KMVA 7788

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.  

Saken gjelder: 1.Spørsmål om fradrag for inngående avgift på kostnader ved utførte byggearbeider på boligeiendom hvor selskapet har sitt kontor.  Spørsmål om selskapet har krav på fradrag for inngående avgift som  følge av frivillig registrering eller på annet grunnlag til to  datterselskap uten ansatte hvor leiekontrakt ikke er etterlevet etter   sitt innhold og bruk av lokalene ikke er dokumentert/sannsynliggjort.  

2.Tilleggsavgift ilagt med 20 % 

Påklaget beløp ekskl. renter og tilleggsavgift utgjør primært  kr 3 012 391, subsidiært at maksimalt kr 259 158 tilbakeføres basert på arealmessig fordeling.

Stikkord: Fradrag for inngående avgift Frivillig registrering Unntak Fordeling Tilleggsavgift

 

Bransje:  74.150 Ledelse av holdingselskap

 

Mval   (lov av 1969): Forskrift 117, gitt med hjemmel i § 28, bokstav a) § 21, første ledd    § 22, jf. § 14, andre ledd, pkt. 3    § 23    § 55, første ledd, pkt. 2, jf. andre ledd    § 73 (ny lov: § 21-3)

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse og endring

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 26. august 2013 vedrørende Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

     I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i avgiftsmanntallet fra og med 1. termin 2002. Selskapet ble frivillig registrert etter forskrift nr. 117 fra og med 6. termin 2006. Den frivillige registreringen omfatter utleie av lokaler til datterselskapene A og B AS.

Selskapet er registrert med følgende formål: Holdingselskap som skal kjøpe, selge og fremfor alt besitte verdipapirer. 

Skattekontoret har avholdt kontroll i selskapet for periosden 2006 – 2008  rettet mot fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til byggekostnader på boligeiendommen C 5 i D. Det vises til bokettersynsrapport av 28. februar 2012 v/spesialrevisor E.  I åpningssamtale ved kontrollen  31.mai 2010 er det opplyst at det var innredet to kontorplasser til F og en sekretær i husets 1. etasje. En tredje ansatt ble opplyst å være ansatt som vaktmester-/altmuligmann som ikke disponerer kontor på eiendommen. Det fremgår av innsendte opplysninger at det har vært fire ansatte i løpet av kontrollperioden i tillegg til F. Da kontrollen ble gjennomført var det kun F som disponerte selskapets lokaler på eiendommen. I kontrollperioden har selskapet følgende datterselskap:

A AS   D eierandel 100 % B AS   D eierandel 100 % G AB  H eierandel 100 % I  J eierandel   80 %

Skattekontoret sendte varsel om etterberegning og ileggelse av tilleggsavgift i brev av 16. april 2012. Etter å ha mottatt tilsvar datert datert 8. oktober 2012, ble det fattet vedtak 30. januar 2013  om tilbakeføring av merverdiavgift med følgende beløp:

 

Vedtaket er påklaget i brev av 15. april 2013 fra Klager AS ved K Advokatfirma DA. 

I klagen anføres det primært at vedtaket oppheves i sin helhet. Skattekontoret forstår det likevel slik at klagen kun gjelder tilbakeføringen for 6. termin 2007 med kr 3 021 391. Dette fordi tilbakeføringen som gjelder 6. termin 2006 på kr 235 567 ikke er kommentert i klagen.

Subsidiært godtar selskapet tilbakeføring av inngående avgift med maksimalt kr 259 158 basert på arealmessig fordeling ut fra det selskapet har fradragsført. Subsidiært omfatter klagen i henhold til det som er fremkommet ved skattekontorets kontroll kr 2 762 233. I merknader til innstillingen (side 6) bestrider selskapet skattekontorets fastsettelse av beløp. Det fremsettes krav om at vedlagt verdivurdering fra muremester L av 29. april 2013 skal legges til grunn ved vurderingen av selskapets subsidiære krav. Det fremgår her at totale kostnader utgjør kr  15 999 998 og at det fra dette trekkes et beregnet beløp for svømmehall (kr 3 517 240, soverom i 2. etasje (kr 491 776) og tilhørende kneveggsareal (kr 65 227).

På denne bakgrunn fremsettes det krav om fradrag for kostnader med kr 11 925 777, dvs. kr 2 981 439 i inngående avgift. For de arealer som klagenemnda finner omfattes av fradragsretten, kreves atter subsidiært beløpsmessig fradragsrett i henhold til den innsendte verdivurderingen.      Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig i brev datert 17. juni 2013.  Det er etter dette mottatt merknader fra skattyter i brev av 4. juli 2013. Selskapet har fremsatt krav om at det utarbeides ny innstilling på bakgrunn av merknadene. Skattekontoret har ikke funnet at det er grunnlag for dette. Merknadene er således innarbeidet i innstillingen. I tillegg er det foretatt enkelte mindre redaksjonelle endringer. Brev av 4. juli 2013 med merknadene er forøvrig inntatt som vedlegg. Det presiseres at merknader og kommentarer som ikke har medført ytterligere kommentarer fra skattekontorets side ikke er tatt med. For en helhetlig fremstilling vises det således til vedlagte brev med merknader og vedlegg i sin helhet.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato 1 Notat fra M vedr. utleie 1.juli 2008 2 Referat fra åpningsmøte og befaring 3. juni 2010 3 Kommentar til referat av 3. juni 2010 25. februar 2011 4 Bokettersynsrapporten 28.februar 2012 5 Vedlegg til rapporten  6 Skattekontorets varsel 16. april 2012 7 Tilsvar til varsel  8. oktober 2012 8 Skattekontorets vedtak 30. januar 2013 9 Klage på vedtak 15. april 2013 10 Oversendelse av innstilling  17. juni 2013 11 Merknader til innstillingen 4. juli 2013

Klagen gjelder Klage av 15. april 2013 (se vedlegg) gjelder følgende forhold: 1. Spørsmål om fradragsrett for inngående avgift ved byggearbeider på boligeiendom 2. Tilleggsavgift

1. Spørsmål om rett til fradrag for inngående avgift ved byggearbeider på boligeiendom Klagen omfatter skattekontorets fremstilling av faktum og skattekontorets  rettsanvendelse, herunder anvendelsen av reglene om dokumentasjon, jf. tidligere merverdiavgiftslov § 46, nå § 15-11, og opplysningsplikt når det gjelder kontrollopplysninger, jf. § 47 § 16-1 samt reglene om frivillig registrering i henhold til forskrift 117.

1.1 Sakens faktum Det vises til rapport etter bokettersyn av 28.februar 2012 v/spesialrevisor E. Klager AS drev virksomhet innenfor merverdiavgiftsloven ved å yte tjenester til et svensk datterselskap i henhold til inngått serviceavtale. Selskapene administreres og forvaltes av F. Han har ved kontrollen opplyst at selskapets virksomhet kan beskrives slik: - Yte tjenester til datterselskapene i form av kontorarbeid, fakturering etc. Vinsmakingsarrangementer for datterselskaper - Kontraktsinngåelser/avtaler om kjøp og salg av sprit og vin for datterselskaper - Kjøp og salg av aksjer på egne vegne  

I henhold til inngått serviceavtale med datterselskapet G AB skal selskapet utføre tjenester som fakturering, opprettelse av fakturagrunnlag, leverandøroppfølgning, sammenstilling av kjøp- og salgsrapporter, samt dertil tilhørende administrative tjenester. Behovet for tjenester estimeres i avtalen til 1.500 timer pr år, til en pris på kr 720 pr time.

De fakturerte tjenester beløper seg til avgiftsfritt salg innenfor merverdiavgiftsloven med kr 1 020 000 i 2006, kr 1 082 270 i 2007 og kr 1 720 000 i 2008. Med unntak av tjenester i henhold til nevnte serviceavtale, er det ikke fakturert for tjenester til datterselskapene.

Leieinntekter fra de norske selskapene A AS og B AS er bokført med kr 63 000 i 2007 og 2008. Selskapene har ikke egne ansatte. 

Selskapet kjøpte i 2005 eiendommen C 5 i D. Eiendommen ligger i et område regulert til boligformål. Selskapet har ikke søkt om bruksendring eller dispensasjon fra reguleringsformålet for å drive næring på eiendommen.  Selskapet har utført betydelige byggearbeider på eiendommen. Byggearbeidene ble sluttført i september 2008. De deler av eiendommen hvor inngående avgift er fradragsført ble ferdigstilt i september 2007.

Det er avholdt befaringer på eiendommen under åpningssamtalen  30 mai 2010 og under sluttsamtalen den 19. januar 2012.  Det er opplyst at eiendommen under befaringene fremsto som en nyoppusset og betydelig påkostet boligeiendom. Hovedhuset er på 311 kvm fordelt på to etasjer samt kjeller og loft. To rom i husets første etasje; biblioteket og tilstøtende rom, er opplyst å være innredet og tatt i bruk for kontorformål. Det fremgår at  to rom i kjelleren var i bruk som arkiv/lager. For øvrig besto kjelleren av vinkjeller, hobbyrom, teknisk rom, gang og trapp.  Øvrig areal i huset var innredet som en ordinær bolig, og fremsto ikke som anvendt eller/og egnet til kontor. 

På eiendommen er det oppført et tilbygg på 119 kvm med basseng, sauna, garderobe og takterrasse. Videre er det oppført en garasje på 112 kvm med plass til tre biler. Over garasjen er det innredet oppholdsrom/soverom og stue samt garderobe hall/kontor og bad.       Det er opplyst i saken at selskapet har  gitt uttrykk for at hensikten med ervervet av eiendommen,  i tillegg til å få dekket sitt behov for kontor, var å benytte den til representasjon. Det er opplyst  at det i bransjen er vanlig med store lokaler til slikt formål, og at selskapet har  vært på besøk i representasjonslokaler i N, J og O. Det fremgår videre at eiendommen skal være benyttet til  arrangementer med vinsmaking mv. der representanter for hoteller, restauranter og journalister blir invitert til eiendommen på vegne av datterselskapene.  Arrangementene holdes en til to ganger i måneden i forbindelse med lansering av nye årganger og produkter, og opplyses å ha en varighet på en til tre timer. Det faktureres ikke for denne aktiviteten.

På spørsmål fra skattekontoret opplyses det at eiedommen ikke benyttes privat med unntak av svømmebassenget som i tillegg til representanter fra datterselskapene som er på besøk, benyttes privat av F og hans datter. At eiendommen for øvrig ikke benyttes privat, begrunnes med at F eier en stor enebolig på nabotomten med alle bekvemmeligheter. Opplysningene ble gitt under åpningssamtalen 31. mai 2010 hvor F og representanter fra skattekontoret var til stede. Selskapet har i ettertid, ved sin fullmektig  hevdet at det ikke medfører riktighet at bassenget er benyttet privat.    Det vises til rapporten pkt. 9. Det fremgår her at selskapet opprinnelig fradragsførte 3 873 564 i inngående avgift knyttet til byggekostnader på eiendommen. Selskapet har i forbindelse med en oppgavekontroll i 2008, tilbakeført kr 717 473 i inngående avgift som gjelder kostnader til svømmebasseng, soverom og uteareal. Korreksjonen gjelder tidligere innleverte oppgaver for 5. og 6. termin 2007 samt 2. og 3. termin 2008. 

Det foreligger i saken et notat av 1. juli 2008 utarbeidet av Advokatene i M (se vedlegg 1). Notatet er utarbeidet etter forespørsel fra selskapets revisor og gjelder  fradragsført inngående merverdiavgift og bruk av bygget til administrasjon av det svenske selskapet.

I notatet konkluderes det slik:

"Det foreligger betydelig risiko for at det er fradragsført for mye inngående merverdiavgift ved oppussing av bygget dersom all inngående merverdiavgift er fradragsført. De følgende forhold bør følges opp:

- For lokalene som benyttes av Klager vil det kun foreligge rett til forholdsmessig fradrag i samsvar med bruken. - For lokalene som benyttes som soverom, bad og svømmebasseng foreligger det ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift ettersom dette er kostnader som anses å gjelde som bolig- eller velferdsbehov. - For lokalene som leies ut til de norske datterselskapene vil det, forutsatt at det er en realitet i leieforholdene og at disse benytter lokalene i sin avgiftspliktige aktivitet, foreligge rett til fradrag for inngående merverdiavgift mot at det oppkreves merverdiavgift på husleien. Det må oppkreves en markedsmessig husleie."

Ved kontrollen har skattekontoret etterspurt regnskapsmessig grunnlag for korreksjonene. Slik dokumentasjon er ikke fremlagt. Fra selskapets revisor, M, er det opplyst at korreksjonen er foretatt ved skjønn i henhold til mottatte opplysninger fra F.

Frivillig registrering Selskapet ble frivillig registrert etter forskrift 117 fra og med 6. termin 2006. Den frivillige registreringen omfattet utleie av lokaler til datterselskapene A AS og B AS på henholdsvis 20 kvm og 15 kvm i C 5. Selskapene har meldt flytting til C henholdsvis 8. og 10. juni 2006. Leiekontraktene ble inngått 1.12.06.

I henhold til leieavtalen leier A AS oppholdsrommet/stuen i annen etasje i hovedhuset. B AS leier oppholdsrom/stuen i annen etasje i garasjen. I følge leiekontrakten skal lokalene benyttes til møte- og konferansevirksomhet. I sluttsamtale har selskapet opplyst at selv om leiekontraktene viser til bestemte lokaler angitt med areal, var det ikke spesielt disse lokalene som ble benyttet. Lokalene skal ha blitt oppgitt i kontrakten av hensyn til kostnadsfordeling basert på bruk. Det vises til rapporten side 15. 

A AS og B AS har ikke ansatte. F står for administrasjonen og forvaltningen av selskapene. Det er opplyst G AS inngår kontrakter og avtaler om kjøp og salg av sprit og vin på vegne av datterselskapene.

Tjenester utført på vegne av de norske datterselskapene er ikke fakturert. Det foreligger således ikke informasjon om slike tjenester i selskapets regnskap. Selskapet er under kontrollen bedt om å legge frem dokumentasjon i form av invitasjoner eller lignende som kan gi informasjon om bruken av lokalene gjennom året. Slik dokumentasjon er ikke fremlagt.

Merknader vedrørende faktum I merknadene til innstillingen er det bemerket at spørsmål som har relevans til de ulike rettslige anførslene fremmet i klagen under pkt. 3, i innstillingen fremstilles som rent faktum. Dette gjelder bl.a. betegnelsen av eiendommen som boligeiendom. Det bemerkes at det dreier seg om en ordinær etablering av kontorlokaler i en eiendom med bolig/herskapspreg. Det opplyses  at lokalene ikke er benyttet til representasjon, men til vinsmaking, produktfremvisning og møter/konferanser.

Varsel om bokettersyn ble sendt selskapet 10.5.2010. Fradragsført inngående avgift knyttet til byggekostnader på eiendommen utgjorde da kr 3 156 09, etter at selskapet i 2008 hadde tilbakeført kr 717 473. Skattekontoret har etter dette, i tråd med tilsendt varsel, i vedtak av 30. januar 2013 innrømmet selskapet fradrag inngående avgift for to kontor fastsatt ved skjønn til et areal på 2 x 15,7 kvm. Merverdiavgiften knyttet til selskapets avgiftspliktige virksomhet er fastsatt ved skjønn til kr 94 200. Tilhørende fellesareal er ansett å være entre, kjøkken og toalett. Kostprisen på arealet er ved beregningen fastsatt til kr 15 000 pr. kvm inkl. mva. Det er gitt et forholdsmessig fradrag på 50 % av arealet som er fastsatt til 33 kvm, dvs. kr 49 500 i inngående avgift.  Det er etter dette innrømmet fradrag for inngående avgift med kr 143 700. Skattekontoret har etter for 6. termin 2007 tilbakeført inngående avgift med kr 3 021 391 (det er i forbindelse med klagebehandlingen funnet at det foreligger en skrivefeil og at riktig beløp er 3 012 391). 

2. Tilleggsavgift  Skattekontoret har fattet vedtak om ileggelse av tilleggsavgift, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 (§ 73) med 20 % avrundet til kr 600 000.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret har den 30. januar 2013 fattet vedtak om tilbakeføring av inngående avgift med kr 3 021 391. Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at selskapet har rett til fradrag for inngående avgift på varer og tjenester til bruk i den del av virksomheten som etter sin art faller innenfor selskapets avgiftsområde.  Selskapet yter administrative tjenester som i henhold til avtale faktureres et svensk datterselskap. Selskapet er frivillig registrert for utleie på bakgrunn av inngåtte leieavtaler med to norske datterselskap.

I henhold til vedtaket er det foretatt en bevisvurdering basert på opplysninger fra F, opplysninger som fremgår i salgsprospektet for eiendommen ved anskaffelsen i 2005, befaringer på eiendommen og øvrige opplysninger som er fremkommet under kontrollen. Når det gjelder eiendommens beskaffenhet heter det i vedtaket:

"C 5 fremstår som en nyoppusset og betydelig påkostet boligeiendom. Under befaringen ble det vurdert slik at to rom som var i bruk i husets første etasje ble antatt å være kontorer. Dette gjelder husets "bibliotek" samt et tilstøtende rom. I hovedhusets kjeller var to rom i bruk som arkiv/lager. De øvrige arealene i huset var innredet og utstyrt som en ordinær bolig, og var ikke av en beskaffenhet som knyttes til anvendelse som kontor/administrativ bruk."  

Vedrørende selskapets rett til fradrag heter det i vedtaket:  "Skattekontoret legger til grunn at registrert næringsdrivende, med visse unntak, har adgang til å føre fradrag for inngående merverdiavgift ved anskaffelse av varer og tjenester til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, jf. mval.(1969) § 21. Fradragsretten gjelder inngående avgift på alle varer og tjenester som er relevante for og har en nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten.

Selv om vilkåret for fradragsrett er oppfylt, så er fradragsretten i noen tilfeller positivt avskåret. Begrensinger i fradragsretten fremgår av mval (1969) § 22. Her fremgår det blant annet at fradragsretten ikke omfatter inngående avgift på representasjon. 

Representasjon er antatt å ha karakter av forbruk som etter merverdiavgiftsloven ikke skal gi fradragsrett for inngående merverdiavgift, selv om bruk gjelder registrert virksomhet, jfr. merverdiavgiftsloven § 22(1) jf. § 14(4) nr.3. Uttrykket «representasjon» er antatt å dekke samme område som etter skatteloven. Skatteforskriften SKD § 6-21-7 angir at det ikke gis fradrag for representasjonsbygninger.

Representasjonsutgifter pådras i utgangspunktet i den hensikt å pleie forretnings-forbindelser. Med representasjon forbindes i hovedsak forretningsmiddager og lignende arrangementer med konkrete kunder og leverandører."

Når det gjelder selskapets anførsel om at eiendommen dekker lovpålagte funksjoner for selskapet, jf. ftrl. § 3-1, og at realiteten har vært at lokalene er disponert av selskapene i fellesskap, vises det i vedtaket til at det ved vurderingen av om anskaffelsen kan sies å være "til bruk i " en avgiftspliktig virksomhet, må ses hen til om den kan sies å ha en naturlig og nær tilknytning til virksomheten. En slik tilknytning vil være til stede når anskaffelsen kan sies å ha en klar interesse for selskapets avgiftspliktige virksomhet.

Videre heter det i vedtaket:

"Skattekontoret har vurdert konkret hvilke arealer som er benyttet til kontor og arkiv/lager for selskapet, samt andel av fellesareal som naturlig disponeres sammen med kontorene. F er selskapets eneste ansatte. De norske datterselskapene er lokalisert i C 5 og leier definerte arealer i henhold til leiekontrakt, men har ikke ansatte. Det er opplyst at selskapet tidligere hadde en medarbeider som disponerte ett av de to kontorene i C 5.  

Selskapet anfører at eiendommen i realiteten har vært disponert i fellesskap av selskapene i henhold til antatt behov og senere utvikling i selskapene. Fradragsretten gjelder som nevnt selskapets egen avgiftspliktige virksomhet. Skattekontoret forstår det anførte slik at bruken av lokalene i C 5 må ses samlet for holding- og datterselskapene. Et konsernfellesskap etablerer ikke fradragsrett ut over tilknytningskriteriet i mal § 21. De norske datterselskapene har ikke ansatte. Driften av selskapene ivaretas av F."

Når det gjelder opplysningen om eiendommen er benyttet til representasjon i form av arrangementer på vegne av datterselskapene, er det i vedtaket vist til at dette ikke er bruk i selskapets egen avgiftspliktige virksomhet. Det vises videre til at selskapet ikke har fakturert datterselskapene som driver virksomhet i form av engroshandel med vin og brennevin, for utførte tjenester. Det anses således mest nærliggende å anta at F ved disse anledningene opptrer på vegne av datterselskapene i egenskap av eier.  Når det gjelder dokumentasjon som kan belyse denne bruken dette heter det i vedtaket:

"Selskapet er oppfordret til å legge frem dokumentasjon som kan belyse den anførte representasjons-bruken av lokalene, kfr. Rapporten pkt. 12. Skattekontoret er av den oppfatning at det anførte kan dokumenteres. Dette kan komme til uttrykk i invitasjoner/-programmer, avtalebøker, innkallinger, presentasjoner etc. Til tross for anmodningen har ikke skattekontoret mottatt noen konkrete opplysninger som kan belyse den anførte representasjonsbruken. Skattekontoret legger etter dette til grunn at det ikke foreligger noen dokumentasjon eller konkrete opplysninger i regnskapet eller på annen måte, som kan klarlegge eventuell bruk av lokalene.

Skattekontoret har vist til at fradragsretten i bestemte tilfeller er positivt avskåret.  Det foreligger ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk ved arbeid på, og drift av fast eiendom som skal dekke bolig- og fritidsbehov mv. Representasjon er positivt angitt."

Videre heter det i vedtaket:

     "Skattekontoret finner at den anførte representasjonsbruken slik den er beskrevet, helt eller delvis, må antas å ligge innenfor den angitte forståelse av begrepet. Det foreligger imidlertid ikke opplysninger som kan belyse denne bruken. Skattekontoret vil forøvrig bemerke at det i prinsippet trekkes en grense mellom reklame- og representasjon ved skjønn ut fra konkrete forhold. 

Skattekontoret viser til at hovedregelen etter mval § 21 er at det foreligger fradragsrett for kostnader til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Avgjørende for om det foreligger fradragsrett er hvor nær og naturlig tilknytning det er mellom anskaffelsen og den avgiftspliktige virksomheten, hvor vurderingen må foretas konkret. Skattekontoret kan ikke se at noen del av den anførte "representasjonsbruken" eventuelt kunne være til bruk i eller har noen relevans for Klager AS sin avgiftspliktige virksomhet med administrasjonstjenester eller frivillig registrert utleie."

Når det gjelder spørsmålet om merverdiavgiftsloven § 23 første ledd og de fordelingsprinsippene som angis i forskrift 18 kommer til anvendelse, heter det i vedtaket:

"Skattekontoret legger til grunn at når det gjelder fellesanskaffelser som er til bruk både i avgiftspliktig virksomhet og til formål som faller utenfor loven, gir bestemmelsen mval (1969) § 23 anvisning på at det kan gis forholdsmessig fradrag. Bestemmelsen fastslår at det skal foretas fordeling av inngående avgift når det anskaffes vare eller tjeneste som skal brukes både i en avgiftspliktig del av en virksomhet, og i en del av virksomheten som er unntatt fra loven eller til privat bruk.

Rapporten pkt. 8.2 beskriver selskapets virksomhet, blant annet aktiviteter som kan knyttes opp mot ikke avgiftspliktige eierfunksjoner."

I vedtaket er det vist til Rapporten pkt. 8.2 vedrørende beskrivelsen av selskapets virksomhet hvor det på bakgrunn av selskapets brev av 26.11.2010 anses å være utført aktiviteter som kan knyttes opp mot ikke avgiftspliktige eierfunksjoner.  Selskapet innrømmes i vedtaket fullt fradrag for den del av anskaffelsen som er benyttet til kontorareal inkl. andel fellesareal, jf. mval § 21, til tross for at en del av tjenesteutøvelsen er funnet å være knyttet til holdingsselskapets funksjon som eier.  

Vedrørende selskapets merknad om at vurderingen skal foretas på tidspunktet for anskaffelsen, heter det i vedtaket:

"Det fremgår av rapporten at byggearbeidene på hovedbygningen ble ferdigstilt ca. oktober 2007, tilbygget med badebasseng var ferdig i september 2008.

For avgiftsregnskapet er det et grunnleggende prinsipp at selgers innberetning av utgående merverdiavgift og kjøpers fradrag for inngående merverdiavgift skal regnskapsføres i samme termin. Etter bokføringsloven er det fakturadato som gir grunnlag for periodisering av merverdiavgiften.  Det er bare fradragsrett for inngående merverdiavgift på den del av anskaffelser som er til antatt bruk i avgiftsregistrert virksomhet, jf. §§ 21 og 23. Det må derfor foretas en fordeling etter kriterier som best tilsvarer antatt bruk på dette tidspunktet.  Anskaffelsen periodiseres til den termin beløpene er bokført jf. mval § 32."   

Selskapet har anført at fradragsretten skal vurderes med utgangspunkt i de faktiske forhold på det tidspunktet fradragsretten kreves, hitsettes følgende fra vedtaket:

"Skattekontoret finner at det ved vurdering av fradragsretten skal hensyntas at deler er disponert til formål som positivt er unntatt fra loven, og det skal i utgangspunktet foretas en forholdsmessig fordeling jf. mal § 23.

Skattekontoret har imidlertid i sitt varsel gitt fullt fradrag for arealer som antas disponert til kontorer. Dette dreier seg om to kontorer som etter det opplyste var behovet tidligere. I kontrollperioden er det kun en ansatt i selskapene som er lokalisert i C 5. Skattekontoret har dermed hensyntatt tidligere og nåværende behov for kontorlokaler slik det er anført.        

Skattekontoret har på denne bakgrunn kommet til at selskapets innsendte omsetnings-oppgave er ”uriktig eller ufullstendig”, og at fradraget for inngående merverdiavgift kan fastsettes ved skjønn jf. mval. § 18-1 første ledd bokstav b (gml.§ 55). Med hjemmel i mval. § 18-1 første ledd bokstav b (gml § 55) tilbakefører derfor skattekontoret inngående merverdiavgift på fradragsførte byggekostnader."

Frivillig registrering. I vedtaket heter det: "Det fremgår av, mval. av 1969 § 28a, jf. forskrift nr. 117 § 6, at registrert utleier av bygg eller anlegg skal dokumentere hvordan bygget eller anlegget er disponert. Det fremgår av forskriftene at det ved utgangen av hvert år skal foreligge en oversikt over bruken av lokalene gjennom året. Slik oversikt over bruken av lokalene gjennom året er ikke fremlagt.

De lokalene som leies av datterselskapene skal ifølge kontraktene benyttes til møtelokaler og konferansevirksomhet. De aktiviteter som er knyttet til vinsmaking mv. for kunder og journalister finner etter det opplyste imidlertid sted ved kjøkkenbordet/møtebordet i tilknytning til kjøkkenet, eventuelt på terrassen over svømmebassenget. Denne virksomheten har således ingen direkte tilknytning til anvendelsen av de lokaler som er definert i leiekontrakten." 

Til selskapets anførsel om at det ved tolking av leiekontraktenes angivelse av areal må hensyntas at de tre selskapene har samme eierinteresser og beslutningstagere, og at det på den bakgrunn ikke alltid vil være naturlig med en strikt regulering av utnyttelsesmåte, heter det i vedtaket:

"Skattekontoret skal bemerke at merverdiavgiftsloven § 28a jf. forskrift 117 etter søknad gir adgang til frivillig registrering av utleier av bygg. I forskriftene er det gitt spesifikke bestemmelser om krav til dokumentasjon, blant annet knyttet til bruken av lokalene. Det foreligger ikke spor i regnskapet som gir nærmere opplysninger om bruken. Datterselskapene er ikke fakturert for de tjenester som er anført. Det ble ved kontrollen oppfordret til å dokumentere /sannsynliggjøre bruken. Det er ikke mottatt noen slik dokumentasjon knyttet til anvendelsen av lokalene. 

Skattekontoret er av den oppfatning at bruken, slik denne er angitt i leiekontrakten, er av en slik art at den kan dokumenteres. Med oppbevaring av slik dokumentasjon, som forutsettes i forskriftene, ville det være mulig å ta stilling til om det foreligger en faktisk bruk som omfattes av fradragsretten.      

Skattekontoret finner etter dette at det ikke foreligger konkrete og dokumenterte opplysninger om anvendelsen av lokalene. Det er således ikke grunnlag for å fastslå at det foreligger fradragsrett. Forskrift nr 117 § 6 stiller spesifikke krav til leietaker. De utleide lokalene må faktisk brukes i avgiftspliktig virksomhet."

I vedtaket vises det videre til at den friville registreringen innebærer at den avgiftspliktige frivillig påtar seg de rettigheter og plikter om følger med registreringen. Det vises til at forskriftene stiller dokumentasjonskrav til den faktiske bruken.

I henhold til mval § 18-1 bokstav c) tilbakeførte skattekontoret fradragsført inngående avgift grunnet mangelfull dokumentasjon som angitt i forskrift nr 117 § 6 for 6. termin 2007 med kr 3 021 391.

Tilleggsavgift  Skattekontoret har fattet vedtak om ileggelse av tilleggsavgift jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 (§ 73) med 20 % avrundet til kr 600 000. Skattekontoret har begrunnet dette slik:

"For å ilegge tilleggsavgift er det tilstrekkelig at selskapet har utvist simpel uaktsomhet. Aktsomhetsnormen skal vurderes strengt. Det er en grunnleggende plikt å sette seg inn i det regelverk som gjelder for avgiftsplikten på sitt område. At man unnlater å søke kunnskap om regelverket, eventuelt ikke sørger for den nødvendige bistand, anses i seg selv som uaktsomt. Foretaket hefter også for medhjelpers feil. Det er fradragsført inngående avgift på anskaffelser uten at vilkårene for fradragsrett er oppfylt. Skattekontoret har kommet til at selskapet har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen av inngående avgift. Staten er ved dette påført et avgiftstap. Med hjemmel i mval § 21-3 har skattekontoret derfor vedtatt å ilegge tilleggsavgift med 20 % av det utgående avgiftsbeløpet. Ilagt tilleggsavgift utgjør kr 600 000."

 

1.3 Klagers innsigelser

Skattekontoret har mottatt klage på vegne av selskapet K Advokatfirma DA. For en helhetlig fremstilling vises det til klagen i sin helhet. Hovedpunktene i klagen oppsummeres slik: 

Vedrørende faktum – klagen pkt. 2 Selskapet gir uttrykk for at det på bakgrunn av skattekontorets fremstilling gis et inntrykk av at F er eneste ansatte i selskapet. På denne bakgrunn er det gitt en oversikt over ansatte i kontrollperioden. Det fremgår at antall ansatte uansett ikke anses avgjørende for spørsmålet om fradragsrett.

Det opplyses at ett soverom og ett oppholdsrom i 2. etasje på tilsammen 33,1 kvm ikke omfattes av leieavtalene og ikke er til bruk innen avgiftsområdet.   Selskapet gir uttrykk for at det er vanskelig å utlede hvilken betydning skattekontoret har tillagt formuleringer som at deler av eiendommen er benyttet til representasjon, at lokalene har et boligmessig preg og at eiendommen ikke er regulert til næringseiendom. Det vises i klagen til vedtaket side 9 til 15.

Rettslige anførsler – klagen pkt. 3 Selskapet gir uttrykk for at det i realiteten er et spørsmål om rett til fradrag ved en ordinær etablering av hovedkontor i henhold til bestemmelser i aksjeloven, arbeidsmiljøloven, bokføringsloven mv, for Klager AS (org nr xxx xxx xxx) og datterselskapene B AS (org nr XX og A AS (org nr XX).

Det anføres at vedtaket ikke samsvarer med kravene til relevans og tilknytning som følger av gjeldende rett. Det vises til rettspraksis vedrørende relevanskravet i mvl § 21 hvor de sentrale avgjørelsene er Rt 1985 s 93 (Sira- Kvina), Rt 2001 s 1497 (Norwegian Contractors) og Rt 2003 s 1821(Hunsbedt). 

Det gis uttrykk for at vedtaket er inkonsistent da skattekontoret har anerkjent enkelte arealer i bygningen som næringslokaler, men ikke de fellesarealer og tilleggslokaler (gang, arkiv, toalett, entre mv) som muliggjør adgang til kontorene. Det bemerkes at selskapet ikke kan nektes fradrag med den begrunnelse at utnyttelsen av lokalene ble mindre enn forutsatt ved anskaffelsen. Skattekontoret kan ikke overprøve selskapets vurdering av nødvendigheten av anskaffelsen, herunder behovet for areal, funksjoner, faktisk bruk og kostnadsnivå/standard. Det vises til Sira-Kvina-saken (Rt 1985 s 93).

Selskapet viser til at det foreligger fradragsrett med grunnlag i Gulating lagmannsretts dom av 7. januar 2009 (Norse Oilfield). Det ble her innrømmet fradrag for inngående avgift for kostnader ved etablering av kontor ved utleie til samarbeidende foretak. Kravet til relevans i mval. § 21 ble således ansett oppfylt. Selskapet gir uttrykk for at det i denne saken er et sterkere incentiv for samlokalisering, da det dreier seg om selskap i samme konsern hvor hensynet til drift, ledelse og beslutningseffektivitet tilsier fradragsrett for kontoretablering. Det vises til at det foreligger direkte markedsmessig og operasjonell tilknytning mellom de tre selskapene. Som eksempel på samarbeid nevnes testlisting på Vinmonopolet hvor flere selskap gir mulighet for økt antall testlistinger.

Det anføres at fradragsrett for inngående avgift ville kunne begrunnes med at de tre selskapene i fellesskap tok i bruk kontorlokalene etter etableringen, med en felles plan og felles forpliktelse om å fordele investeringskostnadene mellom seg. Det vises videre til KMV-2012-7374 der fradragsretten som følge av samlokalisering ble innrømmet uavhengig av frivillig registrering etter reglene om kostnadsfordeling.

Selskapet gir uttrykk for at mval.§ 23 ikke er anvendelige i denne saken da lokalene i hovedbygningen utelukkende er til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Fordelingsprinsippene i forskrift 18 kommer dermed ikke til anvendelse. Det tilbakevises således at det kan stilles krav til dokumentasjon etter bestemmelsene. Det vises til at anvendelse av reglene forutsetter at det drives virksomhet både innenfor og utenfor avgiftsområdet, eller at deler av eiendommen benyttes privat.

Prinsipalt anføres at vedtaket oppheves i sin helhet. Det vises til at vilkårene for fradragsrett for alle relevante etableringskostnader knyttet til næringslokalene er oppfylt med grunnlag i selskapenes felles bruk av lokalene som enten er omfattet av den frivillige registrering, eller faktisk er benyttet i selskapets egen avgiftspliktige virksomhet.

Subsidiært anføres at det uansett er fradragsrett etter hovedregelen i mval § 21 som følge av den forretningsmessige betydningen av samlokaliseringen av selskapene uavhengig av at selskapet er frivillig registrert for utleie.

Atter subsidiært anføres at vilkåret for fradragsrett anses oppfylt i forhold til reglene om kostnadsfordeling. Fradragsretten begrunnes med at de tre selskapene i fellesskap tok i bruk kontorlokalene med en felles plan om å fordele kostnadene mellom seg. Avslutningsvis i klagen fremmes det på denne bakgrunn følgende anførsler:

Prinsipalt at vedtaket oppheves som følge av de fremsatte anførslene om fradragsrett.

Subsidiært anføres at det basert på en fordeling etter areal sammenholdt med totalt fradragsført avgiftsbeløp på kr 3 156 091 (se klagen pkt. 2.4 og redegjørelsen ovenfor hvor det fremgår at 33,1 kvm av klager anses som tomme lokaler), tilbakeføres maksimalt kr 259 158 i fradragsført merverdiavgift.

For øvrig bemerker selskapet at det ikke anses å være grunnlag for å avskjære fradragsrett til parkering/garasje da dette er plasser som benyttes ved forretningsmessige besøk på eiendommen.

Som følge av anførselen om at bygget i det vesentligste fyller næringsformål, anmodes det om en fornyet vurdering av fradrag knyttet til utearealene. Det erkjennes at del av disse kan anses knyttet til tilleggsbygningen. Som skjønnsmessig fastsettelse basert på areal og visuell befaring, herunder anlagt vei til eiendommen, godtar selskapet at 20 % av utearealkostnadene allokeres til tilleggsbygningen, mens fradragsretten for øvrige beholdes med 80 %.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Det vises til vurderingene i klagen vedrørende grunnlaget for tilbakeføringen. Det anføres at tilbakeføringen av inngående avgift som selskapet gjennomførte på eget initiativ må få betydning som unnskyldelig forhold ved ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 73. Det gis uttrykk for at skattyter  på egenhånd har tatt opp de vesentligste problemstillingene som nå er gjenstand for vurdering hos Klagenemnda.

 

 

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Vedtaket er av 30.1.2013. Klagefristen er etter forespørsel utsatt til 15.4.2013. Klagen er etter dette fremmet i rett tid.

Da kontrollen gjelder perioden før endringen i merverdiavgiftsloven fra og med 2010, kommer reglene slik de var før endringen til anvendelse.

Vedrørende sakens faktum: Selskapet gir uttrykk for at det i vedtaket skapes et inntrykk av at F var eneste ansatte i kontrollperioden. Til dette bemerkes at det ved behandlingen av saken er lagt til grunn at selskapet har hatt flere ansatte i kontrollperioden. Det er ved kontrollen opplyst at selskapet har ansatt vaktmester/altmuligmann fra 1.april 2008 og at vedkommende ikke disponerer innendørs kontor på eiendommen. Det fremgår av vedtaket at to rom er tatt i bruk til kontor i avgiftspliktig virksomhet i den kontrollerte perioden. Dette er basert på opplysninger om at det i kontrollperioden har vært flere ansatte og behov for to kontorplasser. Oversikten som er gitt i klagen over ansatte i selskapet er i tråd med innrapporterte arbeidstakere. Skattekontoret finner at antall ansatte i kontrollperioden ikke gir grunnlag for fradrag for større areal enn det som er lagt til grunn ved kontrollen, noe som for øvrig  ikke er anført av selskapet.  

Rettslige vurderinger: Klagen gjelder skattekontorets vedtak om å tilbakeføre fradragsført inngående avgift for byggekostnader etter kjøp av C 5 i D for 6. termin 2007 med kr 3 021 391.

Selskapet har vist til at det er frivillig registrert for utleie til de to datterselskapene A AS og B AS og gitt uttrykk for at selskapet har rett til fullt fradrag på bakgrunn av dette samt egen avgiftspliktig virksomhet. 

I henhold til merverdiavgiftsloven § 21 (ny lov § 8-1) er det fradragsrett for kostnader til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. For rett til fradrag er det etter § 21 første ledd et vilkår at anskaffelsen er til den næringsdrivendes egen virksomhet (tilordningskravet) og til faktisk bruk i virksomheten (relevanskravet). En anskaffelse til bruk i en annen næringsdrivendes virksomhet, gir således ikke fradragsrett, selv om denne også er næringsdrivende. Når det gjelder relevanskravet er det avgjørende hvorvidt det etter en konkret vurdering blir funnet å foreligge en tilstrekkelig nær og naturlig tilknytning mellom anskaffelsen og selskapets avgiftspliktige virksomhet. Merverdiavgiftsloven § 22, første ledd, pkt. 3, jf. 14, første ledd pkt. 2 og 3 setter grenser for fradragsretten. Etter den første bestemmelsen gis det ikke fradrag på kostnader som gjelder arbeid på og drift av eiendom som skal benyttes til å dekke boligbehov, fritid, ferie eller andre velferdsbehov. I denne saken utgjør svømmebasseng, soverom og uteområde typiske slike lokaler. Det vises til vedlagt Notat fra M av 1. juli 2008. Det gis her uttrykk for at dette gjelder selv om lokalene benyttes til representasjon. Etter samme bestemmelse pkt. 3 er det heller ikke fradrag for kostnader som gjelder arbeid på og drift av eiendom som skal benyttes til dette formålet.

Ved befaring ved oppstart av kontrollen og ved avholdelse av sluttsamtale, fremgikk det at to rom i hovedbygningens første etasje var i bruk i selskapets virksomhet innenfor loven ved salg av administrasjonstjenester til et svensk datterselskap i konsernet.  Skattekontoret legger således til grunn at dette arealet er anskaffet til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet og at lokalene er tatt til bruk i denne virksomheten. I utgangspunktet har selskapet på denne bakgrunn rett til forholdsmessig fradrag, jf. 23 og forskrift 18, gitt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 26, første ledd. Spørsmålet er hvorvidt selskapet har krav på fradrag utover dette arealet som ved skjønn er satt til 2 x 15,7 kvm, dvs. 31,4 kvm med tillegg av 50 % andel av fellesareal som består av gang, toalett mv. på tilsammen 33 kvm i tilknytning til lokalene.

Vedr. frivillig registrering Selskapet ble frivillig registrert etter forskrift nr 117 fra og med 6. termin 2006. Den frivillige registreringen omfattet utleie av lokaler i henhold til leiekontrakter datert 1.12.2006 med datterselskapene A AS og B AS. I henhold til kontraktene leier A AS oppholdsrommet/stuen i annen etasje i hovedhuset.  B AS leier oppholdsrom/stuen i annen etasje i garasjen. I følge leiekontrakten skal lokalene benyttes til møte- og konferansevirksomhet. Arealene utgjør henholdsvis 20 kvm og 15 kvm. I sluttsamtale har selskapet opplyst at selv om leiekontraktene viser til bestemte lokaler angitt med areal, var det ikke spesielt disse lokalene som ble benyttet. Lokalene skal ha blitt oppgitt i kontrakten av hensyn til kostnadsfordeling selskapene imellom basert på bruk.  Datterselskapene har ikke ansatte. De administreres og forvaltes av ,F. Det er opplyst at selskapet inngår kontrakter og avtaler om kjøp og salg av sprit og vin på vegne av datterselskapene.

Det fremgår av forskrift nr. 117, gitt med hjemmel i mval. av 1969 § 28a, § 6, at registrert utleier av bygg eller anlegg skal dokumentere hvordan bygget eller anlegget er disponert. Det fremgår av forskriften at det ved utgangen av hvert år skal foreligge en oversikt over bruken av lokalene gjennom året. Slik oversikt er ikke fremlagt.

De lokalene som leies av datterselskapene skal ifølge kontraktene benyttes til møtelokaler og konferansevirksomhet. Ved befaring er det opplyst at disse lokalene ikke bar preg av å være eller ha vært i bruk innenfor avgiftsområdet. 

Det er opplyst at det blir arrangert vinsmaking på vegne av datterselskapene. Representanter for hoteller, restauranter og journalister blir invitert. Slike arrangementer blir gjennomført 1-2 ganger pr måned, og skjer i forbindelse med lansering av nye årganger og produkter. Slike arrangementer er opplyst å ha en varighet på to til tre timer. Det er opplyst at arrangementene finner sted på kjøkkenet, evt. på takterrassen over svømmebassenget.

Datterselskapene er ikke fakturert for tjenester som er utført av F/Klager AS på vegne av datterselskapene. Det er ikke lagt frem noen dokumentasjon i form av invitasjoner eller lignende som kan gi informasjon om bruken av lokalene gjennom året. Denne virksomheten har således ingen direkte tilknytning til anvendelsen av de lokaler som er definert i leiekontrakten. 

Det er anført fra selskapets side at det ved tolkningen av husleieforholdet/kontrakten med hensyn til areal og utnyttelse må det hensyntas at de tre selskapene er tilsluttet hverandre med samme eierinteresser og beslutningstagere. I en slik situasjon vil en strikt regulering av utnyttelsesmåte eller stadig revidering av kontrakten mv mellom partene ikke alltid være naturlig. Eiendommen er benyttet i et kontorfellesskap mellom tre selskaper som har dekket totalbehovet for egnet forretningssted og tilhørende funksjoner for selskapene.

Skattekontoret skal bemerke at merverdiavgiftsloven § 28a jf. forskrift 117 etter søknad gir adgang til frivillig registrering av utleier av bygg. I forskriftene er det gitt spesifikke bestemmelser om krav til dokumentasjon, blant annet knyttet til bruk av lokalene. Det vises til forskrift 117 § 1, pkt. 1 og 2. hvor det fremgår at frivillig registrering omfatter utleid areal hvor brukeren ville hatt fradragsrett. Det foreligger ikke spor i regnskapet som gir nærmere opplysninger om bruken. Selskapet er ved kontrollen oppfordret til å dokumentere /sannsynliggjøre bruken. Det er ikke mottatt noen slik dokumentasjon knyttet til anvendelsen av lokalene.

Skattekontoret er av den oppfatning at bruken, slik denne er angitt i leiekontrakten, er av en slik art at den kan dokumenteres. Med oppbevaring av slik dokumentasjon, som forutsettes i forskriftene, ville det være mulig å ta stilling til om det foreligger en faktisk bruk som omfattes av fradragsretten.      

I denne saken er det imidlertid forhold som i seg selv taler mot at datterselskapene har tatt lokalene i fradragsrelevant bruk. Det vises til at det er avholdt to befaringer hvor det ikke ble funnet spor av slik bruk. Videre har selskapet, i sluttsamtale og senere opplyst at det ikke har vært slik eksklusiv bruk av lokalene.

En leiekontrakt anses effektuert når leietaker har betalt leie og har fått en eksklusiv rett til lokalene. I denne saken synes det klart at datterselskapene aldri har fått en slik eksklusiv rett til de aktuelle lokalene. Skattekontoret legger etter dette til grunn at det aldri forelå noe leieforhold knyttet til det arealet som er oppgitt i leiekontrakten. Det vises til at selskapene ikke har ansatte og at det på den bakgrunn kan stilles spørsmål ved selskapenes behov for arealet. At leiekontrakten ble inngått etter sin ordlyd tyder etter dette på at de ble utarbeidet for slik å oppnå frivillig registrering og dermed gi inntrykk av at det forelå rett til å fradragsføre inngående avgift på byggearbeidene på dette grunnlaget - og at det ikke på noe tidspunkt har vært aktuelt at selskapene skulle ha eksklusiv rett til bruk av lokalene. 

Skattekontoret finner etter dette at det ikke foreligger konkrete og dokumenterte opplysninger om anvendelsen av lokalene. Det er således ikke grunnlag for å fastslå at det foreligger fradragsrett. Forskrift nr 117 § 6 stiller spesifikke krav til leietaker. De utleide lokalene må faktisk brukes i avgiftspliktig virksomhet. 

Det er anført at selskapene har avgiftspliktig omsetning, at lokalene er anskaffet "til bruk i" avgiftspliktig virksomhet, og at anskaffelsen har naturlig og nær tilknytning til virksomheten.

Frivillig registrering innebærer at den avgiftspliktige frivillig påtar seg de rettigheter og plikter som følger med registreringen i merverdiavgiftsregistret. Et generelt tilknytningskrav er således ikke tilstrekkelig. Den frivillige registreringen var basert på inngåtte leiekontrakter hvor det fremgikk at konkrete angitte arealer var leid ut til avgiftspliktig virksomhet. Selskapet har etter dette opplyst at kontraktene ikke er å forstå slik at det er spesifikt disse lokalene som er leid ut. Datterselskapenes bruk er etter dette ikke dokumentert verken når det gjelder omfang eller tilknytning til avgiftspliktig virksomhet. Skattekontoret ser det slik at vilkårene for frivillig registrering for utleie ikke er oppfylt. Det vises til at forskriftene stiller dokumentasjonskrav som går på den faktiske bruken. Slik dokumentasjon er ikke fremlagt til tross for at selskapet under kontrollen er oppfordret til å gi slik dokumentasjon.

I henhold til mval. § 18-1 c er det således grunnlag for å tilbakeføre inngående avgift på bakgrunn av manglende dokumentasjon som angitt i forskrift nr. 117 til merverdiavgiftsloven § 6.

Selskapets anførsel om rett til fradrag uavhengig av frivillig registrering. Selskapet anfører at det uansett foreligger fradragsrett basert på selskapenes felles bruk av lokalene uavhengig av reglene om frivillig registrering. Når det gjelder tilknytningskravet i mval. § 21 vises det i klagen til Rt 1985 s 93 (Sira-Kvina), Rt 2001 s 1497 (Norwegian Contractors) og Rt 2003 s 1821(Hunsbedt) når det gjelder vilkåret om at oppofrelsen må ha en naturlig og nær tilknytning til virksomheten.

Sira-Kvina gjelder fradrag for kostnader selskapet var pålagt for å kunne produsere kraft. Skattekontoret kan, på bakgrunn av saksforholdet i denne saken, ikke se at dommen er relevant.

I Norwegian Contractors var spørsmålet om småbåthavnen var til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet. Ved utvidelse av dokkområdet var det en forutsetning at en småbåthavn ble fjernet. Retten fant at kostnadene med å bygge en ny småbåthavn - etter en konkret vurdering - hadde en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Det presiseres i dommen at ikke enhver oppofrelse den næringsdrivende påtar seg anses å gi rett til fradrag. Det vises til at kommunene i samme avtale påla selskapet å planlegge å opparbeide en gang- og sykkelvei forbi området. I dommen gis det uttrykk for at fradragsrett her kunne stå i en annen stilling enn småbåthavnen.  Skattekontoret kan ikke se at det i denne saken er utført oppgaver knyttet til selskapets virksomhet som etter en konkret vurdering har en slik naturlig nærhet med selskapets avgiftspliktige virksomhet, som består av salg av administrasjonstjenester til svensk datterselskap.

I Hunsbedt-dommen er spørsmålet om et aksjeselskap som finansierer virksomheten til en rallycrosskjører ved reklamevirksomhet, i henhold til mval. § 21 kan føre inngående avgift på kostnader til drift og vedlikehold av rallycrossbilen til fradrag i utgående avgift på inntekter fra reklamevirksomheten. Her fant retten at den avgiftspliktige virksomheten som Hunsbedt drev ikke kunne skilles fra rallycrossvirksomheten, men inngikk som en integrert del av og dannet det vesentligste økonomiske fundamentet for denne. Anskaffelsen av bilen ble ansett som en nødvendig forutsetning for at de avgiftspliktige reklameinntektene. I denne saken utgjør selskapets avgiftspliktige virksomhet administrative ytelser etter avtale med et datterselskap i Sverige. Denne virksomheten anses i utgangspunktet uavhengig av virksomheten i datterselskapene som utgjør engrossalg av vin og brennevin.  Skattekontoret finner således ikke at dommen er relevant i denne saken.  

Det er i klagen gitt uttrykk for at skattekontoret ikke kan overprøve selskapets vurderinger når det gjelder hva de har behov for av lokaler når det gjelder størrelse og standard. Det vises her til Rt 1985 s 93 (Sira-Kvina), se omtale ovenfor. Til dette bemerkes at det som er vurderingstemaet er spørsmålet om anskaffelsen er relevant og har tilstrekkelig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten.  Oppofrelsen i denne saken gjelder kostnader til byggearbeider på en boligeiendom. Opplysninger om investeringens art og karakter vil kunne tillegges betydning i vurderingen av egnethet når det gjelder bruk, i en sak som denne hvor det helt mangler dokumentasjon som viser tilknytning mellom kostnaden og den avgiftspliktige virksomheten.

Selskapet er registrert med følgende formål: "Holdingselskap som skal kjøpe, selge og fremfor alt, besitte verdipapirer". Selskapet er frivillig registrert etter forskrift 117 for utleie fra og med 1. desember 2006. Selskapet driver således flere typer virksomhet; aktivitet som holdingselskap, investeringsaktivitet/forvaltning av investeringer samt tjenesteytelse til datterselskap i Sverige i henhold til avtale.  Kostnader/investeringer som det ikke er fradrag for i henhold til reglene i merverdiavgiftsloven, må vurderes på denne bakgrunn.

Selskapet har i klagen stilt spørsmål ved hvilken betydning som i vedtaket er tillagt opplysningen om at selskapet har investert i en boligeiendom. I meknadene gir selskapet uttrykk for at beskrivelsen av eiendommen viser at skattekontoret ikke har hatt nødvendig objektivitet i saksforberedelsen.

At eiendommen var en boligeiendom ved ervervet og at den ligger i et område regulert til boligformål er ikke bestridt.  Selskapet gir uttrykk for at eiendommen er tatt  i bruk for næringsformål og  bestrider at eiendommens reguleringsformål og herskaplig/boligmessig preg kan tillegges betydning i saken. Skattekontoret finner at opplysningen om at selskapet har valgt å investere i en boligeiendom er relevant ved vurderingen av spørsmålet om fradragsrett for inngående avgift da fradraget betinger at det foreligger nødvendig sammenheng med selskapets avgiftspliktige virksomhet.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 22 (ny lov § 8-3) at fradragsretten er begrenset. Det fremgår i § 8-3 bokstav e) at representasjon ikke gir rett til fradrag for inngående avgift. Dette gjelder også byggearbeider på eiendom til slikt formål. 

Selskapet har opplyst  at lokalene er benyttet til arrangementer med vinsmaking, produktfremvisning, møter og konferanser. I klagen er det gitt uttrykk for at den faktiske bruken av lokalene til representasjon har vært begrenset.  Dette, sammenholdt med øvrige opplysninger i saken, tilsier at det foreligger stor grad av sannsynlighet for at den aktiviteten som har foregått helt eller delvis er forenlig med representasjonsbegrepet i merverdiavgiftsloven. Det bemerkes at selskapet, til tross for særlig oppfordring, ved kontrollen ikke har innsendt dokumentasjon som kan belyse denne virksomheten nærmere. Skattekontoret finner ikke at omfanget har vesentlig betydning,  all den stund det er på det rene at eiendommen er benyttet til slik virksomhet og det for øvrig ikke er påvist nær tilknytning mellom kostnadene og den avgiftspliktige virksomheten i selskapet. Skattekontoret finner etter dette ikke å legge vekt på uttalelsen i merknadene hvor det fremgår at lokalene ikke har vært benyttet til representasjon.  Da aktiviteten ikke gjelder selskapets egen avgiftspliktige virksomhet har forholdet kun betydning for å vise unntatt bruk av den delen av lokalene som ikke er funnet å være i bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet.   

Selskapet anfører i merknader til innstillingen at det foreligger forskjellsbehandling i forhold til tidligere da selskapet fradragsførte inngående avgift ved leie av lokaler i D sentrum av navngitt utleier som opplyses å være frivillig registrert for utleie. Forholdet gjelder tiden forut for den kontrollerte perioden. Skattekontoret har således ikke tilstrekkelige opplysninger til å ta stilling til hvorvidt forholdene er sammenlignbare. Når det gjelder utleiers avgiftsplikt kan det opplyses at utleier ikke har vært registrert i merverdiavgiftsregistret. Opplysningen om at utleier var frivillig registrert for utleie medfører således ikke riktighet.   

Samarbeidende foretak Selskapet viser til at det foreligger fradragsrett for selskapet med grunnlag i Gulating lagmannsretts dom av 7. januar 2009 (Norse Oilfield) hvor det ble gitt fradrag for inngående avgift for kostnader ved etablering av kontor ved utleie til samarbeidende foretak. Det ble her gitt fradrag for selskapets tilrettelegging for utleie til samarbeidende foretak. Konkret dreide det seg om rør som ble rengjort av det ene selskapet, inspisert av et annet selskap og evt. videre bearbeidet etter dette av et tredje selskap. Det ble etter en konkret vurdering funnet å være en slik indre sammenheng mellom virksomheten til de ulike selskapene at de hadde en naturlig og nær sammenheng med produksjonen i Norse. Det ble foretatt en konkret vurdering hvor utvidelsen ble funnet nødvendig for å oppnå vekst i Norse. Det presiseres i dommen at en ren bedriftsøkonomisk tilknytning normalt ikke vil være nok. En slik tilknytning ble i den saken ansett som underordnet.

Skattekontoret finner ikke forholdene sammenlignbare med forholdene i denne saken da sammenhengen mellom selskapene i denne saken klart synes å være av bedriftsøkonomisk karakter. Det vises til at datterselskapene driver import av vin og brennevin, mens selskapet driver salg av administrative tjenester til datterselskapet i Sverige. Når fradragsretten for samlokalisering av kontor i denne saken begrunnes med at det dreier seg om selskap i samme konsern hvor hensynet til drift, ledelse og beslutningseffektivitet, viser det nettopp at det er bedriftsøkonomiske tilknytning som er det vesentlige. Når det gjelder samordning knyttet til forholdet antall testlistinger, går skattekontoret ut fra at dette har sitt grunnlag i datterselskapenes avgiftspliktige virksomhet og ikke selskapets administrative tjenester som utføres for det svenske datterselskapet. Samarbeidet anses uansett ikke tilstrekkelig, da det som det vises til mer har sitt grunnlag i antall selskap innen samme konsern, noe som må anses å være en bedriftsøkonomisk tilknytning.

Det er opplyst at det kontrollerte selskapet har representert de øvrige selskapene ved arrangementer i form av sammenkomster med vinsmaking etc. Det foreligger imidlertid ikke konkrete opplysninger i regnskap eller ellers som viser slik virksomhet. I den grad selskapet har utført slikt arbeid for datterselskapene er dette verken fakturert eller dokumentert/sannsynliggjort. Det er på denne bakgrunn mest naturlig å anse dette som utført av selskapet/ F som eiere. Det bemerkes at slik virksomhet som skattekontoret ovenfor har funnet er forenlig med begrepet representasjon,  ikke gir grunnlag for fradrag for inngående avgift. Det vises til at representasjon er positivt unntatt fra fradragsretten jf. mvl. §22, jf. § 14, andre ledd, pkt. 3.

Skattekontoret finner etter dette ikke holdepunkter  for at eiendommen er disponert av de tre selskapene i fellesskap ut over arealet som er funnet å være til bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet.

Kostnadsfordeling Det anføres at vilkårene for fradragsrett i dette tilfellet, uavhengig av den frivillige registreringen, også anses oppfylt gjennom reglene om kostnadsfordeling. Fradragsrett for inngående avgift ville kunne begrunnes med at de tre selskapene i fellesskap tok i bruk kontorlokalene etter etableringen, med en felles plan og felles forpliktelse om å fordele investeringskostnadene mellom seg. Det er i klagen vist til Kl. nr. 7374.

Skattekontoret er ikke enig i en slik vurdering. Skattekontoret vil bemerke at det er selskapet som har foretatt investeringen og som har alle rettigheter som eier av eiendommen. Det er således selskapet som vil dra nytte av de investeringer som er foretatt ved salg av eiendommen som bolig. 

Det er vist til planer for felles investering. Slike planer er ikke fremlagt. Det er i klagen vist til at selskapet ikke har beregnet fortjeneste ved utleie til datterselskapene. Datterselskapene har betalt kr 63 000 pr år for areal fastsatt i leiekontrakten til henholdsvis 15 og 20 kvm. Dette gir kr 1 800 pr. kvm. Skattekontoret anser at prisen for leie er lav dersom det hadde dreid seg om et reelt leieforhold.  I denne saken er det ikke eksplisitt disse lokalene som er leid ut. Det er videre ikke dokumentert/sannsynliggjort at datterselskapene har tatt lokaler i bruk innen avgiftsområdet ut over å benytte eiendommen som forretningsadresse.  Sett på denne bakgrunn finner skattekontoret ikke at leien er lav.  Det foreligger ikke dokumentasjon som viser felles bruk av eiendommen i avgiftspliktig virksomhet. Det er således ikke dokumentert at eiendommen er tatt i bruk i avgiftspliktig virksomhet ut over de lokalene som skattekontoret har innrømmet selskapet fradrag for. Skattekontoret finner etter dette ikke grunnlag for å anse C 5 som en felles investering for selskapet og de to datterselskapene. 

Selskapet har i klagen vist til Klagenemndas avgjørelse Kl. nr. 3737. Den aktuelle avgjørelsen anses å ha begrenset betydning da den er basert på en konkret vurdering av faktum i saken. I den saken var det ikke utferdiget leieavtaler. Lokalene var leid og begge selskap betalte en andel av leien samt andel av felles driftskostnader for lokalene med 50 %. I lokalene drev to selskap ulik produksjon innenfor papirbransjen.  Skattekontoret anser på dette grunnlag at saksforholdet er vesentlig forskjellig fra denne saken hvor selskapene ikke driver felles produksjon eller annen virksomhet i lokalene. Skattekontoret finner etter dette at avgjørelsen ikke kan tillegges betydning i denne saken. I merknadene til innstillingen stilles det spørsmål ved at selskapet skal stilles dårligere med leiekontrakt enn i denne saken hvor det ikke forelå slik avtale. Skattekontoret vil bemerke at saken ble avgjort på grunn av en konkret vurdering av de faktiske forholdene i saken. I denne saken er avtalen ikke etterlevet etter sitt innhold og kan således ikke tillegges noen positiv selvstendig betydning. Det vises her til vedlagt notat fra Ernst & Young av 1. juli 2008 hvor det stilles spørsmålstegn ved årsaken til at selskaper uten ansatte skal ha behov for leie av lokaler. Det presiseres her at det forutsettes at det er realitet i leieforholdet. Skattekontoret finner ikke at dette er dokumentert/sannsynliggjort i denne saken.   Forholdsmessig fordeling For fellesanskaffelser som er til bruk både i avgiftspliktig virksomhet og til formål som faller utenfor loven, gir bestemmelsen mval(1969) § 23 anvisning på at det kan gis forholdsmessig fradrag. Etter bestemmelsen skal det foretas fordeling av inngående avgift når det anskaffes vare eller tjeneste som skal brukes både i en avgiftspliktig del av en virksomhet, og i en del av virksomheten som er unntatt fra loven eller til privat bruk.

Selskapet har anført at det ikke er relevant å foreta en forholdsmessig fordeling da det ikke er forskjellige avgiftsrettslige virksomheter i lokalet, eller privat bruk, som medfører at forholdsmessighetsbestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 23, 1. punktum og forskrift 18 § 1, første ledd kan få anvendelse. Det anføres at de fordelingsprinsippene som angis i forskrift 18 således formelt ikke kommer til anvendelse i dette tilfellet.

I henhold til forskrift § 18 § 1 utgjør grunnlaget for fordelingen varens eller tjenestens antatte bruk i den del av virksomheten som faller inn under merverdiavgiftsloven. I merknadene til bestemmelsen fremgår det at der bare en avgrenset del av et driftsmiddel tas i bruk for den delen av virksomheten som faller inn under loven, noe som vil være situasjonen der en næringsdrivende leier ut deler av et forretningsbygg, skal det foretas en forholdsmessig fordeling.

Skattekontoret anser at det er situasjonen her. I  saken er det, etter en konkret vurdering basert  på to befaringer, samtaler med F og innsendte dokumenter, funnet at en del av eiendommen gir rett til fradrag, jf. merverdiavgiftsloven § 21 for et begrenset areal. Dette gjelder to rom i hovedhuset. Det er videre gitt fradrag med 50 % for felleskostnader knyttet til adkomst, toalett mv. tilsammen fastsatt ved skjønn til 33 kvm. 

Det bemerkes her at vedtaket ikke anses inkonsistent slik selskapet anfører i klagen, da det er innrømmet forholdsmessig fradrag for fellesareal som adkomst, toalett mv.

Selskapet har bemerket at fradrag ikke kan nektes med den begrunnelse at bruken ble mindre enn forutsatt. Skattekontoret har i vurderingen hensyntatt at det tidligere var flere ansatte. Det er således foretatt en konkret vurdering basert på antatt bruk på kostnadstidspunktet.

Selskapet har opplyst at eiendommen ikke er i bruk utenfor avgiftsområdet. Svømmebasseng i tilbygg og 33,1 kvm i hovedhuset oppgir selskapet er "tomme" lokaler. I merknadene er det gitt uttrykk for at skattekontoret i innstillingen indikerer at lokaler er utleid til andre. Skattekontoret finner at dette må bero på en misforståelse. Etter skattekontorets oppfatning er lokalene ikke utleid. Dette anses ikke å være en midlertidig situasjon. Lokalene anses etter dette ikke som "tomme" i merverdiavgiftslovens forstand.

Det vises for øvrig til opplysningen som er gitt om formål med investeringen til bl.a. representasjonsformål og den opplyste bruken av eiendommen til dette formålet. Det fremgår ovenfor at omfanget er usikkert. I den grad det etter dette er investert i eiendommen ut over det areal som er funnet å være i bruk i selskapets avgiftspliktige virksomhet, anses  på denne bakgrunn som en investering i fast eiendom (bolig), altså en del av selskapets ikke avgiftspliktige virksomhet.

Fradragsrett for kostnader til garasje/uteområde Det er påklaget manglende fradrag for kostnader til opparbeidelse av parkering/garasjeplasser. Det er vist til at dette er påkrevet ved forretningsmessig besøk på eiendommen. Til dette bemerkes at det ved besøk på boligeiendom ikke er andre rettigheter til biloppstillingsplasser enn det som følger av kommunens regulering. Skattekontoret kan ikke se at det i denne saken foreligger dokumentert behov ut over dette.

Det er fremsatt krav på fradrag for 80 % av kostnadene med opparbeidelse av uteareal på bakgrunn av at eiendommen i det vesentlige fyller næringsformål/bruk. Det fremgår av drøftelsen ovenfor at skattekontoret ikke har funnet slikt bruksomfang dokumentert. Det vises for øvrig til rapporten pkt. 11.1 hvor det fremgår at selskapet har opplyst at fakturaene knyttet til utearealet er opplyst å være omfattet av selskapets egen korreksjon. Det er ikke fremkommet opplysninger i kontrollen som stiller dette i et annet lys. På denne bakgrunn anses det ikke å foreligge grunnlag for en ny vurdering når det gjelder fradrag for kostnader ved opparbeidelse av uteområdet. For øvrig bemerkes at også uteområdet i dette tilfellet må anses å dekke bolig-/velferdsbehov og slik er positivt unntatt etter merverdiavgiftsloven § 22, jf. § 14, andre ledd, pkt. 2.

Det er et spørsmål om det er naturlig å anse selskapet som den naturlige sluttbruker av kostnadene. I saken er det opplyst at et formål med anskaffelsen, i tillegg til å dekke behov for kontor, har vært å benytte lokalene til representasjon. Det legges til grunn at slik representasjon har vært på vegne av datterselskapene, se omtale ovenfor.

På bakgrunn av opplysningene i saken herunder investeringens art og beskaffenhet slik den er opplyst å fremstå ved to befaringer, finner skattekontoret at det ikke fremstår som urimelig at selskapet bærer en vesentlig del av avgiften som er påløpt i forbindelse med byggearbeider på eiendommen som sluttbruker.  Det vises til at kostnadene som gjelder eiendommen ut over det areal som er egnet til og funnet å være til bruk i selskapets virksomhet innenfor loven, etter dette er å anse som en investering knyttet til selskapets virksomhet utenfor merverdiavgiftsloven.

Selskapets merknader om omfang og fordeling av kostnader Selskapet har vedlagt verdivurdering/fordeling av lokalene fra murmester L datert 29. april 2013. Det fremgår her at fordeling er foretatt i henhold til erfaring fra tilsvarende prosjekter i ved tidligere arbeid i P AS.

Selskapet bestrider skattekontorets innstilling når det gjelder fastsettelsen av kostnader på de ulike arealene og fremsetter subsidiært krav om at ovennevnte verdivurdering legges til grunn ved fastsetting av beløp som gir rett til fradrag.

Byggearbeidene er i denne vurderingen verdsatt til totalt kr 15 999 998 eks. mva. Etter fradrag for kostnader ifølge oppstillingen til svømmehall, to soverom i 2. etasje med tilhørende kneveggsareal, tilsammen kostnader for kr 4 074 243, fremsettes det subsidiært krav om fradrag for kostnader på kr 11 925 755, dvs. inngående avgift med kr 2 981 439.

Skattekontorets kommentar Skattekontoret vil bemerke at det ved kontrollen er tatt utgangspunkt i selskapets regnskap og innsendte oppgaver. Verdivurderingen som er vedlagt merknadene har ikke lagt disse opplysningene til grunn for verdsettelsen. Den vedlagte verdsettelsen er foretatt i ettertid i anledning saken. Skattekontoret finner etter dette ikke å legge den innsendte verdivurderingen til grunn ved vurdering av fradragsretten.

Da utgangspunktet for fordelingen i den innsendte verdivurderingen ikke er funnet å ha et utgangspunkt som kan legges til grunn, finner skattekontoret at heller ikke fordelingen som her er foretatt kan tillegges betydning i saken. 

Spørsmålet er etter dette om skattekontoret har utvist et forsvarlig skjønn. Det er foretatt et konkret skjønn basert på sakens opplysninger herunder to befaringer på eiendommen. Skattekontoret har etter dette gitt fullt fradrag for arealer som er antatt disponert til kontor for selskapet. Dette gjelder to kontor som etter det opplyste var behovet tidligere. Da kontrollen ble avholdt var det kun en ansatt som var opplyst å benytte lokalene. Skattekontoret har således hensyntatt tidligere og nåværende behov for kontorlokaler slik det er anført ved kontrollen. Det kan her vises til at også i notatet fra M av 1. juli 2008 fremgår det at arbeidet som ble utført for det svenske datterselskapet ble utført av F og en sekretær. Videre er det gitt fradrag for fellesrom med 50 % til tross for at den fradragsberettigede delen av eiendommen utgjør en mindre del av eiendommen. De konkrete satsene som er benyttet ved beregning av fradraget er ikke konkret imøtegått av selskapet. På denne bakgrunn finner skattekontoret at det ikke er utøvet et uforsvarlig skjønn og at fradraget som er gitt ikke er for lite.

Skattekontoret har ved gjennomgang av saken funnet at det i vedtaket foreligger en skrivefeil.  Ved kontrollen hadde selskapet fått kr 3 156 091 i fradrag for inngående avgift i forbindelse med byggearbeidene på eiendommen. Skattekontoret har innrømmet kr 143 700 i fradrag for lokaler som er ansett å ha tilstrekkelig tilknytning til selskapets avgiftspliktige virksomhet. Tilbakeføring av for mye utbetalt inngående avgift utgjør etter dette kr 3 012 391. I vedtaket er dette angitt med kr 3 021 391. Feilen synes å ha oppstått ved en skrivefeil. I tilsendt varsel er beløpet korrekt angitt. Det synes etter dette å foreligge en skrivefeil med ombytte av to av tallene. Dette tilsier en reduksjon i forhold til vedtaket med kr 9 000.

Skattekontoret har gått gjennom saken på nytt, og finner etter dette at selskapet ikke har krav på fradrag ut over det som er innrømmet i vedtaket. Grunnet skrivefeil reduseres imidlertid tilbakeføringen av inngående avgift med kr 9 000  fra kr 3 021 391 til kr 3 012 391.

2. Tilleggsavgift Skattekontoret har ilagt tilleggsskatt i henhold til merverdiavgiftsloven § 21-3 (tidl. § 73) med utgangspunkt i normal sats 20 %. Beløpet er etter dette avrundet fastsatt til kr 600 000.

I klagen er det anført at det foreligger unnskyldelige forhold. Det vises til at selskapet i ettertid har tilbakeført kr 717 473 i inngående avgift som gjelder kostnader til svømmebasseng, soverom og uteareal. Dette gjelder oppgavene for 5. og 6. termin 2007 samt 2. og 3. termin 2008. Det er i klagen opplyst at skattyter ved dette har tatt opp de vesentligste problemstillingene som nå er gjenstand for vurdering hos Klagenemnda.

Skattekontoret vil bemerke at korreksjonen ble foretatt etter at skattekontoret i 2008 hadde varslet oppgavekontroll (begrenset kontroll av en oppgave). Det ble ikke fra selskapets side gitt tilstrekkelige opplysninger i forbindelse med oppgavekontrollen slik at skattekontoret hadde grunnlag for å foreta en selvstendig vurdering av grunnlaget for selskapets fradrag for inngående avgift knyttet til byggearbeider på eiendommen. Det ble ikke opplyst at leiekontrakten ikke ble etterlevd etter sitt innhold og at selskapets avgiftspliktige virksomhet i hovedsak var begrenset til to rom i hovedhusets første etasje.

Ved kontakt med selskapets revisor, M i forbindelse med kontrollen i denne saken, er det opplyst at tilbakeføringen er foretatt basert på korreksjon av 4 terminoppgaver. Det er videre gitt følgende uttalelse om bakgrunnen for korreksjonen:

"Dette er gjort skjønnsmessig. F har tatt samtale med entreprenører for å kunne få en splitt på kostnadene, og sammen med de har de gjort et skjønn for å finne kostnader som vedrører soverom og svømmebasseng som det ikke er fradragsført noe mva på/fratrukket mva ble tilbakeført. Når det gjelder fellesarealer har F vurdert hvor mye som dette antas å være brukt til aktivitet som ikke gir fradrag og også tatt dette med i korreksjonsoppgavene. Når F har estimert kostnaden for dette har det blitt laget en korreksjonsoppgave."

Det er senere opplyst at tilbakeføringen også gjelder kostnader ved opparbeiding av uteareal.  Skattekontoret har ved kontrollen etterspurt regnskapsgrunnlag for korreksjonen. Slik dokumentasjon er ikke fremlagt.

Det vises til rapporten pkt.11. Det fremgår at det ved kontrollen ble foretatt en gjennomgang av de oppgavene som var omfattet av korreksjonen. Det ble avdekket at korreksjonen selskapet hadde opplyst var gjennomført tilsa en tilbakeføring av inngående avgift med kr 1 485 355, dvs. over en dobling av den korreksjonen selskapet foretok.  Kontrollen omfattet flere terminer og var således ikke begrenset til oppgaven som var gjenstand for kontroll i 2008. Skattekontoret finner på denne bakgrunn at den gjennomførte korreksjonen ikke representerer et unnskyldelig forhold og at det ikke er riktig at skattekontoret i den forbindelse ble gjort oppmerksom på de vesentligste problemstillingene som er grunnlaget for denne saken.

Skattekontoret har vurdert forholdet på nytt og finner at det er bevist med klar sannsynlighet at det er fradragsført inngående avgift på anskaffelser uten at vilkårene for fradragsrett er oppfylt. Reglene i merverdiavgiftsloven om fradrag for inngående avgift er således overtrådt med den følge at staten er påført et betydelig avgiftstap.

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt nye retningslinjer for behandling av tilleggsavgift. Retningslinjene erstatter retningslinjer fra 12. oktober 1987. I henhold til pkt. 4 skal tilleggsavgift i alminnelighet ilegges med 20 % dersom overtredelsen er uaktsom. Ved grov uaktsomhet eller forsett er satsen 40 eller 60 % beroende på om det foreligger skjerpende omstendigheter.

Skattekontoret finner at selskapet i det minste har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen av inngående avgift på kostnader som gjelder omsetning som er unntatt fra merverdiavgiftsloven og følgelig ikke er fradragsberettiget. Det anses bevist med klar sannsynlighet at selskapet var kjent med forholdet på tidspunktet da de uriktige oppgavene ble sendt inn. Det vises til at selskapet i denne saken har utferdiget dokumentasjon i form av leiekontrakter som ikke er etterlevet etter sitt innhold. Det er mye som tyder på at kontrakten ble utformet med sikte på frivillig registrering etter Forskrift 117. Det legges til grunn at selskapet har hatt førstehånds kjennskap til den faktiske bruken av eiendommen på tidspunktet for innsendelse av oppgavene. Det vises til at leiekontrakten ble inngått mellom nærstående parter, samt notatet fra M av 1. juli 2008, dvs. før kontrollen i denne saken.  Skattekontoret finner det klart sannsynlig at selskapet har vært klar over at kun de ovenfor nevnte arealer har vært til bruk i selskapets egen avgiftspliktige virksomhet. Selskapet skulle på denne bakgrunn fremsatt krav om forholdsmessig fradrag for kostnadene. Skattekontoret finner etter dette at både de  objektive og de subjektive forholdene for ileggelse av tilleggsavgift er bevist med klart sannsynlighet.  Vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt med 20 % anses etter dette oppfylt.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Tilbakeføring av inngående avgift reduseres med kr 9 000, fra kr 3 021 391 til kr 3 012 391. Forøvrig stadfestes skattekontorets vedtak av 30. januar 2013 i sin helhet. 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.