Klagenemnda for merverdiavgift
KMVA 7967
Klagenemndas avgjørelse av 17. februar 2014
Klagenemnda stadfestet innstillingen
Saken gjelder: 1) Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret etter forhåndsregistrering 2) Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift pålydende kr 400 515 knyttet til punkt 1)
Stikkord: Sletting i Merverdiavgiftsregisteret Forhåndsregistrering Manglende omsetning Inngående merverdiavgift
Bransje: Utleie og leasing av andre maskiner og annet utstyr og materiell som ikke er nevnt annet sted
Mval.: § 2-1 § 2-4 og merverdiavgiftsforskriften § 2-4-1 § 14-3 § 18-1 første ledd bokstav c
Skatteetaten.no: Registreringsplikt og –rett Merverdiavgiftsregisteret Fradrag
Innstillingsdato: 6. januar 2014
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 7967 – Klager AS.
Skatt x har avgitt slik
I n n s t i l l i n g:
Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble forhåndsregistrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 2009. Virksomheten er registrert under bransje utleie og leasing av andre maskiner og annet utstyr og materiell som ikke er nevnt annet sted.
På bakgrunn av en avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 5. termin 2012 fattet skattekontoret vedtak den 02.07.2013 om å slette virksomheten fra Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 2009, samt tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med kr 400 515.
Klage fra Klager AS ble mottatt den 30.08.2013, etter at virksomheten hadde fått innvilget utsatt klagefrist etter søknad. Klagefristen er overholdt.
Ved en inkurie har skattekontoret lagt til grunn et for lavt beløp i vedtaket grunnet en regnefeil. Riktig etterberegnet beløp skulle vært kr 424 533. Skattekontoret har ikke foretatt noen økning av etterberegningen nå i klageomgangen, og påklaget beløp gjenspeiler etterberegnet beløp slik det fremgår av vedtaket.
Påklaget beløp utgjør: Termin/År Inng.avg. 6/2009 249 848 1/2010 11 186 2/2010 15 812 3/2010 77 108 4/2010 15 150 5/2010 19 192 6/2010 1 312 6/2011 9 066 5/2012 1 841 Sum 400 515
Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.
Saken er ikke innbrakt for domstolene, eller sendt påtalemyndigheten.
Skattekontorets innstilling er oversendt klager for gjennomsyn. Skattekontoret har ikke mottatt merknader til innstillingen.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokumentnavn Dato 1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag 07.01.2013 2 Generelt brev sak kontroll 18.01.2013 3 10 største bilagene med inng.mva 18.01.2013 4 Bankutskrift_2012 18.01.2013 5 Saldobalanse, kunde- og leverandørspes. 18.01.2013 6 Varsel om fastsettelse 08.05.2013 7 Generelt brev sak kontroll 29.05.2013 8 Mva register gdl 29.05.2013 9 Vedtak om etterberegning 02.07.2013 10 Klage 30.08.2013 11 Vedrørende Klager – klagebehandling 11.10.2013
Klagen gjelder
Klagen gjelder følgende forhold: 1. Sletting i Merverdiavgiftsregisteret grunnet manglende omsetning, samt at vilkårene for forlengelse av forhåndsregistreringen ikke lenger anses oppfylt 2. Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift pålydende kr 400 515 knyttet til punkt 1
1. Sletting i Merverdiavgiftsregisteret grunnet manglende omsetning, samt at vilkårene for forlengelse av forhåndsregistreringen ikke lenger anses oppfylt
1.1 Sakens faktum Klager ble forhåndsregistrert på bakgrunn av betydelige anskaffelser i 2009. Klager utvikler løsninger for håndtering av blant annet containere, og har i tillegg som formål å utføre konsulentarbeid. Firmaet har tatt patent på egen kranløsning, og er tildelt stipend fra Innovasjon Norge ved to anledninger. Det er for tiden ingen ansatte i virksomheten.
Virksomheten ble tatt ut til kontroll på 5. termin 2012 på bakgrunn av at virksomheten ikke har kommet i gang som forutsatt. Med unntak av 6. termin 2011, hvor det ble innrapportert kr 40 285 i omsetning, er det utelukkende levert inn 0-oppgaver.
I brev av 06.05.2013 varslet skattekontoret om sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 2009. I tillegg ble det varslet om etterberegning av inngående avgift med kr 400 515.
Den 02.07.2013 fattet skattekontoret vedtak i samsvar med varselet.
Skattekontoret fattet vedtak den 02.05.2012 om at virksomheten ble ordinært registrert på bakgrunn av en henvendelse fra klager. Dette vedtaket er åpenbart uriktig, da vilkårene for slik registrering ikke er til stede, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1. Vedtaket er senere kjent ugyldig, og kan således ikke legges til grunn for videre vurdering om registrering.
Tvistetemaet i saken vil derfor være hvorvidt det er grunnlag for å videreføre forhåndsregistreringen, jf. merverdiavgiftsloven § 2-4.
1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Det siteres fra skattekontorets vedtak:
"Begrunnelse for vedtaket
Sakens faktum Selskapet ble først forhåndsregistrert til januar - februar 2011, som senere ble utvidet til å gjelde november - desember 2011. I våre brev datert 02.03.2010 og 30.05.2011 om forhåndsregistrering ble det stilt visse betingelser for registreringen, blant annet at selskapet skulle ha hatt avgiftspliktig omsetning på minst kr 50 000 ved utløpet av perioden for forhåndsregistreringen. Denne betingelsen følger av mval. § 2-1, hvor det fremgår at kravet for at en næringsdrivende skal registreres er at omsetningen har oversteget kr 50 000. Selskapet har ikke innberettet omsetning i sine merverdiavgiftsoppgaver i perioden november 2009 til oktober 2012 som overstiger kr 50 000. Selskapet har i samme periode fradragsført inngående avgift med til sammen kr 400 515.
Regelverket I henhold til mval. § 14-3 første ledd går det fram at "avgiftssubjektet skal melde fra til skattekontoret eller Enhetsregisteret når den registrerte virksomheten opphører". Av andre ledd går det fram at "den registrerte virksomheten skal slettes i Merverdiavgiftsregisteret dersom virksomheten er opphørt eller skattekontoret av særlig grunner finner å kunne slette registreringen". I henhold til tredje ledd går det fram at "dersom merverdiavgiftspliktig omsetning og uttak har falt under den til enhver tid gjeldende beløpsgrense i § 2-1 første til tredje ledd uten at virksomheten er slettet i medhold av denne paragrafen, skal avgiftssubjektet forbli registrert i minst to hele kalenderår".
I henhold til mval. § 2-4 går det fram at "den som ikke har nådd beløpsgrensen for registrering, kan forhåndsregistreres i Merverdiavgiftsregisteret dersom vedkommende har foretatt betydelige anskaffelser som har direkte sammenheng med senere merverdiavgiftspliktig omsetning".
I henhold til forskriften til mval. § 2-4 kommer det fram av første og andre ledd at "anskaffelser anses som betydelig når verdien er minst 250 000 kroner merverdiavgift medregnet. Det er et vilkår for forhåndsregistreringen at det fremstår som overveiende sannsynlig at virksomheten når normal drift foreligger vil ha en omsetning som ligger betydelig over beløpsgrensen for registreringen og at det skal drives næringsvirksomhet. Det er ikke adgang til forhåndsregistrering dersom det antas at det vil gå mindre enn fire måneder fra søknadstidspunktet til registreringsgrensen nås".
Sletting Selskapet var forhåndsregistrert til 6. termin 2011. 2. mai 2012 ble det sendt bekreftelse på ordinær registrering i Merverdiavgiftsregisteret, etter at selskapet på telefon hadde bedt om ikke å bli slettet. Siden selskapet ikke hadde hatt avgiftspliktig omsetning over kr 50 000, var en slik registrering ikke korrekt etter mval. § 2-1. Et vedtak kan omgjøres dersom det er å anse som ugyldig, jf. forvaltningsloven § 35 bokstav c. Skattekontoret kan ikke fatte vedtak som ikke oppfyller de krav loven stiller. Skattekontoret hadde dermed ikke kompetanse til å registrere selskapet etter mval. § 2-1. Dette vedtaket er dermed ugyldig. Selskapets ordinære registrering i Merverdiavgiftsregisteret er etter dette bortfalt.
Merknader fra selskapet. I e-post mottatt den 29.05.2013 fra selskapet har de sagt seg uenig varslet og mener at de skal stå registret i Merverdiavgiftsregisteret.
Skattekontorets konklusjon Da loven ikke åpner for ordinær registrering i Merverdiavgiftsregisteret etter mval. § 2-1, har det ikke betydning at selskapet mener det skal være registrert.
Spørsmålet blir hvorvidt forhåndsregistreringen etter mval. § 2-4 kan forlenges. Etter forskriftens § 2-4-1annet ledd kan en virksomhet forhåndsregistreres dersom det fremstår som overveiende sannsynlig at virksomheten når normal drift foreligger vil ha en omsetning som ligger betydelig over beløpsgrensen for registrering og at det skal drives næringsvirksomhet.
Selskapet har vært registrert siden 2009 og har kun innberettet avgift i 6. termin 2011. I tilsvaret til kontrollen er det opplyst at selskapet to ganger er tildelt støtte fra Innovasjon Norge og at det er tatt patent på containerløsning. I 2012 ble det jobbet med å skaffe investorer. Det fremgår ikke hvilket inntektspotensiale som foreligger og når det eventuelt kan være sannsynlig å få omsetning. Da det er lang tid siden selskapet ble forhåndsregistrert første gang og det fremdeles ikke er omsetning, uten at det er fremlagt opplysninger som sannsynliggjør at det vil bli drevet næringsvirksomhet i selskapet i fremtiden, finner skattekontoret at vilkårene for fortsatt forhåndsregistrering ikke er oppfylt".
1.3 Klagers innsigelser
Klager anfører prinsipalt at det er grunnlag for å videreføre forhåndsregistreringen, basert på foreliggende praksis.
Når det gjelder selskapets drift, så fremheves det fra klagers side at konseptet som virksomheten har utviklet er en innovasjon med et globalt potensial i containerhavner. Det unike med den kranløsningen som klager har fått patent på, er effektiviteten; Løsningen gjennomfører tre containerløft i løpet av den tiden en tradisjonell containerkran har gjennomført et løft. Videre påpekes det at kranen er helautomatisert, og gir null CO2-utslipp. Nevnte effektivisering medfører en halvering i bruk av areal, samt en halvering i bruk av driftskostnader. I dette ligger et stort potensial, da havner verden over er utfordret på dette med areal og kapasitet.
Konseptet er blant annet presentert for en rekke havner, herunder Shanghai International Port – som er verdens største havn. I tillegg er konseptet presentert for en rekke ledende aktører i markedet, herunder A, B, C, og D – med positive tilbakemeldinger. Bedriften er i dialog med internasjonal terminaloperatør.
Innovasjon Norge har støttet konseptet med to stipend.
Som ovenfor nevnt har virksomheten fått patent på kranløsningen sin – foreløpig bare i Norge, men patent er under behandling i Europa og USA.
Hva fremdriften for 2013 angår, så vises det til at klager har inngått en avtale med E AS, som skal bistå virksomheten med å knytte kontakter slik at klager kan realisere sin forretningsplan – enten ved innhenting av kapital, eller gjennom en strategisk partner. Klager oppfordrer skattekontoret til å ta kontakt med F hos E AS for ytterligere opplysninger.
Videre påpeker klager at løsningen også vil kunne være aktuell mot olje- og gassbransjen. Det er her opprettet kontakt med to lokale aktører som leverer kraner til offshoreinstallasjoner; G og C. Strategien er å inngå samarbeid gjennom lisensavtale for produksjon mot olje- og gassbransjen.
På bakgrunn av ovennevnte ber klager om at skattekontorets vedtak av 02.07.2013 omgjøres.
Subsidiært anfører klager at den registrering som selskapet fikk innvilget den 02.05.2012 må opprettholdes, og ses i lys av merverdiavgiftsloven § 14-3, tredje ledd om at en virksomhet har rett til å stå registrert i Merverdiavgiftsregisteret i minst to hele kalenderår etter at omsetningsgrensen har sunket under kr 50 000.
1.4 Skattekontorets vurdering av klagen
Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 2-4 gir på visse vilkår adgang til forhåndsregistrering i Merverdiavgiftsregisteret. Vilkårene for forhåndsregistrering er nærmere utdypet i forskrift til merverdiavgiftsloven (FMVA) § 2-4-1.
I foreliggende sak er hovedproblemstillingen hvorvidt det "...fremstår som overveiende sannsynlig at virksomheten når normal drift foreligger vil ha en omsetning som ligger betydelig over beløpsgrensen for registrering og at det skal drives næringsvirksomhet", jf. FMVA § 2-4-1, annet ledd, første punktum.
I Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave (2013) s. 115 fremgår det at:
"Det stilles som hovedregel krav til klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten kommer i gang som forutsatt. Det må her legges vekt på hva som er normal investeringsperiode for vedkommende bransje. Oppstart av noen næringer er generelt forbundet med risiko. Dette skal ikke virke diskvalifiserende hvis det aktuelle initiativ fremstår som seriøst. I den sammenheng kan det legges vekt på at innehaver og långivere har satset store beløp på virksomheten, at det offentlige har ytt tilskudd og at offentlig organ har gitt konsesjon for driften".
Forhåndsregistrering skal alltid gis for et gitt tidsrom, og det fremgår av retningslinjene for forhåndsregistrering at det er en forutsetning for forhåndsregistrering at vilkårene for ordinær registrering blir oppfylt innen den fastsatte forhåndsregistreringsperioden. Dersom vilkårene for registrering ikke blir oppfylt, skal virksomheten slettes fra Merverdiavgiftsregisteret, med mindre skattekontoret finner at forhåndsregistreringsperioden skal forlenges.
Klager ble forhåndsregistrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 6. termin 2009. Forhåndsregistreringsperioden ble deretter forlenget etter søknad frem til 6. termin 2011. Både i forbindelse med selve registreringen, og ved forlengelse av forhåndsregistreringen, har det blitt presisert fra skattekontorets side at dersom omsetningen ikke overstiger minstegrensen (50 000 kroner) i løpet av det tidsrom som det er gitt forhåndsregistrering for, vil utbetalt avgiftsbeløp bli vurdert krevd tilbake.
I 6. termin 2011 er det innrapportert omsetning på kr 40 285, men utover dette har virksomheten utelukkende levert tilgodeoppgaver. I e-post fra virksomheten datert 11.10.2013, er det opplyst at denne omsetningen knytter seg til utførte konsulenttjenester. Omsetningen knytter seg således ikke til det virksomheten ble forhåndsregistrert for i 2009, nemlig utleie og leasing av andre maskiner mv.
Klager har således ikke oppnådd omsetning på kr 50 000 i løpet av forhåndsregistreringsperioden, som strekker seg fra 6. termin 2009 til 6. termin 2011, og minstegrensen for ordinær registrering etter merverdiavgiftsloven § 2-1 er således ikke nådd.
Hvorvidt det var grunnlag for forlenget forhåndsregistrering ble ikke vurdert i 2012, ettersom det ikke forekom noen ny skriftlig søknad om forlengelse. Derimot tok virksomheten kontakt med skattekontoret muntlig pr. telefon den 19.03.2012, hvorpå virksomheten ble ordinært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Som ovenfor nevnt, ble virksomheten her ordinært registrert på uriktig og ufullstendig grunnlag, og registreringsvedtaket ble senere kjent ugyldig.
Skattekontoret har foretatt en vurdering av hvorvidt det var grunnlag for forlenget forhåndsregistrering, eller om virksomheten skulle slettes i Merverdiavgiftsregisteret. Skattekontoret konkluderte i vedtak av 02.07.2013 at det ikke lenger syntes å være klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten ville komme i gang som forutsatt. Det avgjørende for skattekontorets vurdering er at klager ikke har godtgjort hvilket inntektspotensiale som foreligger i selskapet, samt at det ikke er fremlagt opplysninger og dokumentasjon som sannsynliggjør at det vil bli drevet næringsvirksomhet i selskapet i fremtiden.
Skattekontoret har i klageomgangen tatt kontakt med F i E AS, etter oppfordring fra klager. F har bakgrunn innenfor shipping, og bistår klager med å realisere konseptet. F skal blant annet presentere prosjektet i Dubai.
F fant det imidlertid utfordrende å si noe om sannsynligheten for at klager får realisert sin forretningsplan, herunder hvor lang tid dette eventuelt vil ta. På nåværende tidspunkt jobbes det inn mot Det Norske Veritas for å få vurdert prosjektet både teknisk og økonomisk, og det vil være avgjørende for prosjektet å få en verifisering fra Det Norske Veritas eller fra et tilsvarende organ. F ventet en tilbakemelding fra Det Norske Veritas i løpet av nærmeste fremtid i forhold til hvorvidt Det Norske Veritas i det hele tatt ville gå inn og se på problemstillingen rundt klagers konsept, eller ikke. For det tilfelle at Det Norske Veritas gir tilbakemelding på at de vil se nærmere på konseptet, ventes det at det vil gå lang tid før en eventuell verifisering er på plass, da konseptet blir ansett for å være teknologisk utfordrende.
Gitt at verifisering kommer på plass, vil det i følge F likevel ta "lang tid" før klager kan begynne å tjene penger på konseptet sitt.
Det har så langt ikke lyktes klager i å innhente kapital i form av investorer eller liknende. Videre har klager tidligere opplyst at selskapet ikke har noen ansatte, og det fremstår som noe uklart for skattekontoret hvordan klager arbeider for å få innhentet ekstern kapital – utover at virksomheten har inngått ovennevnte samarbeidsavtale med E AS.
Skattekontoret bestrider ikke prosjektets seriøsitet, og skattekontorets vurderinger er ikke knyttet opp mot forretningsideen som sådan. Det avgjørende for skattekontorets vurdering er hovedsakelig det faktum at virksomheten ikke har kommet i gang som forventet. Videre foreligger det mange usikkerhetsmomenter knyttet til verifisering og økonomi, noe som totalt sett resulterer i at det ikke lenger er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten kommer i gang.
På bakgrunn av ovennevnte, så legger skattekontoret til grunn at forhåndsregistreringsperioden har utløpt uten at virksomheten kom i gang som forutsatt.
Vilkårene for forhåndsregistering er ikke oppfylt, og virksomheten skal således slettes i Merverdiavgiftsregisteret.
Klager har subsidiært anført at virksomheten har rett til å stå ordinært registrert i Merverdiavgiftsregisteret på bakgrunn av skattekontorets vedtak av 02.05.2013.
Som ovenfor nevnt, så er dette registreringsvedtaket senere kjent ugyldig. Klager har ikke hatt omsetning over kr 50 000, og oppfyller således ikke de kumulative vilkår for ordinær registrering, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1, første ledd.
Ettersom klager aldri har hatt rett til å stå ordinært i Merverdiavgiftsregisteret, vil ei heller merverdiavgiftsloven § 14-3, tredje ledd kunne komme til anvendelse.
På bakgrunn av ovennevnte, fastholdes skattekontorets vedtak av 02.07.2013 vedrørende sletting av klager i Merverdiavgiftsregisteret.
2.Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til punkt 1.
2.1 Sakens faktum Det vises til punkt 1.1 og 1.2 ovenfor.
2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak:
"Tilbakeføring av fradragsført inngående avgift Når et forhåndsregistrert selskap ikke har nådd beløpsgrensen for registreringen innen forutsatt tid, foretar skattekontoret tilbakeføring av inngående avgift på objektivt grunnlag. Det vises til Merverdiavgiftshåndboken 2013 side 852 flg. Skattekontoret vedtar etter dette å tilbakeføre all fradragsført inngående avgift jf. mval. § 18-1 første ledd bokstav c. Denne utgjør kr 400 515.
Den utgående avgiften opprettholdes da denne anses oppkrevd fra kunde".
2.3 Klagers innsigelser
Klager har ikke kommet med særskilte bemerkninger til selve tilbakeføringen av tidligere fradragsført inngående avgift. Skattekontoret legger imidlertid til grunn at klager bestrider tilbakeføringen, da klager er av den klare oppfatning at det foreligger grunnlag for fortsatt registrering.
2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Det følger av merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c at avgiftsmyndighetene kan kreve tidligere fradragsført inngående avgift tilbakebetalt dersom noen er blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret, eller blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registrering – og staten på grunn av dette er påført et avgiftstap.
Etter skattekontorets vurdering, så har virksomheten blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret uten å fylle vilkårene for registrering, jf. drøftelsen over under punkt 1. Som et resultat av at virksomheten har blitt stående registrert i Merverdiavgiftsregisteret og således krevd fradrag for anskaffelser knyttet til den registrerte virksomheten, så vil dette innebære at staten er påført et avgiftstap. De objektive vilkårene for å kreve tidligere fradragsført inngående avgift tilbakebetalt er således oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd bokstav c.
Videre må det foretas en vurdering i forhold til hvorvidt tilbakebetaling skal kreves, jf. ordlyden "kan" i merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd.
Ordlyden "kan" i merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd synes å legge opp til at skattekontoret skal foreta en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle. Det følger imidlertid av forarbeidene til merverdiavgiftslov (1969) § 55, første ledd nr. 3 [nå merverdiavgiftsloven § 18-1, først ledd bokstav c] (Ot.prp.nr. 84 (1988-1989) og Innst.O.nr. 105 (1988-1989), og omfattende forvaltningspraksis at fradragsført inngående merverdiavgift skal tilbakebetales dersom forhåndsregistreringen utløper uten at virksomheten har kommet i gang som forutsatt. Det vises særlig til Finansdepartementets uttalelser i Ot.prp.nr. 84 (1988-1989), hvor det blant annet fremgår følgende:
"Men også i de tilfeller hvor det mer eller mindre uforskyldt er gitt ufullstendige opplysninger eller gitte forutsetninger for registrering senere ikke oppfylles av vedkommende, anser en det riktig at den uriktig registrerte ikke skal ha en økonomisk fordel som betales av staten. Det bør ikke være avgiftsmyndighetenes risiko at de opplysninger de bygger en registrering på, er korrekte eller de forutsetninger som ligger til grunn for dette, slår til.
Tilbakebetaling bør derfor kunne kreves på objektivt grunnlag i de tilfeller hvor staten er påført et avgiftstap."
Skattedirektoratet har videre uttalt i Fellesskriv 09.12.2011 at korrekt avgiftsstatus skal gjenopprettes uten at subjektive forhold trekkes inn.
Klager er behørig varslet om konsekvensene dersom forutsetningene for forhåndsregistreringen ikke slår til. At utbetalt avgiftsbeløp vil bli vurdert krevd tilbake er virksomheten blitt orientert om blant annet i skattekontorets brev av 02.03.2010 og 30.05.2011.
På bakgrunn av en konkret helhetsvurdering finner skattekontoret at vilkårene for tilbakeføring av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd bokstav c.
2.5 Skattekontorets innstilling til vedtak
Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt
V e d t a k:
Det påklagede vedtak stadfestes.
KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:
Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "I tvil. Mener det er galt dersom all fradragsført merverdiavgift blir tilbakeført (på objektivt grunnlag). Det bør i det minste ikke kunne kreves tilbakebetaling av fradragsført merverdiavgift fra og med det tidspunkt vedtaket om ordinær mva-registrering ble fattet."
Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Jeg er uenig i sletting i Merverdiavgiftsregisteret. Også uenig i tilbakeføring av fradragsført dersom virksomheten slettes.
Spørsmålet om sletting i Merverdiavgiftsregisteret
At Skatt x har foretatt ordinær registrering av foretaket, viser viktigheten av at skattekontoret sørger for at eget personell har faglig kompetanse til å fatte korrekte vedtak og at skattekontoret bruker to signaturer for å sikre vedtakskvaliteten. Jeg kan ikke se at vedtaket om ordinær registrering er vedlagt innstillingen.
Klager har anførsler i sin klage som er basert på vedtaket om ordinær registrering. Det er da en feil i Skattekontorets innstilling til klagenemnda å ikke vedlegge vedtaket. Det følger av Retningslinjer om saksbehandlingen på skatte- og merverdiavgiftsområdet, SKD-melding nr 11/2011 punkt 10.2. at dette skal vedlegges innstillingen.
Gitt at informasjonen i innstillingen om at foretakets omsetning ikke har nådd kr 50 000 er korrekt, er jeg enig i at vedtaket om ordinær registrering ikke er gyldig da det ikke har hjemmel i lov. Klager kan derfor ikke på berope seg toårsregelen i mval § 14-3 (3). Jeg er imidlertid uenig i skattekontorets begrunnelse for sletting. Merverdiavgiftshåndboken 2013 angir følgende krav for forhåndsregistrering på side 115:
“Det må fremstå som overveiende sannsynlig at virksomheten, når normal drift foreligger, vil ha en omsetning som ligger godt over registreringsgrensen og at aktiviteten blir drevet i næring. Det stilles som hovedregel krav til klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten kommer i gang som forutsatt. Det må her legges vekt på hva som er normal investeringsperiode for vedkommende bransje. Oppstart av noen næringer er generelt forbundet med risiko. Dette skal ikke virke diskvalifiserende hvis det aktuelle initiativ fremstår som seriøst. I den sammenheng kan det legges vekt på at innehaver og långivere har satset store beløp på virksomheten, at det offentlige har ytt tilskudd og at offentlig organ har gitt konsesjon for driften.”
Prosjektet fremstår for meg som seriøst, og jeg ser det som åpenbart at inntektspotensialet for systemer for internasjonale konteinerhavner langt overstiger kr 50 000 dersom det kommer i gang. Klager har satset store summer selv og det offentlige har ytt bistand gjennom Innovasjon Norge. Teknologien er patentsøkt. Konteinerhavn-markedet må forventes å være et meget konservativt marked som kun investerer i sikre løsninger, gitt kostnadene som er involvert i drift av konteinerskip og summen av vareførselen alene. Det ligger derfor i kortene at det tar tid å penetrere et slikt marked og at investeringsperioden til Klager derfor vil være langvarig.
Jeg ser det ikke som skattemyndighetenes oppgave å vurdere potensialet i utvikling av ny teknologi – det har Skatteetaten verken rett kunnskap eller rette visjoner til å gjøre.
Selvpreservasjon vil stoppe prosjekter som ikke har livets rett – jeg minner om at Klager bruker fire kroner av egen lomme for hver krone skatteetaten hevder å ha tapt. For ordens skyld nevner jeg at også beløpet skatteetaten hevder å ha tapt kommer fra Klagers lomme – det er jo snakk om penger Klager faktisk har betalt til leverandører i form av merverdiavgift på leveranser.
Når det gjelder grense for investeringer og fradragsrett mener jeg det er naturlig å trekke en parallell til prinsippet som har kommet til uttrykk i Kiønig-dommen Rt 1995 side 1422 på side 1426;
“Her må det økonomiske formål med virksomheten aksepteres slik at skattyteren i utgangspunktet må stå fritt når det gjelder vurderingen av hvilket driftsopplegg han anser seg tjent med. Han må kunne prøve og feile, og det blir ikke det samme rom for en vurdering fra likningsmyndighetene av om hans disposisjoner objektivt sett vil være egnet til å gi overskudd. Resultatet vil ofte først bli klarlagt etter atskillige år. Viser det seg å gå dårlig, må det ventes at skattyteren i egen interesse vil trekke konsekvensen av dette.”
Så lenge prosjektet er seriøst og Klager er villig til å bruke penger på å utvikle det, mener jeg at skattemyndighetene ikke skal være bremsekloss. Skatteetatens fokus skal etter mitt syn være på svik og misbruk av forhåndsregistreringsinstituttet, samt fullstendig opphør av aktivitet.
Spørsmålet om tilbakeføring av fradragsført mva. Jeg mener tilbakeføring av merverdiavgift vil være i strid med Norges forpliktelser etter EØS avtalen. I EØS-avtalens fire friheter ligger etableringsretten som tilsier at næringsdrivende skal ha mulighet til å etablere seg hvor de ønsker i avtaleområdet.
EØS-avtalen omfatter ikke det norske merverdiavgiftsregleverket direkte. Norsk merverdiavgiftsregelverk vil imidlertid kunne komme i stride med EØS-avtalen dersom regelverket hindrer eller gjør etablering ugunstig. Jeg mener de norske reglene rundt tilbakeføring av merverdiavgift i forbindelse med forhåndsregistrering gjør Norge til et svært ugunstig land for næringsutvikling og derved i strid med etableringsretten.
I EU-retten har spørsmålet om fradragsrett i denne type situasjoner vært tydelig avklart i snart 20 år, etter EU-domstolens avgjørelse C-110/94, Inzo mot Belgia (Eur-Lex no 61994J0110). Jeg siterer fra den danskspråklige versjonen av avgjørelsen, premiss 25:
“Det præjudicielle spørgsmål skal derfor besvares med, at direktivets artikel 4 skal fortolkes således, at
— når afgiftsmyndighederne har anset et selskab, som har erklæret at ville påbegynde økonomisk virksomhed forbundet med afgiftspligtige transaktioner, for afgiftspligtigt, er bestilling af en rentabilitetsundersøgelse med henblik på den påtænkte virksomhed en økonomisk virksomhed i artiklens betydning, selv om undersøgelsen har til formål at klarlægge, i hvilket omfang den påtænkte virksomhed er rentabel, og at
— myndighederne ikke — bortset fra tilfælde af svig eller misbrug — med tilbagevirkende kraft kan nægte at anse selskabet for afgiftspligtigt, når det henset til undersøgelsens resultater besluttes ikke at gå videre til den operationelle fase og at lade selskabet træde i likvidation, således at den påtænkte økonomiske virksomhed ikke var forbundet med afgiftspligtige transaktioner.”
Et EU-basert selskap som etablerer seg i Norge vil etter mitt syn nå frem i EFTA-domstolen ved å argumentere med at den norske tilbakeføringspraksisen er et etableringshinder/konkurransehinder. På samme måte mener jeg Klager kunne nå fram fordi konkurrenter i EU har langt gunstigere rammevilkår, som følge av at de aldri må kalkulere med tilbakeføringsrisiko i en oppstartfase.
Etter mitt syn har EU den eneste korrekte tilnærming til problemstillingen ved å opprettholde fradragsrett bortsett fra i svik- og misbrukstilfeller. Dette skyldes konkurransehensynet som er et grunnprinsipp i alle merverdiavgiftssystemer – og i alle fall på papiret – skal være styrende også i norsk internrett.
Ordinært mva-registrerte næringsdrivende som driver næringsutvikling av nye produkter vil ha full fradragsrett for sine utviklingskostnader selv om bare ett av ti utviklingsprosjekter lykkes.
Hvis ikke nystartende næringsutviklere gis samme rett til fradrag for sine forsøk virker merverdiavgiftssystemet ikke bare konkurransevridende, men direkte konkurransefiendtlig i disfavør av små og nystartede virksomheter med presset økonomi.
Jeg kan heller ikke godta terminologien “avgiftstap”, når formålet med Klager sine investeringer er seriøs næringsutvikling. Hadde næringsutviklingen i Klager ikke funnet sted, ville verdiskapningen og merverdiavgiften på innsatsfaktorene som er generert i tidligere salgsledd – merverdiavgiften Klager fradragsfører – aldri blitt skapt. Ergo foreligger det ikke avgiftstap for staten, jfr mval § 18-1 bokstav c.
I utviklingsprosjekter som aldri når kommersialisering er det viktig å huske at næringsutvikleren taper fire kroner i nettokostnader for hver krone som skatteetaten hevder den har tapt i fradragsført mva.
En praksis som avskjærer fradragsrett for næringsutviklingskostnader for forhåndsregistrerte med seriøse prosjekter vil være hemmende for forutberegnelighet og økonomistyring i utviklingsprosjekter. Næringsutviklere skal etter mitt syn ikke måtte budsjettere med tanke på et potensielt scenario om tilbakeføring av fradragsført mva dersom prosjektet ikke lykkes.
Skal man ha slikt hengende over seg, får man næringsutvikling “med kniven i ryggen”. Dette blir galt når man tar i betraktning at kun et fåtall utviklingsprosjekter lykkes, og at mange stier ofte må prøves og feiles, for å finne farbar vei til vellykket næringsdrift."
Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.
Det ble etter dette fattet slikt
V e d t a k:
Som innstilt.