Klagenemnda for merverdiavgift
KMVA 7782
Skattedirektoratets avgjørelse av 29. juli 2013.
Saken gjelder: Ileggelse av tilleggsavgift med 20 % for det forhold at klager hadde ført utestående fordringer som tapt uten at vilkårene for tapsføring etter mval. § 4-7 forelå.
Påklaget beløp utgjør kr 10 175. Stikkord: Ileggelse av tilleggsavgift Tap på krav
Bransje: Produksjon og handel
Mval.: § 21-3
SAKEN GJELDER: KLAGE TIL KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse den 29. juli 2013 i sak KMVA 7782 vedrørende Klager, organisasjonsnummer xxx xxx xxx.
Klagegjenstandens verdi er under kr 15 000, renter ikke medregnet, og klagen avgjøres dermed av Skattedirektoratet i henhold til merverdiavgiftsloven § 19-1 annet ledd.
Skatt vest har avgitt slik
i n n s t i l l i n g:
Klager, org. nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra og med 1. termin 1970 under bransje produksjon og handel. Virksomheten er slettet fra Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2013.
På bakgrunn av oppgavekontroll ble det 07.05.2013 med hjemmel i merverdiavgiftsloven (mval.) § 18-1 (1) litra b, jfr. § 4-7, truffet vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 61 242 og ilagt tilleggsavgift med kr 12 248.
Klage ved regnskapsfører A er mottatt 23.05. 2013. Klage er inngitt rettidig.
Påklaget beløp utgjør: 6. termin 2012 Tilleggsavgift kr 10 175
Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten eller tatt ut søksmål i saken.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag 31.01.2013 2 Tilsvar (dokumentasjon/info. fra avgiftspliktige) 06.02.2013 3 Oversikt over tap på krav -avskrevne fordringer pr. 31.12.12 06.03.2013 4 Varsel om fastsettelse 09.04.2013 5 Varsel om materiell oppgavekontroll 25.04.2013 6 Tilsvar (e-post m/ vedlegg - tilsvar) -kreditnotaer -faktajournal -kontospesifikasjon 29.04.2013 7 Vedtak om etterberegning 07.05.2013 8 Klage 21.05.2013
Klagen gjelder Ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr 10 175, på grunnlag av at klager hadde tapsført fordringer uten at vilkårene for tapsføring var oppfylt.
Sakens faktum På bakgrunn av kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2012 ble fradragsført inngående merverdiavgift etterberegnet med kr 61 242 på bakgrunn av at vilkårene for tapsføring av fordringer ikke var oppfylt, jf. mval § 4-7. Fordringene som var tapsført var ikke betalt av debitor på grunn av manglende betalingsvilje/reklamasjon, krav som ikke er forsøkt inndrevet, foreldede krav og krav hvor det manglet redegjørelse for fradragsføringen. Det var således ikke godtgjort at det dreier seg om manglende betalingsevne hos debitor. Det ble ilagt 20 % tilleggsavgift for forholdene.
I etterkant av varselet om etterberegning av 09.04.2013 sendte klager inn en tilleggsoppgave til 6. termin 2012 den 23.04.2013. Klager hadde korrigert utgående avgift med kr 50 876 på grunnlag av utstedte kreditnotaer. Klager ville med tilleggsoppgaven endre avgiftsoppgjøret fra å tapsføre kr 50 876 i inngående avgift, til å korrigere den utgående avgiften med samme beløp.
Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Det siteres fra vedtaket av 7. mai 2013: "(...)I foreliggende sak har kreditor tapsført fordringer på bakgrunn av manglende betalingsvilje, beløp som er omtvistet, beløp som er foreldet og beløp hvor forklaring mangler.
I e-post datert 21.02.13 ba skattekontoret om å få innsendt en forklaring til hvert av beløpene som er ført som tap på fordring. Videre ba vi om å få opplyst hva som er årsaken til at beløpene ikke er innbetalt, og hva virksomheten har gjort for å inndrive beløpene. Vi ba om at hvert beløp ble forklart hver for seg.
Den 06.03.13 mottok skattekontoret en oppstilling over de tapsførte fordringene, og ved gjennomgang av postene på listen ser vi at flere av beløpene refererer seg til manglende betalingsvilje, beløpene er omtvistet, noen av beløpene er foreldet og noen av beløpene mangler forklaring.
Begrunnelsen for endringen er at selskapets fordringer, som i foreliggende sak vil være manglende betalingsvilje eller omtvistede beløp, anses i relasjon til merverdiavgiftsreglene ikke som tapt med rett til fradrag i avgiftsgrunnlaget.
Det følger av merverdiavgiftsloven § 4-7 at beregningsgrunnlaget kan korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses som endelig konstatert tapt, jf. forskrift til merverdiavgiftsloven § 4-7-1.
Dersom vederlag for avgiftspliktig omsetning ikke betales, oppstår det tap på kreditors hånd. Det følger av merverdiavgiftsloven § 4-7 at beregningsgrunnlaget kan korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses som konstatert tapt. En forutsetning for å foreta tapsavskrivning med virkning for merverdiavgiftsberegningen er at kreditor kan sannsynliggjøre at tapet er reelt, jf. merverdiavgiftsforskriften § 4-7.
I ordinære forretningsforhold må tapet forutsettes reelt dersom kreditor har foretatt en vurdering som har munnet ut i en konklusjon om at fordringen ikke lar seg inndrive, eventuelt at den ikke lar seg inndrive uten at det påfører kreditor omkostninger som er uforholdsmessig store i forhold til kravets størrelse. På den annen side, vil det ikke være tilstrekkelig for tilbakeføring av avgift som gjelder tap på fordring at kreditor uten nærmere begrunnelse mener at fordringen ikke lar seg inndrive. Oppgivelse av fordringen kan i slike tilfelle innebære en ettergivelse som ikke gir rett til tilbakeføring.
Vederlag for avgiftspliktig omsetning skal som hovedregel medtas til avgiftsberegning i oppgaven for den termin det er bokført. I følge hovedregelen, er det således likegyldig om vederlaget er mottatt, jf. merverdiavgiftsloven § 15-9.
Etter gjeldende regler er det et vilkår at kreditor ved fradrag for tap på fordringer må kunne dokumentere eller på annen måte sannsynliggjøre manglende betalingsevne hos debitor. Det forhold at debitor mangler betalingsvilje er etter skattekontorets syn ikke avgjørende for at en kan godta tapsføringen avgiftsmessig.
I foreliggende sak antas det at manglende betaling skyldes at kravene er omtvistet. Det vil således ikke være hjemmel for tilbakeføring av tap på utestående fordring.
Tilleggsavgift Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.
Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.
I Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt er det fastslått at Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonen artikkel 6. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jfr. Høyesteretts dom av 13. oktober 2003. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet.
På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført tap på fordringer uten at det foreligger hjemmel i merverdiavgiftsloven for tilbakeføring, da beløpene refererer seg til manglende betalingsvilje, beløpene er omtvistet, noen av beløpene er foreldet og beløpene mangler forklaring. Loven er dermed overtrådt med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift.
Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet. Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftspliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når beløpene som er ført som tap på fordringer skyldes manglende betalingsvilje, omtvistede beløp og beløp som er foreldet og i tillegg beløp som mangler forklaring.
Skattekontoret ilegger på denne bakgrunn 20 % tilleggsavgift for tilfellet i tråd med retningslinjer og praksis. Beløpet utgjør kr 12 248."
Klagers innsigelser Klagers påstand går ut på at tilleggsavgiften må reduseres med kr 10 175, dvs. tilleggsavgift ilagt på kr 50 876 som ble forsøkt korrigert på tilleggsoppgaven for 6. termin 2012.
Klager opplyser at fordringene ble tapsført på bakgrunn av mval § 4-7-1 første ledd bokstav d om at en fordring kan anses tapt dersom "fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig." Klager registrerer at skattekontoret mener at mval § 4-7 kun får anvendelse dersom tapet skyldes debitors manglende betalingsevne.
Denne vurderingen er tatt til etterretning, men ved en inkurie ble varselet om tilleggsavgift i brev av 09.04.2013 oversett. For å reparere på feilen ble det utstedt kreditnotaer knyttet til en del av de postene hvor det var blitt nektet tilbakeføring av merverdiavgift. Dette var bakgrunnen for at det ble sendt inn tilleggsoppgave for 6. termin 2012 den 23.04.2013 med tilbakeføring av utgående avgift med kr 50 876. Klager ser at det skulle vært utstedt kreditnotaer i stedet for at fordringene ble tapsført i første omgang. Klager anfører at det ikke forelå noen tapsfare for staten vedrørende beløpet på kr 50 876, som kreditnotaene utgjør. Klager anser derfor at tilleggsavgiften må reduseres med 20 % av dette beløpet. Det vises til at klager håndterte dette slik, da man ikke hadde fått med seg at det var varslet tilleggsavgift i brev av 09.04. 2013.
Klager – ved A – har i telefonsamtale med skattekontoret den 21. juni 2013 bekreftet at det ikke vil bli innsendt merknader i saken.
Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret har vurdert klagen, men kan ikke se at den kan føre frem.
Mval § 21-3 oppstiller tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd et brudd på merverdiavgiftsloven eller forskrift gitt i medhold av loven. Videre må bruddet ha ført til at staten har, eller kunne ha blitt, påført et tap. Det er ikke noe krav om at staten faktisk er unndratt avgift. Dernest må en kunne slå fast at selskapet har vært uaktsom, eller opptrådt forsettlig ved den uriktige avgiftshåndteringen. Det bemerkes at det ikke er noe vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at virksomheten har hatt unndragelseshensikt, jfr. Borgarting lagmannsretts dom av 31. mars 2008.
Klagers omsetningsoppgave for 6. termin 2012 inneholder fradragsføring knyttet til tapsføring av fordringer. I redegjørelse av 06.03.2013 opplyser klager at det dreier seg om reklamasjoner, manglende betalingsvilje, krav hvor det er gått mer enn tre år etter utløpet av aktuelle terminer, krav som det ikke er purret på eller krav som det ikke kan redegjøres for.
Klager har erkjent at det ikke er anledning til å tapsføre fordringer på bakgrunn av annet enn manglende betalingsevne, og at etterberegning derfor er på sin plass. Klager har imidlertid anført at det ikke foreligger tapsfare for staten med hensyn til den delen av beløpet som knytter seg til innsendt tilleggsoppgave av 23.04.2013, i forbindelse med at man isteden utstedte kreditnotaer for deler av beløpet.
Til dette vil skattekontoret bemerke at det opprinnelig ble innsendt omsetningsoppgave med tapsføring som var i strid med mval. § 4-7. Innsending av feilaktig omsetningsoppgave, med urettmessig fradragsføring av inngående merverdiavgift, medførte tapsfare for staten. At virksomheten etter at det var varslet om kontroll har rettet opp i forholdet vedrørende deler av beløpet, i form av utstedelse av kreditnotaer og innsending av korrigert oppgave, kan etter skattekontorets vurdering ikke tillegges vekt. Det ville stilt seg annerledes dersom dette var blitt gjort før kontroll var varslet, på initiativ fra virksomheten, såkalt frivillig retting, som ikke vil medført ileggelse av tilleggsavgift. Dersom kreditnota opprinnelig var blitt utstedt, ville dette ha fratatt kjøper legitimasjon for fradrag for inngående merverdiavgift, og tapsfare for staten ville derved ha vært unngått. Tapsfaren forelå i og med innsending av uriktig omsetningsoppgave.
Etter dette finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at staten kunne vært påført tap som følge av feilen.
De objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er således oppfylt.
Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggsavgift etter mval § 21-3 at det foreligger et uaktsomt brudd på merverdiavgiftsloven eller forskrift gitt i medhold av denne. Uaktsomhetsvilkåret er oppfylt dersom det er utvist simpel uaktsomhet.
Enhver som driver virksomhet har en plikt til å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av merverdiavgift for sin virksomhet, og det å ikke gjøre det, eventuelt å ikke søke nødvendig bistand, kan i seg selv være uaktsomt.
At feilen foreligger, er erkjent av selskapet og er ikke tvilsomt. Simpel uaktsomhet anses å foreligge i og med innsending av mangelfull/feilaktig omsetningsoppgave. Skattekontoret finner det derfor godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det forelå uaktsomhet med hensyn til feilen.
I henhold til gjeldende retningslinjer vil tilleggsavgift ved simpel uaktsomhet normalt ilegges med 20 %. At det er fradragsført inngående avgift uten at vilkårene for fradragsføring var til stede, tilsier etter skattekontorets vurdering at normalsatsen ved simpel uaktsomhet anvendes, idet det ikke er uforholdsmessighet mellom reaksjonen og den feilen som er begått og de potensielle konsekvenser den hadde for staten.
Skattekontoret er etter dette kommet til at ileggelse av tilleggsavgift var i samsvar med mval. § 21-3, og at det ikke er grunnlag for å redusere den ilagte tilleggsavgiften.
Skattekontorets innstilling til vedtak Den påklagede del av etterberegningen stadfestes
Skattedirektoratets avgjørelse
Skattedirektoratet slutter seg til skattekontorets vedtak og begrunnelse, og har etter dette fattet slikt
V e d t a k :
Påklaget vedtak stadfestes.