KMVA 7859

 

 

 

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  40 % tilleggsavgift av uoppgitt omsetning.

Stikkord:   Tilleggsavgift 

Bransje:   47.990 - Detaljhandel utenom utsalgssted ellers.     Teletorgtjenester.

Mval:   § 21-3

Skatteetaten.no:  Skjønnsfastsettelse og tilleggsavgift

                 Innstillingsdato: 27. september 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 21. oktober 2013 i sak KMVA 7859 - Klager.

Skatt x har avgitt slik      I n n s t i l l i n g:

Enkeltpersonforetaket Klager, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Enhetsregisteret 06.02.1998 med næringskode 47.990 – detaljhandel utenom utsalgssted ellers, og i Merverdiavgiftsregisteret 23.11.2010 med virkning fra 5. termin 2010. Virksomheten har hatt omsetning av teletorgtjenester, administrert av A AS. I tillegg har Klager utført tjenester for B Ltd. Klager er slettet i Enhetsregisteret og Merverdiavgiftsregisteret 13.08.2012.

På bakgrunn av bokettersyn for 2009 og 2010, jf. bokettersynsrapport av 04.11.2011, fattet skattekontoret den 23.11.2012 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

Etter utsatt klagefrist er klage fra Klager mottatt 29.7.2013. Klagefristen er overholdt.

Skattekontorets innstilling ble sendt Klager til innsyn 23.8.2013 med frist for merknader 6.9.2013. Det er ikke kommet merknader til skattekontorets innstilling.

Påklaget beløp utgjør:

 

 

Klagen omfatter kun ilagt tilleggsavgift med 40 % = kr 34 909 for kontrollperioden.

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.  Dokument Dato  1 Bokettersynsrapport 04.11.2011  2 Varsel om etterberegning  22.11.2011  3 Tilsvar til varsel 20.12.2011  4 Vedlegg til tilsvaret 20.12.2011  5 Skattekontorets vedtak 23.11.2012  6 Fristavbrytende klage 14.12.2012  7 Klage 24.07.2013  8 Vedlegg: Informasjon fra A 24.07.2013  9  Legeerklæring 24.07.2013

Klagen gjelder 2009 og 2010. For 2009 gjelder tidligere lov om merverdiavgift fra 1969. For 2010 gjelder lov om merverdiavgift av 2009. Lov av 2009 er i hovedsak en teknisk revidering av den gamle loven, og lovvalget har i utgangspunktet ingen avgiftsmessig betydning. Det vises til hjemler i ny lov med gammel lov i parentes.

Klagen gjelder Klagen gjelder ilagt tilleggsavgift med 40 % = kr 34 909, av netto etterberegnet utgående avgift for 3. termin 2009 til og med 6. termin 2010.

Sakens faktum Virksomheten har hatt omsetning av teletorgtjenester, administrert av A AS, og omsetning av tjenester fra B Ltd, i perioden fra og med 3. termin 2009 til og med 6. termin 2010.

Omsetningen i perioden 3. termin 2009 til og med 4. termin 2010 er behandlet som avgiftsfri omsetning i regnskapet. Virksomheten har ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret for 3. termin 2009 til og med 4. termin 2010.

Virksomheten ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 5. termin 2010. For 5. og 6. termin 2010 er det avdekket differanser mellom innleverte omsetningsoppgaver og regnskapet. All omsetning knyttet til teletorgtjenester og tjenester for B Ltd er avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-1 (§ 13). Virksomheten er registreringspliktig jf. merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd (§ 28).

Etterberegnet utgående merverdiavgift for perioden 3. termin 2009 til og med 6. termin 2010 utgjør kr 114 671. Fradrag for inngående merverdiavgift ble gitt med tilsammen kr 27 397. Tilleggsavgift ble ilagt med 40 % av netto etterberegnet merverdiavgift kr 87 274 = kr 34 909.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket;

"d) Ileggelse av tilleggsavgift

Rettslig grunnlag

Etter merverdiavgiftsloven § 73 (ny lov § 21-3) kan den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrift gitt i medhold av den, og som ved det har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Spørsmålet om tilleggsavgift skal behandles etter Skattedirektoratets retningslinjer av 10.01.2012.

For at skattekontoret skal kunne ilegge tilleggsavgift, må både de objektive vilkårene (at merverdiavgiftsloven/forskrift er overtrådt og at dette har medført/kunne ha medført unndratt avgift) og de subjektive vilkårene (forsett eller uaktsomhet) være bevist med klar sannsynlighetsovervekt, jf. rettspraksis.

Satsen for tilleggsavgift er 20 % av unndratt avgift når overtredelsene er å anse som uaktsom.

I de tilfellene hvor overtredelsene anses som grovt uaktsom eller forsettlig, er satsen for tilleggsavgift 40 % eller 60 %. I disse tilfellene gjelder også det strafferettslige beviskravet, bevist utover enhver rimelig tvil.

Vurdering av lovens objektive vilkår

For perioden 3. til 6 termin 2009 og 1. til 4. termin 2010 har Klager ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret, og det har følgelig ikke blitt beregnet utgående og inngående merverdiavgift. Etter dette er blant annet merverdiavgiftsloven § 13 og § 21 overtrådt (ny lov § 3-1 og § 8-1). Det er ikke tvil om dette faktumet, og overtredelsen anses bevist utover enhver rimelig tvil.

For 5. og 6. termin 2010 har Klager vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret, og hun har sendt inn omsetningsoppgaver. Regnskapet viser at innsendte oppgaver har vært uriktige; 5. termin ved at hun i omsetningsoppgaven har krevd fradrag for inngående avgift med et høyere beløp enn det som er realiteten, jf. regnskapet, og 6. termin ved at hun har krevd fradrag for et avgiftsbeløp som er lavere enn det regnskapet viser.

Etter dette er merverdiavgiftsloven § 21 overtrådt for 5. og 6. termin 2010. Overtredelsen anses bevist ut over enhver rimelig tvil.

Det er videre et vilkår for tilleggsavgift at overtredelsen har medført at staten har lidt et tap. Ved vurderingen ser vi hen til både fastsatt utgående- og inngående merverdiavgift. For terminene i år 2009 er differansen mellom fastsatt utgående avgift og fastsatt inngående avgift kr 34 091. For terminene i 2010 er differansen mellom fastsatt utgående avgift og fastsatt inngående avgift kr 53 183.

Dette viser at staten har lidt tap ved at skyldig merverdiavgift på henholdsvis kr 34 091 og kr 53 183 ikke er blitt betalt til staten.

Grunnlaget for den inngående avgiften er innsendte regnskaps- og bankopplysninger. Størrelsen på statens tap anses bevist ut over enhver rimelig tvil.

Sammenfatning av vurderingen av de objektive vilkårene De objektive vilkårene er bevist ut over enhver rimelig tvil.

Vurdering av lovens subjektive vilkår for tilleggsavgift

For at skattekontoret skal kunne ilegge tilleggsavgift må også den avgiftspliktige ha utvist forsett eller uaktsomhet ved overtredelsene.

Den nedre grensen for uaktsomhet er simpel uaktsomhet. Simpel uaktsomhet foreligger når den avgiftspliktige burde forstått at handlingene/unnlatelsen kunne medføre overtredelse av loven/forskrift. Utgangspunktet for vurderingen er at enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de reglene som gjelder for den virksomheten de driver. Unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlatelse av å sørge for å engasjere nødvendig hjelp, kan i seg selv anses uaktsomt. Beviskravet ved simpel uaktsomhet er klar sannsynlighetsovervekt.

For å kunne ilegge tilleggsavgift med 40 % eller 60 % må handlingen/unnlatelsen klassifiseres som grov uaktsom eller forsettlig. Grov uaktsomhet foreligger når overtredelsen anses som kvalifisert klanderverdig, og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at hun har overtrådt loven/forskrift.

Manglende innsending av omsetningsoppgaver; fra og med 3. termin 2009 til og med 4. termin 2010

Innlevering av omsetningsoppgaver er en hovedregel i merverdiavgiftsloven som er allment kjent. Vi viser også til at Klager har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret med ulike roller knyttet til avgiftspliktige virksomheter flere ganger. Vi legger derfor til grunn at hun har kjennskap til avgiftsregelverket og til de rettighetene og pliktene næringsdrivende har. Etter skattekontorets oppfatning tilsier dette at Klager i det minste måtte ha forstått at virksomheten skulle ha sendt inn omsetningsoppgaver, og at hun brøt loven ved ikke å gjøre dette.

I tilsvaret anføres det at A hadde informert Klager om at ” (…) de ikke drev merverdiavgiftspliktig virksomhet og sendte provisjonsavregninger til Klager uten momspåslag.” På bakgrunn av dette hevdes det at Klager har vært i god tro, og at hun ikke har handlet forsettlig for å unndra merverdiavgift. Skattekontoret vil si at hvorvidt A AS er avgiftspliktig eller ei, har ingen betydning i forhold til Klagers avgiftsplikt. I et normaltilfelle er det selgeren av en tjeneste som sender kunden faktura. Her er det kunden, A AS, som har sendt avregningene til Klager. All den tid Klager ikke har vært registrert i avgiftsregisteret, og derfor ikke kan kreve opp merverdiavgift på vegne av staten, er det korrekt at A AS ikke har beregnet merverdiavgift på avregningene. Vi vil bemerke at det er den næringsdrivende selv som er ansvarlig for at virksomheten registreres i henhold til regelverket, og ikke en virksomhets kunde. Skattekontoret mener at Klager ikke kan høres med at hun var i god tro.

Etter en helhetsvurdering finner vi at Klager i det minste måtte ha forstått at loven ble brutt ved at hun ikke innberettet og betalte merverdiavgift. Videre finner vi det bevist ut over enhver rimelig tvil at unnlatelseshandlingen i det minste kan klassifiseres som grov uaktsom.

Uriktige eller ufullstendige omsetningsoppgaver; 5. og 6. termin 2010

For 5. termin 2010 har Klager sendt inn omsetningsoppgave med kr 11 i for mye utgående avgift og kr 2 969 i for høy inngående avgift. For 6. termin har hun sendt inn oppgave med kr 7 190 i for lite utgående avgift og kr 1 014 i for lite inngående avgift.

Klager er godt kjent med merverdiavgiftsregelverket, jf. drøftelsen i forrige avsnitt (drøftelsen knyttet til terminene 3/09 til 6/10). Vi er derfor av den oppfatning at hun i det minste måtte ha forstått at hun ved å innberette for lav utgående avgift og for høy inngående avgift, overtrådte loven.

Vi finner det bevist utover enhver rimelig tvil at Klager handlet grovt uaktsomt ved at inngående og utgående merverdiavgift ikke er innberettet med korrekte beløp. Skyldvilkåret er oppfylt.

Unntak fra tilleggsavgift

Både tilleggsavgiftsbestemmelsene i den gamle og den nye loven, er ”kan” bestemmelser; selv om vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt, så betyr ikke det at tilleggsavgift skal ilegges ved enhver overtredelse. I retningslinjene står det: ”Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjektet. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en ”tabbekvote” som skal fylles før tilleggsavgift ilegges.”

I tilsvaret anfører C at tilleggsavgift vil bli en ytterligere belastning. Det vises til at hun er i en vanskelig økonomisk situasjon, og at hun sliter med sykdom.

Skattekontoret viser til at den administrative ileggelsen av tilleggsavgift er en straffereaksjon. Det ligger i dette at tilleggsavgift medfører en ytterligere belastning ut over de enkelte korrigeringene for at avgiftsinnberetningen skal bli riktig.

Når det gjelder eventuelle økonomiske vanskeligheter, viser vi til at skattekontorets oppgave er å fastsette korrekt avgift samt å ilegge en passende straffereaksjon i form av tilleggsavgift i henhold til gjeldende regelverk. I denne vurderingen er det ikke relevant å ta hensyn til den avgiftspliktiges økonomiske forhold.

Det er skattekontoret ved avdeling innkreving som er ansvarlig for å innfordre den fastsatte avgiften med ilagt tilleggsavgift og renter. Hvis Klager får problemer med å betale kravet til fastsatt tid, må hun ta kontakt med innfordringsavdelingen. 

Når det gjelder sykdom foreligger det ingen dokumentasjon på dette, og det foreligger ingen dokumentasjon som kan si noe om hvilken virkning eller betydning sykdommen har hatt eller har for hennes virksomhet og/eller manglende evne til å oppfylle de forpliktelsene hun har hatt overfor avgiftsmyndighetene.

Vi viser til at hun faktisk har utøvd næringsvirksomhet i perioden, og at det er hovedregler i avgiftsregelverket som er overtrådt.

Etter dette finner vi at det ikke foreligger omstendigheter i saken som tilsier at det ikke skal ilegges tilleggsavgift.

Tilleggsavgiftens størrelse

Vi har funnet at overtredelsene, både knyttet til manglende oppgaver og uriktige eller ufullstendige oppgaver, er utført grovt uaktsomt, og at dette kan bevises utover enhver rimelig tvil. Etter gjeldende retningslinjer skal tilleggsavgift da ilegges med 40 % eller 60 %. Valg av sats skal avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter. Unnlatt registrering er i retningslinjene nevnt som et skjerpende forhold.

Etter en konkret vurdering av saken finner vi å ilegge tilleggsavgift med 40 % av den avgiften som er unndratt.

Konklusjon tilleggsavgift:

Tilleggsavgift ilegges med 40 % av unndratt avgift på terminene fra og med 3. termin 2009 til og med 4. termin 2010.

2009: 40 % av kr 34 091 som utgjør kr 13 636 2010: 40 % av kr 44 049 som utgjør kr 17 619

Tilleggsavgift ilegges med 40 % av den avgiften som er unndratt på 5. og 6. termin 2010; 2010: 40 % av kr 9 134 som utgjør kr 3 654."

Samlet ilagt tilleggsavgift utgjør kr 34 909.

Klagers innsigelser Klager anfører prinsipalt at det ikke er rettslig grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. Hun mener at verken lovens objektive eller subjektive vilkår er oppfylt, og at det er skatteetaten som har bevisbyrden.

Klager viser til at hun har hatt helseproblemer i mange år og ble midlertidig uførepensjonert med 50 % i 2008. Fra høsten 2008 var hun helt nedkjørt og klarte verken å gå eller stå, og en vanlig jobb var utelukket. Hun fokuserte da på andre muligheter, og inngikk en avtale med A AS. Hun opplyser at hun fikk litt informasjon fra A AS i oppstarten, samt kundekontrakt (vedlegg nr. 8). Videre opplyser Klager at hun tok kontakt med A AS og spurte om provisjonen var merverdiavgiftpliktig, men fikk til svar at det var det ikke.

Da omsetning hadde kommet i kr 50 000 opplyser hun at hun på nytt tok kontakt med A AS angående spørsmålet om merverdiavgift, samt med sin mentor og en annen kollega. Hun fikk samme svar, at dette ikke var merverdiavgiftspliktig. Dette slo hun seg til ro med da A AS var et stort og seriøst selskap. Det var også A AS som hadde provisjonsgrunnlaget, skrev ut fakturaer og betalte ut penger.

Videre opplyser Klager at hun søkte om registrering i 2010 da hun påtok seg oppdrag for D Nuf og B Ltd. Noen uker etterpå fikk hun en henvendelse fra A AS om at hun måtte registrer seg i Merverdiavgiftsregisteret.

Klager anfører at det er A AS som her har gjort feil, og at det er urettferdig at hun får tilleggsavgift basert på grov uaktsomhet. Hun viser også til at A AS, til tross for mange henvendelser både fra henne og regnskapsfører, ikke har ryddet opp i dette. Hun opplyser at hun idag både har store helsemessige og økonomiske problemer, og viser til innsendt legeerklæring (vedlegg nr. 9).

Klager anfører at hun ikke har opptrådt grovt uaktsomt, og ber om at ilagt tilleggsavgift bortfaller.

Skattekontorets vurdering av klagen Spørsmålet her er om skattekontoret har adgang til å ilegge tilleggsavgift på den etterberegnede merverdiavgiften, eller om anførte unnskyldningsgrunner vil gjøre at tilleggsavgift ikke kan ilegges.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 (§ 73) at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrift gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten et tap, kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Skattedirektoratet har gitt retningslinjer for hvordan Skatteetaten skal praktisere reglene om tilleggsavgift, datert 10.1.2012. Retningslinjene gjelder saker der varsel om tilleggsavgift ble sendt etter 1.1.2012. Varsel i denne saken ble sendt 22.11.2011. Skattekontoret har allikevel lagt retningslinjene til grunn for vedtaket da dette er til gunst for skattyter.

Ileggelse av tilleggsavgift betinger at det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven, og at overtredelsen har påført eller kunne ha påført staten tap, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 (§ 73). Kontrollen har avdekket at virksomheten har hatt avgiftspliktig omsetning etter merverdiavgiftsloven § 3-1 (§ 13), og skulle vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret for hele kontrollperioden etter merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd (§ 28). Bokettersynet har påvist avgiftspliktig omsetning og utgående merverdiavgift med tilsammen kr 114 671. Det er gitt skjønnsmessig fradrag for inngående merverdiavgift med tilsammen kr 27 397. Det er ingen uenighet om at omsetningen er avgiftspliktig, at merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd (§ 28) og § 3-1 (§ 13) er overtrådt, og at virksomheten har påført staten et tap.

I tillegg er det et vilkår at den avgiftspliktige har opptrådt forsettlig eller uaktsomt. Det er ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er av betydning for fastsettelse av satsen for tilleggsavgift.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen eller unnlatelsen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Grov uaktsomhet foreligger når overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over registreringsplikten uten at hun lar seg registrere, og hun må ha forstått at de uriktige eller ufullstendige opplysningene kunne ført til avgiftsmessig fordeler.

Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt. Der det legges til grunn at avgiftssubjektet har opptrådt grovt uaktsomt eller forsettlig gjelder det strafferettslige beviskravet -  bevist utover enhver rimelig tvil.

Skattekontoret vurderte i sitt vedtak overtredelsen av bestemmelsene i merverdiavgiftsloven som grovt uaktsomt og ila 40 % tilleggsavgift.

Klager mener at lovens objektive og subjektive vilkår ikke er oppfylt. Dette er i det vesentlige begrunnet på samme måte som under skattekontorets behandling av saken. Skattekontoret viser derfor til sin grundige gjennomgang av lovens objektive og subjektive vilkår for tilleggsavgift sitert ovenfor. Klager anfører at hun ikke har opptrådt klanderverdig da både hun og regnskapsfører hele tiden har forholdt seg til informasjon fra A AS angående merverdiavgift. Det er vist til flere telefonsamtaler med A AS og hennes mentor. Hun viser også til informasjon og kundeavtale (vedlegg nr. 8).

For det første gjør skattekontoret på nytt oppmerksom på at Klager uansett har det fulle og hele ansvaret for at merverdiavgiftsbestemmelsene knyttet til hennes virksomhet blir fulgt. Det foreligger ingen opplysninger i innsendt informasjon og kundeavtale med A AS knyttet til merverdiavgift eller spørsmål rundt avgiftsplikten.  Videre opplyser Klager at hun flere ganger tok kontakt med A AS samt sin mentor og en tidligere kollega med spørsmål om dette. Etter skattekontorets oppfatning viser dette at hun var klar over at det kunne være spørsmål om merverdiavgift knyttet til teletorgtjenestene, og det synes derfor merkelig at hun ikke i den minste tok en telefon til skatteetaten for å avklare spørsmålet.

Skattekontoret legger også betydelig vekt på at Klager, ifølge Enhetsregisteret, har vært tilknyttet en rekke virksomheter helt tilbake til 1998. Hun har blant annet vært daglig leder og styremedlem i E AS og F AS. Hun har vært daglig leder i D Nuf og D Trading Ltd samt styremedlem i G Ltd. I tillegg er hun registrert som daglig leder og styreleder i Klager Trading Nuf fra 29.8.2011. Skattekontoret legger til grunn at Klager er vel kjent med merverdiavgiftslovgivningen, og hun kan ikke høres med at hun var i god tro.

Videre anfører Klager at hun har hatt store helsemessige problemer fra 2008, og viser til vedlagte legeerklæring fra lege X ved X Legesenter datert 20.03.2013 (vedlegg nr. 9).

Det er forholdene på tidspunktet for registreringsplikt, samt manglende levering av omsetningsoppgaver som skal vurderes. Ifølge legeerklæringen har Klager flere kroniske lidelser og hennes helsemessige problemer har vedvart gjennom hele 2000-tallet. Hun har allikevel drevet flere virksomheter i hele perioden fra 1998 til 2010 jf. ovenfor. Selv om hun i 2012 har slettet denne virksomheten, har hun registrert en ny virksomhet – LKlager Trading Nuf – den 29.8.2011.  Skattekontoret kan derfor ikke se at hennes helsetilstand medfører at hun har hatt manglende evne til å håndtere lovpålagte plikter knyttet til denne virksomheten i den aktuelle perioden (2009 og 2010).

Skattekontoret kan ikke se at den innsendte informasjonen og kundeavtalen med A AS eller legeerklæringen, inneholder nye eller ytterligere opplysninger som medfører en annen vurdering av spørsmålet om tilleggsavgift, og forholdet anses som grovt uaktsomt.   Skattekontoret innstiller overfor Klagenemnda for merverdiavgift å fastholde ilagt tilleggsavgift med 40 %.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede tilleggsavgiften fastholdes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.