KMVA 7724

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Etterberegning av inngående merverdiavgift på grunn av ikke godkjent tap på fordringer. Etterberegning av merverdiavgift på grunn av kreditsaldoer på debitorreskontro. Ileggelse av tilleggsavgift på 20 % på etterbereegnet merverdiavgift som følge av kredisaldoer på debitorkonto.

 Stikkord:  Tap på krav     Kreditsaldo på debitorreskontro    Tilleggsavgift

 Bransje:  Bilverksted, utleie arbeidskraft

 Mval:   § 4-7 første ledd    § 18 første ledd bokstav d    § 21-3 første ledd

 Skatteetaten.no: Avgiftsgrunnlaget 

 

Innstillingsdato: 23. mai 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 12. juni 2013 i sak KMVA 7724 - Klager AS.

Skatt x har avgitt slik innstilling

I n n s  t i l l i n g:

Klagers AS ble stiftet 04.12.2002 og registrert i Merverdiavgiftsregisteret 08.01.2003. Selskapets hovednæring var frem til september 2007 drift av bilverksted. Selskapet har både før og etter opphøret av bilverkstedsdrift drevet snørydding for X kommune og private. Selskapet leier også ut arbeidskraft til andre. Daglig leder i selskapet er A.

På bakgrunn av ettersyn for årene 2008 og 2009, jf. bokettersynsrapport av 04.01.11, fattet skattekontoret 19.09.2012 vedtak om etterberegning av merverdiavgift og renter. Vedtaket om merverdiavgift er fattet med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18 -1 første ledd bokstav b.

Klage med spørsmål om utsettelse av klagefristen fra advokat B er mottatt og utsatt frist med klagen er satt til 07.12.2012. Utfyllende klage er datert 29.11.2012 og mottatt i Skatt X 04.12.2012. Klagefristen anses følgelig overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Tilleggsavgift på 20 % er ilagt av utgående merverdiavgift kr 15 784.

Forholdet er ikke anmeldt til påtalemyndigheten. Utkast til innstilling er oversendt klager  30.04.2013. Det er mottatt merknader fra klager datert 13.05.2013.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr.  Dokument Dato 1 Varsel om ettersyn  31.08 2010 2 Oversendelse av foreløpig rapport  03.12.2010 3 Svarbrev i forbindelse med foreløpig rapport 04.01.2011 4 Rapport 04.01.2011 5 Vedlegg til rapport 04.01.2011 6 Varsel om endring 23.09.2011 7 Tilsvar på varsel 20.12.2012 8 Vedlegg til tilsvar  20.12.2012 9 Kommentarer og tilleggsspørsmål til tilsvar 16.02.2012 10 Vedtak 17.09.2012 11 Klage 29.11.2012 12 Vedlegg 1 til klage 29.11.2012 13 Vedlegg 2 til klage 29.11.2012 14 Vedlegg 3 til klage 29.11.2012 15 Oversendelse av utkast innstilling - partsinnsyn 30.04.2013 16 Utkast til innstilling - Vedlegg partsinnsyn 30.04.2013 17 Merknader fra klager  til utkast innstilling 13.05.2013

 

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: 1.  Etterberegning av merverdiavgift på grunn ikke godkjent fradragsført tap på utestående fordringer, jf. mval. § 4-7 og mvalf. § 4-7-1. 2.  Etterberegning av merverdiavgift på grunn av kreditsaldoer på debitorkonto, jf. mval § 4-7 og mvalf. § 4-7-1. 3.  Ilagt tilleggsavgift på 20 %.

1. Etterberegning av merverdiavgift – tap på krav

1.1 Sakens faktum Det ble avholdt kontroll i selskapet i perioden 20.09.2010 – 03.12.2010. Rapporten er avsluttet 04.01.2011. Under ettersynet ble det påvist at selskapet på konto 7830 i regnskapet hadde ført to posteringer i 2008. Begge disse posteringene var knyttet opp mot bilag 10353/08. Dette bilaget er datert 31.12.2008 og er en kopi av en saldoliste for kunder pr 31.12.2008. Denne saldolisten inneholdt ca. 180 debitor kontoer. 20 av kontoene har kreditsaldo (kreditsaldoene omtales senere under pkt. 2 ).

Saldolisten er skrevet ut av regnskapssystemet 22.06.2009 og viser sum kundefordringer pr. 31.12.2008. Bilag 10353/08 inneholder påskriften "alt gml. føre som tap iflg. G".

Saldoen på konto 7830 var kr 605 923 og er resultatført og kommet til fradrag skattemessig. Videre er saldoen påført avgiftskode 1, slik at inngående merverdiavgift er kommet til fradrag 6. termin 2008 med kr 151 480.

Regnskapet for 2008 inneholdt ingen informasjon om hvordan den enkelte fordring var behandlet. Det ble under kontrollen informert fra avgiftspliktige om at det var C AS som hadde fakturert på vegne av Klagers AS.

C AS har når betalingsforfall har inntrådt (etter 14 dager) sendt en purring med inkassovarsel til kunden. Før C sendte saken til inkasso, ble det sendt en henvendelse til Klagers AS.  De har normalt ikke fått noen tilbakemelding fra Klager AS og har derfor avsluttet saken. I disse sakene har det derfor ikke vært gjennomført ytterligere tiltak eller inkasso.

Klagers AS har også benyttet D i forbindelse med innfordring av kundefordringer. Samtlige av de kundefordringene som var behandlet av D er vurdert under saksbehandlingen og godkjent til fradrag før vedtak.

I rapporten ble det konkludert med at betingelsene i mval. § 4-7 jf. mvalf. § 4-7-1 ikke kan ansees oppfylt og tap kan derfor ikke anses endelig konstatert. Fradrag for inngående merverdiavgift ble foreslått tilbakeført.

Det ble som følge av rapporten varslet om at det ikke var fradragsrett for tap på de omtalte fordringene, og at det derfor var grunnlag for å redusere inngående merverdiavgift med kr 151 480.

På bakgrunn av opplysninger som fremkom under saksbehandlingen ble det akseptert at det var fradragsrett for tap oppført på liste fra D, samt ett krav hvor adresse var ukjent.  Inngående merverdiavgift ble deretter etterberegnet med kr 137 242 i skattekontorets vedtak. Det vises til skattekontorets vedtak 17.09.2012. 

Klagen omfatter kun deler av det opprinnelige beløp på utestående fordringer jf. rapportens pkt. 6.1. Årsaken er bl.a. at flere fordringer nå i ettertid er innbetalt. I henhold til vedtaket er det etterberegnet inngående merverdiavgift på totalt kr 137 242. Klagen vedr rapportens pkt. 6.1 gjelder inngående merverdiavgift kr 56 556.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak "Beregningsgrunnlaget for merverdiavgift kan korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående avgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt.  Jf. merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd. Denne bestemmelsen er kommet inn i den nye merverdiavgiftsloven, som har virkning fra 1.1.2010. Tidligere hadde man ikke noen egen bestemmelse i lovteksten om fradrag for tap på fordringer, men det kan vises til forskrift (nr. 1) av 20. august 1969 nr. 1 om regnskapsplikt og bokføring for næringsdrivende som går inn under bestemmelsene i merverdiavgiftsloven.  § 13 første ledd i denne forskriften lyder slik:

Avgift av tap på utestående fordringer som tidligere er avgiftsberegnet, kan bare føres til fradrag på omsetningsoppgaven hvis tapet er avskrevet på den enkelte kundes konto. Det må føres liste over de avskrevne fordringer med angivelse av dato, navn og henvisning til eventuelt kontonummer. Hvis bare en del av det samlede tilgodehavende er avskrevet, regnes den eldste del av fordringen som først avskrevet.

Skattemessig gjelder forskrift av 19. november 1999 nr. 1158 § 6-2-1:

(1) Tap på utestående fordring som nevnt i skatteloven § 6-2 annet ledd anses endelig   konstatert i den utstrekning

a. foretatt tvangsinndrivning eller inkasso har vært forgjeves, eller

b. fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier, eller

c. offentlig gjeldsmegling, konkurs-, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller

d. fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig.

(2) En fordring anses likevel ikke tapt i den utstrekning den er tilstrekkelig sikret ved pant, kausjon e.l.

Ved revisjonen av merverdiavgiftsloven i 2009 ble dette harmonisert ved at det ble vedtatt likelydende forskrift (forskrift til merverdiavgiftsloven § 4-7-1). Selv om denne forskriften ikke var vedtatt i 2008 – som denne saken gjelder – må det legges til grunn at kravene var de samme. Den nye merverdiavgiftsloven innebærer i hovedsak bare en teknisk revisjon. Forskriftsbestemmelsene var jo også kjent for selskapet i 2008 gjennom forskriftene til skatteloven.

I denne saken fremgår det at selskapet på oppfordring fra revisor har foretatt en gjennomgang av utestående fordringer i 2008.  Selskapet var på dette tidspunktet svært langt på etterskudd med oppfølgingen av ubetalte fakturaer.  De eldste fordringene daterte seg tilbake til 2005.  Gjennomgangen resulterte i at det ble krevd skattemessig fradrag for tap med kr 605.923 for inntektsåret 2008.  Avgiftsmessig ble det sendt inn en tilleggsoppgave for 6. termin 2008 i juli 2009.  Denne tilleggsoppgaven inneholder også noen andre poster, men det legges til grunn at korrigeringen vedrørende tap på nevnte fordringer utgjør 25 % av kr 605 923 = kr 151 480.

Det er opplyst at selskapet har benyttet C til fakturering, purring og inkassovarsel.  I den oversikten som ble sendt til skattekontoret i e-post av 20.12.2011 fremgår det imidlertid en rekke krav som ikke er registrert hos C.  I møtet 20.06.2012 ble det opplyst at det ikke var sendt faktura på disse, men at beløpene var inntektsført.  I alt dreier dette seg om 13 fordringer med et samlet beløp på kr 137 680.  Denne oversikten er imidlertid ikke fullstendig.  Det kan derfor være flere fordringer som ikke er registrert hos C.

Skattekontoret legger til grunn for disse fordringenes vedkommende, at betingelsene for tapsfradrag ikke er oppfylt, verken skatte- eller avgiftsmessig.

Når det gjelder de fordringene hvor C er benyttet, er det opplyst at de har sendt purring og inkassovarsel i ett dersom fakturaen ikke er betalt ved forfall.  Dersom kunden ikke betalte etter purringen og inkassovarselet, har C rettet henvendelse til Klager AS før de sendte saken til inkasso.  De har normalt ikke fått noen tilbakemelding fra Klager AS og har derfor avsluttet saken uten å gjennomføre inkasso.

Etter skattekontorets oppfatning må dette anses å være en mangelfull oppfølging av kundefordringene.  Når man varsler om inkasso, bør man også gjennomføre det i de tilfellene betaling uteblir.  Dersom man velger ikke å gå til inkasso (f.eks. fordi beløpet er lavt), bør man sende minst tre purringskrav.  Jf. forskriften.  I tillegg bør det undersøkes om fakturaen og purringen er sendt til riktig adresse.  Normal kreditoraktivitet tilsier også at man bør ta en telefon til kunden.

Skattekontoret legger til grunn at betingelsene for tapsfradrag heller ikke er oppfylt for disse fordringenes vedkommende.

Det ble opplyst i møtet 26.06.2012 at når det gjelder de fordringene som står på den tilsendte oversikten som ”Tapsført hos D”, så har det vært gjennomført inkasso.  Skattekontoret har tidligere fått oversendt en liste fra D over avsluttede saker for Klager AS i perioden 01.01.2009 – 18.11.2010.  Denne  følger som vedlegg nr. 2 til vedtaket.

Det er ikke helt samsvar mellom den oversikten som er utarbeidet av skattyter og listen fra D.  Dette antas i hovedsak å skyldes at oversikten bare inneholder et utvalg av samtlige fordringer.  En del saker som er gått til D vil dermed ikke være med her.

For øvrig har skattekontoret merket seg at mange av de sakene som er gått til inkasso hos D inneholder små beløp, helt ned i 218 kroner.  Det synes derfor å ha vært tilfeldig hvilke saker som er havnet der.  Ut fra skattekontorets syn har det neppe vært foretatt noen planmessig vurdering i forhold til kostnadene ved inkasso, slik selskapet hevder.

Skattekontoret legger til grunn at det er gjennomført og avsluttet inkasso i de sakene som står oppført på listen fra D.  Betingelsene for fradrag er da oppfylt, jf. forskriftens pkt. 1a.  Fradraget skal i utgangspunktet henføres til det inntektsår tapet ble endelig konstatert, d.v.s. det år saken ble avsluttet hos D.  For ikke å komplisere saken unødig, bl.a. av hensyn til beregningen av det etterfølgende sjablonmessige fradraget, gis hele fradraget på 2008.  Det antas at denne periodiseringen ikke vil få noen skatte- eller avgiftsmessig betydning.

Det gis etter dette fradrag for følgende tap:

              Dette antas å være inkl. mva.  Grunnlaget for fradrag blir da kr 63 738 x 80 % = kr 50 990.

For de øvrige postene på den innsendte oversikten er tapsføring begrunnet med at kravet er foreldet.  Iflg. lov om foreldelse § 2 er den alminnelige foreldelsesfrist 3 år.  Det er ikke riktig at foreldelsesfristen avbrytes ved purring, slik skattekontoret har anført i varselbrevet.  Dette ble også påpekt av advokat B i møte.  Selskapet kunne dermed ikke forhindre foreldelse ved å sende purring. 

At et krav er blitt foreldet er i seg selv ikke noe grunnlag for at det kan kreves fradrag for tap.  Det som er avgjørende, er hvilken aktivitet fordringshaveren har utvist.  I dette tilfelle er det for de fleste av fordringene ikke gjort noe mer enn å sende en purring med inkassovarsel.  Man kan ikke da sitte og vente på at fordringen skal bli foreldet, for så å kreve fradrag.

Bestemmelsene i forskriften om hvilken aktivitet skattyter bør utvise for å oppnå fradrag, antas også å ha til formål å sikre at kravet fortsatt er reelt.  Passivitet fra skattyters side kan være forårsaket av at kunden faktisk har betalt uten at dette er registrert.  Det er i så fall naturlig at han ikke ønsker å drive videre oppfølging.

Når det gjelder fordringen på BL på kr 7 331, har skattekontoret i brev av 16.02.2012 sagt at dette vil bli godtatt til fradrag med begrunnelse at adressen er ukjent og at beløpet er forholdsvis beskjedent.  Eks. mva. blir beløpet kr 5.964.  Fakturadato er 11.11.2008.  Fradraget gis på 2008.

De øvrige tapene blir ikke å godkjenne til fradrag.

Det vil etter dette bli avgifts- og ligningsmessige endringer når det gjelder tap på kundefordringer.  Tilleggene vil imidlertid bli noe lavere enn foreslått i rapporten.  I rapporten og varselbrevet er det foreslått å tilbakeføre tapsfradrag med kr 605 923 og tilhørende inngående merverdiavgift kr 151.480.  Etter at det nå er vedtatt å godkjenne fradrag med kr 50.990 vedr. D og kr 5.964 vedr. BL blir tilbakeføringen kr 548.969 og tilhørende inngående merverdiavgift kr 137 242.

Av praktiske grunner vil de avgiftsmessige endringene bli henført til 6. termin 2008.  Jf. merverdiavgiftsloven (1969) § 55 annet ledd.

Inngående merverdiavgift 6. termin 2008 blir å redusere med kr 137 242. Skattepliktig inntekt for 2008 blir å forhøye med kr 548 969"

1.3 Klagerens innsigelser Klageren har i sin klage omtalt to hovedgrupper ved tap på krav.

Den første gruppen gjelder beløp som ikke er registrert/fakturert av C AS. Totalt dreier det seg om kr 172 100, hvorav merverdiavgift utgjør kr 34 420.

Klageren påpeker at disse beløpene gjelder arbeid som aldri er fakturert kunden og derfor ikke er kundefordringer, idet det ikke er etablert et mellomværende med kunden. Det hevdes at disse beløpene skulle vært tilbakeført direkte mot varesalg, og at det skyldes en glipp fra selskapets side at dette ikke er gjort.

Det kreves i klagen at merverdiavgiftsbeløpet kr 34 420 tilbakeføres.

Når det gjelder den andre gruppen krav som er fakturert av C AS påberoper klager seg flere forhold.

Det vises til vedlegg 1 til klagen hvor det er fremlagt en ny oversikt over avsluttede fakturaer/saker fra C. Denne oversikten inneholder en oversikt over faktura som er registrert betalt, samt behandlingen av de ulike fakturaene hos C. Totalt sett gjenstår det etter denne lista kr 110 681,68 som ikke er avsluttet og som klager nå påberoper seg som endelig tapt og hvor det fastholdes fradrag for korrigering av merverdiavgift med kr 22 136.

Klager viser videre til vedlegg 2 i klagen som i tillegg inneholder en oversikt over ikke avsluttede fakturaer pr 15.11.2012.

Det påberopes i klagen at når det gjelder gjenstående utestående beløp fra perioden 2005-2008, må det uansett legges til grunn at fordringene er "klart uerholdelige" for klager ut fra en helhetsvurdering, og at dette følgelig må legges til grunn ved fradragsføring av inngående merverdiavgift.

Videre påberopes det at krav som er foreldet i praksis må anses som tapt og derav må anses som "klart uerholdelige".

Klageren henviser også til Prop. 1 LS (2011-2012), og hevder at ettergivelse ovenfor en uavhengig skyldner vil medføre at tapet må anses som endelig.

Klager har kommet med merknader til utkast til innstilling som er sendt på partsinnsyn. Merknadene er innarbeidet i skattekontorets merknader.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Innledningsvis skal skattekontoret bemerke at det her dreier seg om en samlet fradragsføring av fordringer uten at det er foretatt en konkret vurdering av hver enkelt fordring på det tidspunkt kontrollen ble gjennomført, nemlig 6. termin 2008.

Vedr den første gruppen krav som ikke er fakturert:

Når det gjelder klagerens innsigelser på den første gruppen krav hvor klageren hevder at disse ikke er fakturert til kunden og at det da faktisk ikke er oppstått et mellomværende til kunden, har skattekontoret følgende merknader:

Det er på det rene at det faktisk er levert varer/tjenester til kunden. Dette er også presisert i klagen, hvor det er presisert at det "refererer seg til utført arbeid som faktisk ikke er fakturert ovenfor kunden". Skattekontoret mener at denne omsetningen opprinnelig er ført korrekt i regnskapet og avgiftsberegnet korrekt. Hva som konkret er årsaken til at det ikke er sendt faktura ut til kunden er ikke spesifisert fra klagerens side. Det er heller ikke dokumentert på noen måte at det ikke var grunnlag for fakturering av disse fakturaene. Skattekontoret vil bemerke at det i bokettersynsrapporten er påpekt at salgsdokumentasjon ikke er ført i henhold til bokføringsforskriftens § 5-2-2-, og det er gitt bokføringspålegg vedrørende salgsdokumentasjon. Årsaken til bokføringspålegget er påviste innbetalinger fra kunder uten at korresponderende fakturaer er påvist i regnskapet.  Skattekontoret mener imidlertid at det ikke er avgjørende hva som er årsaken til at faktura ikke er sendt, idet det faktisk er erkjent av klager at arbeidet er utført og at faktura ikke er sendt.

Skattekontoret legger til grunn at det er gjennomført omsetning slik det fremkommer av regnskapet, samt at faktura ikke er sendt og at det heller ikke forsøkt innkrevd iht. gjeldende krav jf. mval. § 4-7 og mvalf. § 4-7-1 bkst. a og b. Fordringene kan heller ikke anses som "klart uerholdelige" ut fra en samlet vurdering, jf. mvalf. § 4-7-1 bokstav d, når faktura ikke er sendt og det ikke foreligger opplysninger om fordringen eller innkrevingsmulighetene. Klagers innsigelser vedrørende foreldelse og ettergivelse er ikke uttrykkelig påberopt når det gjelder arbeid som ikke er fakturert, men skattekontoret finner uansett å kommentere dette.

Slik skattekontoret forstår innsigelsen mht. foreldelse, mener klager at når kravet er foreldet, så må kravet anses som klart uerholdelig etter en samlet vurdering. Når fordringer blir foreldet uten at klager har fakturert beløpet eller foretatt seg noe for å få innbetalt beløpet, må det etter skattekontorets vurdering anses å foreligge passivitet fra klagers side. Passivitet fra klagers side kan ikke repareres ved å påberope seg at tapet etter en samlet vurdering er klart uerholdelig.

En ettergivelse av en fordring kan være en naturlig avslutning på et forsøk på innkreving av utestående fordring. Skattekontoret forutsetter da at det har vært gjennomført et forsøk på innkreving i henhold til gjeldende regler. Det er ikke tilstrekkelig å kalle det en ettergivelse for å oppnå fradrag for merverdiavgift. Passivitet fra klagers side må også her tillegges vekt.

Klagers merknader til utkast til innstilling inneholder ingen nye opplysninger på dette punktet som skattekontoret finner grunn til å legge vekt på. Hvorvidt klager ikke har hatt tilstrekkelig god kommunikasjon med C AS for å få sendt ut fakturaene må han selv bære ansvaret for. Det er påviselig at det har vært omsetning, noe klager også selv sier i sin klage.

Skattekontoret er følgelig av den oppfatning at tilbakeført inngående merverdiavgift kr 34 420 fastholdes.

Vedr den andre gruppen krav som er fakturert av C:

Skattekontoret vil først presisere at klagesaken gjelder 6. termin 2008 og innlevert korrigeringsoppgave for 6. termin.  Det vil si at det er krav som på dette tidspunktet må anses uerholdelige. Den senere utvikling og opprydning i utestående krav tar skattekontoret ikke stilling til i denne saken, men den etterfølgende opprydningen i utestående fordringer får betydning for omfanget av klagesaken.

Skattekontoret har gjennomgått den innleverte oversikten over avsluttede krav fra C AS, som det vises til i klagen, vedlegg 1. Den fremlagte oversikten inneholder også krav fakturert etter 31.12.2008 og disse omfattes ikke av klagesaken og kommenteres ikke nærmere.

Den fremlagte oversikten i vedlegg 1 viser at C totalt har behandlet krav fra perioden 2005-2008 på totalt kr 500 327. Av disse er totalt kr 308 275 nå innbetalt. Skattekontoret har forstått det slik at det har vært gjennomført et arbeid med purring og innkreving av fordringene. Utestående krav i denne perioden er dermed redusert til totalt kr 192 051.

Skattekontoret har under saksbehandlingen før vedtak ble fattet, godtatt enkelte av de krav som er inkludert i summen kr 192 051. Det dreier seg totalt om kr 22 483. I tillegg fremkommer det i klagen at det er inngått forlik for totalt kr 38 940 samt at det er et beløp som ikke er reelt på totalt kr 19 946. Skattekontoret har ingen merknader til de opplysningene som fremkommer her, og legger derfor det fremlagt tallmaterialet til grunn.  Det gjenstår etter dette fordringer på totalt kr 110 681. Klager opprettholder krav om korrigering av merverdiavgift herav på kr 22 136.

Skattekontoret vil presisere at klagen gjelder fradrag for tap på krav som er fradragsført 6. termin 2008 og at skattekontoret fastholder sitt standpunkt at vilkårene for å fradragsføre tap ikke var oppfylt på det tidspunktet fradrag for merverdiavgift ble korrigert.

Oversikten over avsluttede fordringer som er innlevert i forbindelse med klagen for årene 2005 – 2008 er totalt 84 saker. Av disse sakene er det oppnådd betaling i 44 tilfeller. Det viser seg at det har vært fullt mulig å få dekning på kravene selv om beløpene faktisk har vært små og det har dreid seg om krav helt tilbake til 2005.

Skattekontoret har sett særskilt på de krav som står som avsluttet i 2009 på listen fra C (dok 1 vedlegg 1), for å sjekke om det kan være grunn til å anse disse som tapt nær opp til 6. termin 2008. Det dreier seg om tre krav i 2009, hvor ett av kravene ikke var med på den opprinnelige restanselisten som var lagt til grunn ved korrigeringen av 6. termin 2008. Samtlige av disse kravene er betalt og vil følgelig ikke ha noen betydning for klagen.

Krav som er betalt eller på annen måte ansett som avsluttet fra klagers side (klagens vedlegg 1) er fakturert ut i perioden fra 2005 til og med 2008. Det fremkommer av oversikten at avslutningsdato hos C er satt i 2009 for tre av kravene, for ett av kravene i 2011, for fire av kravene i 2012 og for hovedmengden av krav er avslutningsdato satt i 2010. Dette dreier seg da om krav som er avsluttet etter kontrollperioden 2008-2009. De aktuelle fradrag som er etterberegnet i saken ble krevd fradragsført i korrigert terminoppgave for 6. termin 2008, og skattekontoret vil fastholde sitt standpunkt om at det ikke kan innrømmes fradrag for tap på krav idet vilkårene for å fradragsføre tap ikke var oppfylt på dette tidspunktet.

Skattekontoret har etter en sammenligning mellom listen over avsluttende saker som er levert inn i forbindelse med klagen (dok 1 vedlegg 1), samt alderfordelt liste datert 15.11.12 vedlagt klagen(dok 1 vedlegg 2) og tidligere aldersfordelt saldoliste som ble lagt frem pr 31.12.2008, vedlegg 2 til rapporten (dok 4) funnet at listene ikke er fullt ut korresponderende med hensyn til innhold. Listen over avsluttede saker inneholder fakturerte kunder som ikke er tatt med i opprinnelig aldersfordelt saldoliste og omvendt. Dette antas ikke å ha noen betydning for sakens konklusjon. Skattekontoret har ved klagebehandlingen lagt til grunn klagers oversikt utarbeidet av C. Denne oversikten ligger som vedlegg 1 til klagen (dok 1).

Skattekontoret kan ikke se at det er grunn til å endre oppfatning på bakgrunn av det som nå er levert inn. Det legges da til grunn at det ikke er fremkommet noen ny eller ytterligere informasjon om det enkelte krav som nå er påklaget og hvorvidt vilkårene i mval. § 4-7 jf. mvalf. § 4-7-1 bokstav a og b var oppfylt på det tidspunkt fradrag på merverdiavgift ble krevd for 6. termin 2008.  

Etter skattekontorets vurdering har klager utvist passivitet i forbindelse med innfordring av fordringer generelt og kan da ikke påberope seg foreldelse som et alminnelig grunnlag for å kunne fradragsføre fordringene som tapt med virkning for merverdiavgiften. 

Klager påberoper seg også ettergivelse som årsak til at tapet må anses som endelig konstatert. Skattekontoret er av den oppfatning at det er de vilkår som fremkommer i mval. § 4-7 jf. mvalf. § 4-7-1 som skal vurderes når en fordring skal vurderes som endelig tapt.  Det må forutsettes at det foretas en vurdering iht. merverdiavgiftslovens bestemmelser om tap på fordring før man kan påberope seg ettergivelse av fordringen med virkning for merverdiavgiften. Det foreligger ingen opplysninger om at det var gjennomført på det tidspunkt fordringene ble fradragsført i 2008. I tillegg må det påpekes at klager generelt har vist en passivitet i forbindelse med utestående fordringer som ikke kan repareres ved å ettergi fordringene.

Det vises i denne sammenhengen til Fin.dept. uttalelser i forbindelse med tap på krav, gjengitt i  Merverdiavgiftshåndboken (9 utg.) pkt 4-7.2 s. 349 hvor det er presisert at passivitet eller overbærenhet fra kreditors side ikke må kunne gi adgang til fradrag .

Det vises videre  til Oslo tingretts dom av 20. oktober 2010 og Aust-Agder tingretts dom av 1. februar 2010. Disse sakene er ikke tilsvarende vår sak her idet det bl.a foreligger interessefellesskap, men spørsmål om ettergivelse i forbindelse med tap på krav er omtalt. I begge sakene er det lagt vekt på at det ikke er gjennomført innfordring i henholdt til kravene i mval § 4-7 jfr mvalf. § 4-7-1 før ettergivelse er gitt.

Skattekontoret vil også presisere at selv om det nå er gjennomført en harmonisering av regelverket på merverdiavgiftsområdet og skatteområdet ved tap på krav, er det på avgiftsområdet ikke åpnet opp for en sjablonmessig nedskrivning av kundefordringer.

Klagers merknader til utkast til innstilling får etter skattekontorets oppfatning ingen betydning for skattekontorets vurdering. Det skal imidlertid bemerkes at klagers synspunkt om at etterfølgende forhold etter 6. termin 2008 kunne tenkes å få betydning for vurderingen av kravene. Det er imidlertid ikke kommet frem opplysninger som tilsier at det i nær tid etter den aktuelle terminen foreligger konkrete forhold vedrørende de enkelte krav som kan vektlegges. Dette anses allerede tilstrekkelig kommentert i innstillingen.

Skattekontoret er følgelig av den oppfatning at tilbakeført inngående merverdiavgift med kr 56 556 skal fastholdes.

 

2. Etterberegning av merverdiavgift – kreditsaldoer på debitorreskontro

2.1 Sakens faktum Det ble under kontrollen påvist at det var kreditsaldo på 20 av kontoene i debitorreskontroen.

Totalt dreide det seg om kr 78 920. Det ble ikke fremlagt noen forklaring på beløpene under ettersynet, og i rapporten ble det lagt til grunn at det var sannsynlig at dette dreide seg om omsetning og innbetaling fra kunder uten at det var utstedt faktura.

I rapportens forslag ble det lagt til grunn at all omsetning i virksomheten var å anse som avgiftspliktig og at det følgelig var grunnlag for å anse innbetalingene på debitorreskontroen som omsetning i sin helhet og etterberegne merverdiavgift også av denne delen av omsetningen.

2.2. Skattekontorets vedtak og begrunnelse: Innledningsvis skal det bemerkes at det i vedtaket står utbetalinger for utførte oppdrag. Det korrekte skal være innbetalinger.

Det siteres fra vedtaket: "Det vises til rapportens punkt 6.4. Til sammen er det saldoer på kr 78 920 pr. 31.12.2008. Det legges det til grunn at dette gjelder utbetalinger for utførte oppdrag hvor faktura ikke er regnskapsført. I brevet fra G av 4.1.2011 opplyses det at det ved opprydding av reskontroen ble foretatt en nettoføring på konto for tap på fordring.  En korrekt bokføring skulle ha vært kredit salgsinntekt (ikke kredit tap på fordring). Videre hevdes det at konsekvensen av denne feilen er at inntektene skulle ha vært økt, samtidig som at realisert tap skulle ha vært tilsvarende høyere. Skattekontoret forstår dette slik, at dette er beløp som ikke er inntektsført ved utstedelse av faktura, men som i ettertid er ansett tapt. Det korrekte må være at beløpene inntektsføres, og at eventuelt fradrag for tap vurderes på selvstendig grunnlag.  Jf. ovenfor. 

Beløpet på kr 78 920 anses å være inkl. avgift. Utgående avgift blir dermed å etterberegne med 25 % av nettobeløpet på kr 63 136 = kr 15 784.  Etterberegningen foretas på 6. termin 2008. Skattepliktig inntekt blir å forhøye med kr 63 136.

Utgående merverdiavgift 6. termin 2008 blir å forhøye med kr 15 784. Skattepliktig inntekt blir å forhøye med kr 63 136."

2.3 Klagers innsigelser I klagen hevdes det at det er sannsynlig at årsaken til de påviste innbetalinger er at det er regnskapsmessige feilregistreringer slik at krav og/eller innbetalinger er registrert på feil kunde, med den konsekvens at det er motsvarende feilregistreringer tilknyttet andre debitorreskontroer. Det hevdes videre at skattekontoret ikke har grunnlag for å konkludere med at dette er uteholdt omsetning, da det ikke er holdepunkter for at kunden har betalt kontant.

Videre hevdes det fra klagers side at konsekvensen av denne feilen er at inntektene skulle ha vært økt, samtidig som realisert tap skulle ha vært tilsvarende høyere.

Det er også påpekt i klagen at forholdet ikke har noen netto effekt for virksomheten og at skattekontorets etterberegning av merverdiavgift må frafalles.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret forstår dette slik, at det her er påvist 20 innbetalinger som ikke er regnskapsført ved utstedelse av faktura, men som i ettertid er ansett tapt. Det korrekte må være at beløpene inntektsføres, og at eventuelt fradrag for tap vurderes på selvstendig grunnlag.  Jf. ovenfor.

Det er snakk om såvidt mange innbetalinger som er påvist, at det er sannsynlig at det dreier seg om innbetalinger fra kunder og at dette uansett må anses som omsetning, som tidligere ikke er tatt med i omsetningen i selskapet.

Det foreligger, etter skattekontorets oppfatning, ingen opplysninger som gir grunn til å mene at det er tilsvarende feilregistreringer tilknyttet andre debitorreskontroer slik klageren hevder. Det er under kontrollen og saksbehandlingen eller i klagen ikke gitt noen utfyllende forklaring eller dokumentasjon på at det er motsvarende feilregistreringer som skulle tilsi at det ikke foreligger noen nettoeffekt eller mer presist, økt omsetning her.

Det anses sannsynliggjort at innbetalingene er omsetning som er uteholdt fra regnskapet og beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift.

Skattekontoret har på bakgrunn av de feil som er påvist, og den manglende etterfølgende dokumentasjon under kontrollen ikke grunn til å endre sitt standpunkt på dette punktet.

Skattekontoret finner heller ikke her grunn til å legge vekt på de merknader som er kommet frem i klagers kommentarer til utkast til innstilling. Skattekontoret kan ikke se at det er grunn til å vektlegge at omsetning som er uteholdt kun betales kontant. Tvert imot fastholder skattekontoret at det er det motsatte som er påpekt i saken her, dvs at det er innbetalinger på konto som ikke er fakturert eller regnskapsført.

Skattekontoret fastholder utgående merverdiavgift fastsatt til kr 15 784 på 6. termin 2008.

3. Ileggelse av tilleggsavgift 3.1 Sakens faktum Det vises til pkt. 2.1.

3.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "Når noen forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan tilleggsavgift ilegges med inntil 100 %.  Jf. merverdiavgiftsloven (1969) § 73 og merverdiavgiftsloven (2009) § 21-3. 

Skattekontoret anser at det er klar sannsynlighetsovervekt for at selskapet har hatt omsetning som ikke er inntektsført og derved ikke kommet med på omsetningsoppgavene.  Dette gjelder de forhold som er omtalt foran under avsnittet ”Kreditorsaldoer på debitorreskontro” (utgående avgift kr 15 784)"

Og videre "Det er varslet om tilleggsavgift med inntil 30 % for disse forhold.  Selskapet har ikke kommet med anførsler til selve tilleggsavgiften.

Skattekontoret legger til grunn at overtredelsen iallfall må anses som uaktsom.  Det ilegges tilleggsavgift på 20 % av den unndratte merverdiavgift.  Det er ikke kommet anførsler som tilsier at det bør gjøres unntak fra tilleggsavgift for disse forhold."

Det ble ilagt 20 % tilleggsavgift på unndratt merverdiavgift kr 15 784.

3.3 Klagers innsigelser Klagerens innsigelser går ut på at det ikke dreier seg om uteholdt omsetning og at det således ikke er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift.

3.4. Skattekontorets vurdering av klagen Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift fremgår av merverdiavgiftsloven av 19.06.1969 § 73 og tilsvarende ny merverdiavgiftslov av 19.06.2009 § 21-3.

Bestemmelsen oppstiller tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven. Videre må overtredelsen ha medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Det er ikke noe krav om at staten faktisk er unndratt avgift. Dessuten må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen. Bestemmelsen er en "kan bestemmelse". Dette innebærer at selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt, skal det vurderes konkret om tilleggsavgift skal ilegges.

Det anses påvist med klar sannsynlighetsovervekt at innbetalinger på kr 78 920 er omsetning og skulle vært medtatt i beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift. Det er videre klart at staten herav er unndratt merverdiavgift.

Forholdet må videre anses som uaktsomt idet det er klar sannsynlighetsovervekt for at det er oppgitt for lavt grunnlag for beregning av utgående merverdiavgift på grunn av manglende fakturering av omsetningen.

Det vises til klagers merknad til utkast til innstillingen og skattekontoret viser til merknadene under punkt 2.4 her og fastholder ilagt tilleggsavgift.

Skattekontoret fastholder ilagt 20 % tilleggsavgift på unndratt merverdiavgift med kr 15 784.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slik vedtak:

                                                            V e d t a k:    Den påklagede etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.