyttes i løp i Norge, vil det kun være avgiftspliktige reklameinntekter som følge virksomheten.

Skattekontoret vil til ovennevnte bemerke at bilen benyttes både i reklamevirksomhet og til løp (idrett). Utgangspunktet er da at bilen anses som benyttet både i avgiftspliktig og ikke avgiftspliktig virksomhet, noe som igjen innebærer at bilen og utgiftene til slik virksomhet for øvrig anses for å være en fellesanskaffelse for virksomheten i samsvar med mval. § 8-2.

Der hvor bruken er vanskelig å anslå, kan hjelpestørrelser som omsetning forrige regnskapsår benyttes som grunnlag for fordeling av inngående merverdiavgift, jfr. merverdiavgiftsforskriften § 8-2-2. Det er imidlertid en forutsetning at en slik fordeling gjenspeiler bruken.

Redegjørelser fra virksomheten gir opplysning om at bilen settes i stand for løp og at bilen skal benyttes i løp i Norge. Det er derfor ingen tvil om at bilen benyttes i avgiftsunntatt idrettsaktivitet. Skattekontoret kan derfor ikke se at en fordeling som tar utgangspunkt i at all omsetning skriver seg fra reklameinntekter kan gi grunn for å gi full fradragsrett så lenge bilen faktisk benyttes i idrettsaktivitet.

Skattekontoret har derfor som tidligere varslet, tilbakeført inngående merverdiavgift med 50 % av avgiften. Inngående avgift er helt og holdent knyttet til kostnader som er ansett for å være fellesanskaffelser.

Dersom virksomheten kan dokumentere at fordelingen skal gjøres på annet grunnlag, må en evt. klage gjenspeile dette.

Vi understreker at fordeling på 50 % avgiftspliktig virksomhet og 50 % avgiftsunntatt virksomhet kun baserer på et skjønn. Dette innebærer at virksomheten ikke kan benytte denne fordelingen for fremtiden. Tatt hensyn til at dette er et bierverv er en 50/50 fordeling forholdsvis høy.

(...)".  

Klagers innsigelser Skattekontorets vedtak ble påklaget av virksomheten den 24.01.2013.

Klager bestrider at fordeling av inngående merverdiavgift skal foretas på bakgrunn av bilens faktiske bruk.

Klager anfører at det er omsetningen som er avgjørende for fordeling av inngående merverdiavgift. Til støtte for sitt syn viser klager til merverdiavgiftsloven § 8-2 fjerde ledd, hvor det går frem at det i tilfeller med ubetydelig avgiftspliktig omsetning, dvs omsetning som normalt ikke overstiger 5 %, skal gis fullt fradrag for inngående merverdiavgift. Klager viser til at ettersom det ikke gis premiepenger i de billøp bilen skal delta i, vil klagers avgiftsunntatte omsetning være ubetydelig eller lik kr 0. Følgelig er all inngående merverdiavgift fradragsberettiget.

Klager viser til også til Hunsbedt-dommen (Rt. 2003 side 1821), og da spesielt dommens kommentar til tidligere § 23, nå § 8-2 i merverdiavgiftsloven, og siterer følgende:

"Som tidligere nevnt har Hunsbedt Racing AS i tillegg til reklameinntekter inntekter fra start- og pengepremier. Da disse inntektene for de år denne saken gjelder, utgjør under 5 % av selskapets inntekter, følger det av forskrift 20. desember 1969 om forholdsmessig fradrag for inngående avgift etter merverdiavgiftsloven § 5 at det ikke skal foretas noen forholdsmessig fordeling".

Slik klager forstår dommens definisjon av ubetydelighetsbestemmelsen, skal man ikke vurdere den faktiske bruk av bilen, men kun se hen til om selskapets inntekter er innenfor eller utenfor merverdiavgiftsloven. Som i Hunsbedt-dommen hevdes klager å ha full fradragsrett for inngående merverdiavgift til tross for at den faktiske bruken av rallycrossbilen i avgiftsunntatt virksomhet vil kunne ligge i overkant av 50 %.

Klager fikk oversendt utkast til innstilling for gjennomsyn, og skattekontoret mottok merknader fra regnskapskontoret D AS v/statsautorisert revisor E på vegne av klager, den 12.03.2013. Klager har ikke ytterligere innspill til faktum i saken, men ønsker å kommentere skattekontorets prinsipielle standpunkt, særlig når det gjelder lovhjemmel og skattekontorets tolkning av Hunsbedt-dommen.

Saken kjerne er, slik klager forstår det, tolkning av forskrift til Merverdiavgiftsloven § 8-2-2, siste setning, samt om de ulike sidene ved Hunsbedt dommen er relevant for foreliggende sak, herunder om omsetning kan benyttes som hjelpestørrelse for fordeling av inngående merverdiavgift for virksomhetens felles drift. Den øvrige diskusjonen om uregelmessig omsetning mv. mener klager er av underordnet betydning.

Det vises til tidligere korrespondanse hvor det går frem at fullt fradrag for inngående merverdiavgift begrunnes med premissene fra Hunsbedt dommen. Etter klagers mening er det riktig å legge til grunn dommens premisser; dommen er prinsipiell og regulerer etter klagers oppfatning dette forholdet.

Det er hovedsakelig to forskjeller mellom klagers og Hunbedts aktivitet. Den første forskjellen er beløpsstørrelse for samlet omsetning. Dette mener klager ikke er relevant da de samme prinsipper bør gjelde uavhengig av beløpsstørrelse. Den andre forskjellen er at Hundsbedt i tillegg til reklame/sponsorinntekter hadde kjøreinntekter fra løp. Kjøreinntektene utgjorde mindre enn 5 % av de samlede inntekter. Klager vil på kort sikt kun konkurrere i Norge hvor det ikke utdeles kjøreinntekter.

Skattekontorets hovedargument er at Hunsbedt dommen ikke gjelder blant annet fordi dommen er basert på at det foreligger både avgiftspliktig omsetning og omsetning utenfor lovens virkeområde, da det kun er i slike tilfeller ubetydelighetsregelen gjelder. Det presiseres at klager på sin side kun har avgiftspliktig omsetning.

Klager ser ikke ovennevnte på samme måte, da en ikke kan lese skattekontorets synspunkt ut i fra dommen. Det bes derfor om at dette punktet gjennomgås og vurderes av Klagenemnda for merverdiavgift.

Etter klagers oppfatning vil det være en urimelig fortolkning hvis ubetydelighetsregelen i dette tilfelle ikke kommer til anvendelse. Det blir et relevant spørsmål hvor lave kjøreinntektene kan være, samtidig som regelen gjelder. Dersom skattekontorets syn blir gjeldende, ville det bety en konkurransevridning for aktører innenfor samme bransje, spesielt hvis rallykjørere opptrådte både i Norge og i utlandet med kjøreinntekter.

Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret har vurdert de fremsatte anførsler, men kan ikke se at klagen kan føre frem.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-1 at et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er "...til bruk i den registrerte virksomheten".

Utgangspunktet er at en avgiftsregistrert virksomhet har krav på fullt fradrag for inngående merverdiavgift.

Hvor den registrerte driver virksomhet både innenfor og utenfor loven, følger det av merverdiavgiftsloven § 8-2 at det bare er "... rett til fradrag for inngående merverdiavgift (bare) for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten."

I det foreliggende tilfelle er klager registrert i Merverdiavgiftsregisteret på bakgrunn av avgiftspliktig salg av reklame. Reklametjenestene knytter seg hovedsakelig til en bil som skal benyttes i løp, hvor da sponsorene får vist frem sine logoer mv. Klager driver også markedsføring gjennom å være aktiv på internett, herunder ved hjelp av egen hjemmeside og sosiale medier.

Den aktuelle løpsbilen benyttes også i virksomhet som er unntatt merverdiavgiftsloven. Det vises her til merverdiavgiftsloven § 3-8 annet ledd, hvor det fremgår at omsetning av tjenester i form av rett til å utøve idrettsaktiviteter er unntatt fra loven. I Merverdiavgiftshåndboken 8. utgave (2012) s. 216 nederst, uttales det at selv om motorsport ikke drives av særforbundene tilsluttet NIF, er det i forvaltningspraksis lagt til grunn at også rett til å utøve slike aktiviteter er omfattet av unntaket. Dette gjelder alle former for tradisjonell motorsport.

Til klagers anførsel om at virksomheten utelukkende har omsetning innenfor loven, og at det således foreligger full fradragsrett, vil skattekontoret først vise til at merverdiavgiftsloven § 8-2 knytter fradragsretten opp til anskaffelsenes "antatt bruk".

Hvor det foreligger delt virksomhet og anskaffelsene er til bruk både i den avgiftspliktige og avgiftsunntatte virksomheten, følger det av merverdiavgiftsloven § 8-2 fjerde ledd at det er

"... full fradragsrett dersom den delen av en virksomhets omsetning som er unntatt fra loven, normalt ikke overstiger fem prosent av virksomhetens samlede omsetning i løpet av et regnskapsår"

Vurderingstema er hvorvidt denne regelen kommer til anvendelse.

Skattekontoret kan ikke se at ubetydelighetsregelen i merverdiavgiftsloven § 8-2 fjerde ledd kommer til anvendelse. Klagers virksomhet har ikke hatt omsetning fra den avgiftsunntatte virksomheten -  hvilket er en forutsetning for at regelen skal komme til anvendelse.

Vi finner også støtte for vårt syn i Merverdiavgiftshåndboken 8. utgave (2012) s. 543 flg. hvor det blant annet uttales at:

"Skattedirektoratet vil presisere at ubetydelighetsregelen ikke kommer til anvendelse i de tilfeller hvor næringsdrivende med kombinert virksomhet kun har avgiftspliktig omsetning. Slike næringsdrivende har imidlertid ikke dermed rett til fullt fradrag, idet anskaffelsene like fullt er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, jf. merverdiavgiftsloven § 8-2 første ledd. Dersom Hunsbedt Racing AS kun hadde hatt  avgiftspliktig omsetning, måtte en tatt stilling til omfanget av den faktiske bruken av rallycrossbilen i den avgiftspliktige virksomheten. I Hunsbedt Racing AS' tilfelle, antar vi at opplysningene om at rallycrossbilen ble benyttet parallelt i reklame- og rallycrossaktivitet kunne gitt en fordelingsnøkkel på 50/50. Imidlertid var det også opplyst at rallycrossbilen ble benyttet til oppdrag for sponsorer og som reklameobjekt på messer o.l., noe som ville medført økt fradragsrett. Ut i fra de opplysninger som forelå, ville imidlertid ikke en omsetningsbasert fordelingsnøkkel gitt et riktig bilde av den faktiske bruken av rallycrossbilen, noe som viser at ubetydelighetsbestemmelsen kan gi sterkt avvikende resultater i forhold til den faktiske bruken".

Videre viser vi til at saksforholdet i nærværende sak skiller seg fra det i Hunsbedt-dommen da klager ikke har omsetning fra rallycrossløp i motsetning til Hunsbedt Racing AS som hadde omsetning i form av start- og premiepenger. Da Hunsbedt Racing AS faktisk hadde omsetning fra den avgiftsunntatte virksomheten kom ubetydelighetsregelen til anvendelse. Ettersom omsetningen utgjorde under 5 % av selskapets samlede omsetning, ble det imidlertid ikke foretatt noen forholdsmessig fordeling i tråd med daværende merverdiavgiftslov § 23 jf forskrift nr. 18.

I Klagenemndssak nr. 7116 (KMVA-2012-7116), hvor tilsvarende problemstilling ble behandlet, fikk skattekontoret også medhold i sitt syn. Saken gjaldt spørsmål om fradragsrett knyttet til anskaffelse og drift av en rallycrossbil som ble benyttet til å kjøre rally med sponsorer som finansiering. I skattekontorets vedtak ble det konkludert med at selv om rallybilen ble ansett for å være en integrert del av reklamevirksomheten, måtte den inngående merverdiavgiften fordeles forholdsmessig da rallykjøring ikke omfattes av merverdiavgiftsloven.

I den foreliggende sak har klager ikke, og vil ikke ha, omsetning som skriver seg fra billøp da det ikke gis premiepenger for den type billøp bilen skal benyttes i. En kan derfor ikke se at ubetydelighetsregelen i merverdiavgiftsloven § 8-2 fjerde ledd kommer til anvendelse.

Skattekontoret mener uansett at den foreliggende sak skiller seg vesentlig fra Hunsbedt-saken, og at det i klagers sak må tas stilling til bruken i både unntatt idrettsaktivitet og avgiftspliktig reklamevirksomhet, jf. også Skattedirektoratets uttalelse som sitert over. Hunsbedt var en profesjonell rallykjører som hadde omsetning og overskudd i millionklassen. I den foreliggende sak viser innsendte omsetningsoppgaver i den aktuelle periode kr. 144 000 i samlet omsetning. Samtidig har virksomheten krevd fradrag for kr. 118 242.

Virksomheten har opplyst at alle eksisterende sponsoravtaler ble utfakturert i 4. termin 2012, og at det jobbes hele tiden med å få til flere sponsoravtaler. Dette har imidlertid ikke vært så lett ettersom bilen ikke er ferdig, og således ikke klar for kjøring i løp. Videre opplyses det at de fleste sponsoravtaler gjelder for ett år av gangen, og faktureres i begynnelsen av hvert år.

For Hunsbedt Racing AS' vedkommende, la Høyesterett til grunn at reklamevirksomheten ble drevet i næring, også etter å ha tatt hensyn til utgifter knyttet til rallycrosskjøringen. I det foreliggende tilfelle har en ikke foretatt en vurdering av om den samlede virksomheten objektivt sett er egnet til å gå med overskudd. Ut fra de opplysninger som foreligger på nåværende tidspunkt, fremstår reklameinntektene som usikre og sporadiske – samtidig som den unntatte bruken og hobbyhensyn fremstår som vesentlig.

På bakgrunn av ovennevnte, fastholder skattekontoret sitt syn om at det må foretas en fordeling av inngående merverdiavgift etter faktisk bruk. Fordelinger er skjønnsmessig fastsatt til 50 % hvilket anses som et forsvarlig skjønn, jf. vårt vedtak av 17.01.2013. I denne sammenheng viser vi også til klagen hvor det fremgår at den avgiftsunntatte aktiviteten vil kunne ligge i overkant av 50 %.

Når det gjelder klagers anførsel om at en opprettholdelse av skattekontorets syn vil innebære en konkurransevridning for aktører innen samme bransje, er skattekontoret uenig i dette. Klager blir behandlet på tilsvarende måte som andre aktører som kjører løp i Norge uten premier/kjøreinntekter.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Det påklagede vedtak om etterberegning stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Kloster har avgitt slikt votum:

"Sett hen til Hunsbedt-dommen, synes jeg det er vanskelig å falle på en annen konkusjon. Jeg anser rallybilen som en integrert del av reklamevirksomheten og voterer således for å oppheve etterberegningen."

Nemndas medlem Stenhamar har avgitt slikt votum:

"Saken gjelder tilbakeføring av forholdsmessig inngående avgift knyttet til kjøp av rallycrossbil.

I Hundsbedtdommen har dommeren følgende syn under punkt 42; «Som staten har fremholdt, er systemet etter merverdiavgiftsloven at det er netto verdiskapning i virksomheten som er avgiftspliktig, og at merverdiavgiften i siste omgang skal betales av sluttbrukeren. Når en idrett blir drevet profesjonelt, kan jeg imidlertid ikke se at det er grunnlag for å definere idrettsutøveren som sluttbruker av de oppofrelser som idrettsutøveren gjør. Jeg kan derfor ikke se at det vil være i strid medmerverdiavgiftslovens system å innrømme Hunsbedt Racing AS fradragsrett for inngående avgift på utgifter til drift og vedlikehold av rallycrossbilen.»

Jeg mener videre at når selskapet utelukkende venter avgiftspliktige inntekter mener jeg selskapet kun driver med avgiftspliktig virksomhet.

Jeg presiserer samtidig dommerens kommentarer under punkt 40; «Som tidligere nevnt, kan Hunsbedt Racing AS' rallycrossvirksomhet ikke skilles fra reklamevirksomheten, men disse aktivitetene må anses å utgjøre integrerte deler av samme virksomhet, og vilkårene for fradragsrett er da oppfylt.»

Hvis det hadde vært snakk om adskilte virksomheter ville muligens forholdsmessig fradragsrett gjøre seg gjeldende. I denne saken, i likhet med Hunsbedtsaken, er bruken deler av samme virksomhet. Og virksomheten er forventet kun å være avgiftspliktig.

Et annet spørsmål vil i lignende saker kunne være næringsbegrepet. Det er det ikke i denne saken.

Jeg stemmer mot etterberegning." Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.