KMVA 7774

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Urettmessig fradragsføring av inngående merverdiavgift på kantinebidrag.   Samlet påklaget beløp inkl. renter og tilleggsavgift utgjør kr 3 212 686

Stikkord:  Inngående avgift    Tilleggsavgift

Bransje: Annen forskning og annet utviklingsarbeid innen naturvitenskap og teknikk samt utleie av egen eller leid fast eiendom ellers

Mval:   § 18-1 første ledd nr. 2    § 21-3

            

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse ved skriftlig votering 21. august 2013 i sak KMVA 7774 – Klager AS.

Skatt X har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i avgiftsmanntallet fra 1. termin 2003. Selskapet eies 100 % av A, som har sitt hovedkontor i USA. Klager AS leverer hovedsakelig produktutviklingstjenester relatert til AVR mikrokontrollere til morselskapet i USA. Virksomheten foregår hovedsakelig fra selskapets lokaler i Byen, men har også ansatte som opererer i utlandet.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2007 – 2. termin 2012, jf. bokettersynsrapport av 25. juni 2012, fattet skattekontoret den 3. desember 2012 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter med til sammen kr 3 811 403. Etterberegningen refererer seg til uriktig fradragsføring av inngående merverdiavgift på kostnader som gjelder kantinebidrag.

Klage fra B Advokater ved advokatfullmektig C er datert 16. januar 2013. Klagefristen er overholdt. I følge klagen aksepterer virksomheten den delen av etterberegningen som vedrører uberettiget fradragsføring av telefonkostnader relatert til privat bruk, samt uriktig fradragsføring av kostnader som er fakturert uten angivelse av merverdiavgift. Klagen gjelder kun den delen av vedtaket som knytter seg til påstått urettmessig avgiftsbehandling av kantinebidragene.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig i brev av 18. juni 2013 for eventuelle kommentarer. Skattekontoret har ikke mottatt merknader til innstillingen innen fristen som var satt til 3. juli 2013.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 25. juni 2012 2 Varsel om etterberegning av avgift 27. juni 2012 3 Tilsvar til varsel 17. august 2012 4 Vedtak om etterberegning av avgift 3. desember 2012 5 Fastsettelse 3. desember 2012 6 Klage på vedtak 16. januar 2013 A1 BFU 51/08 

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende to forhold: 1. Etterberegning av uriktig fradragsført inngående merverdiavgift på kostnader som gjelder kantinebidrag. Påklaget beløp utgjør kr 2 677 239.

2. Ilagt tilleggsavgift med 20 % pålydende kr 535 448 for forholdene som fremkommer under punkt 1.

1. Kantinebidrag 1.1 Sakens faktum Klager AS leier deler av et kontorbygg på D i Byen. I tillegg til husleie faktureres selskapet også for en forholdsmessig andel av byggets felleskostnader. Selskapet mottar kvartalsvis fakturaer fra E AS c/o F AS hvor bl.a. kantinebidrag inngår. Kantinebidraget faktureres med merverdiavgift og bokføres først på balansekonto 1749 "Andre forskuddsbetalte kostnader"  med fullt fradrag for merverdiavgiften, og periodiseres deretter uten at fradsragsført merverdiavgift blir tilbakeført. Forholdene rundt kantinebidraget er ikke regulert i leieavtalen eller vedlegget til denne.

Utleier opprettet et selskap, G AS, for å drifte bygget, herunder å forestå driften av kantinen. G AS har videre satt bort driften av kantinen til en underleverandør, H AS, heretter H. H mottar et kantinebidrag fra G AS som er øremerket kantinedriften. Kantinebidraget fra G AS til H faktureres uten merverdiavgift. G AS på sin side viderebelaster byggets leietakere en forholdsmessig andel av kantinebidraget. I denne omgang faktureres kantinebidraget med tillegg av merverdiavgift og det er denne inngående merverdiavgiften som Klager AS på sin side har fradragsført og som skattekontoret etterberegner.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket vedrørende etterberegningen:

"Som det fremgår av varselet har Klager AS ikke innrettet sin virksomhet i henhold til gjeldende regelverk for merverdiavgift. Selskapet har i strid med mval. § 8-3 (1) a) og d) fradragsført inngående avgift på kantinebidrag med kr 2 677 239. Avgiften blir korrigert."

Som det fremkommer videre i vedtaket under punktet om "Tilleggsavgiften" og "Skattekontorets vurdering" vedrørende "Kantinebidrag", så anser skattekontoret det for å være et privatrettslig anliggende hvordan driften av en kantine organiseres. Avgiftsbehandlingen må foretas i tråd med gjeldende regler og i dette tilfellet er skattekontoret av den oppfatning av at kantinebidraget er korrekt fakturert med avgift.

Det foreligger ikke fradrag for slikt kantinebidrag, jf. mval. § 3 (1) a) og d).

1.3 Klagers innsigelser B Advokater AS v/advokatfullmektig C, klager på vegne av Klager AS på skattekontorets vedtak om etterberegning av merverdiavgift samt tilleggsavgift som vedrører kantinebidraget. Det vises til BFU 51/08 og klager legger til grunn at faktum i BFUen langt på vei er identisk med konstellasjonen mellom H , G AS og Klager AS. Det siteres fra klagens punkt 3:

"At det har blitt beregnet merverdiavgift på et ikke-avgiftspliktig kantinebidraget medfører etter vår oppfatning ikke at fradragsretten for inngående merverdiavgift er avskåret med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 8-3 første ledd bokstav a og d. Begrunnelsen for dette syn er at kantinebidraget ikke kan betraktes som direkte betaling for omkostninger vedrørende servering og kost til Klager AS' medarbeidere, men må sees som et generelt bidrag til kantinedriften i sin alminnelighet. Fradragsretten er ikke avskåret for denne type kostnader.

Avtalen mellom H  og G AS gir anvisning på at kantinebidraget dem imellom ytes eksklusive merverdiavgift. Vi mener det kan anføres gode grunner for at dette bør være situasjonen også for så vidt angår kantinebidraget som ytes av Klager AS til G AS.

Som det fremgår ovenfor, faktureres Klager AS for et kantinebidrag som en integrert del av felleskostnadene. Spørsmålet i nærværende sammenheng blir etter dette hva kantinebidraget som ytes av Klager AS, rent faktisk går til dekning av. Avtalen mellom partene regulerer som nevnt ikke dette forholdet eksplisitt, og gir således ikke et sikkert svar på om hele eller deler av kantinebidraget er å betrakte som et driftstilskudd som ikke skal avgiftsbelegges.

Skatt X fastslår på side 4 i sitt vedtak at kantinebidraget er korrekt fakturert med merverdiavgift. Vi kan imidlertid ikke registrere at Skatt X har forsøkt å begrunne dette postulatet i tilstrekkelig grad. Vi tilføyer i denne sammenheng at så vel høyesterettspraksis som uttalelser fra Sivilombudsmannen gir anvisning på at vedtakets begrunnelse bør være grundigere jo mer inngripende og alvorlig avgjørelsen antas å være for parten.

Skatteetatens hypotese om at avgiftsbehandlingen av kantinebidragene angivelig er i overensstemmelse med rettsreglene, kan vi for ordens skyld heller ikke se er dokumentert. I alminnelighet må den som gjør gjeldende et krav eller fremmer en påstand, sørge for at dette i det minste sannsynliggjøres. Beviskravet som i utgangspunktet gjelder i sivile saker, sannsynlighetsovervekt, skal i sin brede alminnelighet gjelde tilsvarende i saker om gyldigheten av forvaltningsvedtak – det mest sannsynlige faktum skal således legges til grunn, jf. Høyesteretts dom inntatt i Rt. 1999 side 14, på side 21.

Saksbehandlingen etter merverdiavgiftsloven følger forvaltningslovens regler; dette følger av merverdiavgiftsloven § 13-1. Dette medfører at avgiftsmyndighetene plikter å utrede saken i henhold til forvaltningsloven § 17. Denne bestemmelsen innebærer at det er forvaltningen som er ansvarlig for å utrede saken før vedtak fattes. Skatteetaten plikter følgelig å fremskaffe alle opplysninger som har betydning for avgjørelsen. I denne sammenheng er det verdt å merke seg at forvaltningen er underlagt en absolutt objektivitetsplikt, og at også forhold som taler i avgiftssubjektets favør skal etterforskes og utredes, sml. Straffeprosessloven § 226 tredje ledd som vil gjelde tilsvarende for Skatteetatens behandling av forvaltningssaker."

I denne sammenheng viser klagers fullmektig til Vest Kontorutvikling AS-dommen, inntatt i Rt. 2000 side 402. Det legges til grunn på bakgrunn av denne høyesterettsdommen at Skatteetaten plikter å ta hensyn til alle opplysninger som foreligger når det fattes vedtak om etterberegning av merverdiavgift. Det siteres fra klagen:

"I nærværende forvaltningssak må dette også gjelde G AS' avgiftsbehandling relatert til kantinebidragene. Avgiftsmyndighetene kan følgelig etter vår oppfatning ikke ukritisk  henvise til den etablerte avgiftsbehandlingen, men plikter å utrede dette utførlig av eget tiltak, med sikte på å komme frem til korrekt avgiftsfastsettelse i hvert enkelt kasus."

Avslutningsvis siteres fra klagen:

"På grunnlag av foranstående er vi av den oppfatning at det angjeldende kantinebidraget bør klassifiseres som et driftstilskudd som ikke avgiftsbelegges. Dette må lede til at G AS' avgiftsbehandling korrigeres tilbake i tid ved at det utstedes kreditnotaer etterfulgt av utferdigelse av nye fakturaer der merverdiavgiften er utelatt. Dernest må omsetnings-oppgavene klarlig vis endres overfor avgiftsmyndighetene. Etterberegningsgrunnlaget vil etter dette ikke lenger være til stede, noe som må innebære at vedtaket endres, helt eller delvis.

Under enhver omstendighet vil fradragsretten for inngående merverdiavgift etter vår oppfatning være i behold i medhold av merverdiavgiftsloven § 8-1, idet kantinebidraget ikke reelt sett kan anses som betaling for kost eller serveringstjenester for Klager AS' vedkommende."

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Det følger av mval. § 8-3 første ledd a) at fradragsrett for inngående merverdiavgift på servering ikke omfattes av fradragsretten og videre omfatter fradragsretten heller ikke kost til og naturalavlønning av virksomhetens innehaver, ledelse, ansatte og pensjonister, jf. mval. § 8-3 første ledd d). Etter mval. § 8-3 første ledd g) annet punktum er det fradragsrett for inngående merverdiavgift på oppføring og vedlikehold av bedriftskantiner, herunder løsøre til slike kantiner men når det gjelder selve driften av kantiner så har Finansdepartementet 26. april 1971 uttalt at fradragsretten ikke gjelder.

I foreliggende tilfelle har virksomheten over flere år fradragsført inngående avgift på  kantinebidrag som er fakturert inkl. merverdiavgift. Hva kantinebidraget skal dekke er ikke regulert i leieavtalen eller vedlegg til denne og kommer heller ikke frem noe annet sted. På bakgrunn av de opplysninger som foreligger så er skattekontoret av den oppfatning av at dette er en avgiftspliktig ytelse som det under enhver omstendighet ikke er fradsragsrett for, jf. mval. § 8-3.

Når det gjelder den bindende forhåndsuttalelsen, BFU 51/08,  så fremkommer det der, i henhold til praksis, at støtte som ikke er betinget av noen konkret gjenytelse ikke er å anse som omsetning slik det er definert i loven, jf. gammel mval. § 3, ny lov § 1-3  første ledd bokstav a. Finansdepartementet har i forhold til kantinedrift som forestås av selvstendig serviceselskap uttalt at ren driftsstøtte, herunder verdien av å stille lokaler og inventar til disposisjon, ikke anses som vederlag for en avgiftspliktig tjeneste i forholdet mellom bedriften og serviceselskapet. Videre antar departementet at dersom støtten er direkte knyttet til reduksjon av prisene i kantinen eller eksempelvis knytter seg til antall serverte måltider, vil støtten være vederlag for en avgiftspliktig tjeneste.

Avhengig av hvordan man har innrettet seg mht driftsstøtte, så vil det i det ene tilfellet kunne bli avgiftsplikt og i det andre tilfellet ikke avgiftsplikt. I foreliggende tilfelle så har virksomheten ikke noen underliggende avtale som sier noe om hva kantinebidraget skal dekke. Når virksomhetene ikke har noen avtale som regulerer dette og det faktisk er fakturert med merverdiavgift legger skattekontoret til grunn at kantinebidraget gjelder noe mer enn ren driftsstøtte og at beregningen av avgift dermed er korrekt.

Kantinebidraget har blitt fakturert sammen med et a konto beløp for felleskostnadene som er påløpt i lokalene som selskapet leier. Felleskostnadene er driftskostnader som er omfattet av fradragsretten for inngående merverdiavgift. Ved behandlingen av dH e fakturaene har kantinebidraget feilaktig blitt behandlet som en del av felleskostnadene, og dermed er beløpene ført til fradrag. Selskapet har oversett at fakturaen  omfatter to selvstendige ytelser hvor det bare foreligger fradragsrett for den ene.

Det går klart frem av mval. § 8-3 at det ikke foreligger fradrag for inngående merverdiavgift som vedrørerer drift av bedriftskantiner herunder servering, kost til og naturalavlønning av virksomhetens innehaver, ledelse, ansatte og pensjonister og selve driften. Slik skattekontoret ser det så foreligger det ikke under noen omstendighet fradragsrett i foreliggende tilfelle.

2. Tilleggsavgift 2.1 Sakens faktum Skattekontoret har ilagt Klager AS tilleggsavgift pålydende kr 535 448 for forholdene vedrørende innstillingens punkt 1, se punkt 1.1.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "Skattekontorets vurdering For å ilegge tilleggsavgift etter mval § 21-3 må både de objektive og subjektive vilkårene være oppfylt. Avgiftspliktige må ha overtrådt merverdiavgiftsloven og denne overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap. Videre burde avgiftspliktige forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Beviskravet for både de objektive og subjektive vilkårene er klar sannsynlighetsovervekt.

Kantinebidrag

- objektive vilkår Det er ikke tvilsomt at det er fradragsført inngående avgift i forbindelse med kantinebidrag.

Selskapet anfører at staten ikke er påført et tap idet kantinedrift kan organiseres slik at kantinebidraget skal faktureres uten avgift. Skattekontoret anser det for å være et privatrettslig anliggende hvordan driften av en kantine organiseres. Avgiftsbehandlingen må foretas i tråd med gjeldende regler og i dette tilfellet er kantinebidraget korrekt fakturert med avgift. Etter mval § 8-3(1) a) og d) er det ikke fradrag for slikt kantinebidrag. Etter dette fremstår det som klart at det er fradragsført inngående avgift i strid med merverdiavgiftsloven og den uberettigede fradragsføringen har medført at staten kunne ha vært påført tap.

De objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er således oppfylt.

- subjektive vilkår Det subjektive vilkåret refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift. I dette tilfellet foreligger det svikt i selskapets kontrollrutiner.

Vi viser til at merverdiavgiftssystemet er basert på tillit til den enkelte næringsdrivende og at feil i avgiftsrapporteringen kun oppdages ved kontroll fra skattemyndighetene. Det forventes derfor at selskapet har egne kontrollrutiner som fanger opp fradragsføring som ikke gjelder den avgiftspliktige virksomheten i selskapet.

Det vises i tilsvaret til at kantinebidraget er fakturert sammen med felleskostnader og det er et hendelig uhell at bidraget er ført med fradrag for inngående avgift. Fakturaene er utformet slik at kostnadspostene er splittet på to linjer, én for felleskostnader og én for kantinebidrag. Dette fremstår som oversiktlig og kantinebidraget bør lett fanges opp som en egen post. Sosiale goder er et sentralt område i merverdiavgiften og ved tvil burde forholdet vært gjenstand for nærmere undersøkelse. Feilføringene gjelder store beløp, noe som bør øke aktsomheten ved bokføringen.

Skattekontoret finner følgelig at det er klart sannsynlig at selskapet har opptrådt uaktsomt ved overtredelsen.

- forholdsmessig reaksjon Selskapet anfører at de bestreber å få til en korrekt avgiftsbehandling. Overtredelsen er et hendelig uhell og tilleggsavgift ilagt med 20 % vil være en reaksjon som ikke står i forhold til den feil som er begått.

I henhold til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift pkt 3.1 må det vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Videre står det i retningslinjene at det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en ”tabbekvote” som kan fylles opp før tilleggsavgift ilegges.

I dette tilfellet har selskapet ikke overholdt flere av de helt sentrale reglene i merverdiavgiftsloven som gjelder fradrag for inngående avgift. Det aktsomme og lojale avgiftssubjekt vil ha rutiner som fanger opp slike feilføringer. At det er ført opp to poster på én faktura fritar ikke regnskapsfører for undersøkelsesplikt.

Skatteetaten legger stor vekt på at like tilfeller skal behandles likt. I dette tilfellet har foretaket gjort feil i sitt avgiftoppgjør slik skatteetaten ofte avdekker i sine bokettersyn og reaksjonen må være den samme overfor alle.

Avgiftspliktige skal på vegne av staten beregne og innkreve avgift. Staten er dermed avhengig av at den avgiftspliktige kjenner reglene for beregning av avgift og at han følger dH e. Skattekontoret vil bemerke at simpel uaktsomhet er nok for å ilegge tilleggsavgift og det av kontrollmessige hensyn stilles strenge krav til aktsomheten. Manglende kunnskap om reglene anses i seg selv som uaktsomt. Det samme gjelder der feilen skyldes at den avgiftspliktige ikke har sikret gode nok rutiner for å hindre at det oppstår mangler ved avgiftsberegningen. Det er ikke noe krav til forsett for å ilegge tilleggsavgift, følgelig heller ikke hensiktsforsett.

Selskapet anfører subsidiært at det skal ilegges tilleggsavgift med et kronebeløp slik retningslinjene åpner for i pkt 4.4. Vilkåret er at avgiftssubjektets uaktsomhet anses som forholdsvis liten og tilleggsavgift beregnet i prosent kan medføre en uforholdsmessig streng reaksjon.

Ileggelse av tilleggsavgift med en prosentsats vil ramme alle forhold etter unndragelsenes karakter.

Store beløp som er unndratt vil medføre store beløp i tilleggsavgift. I dette tilfellet er det unndratt forholdsvis store beløp, noe som i seg selv er skjerpende i forhold til regnskapsførers aktsomhetskrav. Feilføringen er ikke en engangsforeteelse, men gjentatt for samtlige fakturaer over flere år. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger formildende omstendigheter som tilsier at uaktsomheten hos selskapet må anses som forholdsvis liten.

- konklusjon Skattekontoret vurderer vilkårene for å ilegge tilleggsavgift for å være oppfylt. Tilleggsavgiften ilegges med 20 % av det unndratte beløp på kr 2 677 239 og utgjør kr 535 447. Se vedlagt spesifikasjonsskjema."

2.3 Klagers innsigelser

Det siteres fra klagen: "Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift fremgår av merverdiavgiftsloven § 21-3. Bestemmelsen oppstiller tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrift gitt i medhold av loven. Videre må overtredelsen ha medført at Staten har eller kunne ha blitt påført tap. Dernest må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen.

Vi bestrider at det er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift i denne saken. Etter vår oppfatning foreligger det i saken omstendigheter som tilsier at tilleggsavgiften bør frafalles, alternativt nedsettes betraktelig.

Skatteetaten må innledningsvis godtgjøre at Klager AS faktisk har overtrådt merverdiavgiftsloven eller korresponderende forskriftsbestemmelser. Som det fremgår ovenfor, er imidlertid dette forhold i høyeste grad omstridt.

Når kantinebidragene etter vårt syn opprinnelig skulle vært fakturert uten merverdiavgift, må det dertil være på det rene at Staten ikke har eller kunne lidt noe tap.

Vi er av den oppfatning at faktum i saken ikke er sannsynliggjort i tilstrekkelig grad til at tilleggsavgift kan ilegges. Ved ileggelse av tilleggsavgift er beviskravet etter Høyesteretts dom inntatt i Rt. 2008 side 1409 klar sannsynlighetsovervekt. Konsekvensen av denne  rettsoppfatning er således at selve etterberegningen i en gitt sak kan tenkes å bli opprettholdt, mens forvaltningsboten (tilleggsavgiften) bortfaller under henvisning til at beviskravet ikke anses å være oppfylt. Dette bevisbyrdekravet er etter vår oppfatning ikke iaktatt i nærværende sak, all den stund det hefter vesentlig tvil ved riktigheten av G AS' avgiftsbehandling knyttet til kantinebidragene. Det er følgelig ikke anledning til å ilegge tilleggsavgift.

Videre fremheves at merverdiavgiftsloven § 21-3 er en fakultativ bestemmelse. Lovgiver har således fastsatt at ikke enhver overtredelse vil være av en slik karakter at det er naturlig eller nødvendig å reagere med straff. Økonomisk gjenopprettes situasjonen ved at det automatisk beregnes forsinkelsesrenter av den uteblitte merverdiavgiften.

Skattedirektoratet har gitt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift i en melding datert 10.01.2012. Det fremgår av veilederens punkt 3.1 at det ikke skal reageres med tilleggsavgift ved enhver form for uaktsomhet. Det skal følgelig foretas en nærmere vurdering med hensyn til om det bør ilegges i hvert enkelt tilfelle. På vegne av selskapet gjør vi gjeldende at de forhold som nå påpekes av avgiftsmyndighetene, ikke fremstår som en uaktsomhet som er så vidt klanderverdig at en påminnelse i form av tilleggsavgift er på sin plass. Ovennevnte vil nødvendigvis innebære at likhetsprinsippet ikke kan legges slavisk til grunn, slik Skatt X synes å gi uttrykk for på side 5 i vedtaket.

I denne saken mener vi den skH erte tilleggsavgiften under enhver omstendighet fremstår som en uforholdsmessig streng reaksjon hensett til overtredelsens karakter, samt til hva som anses nødvendig for å oppnå tilstrekkelige allmenn- og individualpreventive karakter. For å bøte på dette, bør Skatteetaten isteden utmåle tilleggsavgiften til et bestemt beløp med hjemmel i tilleggsavgiftveilederen punkt 4.4. Høyesterett har slått fast i dommene inntatt i Rt. 2006 side 333, 593 og 1573 at forholdsmessighetsprinsippet bør ha større tyngde etter at tilleggsskatt er å anse som straff. Det samme må gjelde i relasjon til tilleggsavgift. En sentral side ved proporsjonalitetsprinsippet er at sanksjonen skal stå i rimelig forhold til grovheten av den forseelse som er begått. Både Klagenemnda for merverdiavgift (blant annet sak nr. 4440) og Sivilombudsmannen (for eksempel sak 2008/261) har vektlagt forholdsmessighetsprinsippet i konkrete saker om tilleggsavgift."

Avslutningsvis siteres fra klagen: "Dersom Skatteetaten opprettholder sitt standpunkt, må tilleggsavgiften i alle tilfeller bortfalle eller reduseres vesentlig."

2.4 Skattekontorets vurderinger av klagen På bakgrunn av det som fremkommer i klagen kan ikke skattekontoret se at det er kommet nye opplysninger som vil endre skattekontorets vedtak om ileggelse av 20 % tilleggsavgift.

Om tilleggsavgift skal ilegges eller ikke beror på om vilkårene i mval. § 21-3 var oppfylt på det tidspunkt fradragsføringen ble gjennomført. Både de subjektive og de objektive vilkårene må være til stede. Det som skal vurderes er om Klager AS har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen av den inngående merverdiavgiften og ved det har eller kunne ha påført staten tap. Det enkelte avgiftssubjekt skal vurderes isolert. Hvordan leddet før eller etter i kjeden har behandlet dette er således uten betydning i dette tilfellet, se Merverdiavgiftshåndboken 9. utg. s. 919. Det fremgår klart av merverdiavgiftsloven at det ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på servering, på kost til og naturalavlønning av virksomhetens innehaver, ledelse, ansatte og pensjonister eller på kostnader til drift av kantiner, jf. mval. § 8-3 første ledd bokstavene a, d og g.

Under innstillingens punkt 1 legger skattekontoret til grunn at faktureringen er korrekt, dvs at kantinebidraget er å anse som godtgjørelse for avgiftspliktige tjenester og at bidraget derfor skal faktureres med merverdiavgift slik det er gjort. Fakturaene er utformet slik at kostnadene er spesifisert på to linjer, en for felleskostnader og en for kantinebidrag. Dette fremstår i seg selv som oversiktlig og kantinebidraget burde lett fanges opp som en egen post. Skattekontoret kan ikke se at det er et hendelig uhell at den inngående avgiften er fradragsført da fradragsføringen er foretatt ved flere terminer over flere år. Klager AS har uriktig fradragsført inngående merverdiavgift.

Det er forholdene på fradragsføringstidspunktet som er avgjørende for vurderingen av om tilleggsavgift skal ilegges. Om man i ettertid stiller spørsmålstegn ved om dette faktisk er en avgiftspliktig tjeneste eller ikke, altså om det var riktig av G AS å fakturere med merverdiavgift, er i denne sammenheng uten betydning. Klager AS har faktisk overtrådt mval. § 8-3 ved uriktig å fradragsføre inngående merverdiavgift og ved det har selskapet eller kunne selskapet ha påført staten tap.

Det følger av lovens system at en reaksjon i form av en %-sats vil kunne utgjøre et betydelig beløp når det etterberegnede beløp er stort. Dette er imidlertid ikke et forhold som i seg selv gjør at det skal utmåles en lavere tilleggsavgift, eventuelt at den fastsettes som et bestemt beløp. Skattedirektoratet har, bl.a. ut fra likebehandlingshensyn, gitt anvisning på en normalsats på 20 % i de uaktsomme tilfeller. Avvik fra en slik sats vil kunne medføre at satsen ikke lenger anses som "nomalsats" med de virkninger dette vil kunne ha for likebehandling. Det er ikke forhold i denne sak som tilsier et slikt misforhold mellom den utviste uaktsomhet og tilleggsavgiftens størrelse at skattekontoret har funnet grunn til å fravike Skattedirektoratets retningslinjer på dette punkt. Det vises til omtalen av dette punkt i Merverdiavgiftsåndboken 9. utg. s. 924 nederst.

Forøvrig vises det til skattekontorets vedtak vedrørende tilleggsavgiften.

Skattekontoret er fortsatt av den oppfatning av at det er riktig å ilegge virksomheten tilleggsavgift.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Ongre var inhabil i denne saken.

Nemndas medlemmer Rivedal, Slettebøe, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.