KMVA 7750

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Beregning av utgående avgift på uttak av tjenester, jf. mval.  3-21, jf. § 3-23. Ileggelse av 40 % tilleggsavgift for dette forholdet

Stikkord:   Uttaksmerverdiavgift ved arbeid på egen bolig Tilleggsavgift    

Bransje:  Bygg og anlegg

Mval:   § 3-21 (tidligere § 14)    § 3-23 (tidligere § 14 (4))    § 18-1 (1) bokstav b (tidligere § 55 (1) nr. 2) § 21-3(1) (tidligere § 73)

Skatteetaten.no:

 

Innstillingsdato: 29. mai 2013

 

KLAGE TIL KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 12. juni 2013 i sak KMVA 7750 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager, org.nr. xxx xxx xxx ble registrert i merverdiavgiftsregisteret f.o.m. 3. termin 2006, under kode 43 320, Bygg og anlegg.

På bakgrunn av bokettersyn ved Skatt x, jf. bokettersynsrapport av 30.04.2012, fattet skattekontoret vedtak av 18.12.2012 i medhold av merverdiavgiftsloven (mval.) § 18-1 (1) bokstav b (tidligere lov § 55 (1) nr. 2), bl.a. om etterberegning av avgift med samlet kr 11 000, kr 41 265 og kr 31 433 for henholdsvis 2009,  2010 og 2011. Tilleggsavgift ble ilagt med 40 %.

Klage, datert 04.01.2013, fra advokatfullmektig A ved B Advokatfirma, ble mottatt den 6.1.2013. Klagen er innkommet rettidig, jf. forvaltningsloven § 26.

Videre er det klaget på tilleggsavgift på hele etterberegningen.

Saken er ikke brakt inn for domstolen, og det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 30.4.2012 2-4 Vedlegg  5 Varsel 26.09.2012 6 Utsatt frist 29.11.2012 7 Svar på utsatt frist 29.11.2012 8 Anmodning om utsatt frist 23.12.2012 9 Anmodning om utsatt frist (svar) 23.12.2012 10 Varsel 26.09.2012 11 Tilsvar 23.10.2012 12 Vedtak om etterberegning av avgift 18.12.2012 13 Klage 04.01.2013 14 Tilsvar på innstilling 01.03.2013

Klagen gjelder

1. Uttaksmerverdiavgift med kr 37 500 for arbeid på egen bolig i 2010 2. Tilleggsavgift med 40 %, av det originale etterberegnede beløp som utgjør kr 86 698, vedrørende skjønnsmessig etterberegning av avgift.

1. Skjønnsmessig etterberegning av avgift

Sakens faktum

I kontrollperioden er det levert inn omsetningsoppgaver for alle terminene for inntektsåret 2009 og for inntektsåret 2010 er det levert omsetningsoppgaver 1., 2., 3., 4., og 6. termin. 5. termin er fastsatt. For inntektsåret 2011 er det levert omsetningsoppgaver for 1., 2., og 3., termin.

For inntektsåret 2009 har virksomhetens eier levert selvangivelse elektronisk, det er ikke levert næringsoppgave. Det er ikke gitt opplysninger om at det er drevet næringsvirksomhet og det er ikke oppgitt utleieinntekter. Selvangivelse hvor næringsinntekt og utleieinntekter er tatt med, ble sendt inn 9.6.2011, et halvt år etter at kontrollen ble varslet. Det er under ettersynet opplyst at næringsoppgaven ble sendt inn på papir da Altinn var stengt for innsendelse, og det er uvisst hvorfor skatteetaten ikke har mottatt denne. Det er mottatt kopi av næringsoppgaven under kontrollen, denne ble levert på sluttmøte den 20.04.2012. Under ordinær ligning i 2009 ble alminnelig inntekt satt til kr 157 779 for 2009 og kr 16 488 for 2010. Det er oppgitt at det ikke har vært ansatte i virksomheten.

Kontrollen foretok en gjennomgang av virksomhetens bokførte utgående fakturaer. Det ble avdekket at det ifl. fakturaer var betalt a konto beløp som det ikke ble utstedt faktura for eller ble bokført. Det ble også avdekket at det foreligger utgående fakturaer i tillegg til de som ble levert når skattekontoret mottok regnskapet. Disse er innhentet i ettertid. Det ble videre avdekket periodiseringsfeil ved at det er utstedt fakturaer uten at de ble inntektsført på fakturatidspunktet.

Arbeid i eget hjem 2010 Klager har i hele ettersynsperioden hatt eiendommer som har blitt pusset opp, både bolig for salg og egne boliger.

Klager overtok ny leilighet 1. mai 2010. Han fortalte at det er foretatt omfattende oppussingsarbeider i leiligheten. I brev av 24.01.2012 ble det opplyst at kvitteringer/kontrakter på innleid arbeidskraft kunne fremlegges på forlangende. Dette ble det bedt om i brev av 25.01.2012. I brev av 01.03.2012 ble det opplyst at kvitteringer på oppussing av leiligheter i ettersynsperioden ville bli ettersendt i løpet av kort tid, men ble ikke framlagt.

I e-post 23.04.2012 har Klager sendt inn en oversikt over kostnader til oppussing av leilighet som viser totale kostnader på kr 1 686 793. Oppussingsarbeidene synes å ha pågått i perioden mai-august 2010. Det er sendt inn kopi av kontrakt inngått med C. Iht. kontrakten var Klager ansvarlig for å legge til rette for at arbeidet kunne bli utført på en forsvarlig og effektiv måte, og skaffe alle nødvendige materialer og råstoff som var nødvendig for oppdraget. Oppdragsgiver skulle utføre de bygningsmessige arbeidene som nedriving, oppbygging, oppretting og isolering.

Sett hen til at Klager i liten grad har hatt inntektsgivende arbeid i oppussingsperiodene på leilighetene han har tatt i bruk som egen bolig, framstår det som overveiende sannsynlig at arbeidet han har utført på egne boliger omfattes av uttaksbestemmelsen i mval. § 3-23 første ledd bokstav b.

Det ble varslet følgende etterberegning:

 

 

Det ble samtidig varslet om at skattekontoret vurderte å ilegge tilleggsavgift, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 (tidligere § 73), samt redegjort for anvendelsen av disse.

Tilsvarsfristen ble satt til 17.10.2012. Det er mottatt tilsvar datert 23.10.2012 fra Advokatfirma B Da, v/advokatfullmektig A. Som vedlegg lå det kopi av faktura 1105 og kopi av 2 purringer som er sendt til CM. I tilsvaret fremkommer følgende:

”Vi viser til brev av 26.09.2012 der det varsles om endring av ligning og merverdiavgift og har i den anledning følgende kommentarer.

Punkt 2.2 i varselet- Omsetning driftsinntekter Endelig konstatert tap på fordring —CM—fakt. nr 9014 - kr 86 313 + mva. Ettersom vi anser fordringen som tapt på grunn av manglende betaling 6 måneder etter forfall på tross av 3 purringer (vedlagt), ber vi om at vedtaket blir korrigert i forhold til dette, jf. skatteloven § 6-2 (2) jf. forskriftens § 6-2-1 (1) bokstav b.

Vi tillater oss å gjøre skattekontoret oppmerksom på det vi diskuterte i sluttmøtet, nemlig at siste regning i forbindelse med arbeidet ble redusert fra kr 86 313 til kr 50 000 etter at CM klaget på blant annet medgått tid.

Arbeid egen bolig - skjønn Prinsipalt anfører vi at Klager ikke kan skattlegges for arbeid på egen bolig fordi innkjøp av materialene og organisering av arbeidet ikke forutsetter spesialkunnskap som er avgjørende i forhold til reglene.

Hensynet bak skattereglene og uttaksreglene i merverdiavgiftslovgivningen tilsier en avgrensning mot rent private gjøremål. Innkjøp av materialer er noe alle kan gjøre og det samme gjelder organisering av håndverkere. Vi finner også grunn til å fremheve at Klager ikke er faglært håndverker. I tillegg vil vi fremheve at registreringskode i Brønnøysundregistrene ikke kan være avgjørende slik det ble anført fra skattekontorets side under sluttmøtet på x. Eventuell spesialkunnskap må avgjøres konkret ut i fra hvilke kunnskaper skattyter har i forhold til arbeidet han utfører.

Til slutt finner vi grunn til å påpeke at skattekontoret tar feil når det gjelder rivningsarbeid på egen bolig. Ut i fra kontrakten står det ingenting om at Klager skulle være ansvarlig for dette og det var han heller ikke. Det eneste han skulle gjøre var å kjøpe inn småvarer som ikke ble levert på døren samt normal organisering av håndverkere som jobber i sitt hjem. Ut i fra totale kostnader på kr 1 686 793 er ca kr 800 000 knyttet til 28 spesialbestilte vinduer som måtte skiftes på grunn av feilkonstruksjon. Det samme organiseringsarbeidet kan dermed ikke forventes for disse vinduene i motsetning til atskillig flere varer med langt mindre kostnad pr enhet. Dersom skattekontoret skulle komme til annet resultat ber vi om konkrete henvisninger til rettslig grunnlag.

Subsidiært anfører vi at den skjønnsmessige inntektsføringen for arbeid på egen bolig er utført i Klager's ferie og fritid. Vi flnner også her grunn til å påpeke at skattekontoret tar feil når det gjelder rivningsarbeid på egen bolig. Ut i fra kontrakten står det ingenting om at Klager skulle være ansvarlig for dette og det var han heller ikke. Det eneste han skulle gjøre var å kjøpe inn småvarer som ikke ble levert på døren samt normal organisering av håndverkere som jobber i sitt hjem. Ut i fra totale kostnader på kr 1 686 793 er ca kr 800 000 knyttet til 28 spesialbestilte vinduer som måtte skiftes på grunn av feilkonstruksjon. Det samme organiseringsarbeidet kandermed ikke forventes for disse vinduene i motsetning til atskillig flere varer med langt mindre kostnad per enhet.

Atter subsidiært anfører vi at arbeidet knyttet til innkjøp og organisering ikke var i nærheten så omfattende som skatteetaten anfører. Skattekontoret synes å søke støtte i beregningen for skjønnsgrunnlaget at de totale kostnadene for varene i tilknytning til arbeidet beløp seg til kr 1 686 793 samt at han selv skulle stå for nedrivningsarbeidet. Vi viser her til faktabeskrivelsen i avsnittet ovenfor.

Ut i fra Klager's eget anslag er arbeidet på egen bolig under 1/4 av det skattekontoret har lagt til grunn. Det har ikke vært øvrig skattepliktig virksomhet som er unndratt i perioden mai-august. Vi anmoder på denne bakgrunn at skjønnet blir endret i samsvar med dette. Som støtte for dette syn taler også det faktum at Klager mener timeprisen for fakturering reelt er kr 380,- i snitt basert på at han måtte gi prisavslag på medgått tid i 2010. Tilsvarende anførsel gjøres gjeldende for beregning av merverdiavgiften."

Vedlagte fakturaer i tilsvaret ble lagt til grunn, og følgende ble vedtatt at skal tilbakebetales:

 

 

Det ovennevnte har medført at det i vedtak av 18.12.2012 er fastsatt etterberegning av merverdiavgift med kr 83 698 og det ble ilagt tilleggsavgift med 40 %, lik kr 33 479.

Klagers innsigelser

Klager har kommet med innsigelser i brev av 06.11.2012.

" Arbeid egen bolig - skjønn Prinsipalt anfører vi at Klager ikke kan skattlegges for arbeid på egen bolig ettersom dette arbeidet ble utført i Klagers ferie og fritid. Klager har utført arbeidet i sin 6 ukers ferie samt fritiden utenfor arbeidstiden. Som vi presiserte i kommentarbrevet til varselet om endring av ligning så har skattekontoret ikke hensyntatt det faktum at de tidligere har misforstått arbeidet som Klager skulle utføre på egen bolig.

Fra vårt kommentarbrev hitsettes:

«Til slutt finner vi grunn til å påpeke at skattekontoret tar feil når det gjelder rivningsarbeid på egen bolig. Ut ifra kontrakten står det ingenting om at Klager skulle være ansvarlig for dette og det var han heller ikke. Det eneste han skulle gjøre var å kjøpe inn småvarer som ikke ble levert på døren samt normal organisering av håndverkere som jobber i sitt hjem. Ut ifra totale kostnader på kr 1 686 793,- er ca kr 800 000,- knyttet til 28 spesialbestilte vinduer som måtte skiftes på grunn av feilkonstruksjon. Det samme organiseringsarbeidet kan dermed ikke forventes for disse vinduene i motsetning til atskillig flere varer med langt mindre kostnad pr enhet.»

I bokettersynsrapporten og i saksgangen har skattekontoret lagt til grunn at Klager også var ansvarlig for rivningsarbeidet, men dette har vi altså nå dokumentert at ikke var tilfellet ifølge kontrakten mellom Klager og håndverkerne. Vi kan ikke se at dette er hensyntatt i konklusjonen i vedtaket og ber om at dette korrigeres i klagevedtaket. Det er en vesentlig forskjell fra å være ansvarlig for rivningsarbeidet til kun å være ansvarlig for innkjøp av varer. I tillegg finner vi igjen grunn til å fremheve at ca kr 800 000,- altså knytter seg til 28 spesialbestilte vinduer.

Dersom skattekontoret mener innkjøp av varer til oppussing av en lei1ighet tar mer enn 6 uker så ber vi dette dokumenteres. Vi oppfatter skattekontorets konklusjon vilkårlig dette punkt, og mener det kan ikke sies å være sannsynlighetsovervekt for tidsbruken skattekontoret mener har medgått til innkjøp av varer.

Videre mener vi skattekontoret straffer Klager for at bedriften ikke har hatt like mange oppdrag som man kunne ønsket og konstruerer forhold for å forhøye inntekten i mangel av juridisk holdbare argumenter.

Til slutt må vi trekke frem at Klager ble sterkt indignert av skattekontorets påstander om omfattende arbeid som ikke er oppgitt til beskatning og vi finner grunn til å fremheve at Klager kommer fra en formuende familie og har ingen tungtveiende grunner for å unndra midler fra beskatning eller for den saks skyld å arbeide i det hele tatt. Vi finner nå lettelse i at skattekontoret legger til grunn på side 17 siste avsnitt andre setning i vedtaket at «Klager har ikke utført arbeid for andre i den tiden oppussing av egen leilighet pågikk» og anser dermed at det nå kun er et verdsettelsesspørsmål av verdien av arbeid på egen bolig som er tema for den subsidiære påstanden.

Forutsatt at skattekontoret mener arbeidet er utført i den ordinære arbeidstiden anfører vi subsidiært at tiden som er medgått til innkjøp av varer er 1/4 av det som er lagt til grunn i saksbehandlingen. Klageinstansen må hensynta at det har blitt lagt til grunn feil faktum under saksbehandlingen ved at arbeidet Klager utførte på egen bolig ikke omfattet rivningsarbeidet samt at en stor del av kostnadene knytter seg til vinduene som anvist ovenfor. Vi mener derfor at skjønnet for 2010 må reduseres fra kr 150 000,- til kr 37 500,-.

Som støtte for dette syn taler også det faktum at Klager mener timeprisen for fakturering reelt er kr 380,- i snitt ettersom han måtte gi prisavslag på medgått tid i 2010, jfr. blant annet fakturaen til CM på kr 86 313,- eks. mva som nå anses tapt. Vi ber om at både ligningen og merverdiavgiftsberegningen blir endret i tråd med dette.

Når det gjelder merverdiavgiften anfører vi at det ikke skal beregnes merverdiavgift for arbeid på egen bolig ettersom det arbeidet som ble utført i ferien og fritiden ikke fordrer spesialkunnskap som er avgjørende i forhold til uttaksreglene i mval. § 3-22, jf. Finansdepartementets brev av 14. mai 2002 til Skattedirektoratet. Enhver person kan organisere oppussing av en leilighet og gjøre innkjøp av materialer.

Etter innsyn i innstillingen sendte Klager følgende kommentarer i epost av 30.4.13:

 

Skattekontorets vurdering av klagen

Snekkerarbeid er avgiftspliktig omsetning av tjenester, jf. mval. § 3-1 (tidligere lov § 13).

Uttaksmerverdiavgift Hovedregelen er at det skal beregnes avgift ved uttak til privat bruk av tjenester som omsettes fra virksomheten, jf. mval. § 3-21 (tidligere § 14).

Det skal videre betales merverdiavgift når varer og tjenester fra den registrerte eller registreringspliktige virksomheten brukes i virksomheten til oppføring, vedlikehold, innleie og drift av fast eiendom som skal dekke bolig- eller velferdsbehov, herunder løsøre og utstyr til slike eiendommer, jf. mval. § 3-23 bokstav b (tidligere § 14 (4)). Finansdepartementet har imidlertid uttalt i vedtak av 15. juni 2001, jf. Skattedirektoratets meldinger nr. 13/01 av 6. juli 2001 pkt. 11 følgende:

”Hensynene bak uttaksbestemmelsene tilsier imidlertid at plikten til å beregne merverdiavgift ved uttak til privat bruk må avgrenses mot rent private gjøremål. Dersom gjøremålet ikke krever spesialkompetanse eller bruk av driftsmidler fra nærings-virksomheten, vil enkle handlinger den registreringspliktige næringsdrivende utfører for seg selv innenfor det området vedkommende omsetter tjenester, ikke medføre plikt til å beregne merverdiavgift. Forutsetningen er også at tjenesten ikke utføres på arbeidsstedet. Dersom det dreier seg om aktiviteter enhver kan utføre uten spesielle forutsetninger eller om tjenesteutførelsen er av mindre omfang vil ikke hensynene bak uttaksbestemmelsene gjøre seg gjeldende, og aktiviteten skal følgelig ikke avgiftsberegnes.

Merverdiavgiftsplikten ved uttak til privat bruk må bero på et konkret skjønn i hvert enkelt tilfelle. De retningslinjene som er oppstilt her, vil da inngå i dette skjønnet.

I tilsvaret hevder Klager at arbeidet i egen bolig ble utført i hans ferie og fritid, og at det dermed ikke skal uttaksberegnes avgift av verdien av arbeidet.

Når det gjelder anførselen om at arbeidet med boligen er gjort i Klagers fritid, gjør vi oppmerksom på at det i avgiftsretten ikke er et vilkår for uttaksberegning at en innehaver av et enkeltpersonforetak utfører arbeid på egen eiendom i arbeidstiden. For slike virksomheter skal arbeidet uttaksberegnes også når arbeidet utføres utenom ordinær arbeidstid, for eksempel om kvelden. Denne rettsregelen fremgår blant annet av Oslo byretts dom av 15. september 1978.

Klager anfører så at arbeidet som er gjort av ham ikke skal uttaksberegnes ettersom dette er arbeidsoppgaver som ligger utenfor det som er foretakets virksomhetsangivelse. Klager er ikke faglært håndverker og en registreringskode i Brønnøysundregistrene kan ikke være avgjørende. Klager har kun hatt innkjøp av materialene, og organisering av arbeidet forutsetter ikke spesialkunnskap som er avgjørende i forhold til uttaksreglene i mval. § 3-22 (tidligere § 14) , jf. Finansdepartementets brev av 14. mai 2002 til Skattedirektoratet.

I departementets brev av 14. mai 2002 til Skattedirektoratet uttales bl.a.:

«Ved vurderingen av om det foreligger en gratistjeneste som skal uttaksberegnes, må det her som ellers ligge en viss romslighet i forhold til avgrensningen av uttak mot en næringsdrivendes private gratisarbeid. Det må ligge innebygget en forutsetning om at tjenesten skal ha tilstrekkelig tilknytning til næringen for at det skal oppstå uttak. Departementet er for eksempel av den oppfatning at det ikke skal beregnes uttaksmerverdiavgift når håndverksmesteren på linje med folk flest bruker sin fritid til å vedlikeholde eget bolighus. Det samme gjelder når han hjelper slektninger eller andre med deres boligvedlikehold og eventuelt enklere form for nybygging».

Det kreves med andre ord en viss bruk av spesialkompetanse for at det skal foreligge avgiftspliktig uttak av tjenester fra avgiftspliktig virksomhet til bruk privat. Grensen vil fortsatt måtte trekkes ved tjenester som kan utføres uten spesielle forutsetninger eller spesialkompetanse, jf. merknadene til tidligere lov § 14 tredje ledd i Ot.prp. nr. 59 (2006–2007) kapittel 9.

Klager har ved registrering i merverdiavgiftsregisteret oppgitt at han driver håndverk- og innredningsarbeid. Snekkervirksomhet. Rehabilitering. Han har hatt næringsinntekt i den forbindelse over flere år, og han har siden 2006 drevet foretaket Klager, som er registrert med næringskode 45.220 Bygg og anlegg. Under ettersynet, i samtale den 11.01.2010,  har han imidlertid opplyst kun å drive med finsnekker/møbelsnekker. I kontrollperioden har mye av utført arbeid vært montering av innredninger produsert av andre.  I denne sammenheng vil skattekontoret vise til utgående fakturaer hvor det fremgår at Klager har fakturert kunder for bl.a. montering av vegger, montering av en resepsjon, utskifting av vinduer, rivning av gulv og lagt parkett, montering av bokhylle og skyvedørsgarderobe, montering av bad og kjøkken, oppussing av kjøkken med mer.

Når Klager faktisk utfakturerer for håndverkerarbeid, i egenskap av sitt enkeltpersonforetak som er registrert for dette arbeidet, kan man ikke komme med at man ikke er faglært og at arbeidet derfor ikke skal avgiftsberegnes. Klager beregner avgift av sitt arbeid ut mot sine kunder, og kan således ikke slippe unna avgift når han arbeider for seg selv, med begrunnelse av at han ikke er faglært. At han kun er møbelsnekker og at arbeid han har utført i sin leilighet er utenfor virksomhetens oppgaver, høres Klager følgelig ikke med.

Det må etter dette legges til grunn at klager innehar en kompetanse som ikke enhver har når han har startet opp og drevet virksomhet innenfor bransjen bygg og anlegg - snekkerarbeid. Hvordan kvalifikasjonene er tilegnet, om det er gjennom fagbrev eller gjennom erfaring man har tilegnet seg selv, kan ikke ha betydning. I følge ovennevnte brev fra Finansdepartementet må det ligge en viss romslighet i forhold til avgrensningen av uttak mot en næringsdrivendes private gratisarbeid, typisk små og enkle oppdrag som ikke krever kompetanse, og arbeid som en håndverker gjør ”på linje med folk flest”.

Skattekontoret er av den oppfatning at det arbeidet klager har utført på sin bolig både er av et slikt tidsmessig omfang og at det fordrer en kompetanse ut over hva folk flest innehar, og at det dermed overstiger den type oppgaver Finansdepartementet sikter til med uttalelsen. Arbeidet kan etter skattekontorets vurderinger ikke anses som en del av dagliglivets handlinger som enhver foretar, og kan ikke anses som rent private gjøremål. Som det følger av Finansdepartementets brev, er det sentrale poeng at ”ferdighetsutnyttelsen ikke kunne ha skjedd like godt om personen ikke hadde drevet næring på grunnlag av ferdigheten”.

Etter skattekontorets vurdering av opplysningene som fremgår av Klagers brev, samt kostnader av arbeidet, er det utførte arbeidet så omfattende at det overstiger det som anses som enklere snekkerarbeid. Skattekontoret er således av den formening at det er tilstrekkelig tilknytning mellom arbeidet på egen bolig og Klagers næringsvirksomhet.

Skattekontoret anser arbeidet for klart å overstige det som må kalles private, dagligdagse gjøremål som ikke enhver kan utføre uten spesiell kompetanse. Videre presiseres i denne forbindelse at et krav om ”spesielle forutsetninger”, jf. Skattedirektoratets meldinger nr. 13/01 av 6. juli 2001 pkt. 11, ikke innebærer et krav om formell utdannelse.

Videre anfører Klager at det er en vesentlig forskjell fra å være ansvarlig for rivningsarbeidet til kun å være ansvarlig for innkjøp av varer. Skattekontoret har misforstått faktum og lagt til grunn at Klager også var ansvarlig for rivningsarbeidet, men dette er nå dokumentert at ikke var tilfellet ifølge kontrakten mellom Klager og håndverkerne. Klager mener at han kun har vært ansvarlig for innkjøp av varer – og dermed ikke brukt 6 uker på vareinnkjøp. Klager har utført arbeidet i sin 6 ukers ferie samt fritiden utenfor arbeidstiden.

"Iht kontrakt: kjøpe inn småvarer som ikke ble levert på døren samt normal organisering av håndverkere som jobber i sitt hjem. Ut ifra totale kostnader på kr 1 686 793,- er ca. kr 800 000,- knyttet til 28 spesialbestilte vinduer."

Skattekontoret er enig i innsigelse om at det ikke fremgår at Klager har utført rivningsarbeid i leiligheten. Det er kun nevnt at dette skal foretas, men ikke av hvem. Sett i kontraktens kontekst, ser det ut til at det er oppdragstaker som skal gjøre dette.

Sett hen til at Klager ikke har hatt inntektsgivende arbeid i oppussingsperioden, at han har solgt og kjøpt leiligheter i en årrekke og selv opplyst at han bl.a. livnærer seg med å pusse opp leiligheter for salg, samt at han ikke har fakturert i mai, juni, juli og august 2010, fremstår det som overveiende sannsynlig at arbeidet han har utført på egen bolig er utført med grunnlag i hans virksomhets fagkompetanse og fordelen skal det følgelig betales avgift av, jf. mval. § 3-3, første ledd bokstav b (tidligere § 14 (4)).

Vurdering av skjønnet - timepris Subsidiært anfører Klager at dersom arbeidet er utført i den ordinære arbeidstiden, at tiden som er medgått til innkjøp av varer er 1/4 av det som er lagt til grunn i saksbehandlingen. Klager mener derfor at skjønnet for 2010 må reduseres fra kr 150 000 til  kr 37 500. Som støtte for dette syn taler også det faktum at Klager mener timeprisen for fakturering reelt er kr 380 i snitt ettersom han måtte gi prisavslag på medgått tid i 2010, jf. blant annet fakturaen til CM på kr 86 313 eks. merverdiavgift som nå anses tapt.

Skattekontoret vil for det første bemerke at beløpet på kr 150 000 er et skjønn for 2010 og omfatter ikke bare arbeid i egen bolig, men også arbeid som kan være utført for andre i perioden mai, juni, juli og august. Dette fremgår av rapporten, s. 21 nest siste avsnitt og vedtaket s. 17 og 18. For det andre har skattekontoret hensyntatt prisavslaget til CM og ser selvsagt ikke dette som et grunnlag for å sette timeprisen generelt ned.

Vi forutsetter at Klager har hatt 20 % fortjeneste på materialer og 10 % på underentreprenører, noe som ikke er uvanlig. Vanlig arbeidstid i løpet av et år er 1800 timer. I de 1800 timene er det lagt inn omtrent 5 ukers ferie pluss bevegelige helligdager m.m.

Tabellen viser Klagers bokførte driftsinntekter, og skattekontoret har lagt et beskjedent påslag for innleid håndverkere, samt at varekostnader er satt høyere enn normalen. 

Driftsinntekter 2010 (bokført)  719 006 - Varekostnader 96 926 * 1,2 116 311 - Fremmedytelser 235 795 * 1,1 259 374 = opptjent av innehaver (bokført)  343 321

Deler man den del av omsetningen som er opptjent av innehaver på gjennomsnittlig timepris, kr 450, får man at han har utført 763 timer i løpet av et år. Dette er 1037 timer lavere enn "normalen" på 1800 timer. Dersom man legger til grunn en timepris på kr 380, så får man at Klager har utført (343 321 : 380) = 903 timer. Dette er 897 timer lavere enn "normalen" på 1800 timer.

Skjønnet på totalt kr 150 000 for 2010 er meget lavt. Om man legger til grunn en timelønn på kr 420, har Klager fra mai til august arbeidet i 357 timer, som tilsvarer 22 timer i uken, halvparten av det som er normal arbeidstid. Legger vi oss på Klagers anførte timepris på kr 380, har han iht skjønnet kun jobbet i 24 timer i uken, hvilket også er lavt. Legger vi til grunn at skjønnet ikke gjelder for de 6 ukene Klager har arbeidet i sitt eget hjem, er kr 150 000 fortsatt lavt, og under normalen; herunder 35,7t pr. uke (kr 150 000/420/10). Vi vil presisere at omsetningen er et resultat av det arbeid Klager selv har utført, det arbeid underentreprenører har utført og det varesalg/materialsalg han har hatt, samt arbeid til andre.

Skattekontorets skjønn på kr 150 000, er således forsiktig beregnet ved at arbeidstiden er under halvparten av normalen, påslag for innleid håndverkere og varesalg er beskjedent, og i de 1800 timene er det lagt inn omtrent 5 ukers ferie pluss bevegelige helligdager m.m. Klager har ikke hatt ansatte og kostnader til fremmedtjenester tilsier at han må ha arbeidet selv. Skattekontoret kan ikke se at Klager blir "straffet" for at han ikke får nok oppdrag.

Klager hevder at han kommer fra en formuende familie og derfor ikke har tungtveiende grunner for å unndra midler fra beskatning eller for den saks skyld å arbeide i det hele tatt. Klager finner lettelse i at skattekontoret legger til grunn på side 17 siste avsnitt andre setning i vedtaket at «Klager har ikke utført arbeid for andre i den tiden oppussing av egen leilighet pågikk» og anser dermed at det nå kun er et verdsettelsesspørsmål av verdien av arbeid på egen bolig som er tema for den subsidiære påstanden.

Til dette vil skattekontoret bemerke at dette er en oppfølgningskontroll fra 2007 og 2008 hvor det ble påvist at Klager hadde uteholdt omsetning. Det er også i herværenede kontroll funnet uteholdt omsetning. Dersom familien til Klager forsørger han ved lån, arv, eller gave, skal dette oppgis i selvangivelsen. Da dette ikke er gjort, kan skattekontoret følgelig ikke legge denne påstand til grunn. At familien er formuende er således totalt irrelevant. Det vises for øvrig til ovennevnte drøftelse hva angår verdsettelsesspørsmålet og skjønnet.

2.  Tilleggsavgift vedrørende skjønnsmessig etterberegning av avgift

Sakens faktum

Det vises til det faktum som er beskrevet under pkt. 1 om etterberegning av avgift.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

I forbindelse med beregning av tilleggsavgift siteres følgende fra vedtaket:

"Under kontrollen er det funnet fakturaer som ikke er tatt med i de innsendte omsetningsoppgavene. Fakturaene er heller ikke tatt med i det innleverte regnskapet. Skattekontoret vurderer å øke utgående merverdiavgift med samlet kr 83 698 for 2009, 2010 og 2011.

På bakgrunn av foreliggende opplysninger anser skattekontoret det for klart sannsynliggjort at det ikke foreligger rimelig tvil om at foretaket i årene 2009 og 2010 og frem til 3. termin 2011 har drevet virksomhet, jf. pkt 3.6 i rapporten. Foretaket har levert omsetningsoppgaver med for lavomsetning. Ved dette er merverdiavgiftsloven § 18 (tidligere § 55) overtrådt og staten påført et avgifts tap.

På bakgrunn av foreliggende opplysninger anser skattekontoret det for klart sannsynliggjort at det ikke foreligger rimelig tvil om at overtredelsen er begått ved grov uaktsomhet.

Ovennevnte forhold medfører at Skattekontoret vurderer å ilegge tilleggsavgift med 40 %.

Klagers innsigelser

Tilleggsskatt/avgift Vi mener det må fastsettes tilleggsskatt etter ordinær sats i dette tilfellet ettersom det ikke kan sies at Klager har opptrådt ved grov uaktsomhet eller forsett.

Påstand om forsett fra skattekontorets side faller på sin egen urimelighet når skattekontoret blant annet fremholder i rapporten at det ikke er funnet betydelige avvik fra regnskapene. Klager har aldri hatt til hensikt å unndra midler fra beskatning og har heller ikke hatt behov for dette på grunn av sin formuende familie.

Videre mener vi uansett at når det gjelder avvikene og skjønnet angående arbeid på egen bolig så kan dette heller ikke anses grovt uaktsomt da avvikene er av mindre art og at Klager mener arbeidet er utført i sin ferie og fritid. Her må skattekontoret la tvilen komme Klager til gode jfr. De skjerpede beviskrav.

De samme anførslene gjøres gjeldende i forhold til merverdiavgift.

Skattekontorets vurdering av klagen

Det er, som tidligere nevnt, foretatt en avstemming av innleverte omsetningsoppgaver mot det innleverte bokførte regnskapet. Det er funnet periodiseringsfeil vedr. utgående merverdiavgift, samt avvik mellom innleverte omsetningsoppgaver og bokført regnskap. Videre er det funnet ikke bokførte a kontoinnbetalinger på bank og utgående fakturaer som ikke er bokført.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 (tidligere § 73) har følgende bestemmelse om tilleggsavgift:

”Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen. ”

Det er ubestridt at beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift er klar sannsynlighetsovervekt. Det må for det første være klart sannsynliggjort at lov eller forskrift er overtrådt, og at statskassen er, eller kunne ha vært unndratt avgift. Videre må det være klart sannsynliggjort at den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt lov eller forskrift.

I tilknytning til vilkåret om at avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, er det tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Det bemerkes at det ikke er noe vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at foretaket har hatt unndragelseshensikt, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31. mars 2008.

Manglende fakturaer Det er under ettersynet avdekket at foretaket i 2009, 2010 og 2011 har overtrådt bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 11-1 første ledd (tidligere § 10) , samt bestemmelsene i § 15-1 andre ledd (tidligere § 29), ved at deler av oppkrevd merverdiavgift er uteholdt fra omsetningsoppgavene. Det objektive vilkår for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Det er under ettersynet bevist utover enhver rimelig tvil at foretaket ikke har bokført all omsetning, herunder innbetalt a kontobeløp uten at det ble utstedt utgående fakturaer. For 2009 gjelder det beløp betalt av TK pålydende kr 4 000, hvorav utgående merverdiavgift utgjør kr 1 000. For 2010 har kontrollen avdekket at kr 4 544, hvorav utgående merverdiavgift utgjør kr 1 136 ble betalt a konto, uten at det ble utstedt faktura på beløpet. Disse ble akseptert inntektsført. Iht. Klagers advokat ble ikke disse inntektsført som følge av en glipp. I 2010 er det også funnet beløp satt inn på bank uten at dette er bokført. Det gjelder kr 10 514, utgående merverdiavgift utgjør kr 2 628 betalt av HM.

Videre viser kontrollen bevist utover enhver rimelig tvil at det er innkommet følgende innbetalinger på bank uten tilknytning til bokført omsetning for 3. termin 2011. Kr 20 700, hvorav utgående merverdiavgift utgjør kr 5 175, betalt av D AS. Kr 74 290, hvorav utgående merverdiavgift utgjør kr 18 572, betalt av E og kr 20 365 hvorav utgående merverdiavgift utgjør kr 5 091, betalt av FB.

Staten er påført tap ved at deler av omsetningen er holdt utenfor regnskapet og omsetningsoppgavene.

Når det gjelder det subjektive vilkåret er det spørsmål om Klager bevist utover enhver rimelig tvil, var klar over (forsettlig) eller burde vært klar over (uaktsomt) at merverdiavgiftsloven ble overtrådt.

Merverdiavgiftssystemet bygger på et selvdeklarerende system da det er den avgiftspliktige selv, som på vegne av staten, både beregner og krever inn avgiften. Staten er derfor avhengig av at den avgiftspliktige setter seg inn i og kjenner de reglene som gjelder for beregning av avgift i den virksomhet han driver, og at disse blir fulgt. Aktsomhetskravet innebærer at dersom man ikke selv har nødvendig kunnskap om avgiftsreglene, plikter man å innhente nødvendig bistand.

Klager påstår at han ikke har handlet forsettelig iom at det ikke er funnet betydelig avvik i regnskapene, og at skattekontorets påstand om forsett derfor faller på sin egen urimelighet.  

Skattekontoret skjønner ikke helt denne påstanden. Klager har, som fremgår av kontrollen, uteholdt flere beløp fra regnskapet også. Det er uteholdt ikke bokført omsetning. I denne sammenheng vil skattekontoret vise til at Klager ikke leverte omsetningsoppgave for 5. termin 2010, hvilket i seg selv er grovt uaktsomt da han hadde omsetning i denne perioden.

Videre anfører Klager at han ikke har handlet grovt uaktsomt eller forsettelig, da avvikene er av mindre art og at han mener han har jobbet i ferie og fritid. Han har aldri hatt til hensikt å unndra midler fra beskatning og har heller ikke hatt behov for dette på grunn av sin formuende familie.

Som tidligere nevnt, er det ikke av avgiftsrettslig betydning hvorvidt arbeidet er utført i ferie og fritid eller ei.

På bakgrunn av skattekontorets kontroll kan det ikke festes lit til at all omsetning er tatt med i regnskapet. Det foreligger mangler ved den bokføring det vedlagte regnskapet bygger på. Det er blant annet ikke timelister i tilknytning til arbeidsoppdragene. Videre er det ikke bokført betalt/fått til gode mva, med det resultat at det pr. 31.12.2010 er bokført skyldig merverdiavgift kr 170 269,58. Innhentede bankutskrifter viser at merverdiavgift er betalt via bank og fått til gode på bankkonto. Det er heller ikke bokført noe på konto 2740 oppgjørskonto merverdiavgift i 2011. Leverandørgjeld er ikke ført med inngående og utgående saldo pr. 1.1./31.12 selv om virksomheten er skyldig leverandører ved årets begynnelse/slutt. Inngående fakturaer blir bokført som betalt samme dato som fakturadato uavhengig av når fakturaen faktisk blir betalt.

Kundefordringer er ikke ført med inngående og utgående saldo pr. 1.1./31.12 selv om virksomheten har til gode fra kunder ved årets begynnelse/slutt. Utgående fakturaer blir bokført som betalt samme dato som fakturadato uavhengig av når fakturaen faktisk blir betalt. Gjeld til kredittinstitusjoner er ikke ført med reelle beløp ved årets utgang det enkelte år (er ført med uforandret beløp). Rentekostnader på virksomhetens bankgjeld er ikke bokført. Kjøpers navn er ikke identisk med navnet på virksomheten der fakturaer blir kostnadsført. Det er ikke ført prosjektregnskap og regnskap for 2010 ble først levert på sluttmøtet den 20.04.2012.

Dette har vanskeliggjort skattekontorets etterprøving og kontrollmulighet av det ettersendte regnskapets riktighet, noe som medfører at tillitten til regnskapet svekkes.   Reglene om registrering i Merverdiavgiftsregisteret samt innrapportering av omsetning og beregning av merverdiavgift er en av hovedbestemmelsene i merverdiavgiftsloven. Det legges til grunn at Klager i det minste burde ha forstått at merverdiavgiftsloven ble overtrådt ved at Klager unnlot å innberette merverdiavgift for utført byggeledelse/ byggeadministrasjon. Det kan her nevnes at foretaket har sendt flere korrigerte oppgaver, men likevel uteholdt deler av omsetningen. Det må kunne forventes at et foretak med så vidt begrenset omsetning som Klager sitt, har oversikt over inntektene. Dette har medført at avgift har blitt beregnet og innbetalt med for lavt beløp. De subjektive vilkår for tilleggsavgift er oppfylt bevist utover enhver rimelig tvil.

I skjerpende retning trekker at dette er gjentagelse av tidligere påtalte grovt uaktsomme forhold. I 5.termin 2010 er det ikke levert omsetningsoppgave i det hele tatt. Regnskapsmangler har vanskeligstilt kontrollen og det er gjennomgående feil og mangelfulle rutiner. En reaksjon i form av tilleggsavgift er da på sin plass.

På bakgrunn av overtredelsens art, beløpenes størrelse sett hen til den totale innberettede omsetning, utvist skyld og avgiftsmyndighetenes praksis i lignende tilfeller, finner skattekontoret at tilleggsavgift bør ilegges med 40 %.

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger formildende omstendigheter på avgiftspliktiges side som tilsier at tilleggsavgiften skal reduseres eller falle bort.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Som innstilt, med unntak av tilleggsavgift på arbeid  i egen bolig.

 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt