KMVA 8020

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Tilbakeføring av inngående merverdiavgift som følge av feil fordeling av kostnader mellom bolig- og næringsdel ved oppføring av bygg.

Påklaget etterberegnet avgiftsbeløp utgjør samlet kr 1 279 841.

 

Stikkord: Spørsmål om fordeling av kostnader mellom boligdel og næringsdel ved oppføring av bygg.

 

Bransje:  Utvikling og salg av fast eiendom ellers, bransjekode 41.109.

 

Mval:   § 8-2 første ledd (tidligere mval. § 23).

 

 

 

          Innstillingsdato: 24. januar 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 8020 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 5. termin 2007. Selskapet er frivillig registrert etter merverdiavgiftsloven § 2-3, som er en videreføring av tidligere forskrift nr. 117 om frivillig registrering av utleier av bygg eller anlegg.

Selskapet er registrert under bransjekoden 41.109 ”Utvikling og salg av egen fast eiendom ellers”, og har følgende formål: ”Kjøp, salg, utvikling, oppføring, forvaltning og utleie av nærings- og boligeiendom”.

Selskapet har stått for oppføringen av et kombinert bolig- og næringsbygg i A i B kommune.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2007-2009, jf. bokettersynsrapport av 26.5.2011, fattet skattekontoret 25.1.2013 vedtak om etterberegning av merverdiavgift.   Klage på skattekontorets vedtak er datert 12.11.2013. Det er innvilget utsatt klagefrist i saken, og fristen er satt til tre uker etter skattekontorets vedtak i saken hva gjelder endring av selskapets ligning i de angjeldende år. Klagen må anses rettidig innkommet. Påklaget beløp utgjør følgende: Termin/år Inngående avgift 5. termin 2007 77 014 4. termin 2008 2 703 418 6. termin 2009 - 1 500 591

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig i brev fra skattekontoret av  12.12.2013 med svarfrist 10.1.2014.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport  26.5.2011 2 Varsel om endring 4.11.2011 3 Tilsvar til skattekontorets varsel 9.12.2011 4 Tilsvar til skattekontorets varsel 21.12.2011 5 Tilsvar til skattekontorets varsel 3.1.2012 6 Tilsvar til skattekontorets varsel 23.1.2012 7 Skattekontorets vedtak 25.1.2013 8 Klage 12.11.2013

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold:  1) Klager anfører at det ikke er grunnlag for å endre fordelingsnøkkelen mellom bolig- og næringsdelen slik som skattekontoret har gjort. Det anføres således at klagers fordeling med 37,35 % på næringsdelen og 62,65 % på boligdelen må legges til grunn. 2)  Det anføres at saksbehandlingstiden hos skattekontoret har vært veldig lang, noe som har medført en rentebelastning etter skattebetalingsloven § 11-2 på kr 393 431 på selskapet. Det anføres at dette er helt urimelig og at rentene eventuelt bør bortfalle etter forskrift til skattebetalingsloven § 11-7-2.

1 Fastsettelse av fordelingsnøkkelen mellom bolig- og næringsdelen 1.1 Sakens faktum Klager startet høsten 2007 med oppføringen av et kombinert bolig- og næringsbygg i A i B kommune på totalt 9 478 m², fordelt på fire etasjer og kjeller. Samlede oppføringskostnader inkl. mva og ekskl. tomtekjøp utgjorde ca. kr 93 millioner kroner. Bygget består av en næringsdel i 1. etasje til utleie, samt 42 boliger i 2. – 4. etasje som har vært lagt ut for salg. Kjelleren består av boder, tekniske rom og parkeringsplasser, og bruken er fordelt mellom nærings- og boligdelen. Bygget var nærmest ferdigstilt pr. 31.12.2009.

Klager valgte å la seg frivillig registrere i Merverdiavgiftsregisteret etter tidligere forskrift 117 om frivillig registrering av utleier av bygg eller anlegg, med virkning fra og med 5. termin 2007.

Det er lagt til grunn at næringsdelen av bygget utgjør 3 264,3 m² og man hadde på kontrolltidspunktet følgende leietakere:

C AS leier 1 500 m² til dagligvareforretning. Leieavtale ble inngått 8.3.2007 og lokalene ble tatt i bruk fra og med 13.11.2008. Ved tilleggsavtale datert 6.2.2009 leier C AS ytterligere to butikkarealer på til sammen 270,4 m². Disse arealene er fremleiet til henholdsvis butikkdrift (D) og E.

Den 17.12.2009 kom F DA inn som leietaker til et butikkareal på 132 m² ekskl. fellesareal, samt èn parkeringsplass i kjeller. Virksomheten driver med handel av dyrefôr og dyreartikler.

Endelig er det lagt til grunn at 1 041 m² av kjellerarealene er til bruk i næringsdelen, herunder parkeringsplasser og tekniske rom.

1.2  Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra skattekontorets vedtak hitsettes:

"Skattekontoret har i tillegg til å gjennomgå kostnadsgrunnlaget, foretatt en gjennomgang av fordelingen av kostnader mellom bolig- og næringsarealene. Utgangspunktet for denne har vært den arealfordeling som er utarbeidet av G, justert for innholdet av de enkelte kapitler.

Etasje Bruttoareal Andel næring Andel bolig Kjeller 2 513,0 m2 1 041,3 m2  1 471,7 m2 1. etasje 2 281,0 m2 2 223,0 m2      58,0 m2 2. etasje 1 565,2 m2  1 565,2 m2 3. etasje 1 565,2 m2  1 565,2 m2 4. etasje 1 553,1 m2  1 553,1 m2 Totalt 9 477,5 m2 3 264,3 m2 6 213,2 m2 Andel 100 % 34,4 % 65,6 %

I det følgende vil skattekontoret gjennomgå de enkelte kapitler hvor det gjøres endring.

kapittel 2.03 – Betongarbeider Kostnad fordelt til dette kapitlet:   kr 21 968 073 Totalt bruttoareal:     9 478 m2 Kostnad pr. m2: (kr 21 968 073 / 9 478 m2) kr 2 318 Kostnad næring:  Kostnad næring: (kr 2 318 * 3 264 m2)  kr 7 566 270

Deretter er det lagt til kostnader som relaterer seg kun til næring med totalt kr 1 874 240. Det gir en total kostnad til næring på kr 9 440 510, som utgjør 43 % av totalkostnaden. Totalkostnaden er da fordelt med 43 % til næring og 57 % til bolig.

Skattekontoret viser til at kostnader som utelukkende relaterer seg til næring, skal trekkes ut før kostnadene fordeles på areal. Dette gir følgende beregning:

Totalkostnad kapittel 2.03:     kr 21 968 073 - kostnader relatert kun til næring:    kr   1 874 240 = Kostnader til fordeling:      kr 20 093 833 Andel til næring: (kr 20 093 833 / 9478 m2 * 3264 m2)  kr 6 919 843 + kostnader relatert kun til næring:    kr 1 874 240 Kostnad relatert til næring:     kr 8 794 083

Dette gir en fordelingsnøkkel knyttet til dette kapittelet på 40,03 % til næring (8 794 083/21 968 073 x 100) og 59,97 % til bolig.

Kapittel 2.06 – Div. kontr. stål G har i sitt oppsett lagt til grunn at det skal anvendes samme fordelingsnøkkel for dette kapittel som for kapittel 2.03 - betongarbeider. I regnearket er imidlertid kostnader fordelt med 41,9 % til næringsarealer. Skattekontoret har vedtatt at det også for dette kapittelet skal benyttes en fordelingsnøkkel på 40,03 % i stedet for de 41,9 % som er lagt til grunn av selskapet. Begrunnelsen for endringen er også her at kostnader som utelukkende gjelder næring, skal trekkes ut før kostnader fordeles på areal.

Kapittel 3.01 - sanitæranlegg Konsulent har fordelt kostnader til sanitæranlegg med 90,2 % til bolig og 9,8 % til næring. I regnearket er denne plassert i feil kolonne, slik at kostnadene er fordelt med 9,8 % til bolig og 90,2 % til næring.

Andel kostnader knyttet til dette kapittel som gjelder næringsarealer, reduseres fra kr 2 931 635 til kr 317 475.

Kapittel 4.01 – El. kraftinstallasjoner Fordeling av kostnader til elektro er fra konsulentens side foreslått fordelt med 78 % til bolig og 22 % til næring. Også her er fordelingen plassert feil i regnearket, slik at det er fordelt med 78 % til næring og 22 % til bolig.   4.2.1.3 Endring av fordelingsnøkkel Basert på gjennomgang av kostnadsgrunnlaget og fordelingen mellom nærings- og boligarealer, fremkommer merverdiavgift til fordeling med kr 99 308 034, hvorav andel som knytter seg til næringsarealene utgjør kr 30 578 281, hvilket gir en fordelingsnøkkel på 30,79 %. Basert på en utleieandel på 94 % av næringsarealene, foreligger det fradragsrett for 28,95 %.

4.2.1.4 Endring av inngående merverdiavgift På bakgrunn av den beregnede fordelingsnøkkel, har skattekontoret foretatt en gjennomgang av de ulike konti i regnskapet.

2007 I 2007 er kostnadene hovedsakelig bokført med 50,1 % andel til bolig og 49,9 % andel til næring. Videre er lagt til grunn at 71,4 % av næringsdelen er utleid til avgiftspliktig virksomhet, hvilket ga en fordelingsnøkkel med fradrag for inngående avgift med 35,63 %.

Skattekontoret har gjennomgått de enkelte konti regnskapet og justert fradragsretten i samsvar med den endrede fordelingsnøkkelen på 28,95 %.

Skattekontoret har på bakgrunn av ny fordelingsnøkkel, beregnet nytt beløp for fradragsberettiget inngående merverdiavgift. Dette beløpet er deretter sammenholdt med den opprinnelige fradragsførte inngående avgift og den korrigering av avgiftsoppgjøret selskapet har foretatt. Detaljerte oversikter over endring av den enkelte konto i regnskapet, er inntatt i vedleggene 5 – 6 til bokettersynsrapporten. Ovennevnte gir følgende korrigering av inngående merverdiavgift knyttet til de enkelte konti i regnskapet.

 

2008 I 2008 er kostnadene hovedsakelig bokført med 49,9 % andel til bolig og 50,1 % andel til næring. Videre er lagt til grunn at 71,4 % av næringsdelen er utleid til avgiftspliktig virksomhet, hvilket ga en fordelingsnøkkel med fradrag for inngående avgift med 35,77 %.

Skattekontoret har gjennomgått de enkelte konti regnskapet og justert fradragsretten i samsvar med den endrede fordelingsnøkkelen på 28,95 %.

Skattekontoret har på bakgrunn av den nye fordelingsnøkkel, beregnet nytt beløp for fradragsberettiget inngående merverdiavgift. Dette beløpet er deretter sammenholdt med den opprinnelige fradragsførte inngående avgift og den korrigering av avgiftsoppgjøret selskapet har foretatt. Detaljerte oversikter over endring av den enkelte konto i regnskapet, er inntatt i vedleggene 8 – 10 til bokettersynsrapporten.

Ovennevnte gir følgende korrigering av inngående merverdiavgift knyttet til de enkelte konti i regnskapet.

 

2009 Selskapet har ved fradragsføringen lagt til grunn en fordelingsnøkkel med fradragsrett for 47,1 % av kostnadene. Fordelingsnøkkelen fremkommer ved at andelen av arealene som gjelder næring utgjør 50,1 %, og hvor 94 % av disse var utleid.

Skattekontoret har gjennomgått de enkelte konti regnskapet og justert fradragsretten i samsvar med den endrede fordelingsnøkkelen på 28,95 %.

Skattekontoret har på bakgrunn av ny fordelingsnøkkel, beregnet nytt beløp for fradragsberettiget inngående merverdiavgift. Dette beløpet er deretter sammenholdt med den opprinnelige fradragsførte inngående avgift og den korrigering av avgiftsoppgjøret selskapet har foretatt. Detaljerte oversikter over endring av den enkelte konto i regnskapet, er inntatt i vedleggene 12 – 25 til bokettersynsrapporten."

1.3  Klagers innsigelser I klagen anføres det at sameiet for boligene og Klager AS har kommet til enighet om fordeling av felleskostnadene. Sameiet tar mellom 62-65 % av kostandene og Klager AS tar 35-38 % av kostnadene. Det vises her til at dette er en avtale mellom to helt uavhengige parter, og det anføres at denne avtalen ikke er drøftet i vedtaket. Det vises videre til brev av 23.1.2012

Det anføres at det ikke kan oppstilles en regel om at skjønnet skal være bygget på et bestemt bevisgrunnlag. Ligningsmyndighetene kan anta at skjønnet er så eller så, og begrensningen ligger i at skjønnsresultatet ikke må være vilkårlig eller urimelig. Det påpekes at endringen i den foreliggende saken er basert på skjønn og utgjør 6,56 %. (Næringsandelen er redusert fra 37,35 % til 30,79 %)

Det påpekes at klager har forholdt seg til H AS, som har utarbeidet skjønnet. Klager AS har ikke hatt egen kompetanse til å utarbeide dette.

Det anføres at klager har forholdt seg til et forsvarlig skjønn på det tidspunkt det ble utarbeidet og at det ikke var vilkårlig eller urimelig. Det vises også til at klager etter beste evne har prøvd å endre det første skjønnet, som selskapet antok ikke var forsvarlig. Fordelingsnøkkelen mellom boligsameiet og Klager AS viser også dette. Klager anfører videre at en ikke hadde noen grunn til å forholde seg til et skjønn som ikke var forsvarlig. Dersom kostnadene ble ansett å tilhøre boligdelen ville denne komme til direkte fradrag i ligningen med 28 %. Dette gir en totalt økt varekost på kr 5 820 763 på grunnlag av skjønnet som skatteetaten har lagt til grunn og dermed lavere nettoinntekt i 2009.

Det bes om at Klagenemnda vurderer om den foretatte endringen er tilstrekkelig til faktisk å endre merverdiavgiftsfradraget, eller om endringen må anses urimelig da det ikke er holdepunkter for å hevde at skatteetatens skjønn er bedre enn det selskapet har lagt til grunn på det tidspunkt det ble tatt.

På denne bakgrunn anføres det at den fordelingsnøkkelen som klager har lagt til grunn med en andel på 37,35 % på næringsdelen og 62,65 % på boligdelen må legges til grunn.

1.4  Skattekontorets vurdering av klagen Klager anfører at skattekontoret ikke har adgang til å overprøve avgiftspliktiges fastsatte fordelingsnøkkel med mindre skjønnsresultatet er vilkårlig eller urimelig. Det påpekes at endringen i den foreliggende saken er basert på skjønn og utgjør 6,56 %. (Næringsandelen er redusert fra 37,35 % til 30,79 %)

Til dette bemerkes det at skattekontorets gjennomgang viser at det er gjort flere konkrete feil som har ført til feil fordelingsnøkkel. Det er disse konkrete feilene som skattekontoret har rettet opp. Skattekontoret har således ikke satt til side avgiftspliktiges skjønn med et nytt skjønn, men rettet opp konkrete poster.

De konkrete postene som er rettet opp, fremgår av skattekontorets vedtak og begrunnelse, jf. punkt 1.2 ovenfor. Det er ikke anført at det hefter feil ved noen av de konkrete korrigeringene som skattekontoret har foretatt, og det synes derfor ikke å være grunn til å gå i detalj vedrørende disse.

Slik skattekontoret vurderer det, må en kunne rette opp konkrete feil som medfører endring av fordelingsnøkkelen når dette oppdages.

Videre anføres det i klagen at sameiet for boligene og Klager AS har kommet til enighet om fordeling av felleskostnadene hvor boligsameiet tar mellom 62-65 % av kostnadene og Klager AS tar 35-38 % av kostnadene.

Skattekontoret bemerker at avtalen mellom sameiet for boligene og Klager AS ikke kan brukes som grunnlag for fastsettelsen av den avgiftsmessige fordelingsnøkkelen. Skattekontoret har ingen prinsipielle innvendinger i forhold til den måten som avgiftspliktige har fastsatt fordelingsnøklene på, men når skattekontorets gjennomgang viser at det er gjort konkrete feil så må dette rettes opp. Å basere fordelingsnøkkelen på den foreliggende avtalen om fordeling av felleskostnadene blir feil.

Klager anfører videre at en ikke hadde noen grunn til å forholde seg til et skjønn som ikke var forsvarlig, og at dersom kostnadene ble ansett å tilhøre boligdelen ville denne komme til direkte fradrag i ligningen med 28 %.

Til dette bemerkes det at skattekontoret har foretatt de nødvendige endringer, både skatte- og avgiftsmessig slik at klager nå har kommet riktig ut både skatte- og avgiftsmessig. Det bemerkes for øvrig at det ikke er ilagt tilleggsavgift i den foreliggende saken, da skattekontoret har kommet til at klager ikke er mye å legge til last for de feilene som er begått. 2 Ilagte renter

2.1 Sakens faktum Klager er som følge av skattekontorets vedtak av 25.1.2013 ilagt renter i medhold av skattebetalingsloven § 11-2.

2.2  Klagers innsigelser Det anføres at skattekontorets saksbehandlingstid har vært veldig lang, noe som har medført en rentebelastning etter skattebetalingsloven § 11-2 på kr 393 431 på selskapet. Det anføres at dette er helt urimelig og at rentene eventuelt bør bortfalle etter forskrift til skattebetalingsloven § 11-7-2.

2.3 Skattekontorets vurdering av klagen I klagen er det anført at rentene bør bortfalle i medhold av skattebetalingsforskriften § 11-7-2. I forskriften § 11-7-2 heter det: "Skattedirektoratet og Toll- og avgiftsdirektoratet kan bestemme at beregning av renter etter skattebetalingsloven § 11-1, § 11-2 og § 11-5 i enkelte tilfeller skal utsettes eller bortfalle." Videre heter det i skattebetalingsforskriften § 11-7-4 følgende:

"Skattedirektoratet og Toll- og avgiftsdirektoratet kan sette ned eller frafalle renter etter skattebetalingsloven § 11-1 og § 11-2 av merverdiavgift beregnet ved vedtak om endring mv. eller egenretting når staten ikke er påført tap og det av særlige grunner vil virke urimelig å fastholde rentekravet. Skattedirektoratet og Toll- og avgiftsdirektoratet kan delegere myndighet etter denne bestemmelsen til henholdsvis skattekontorene og tollregionene."

Klagenemnda for merverdiavgift har ikke kompetanse til å fatte vedtak om ettergivelse av renter. Denne kompetansen tilligger skattekontoret i første instans. Skattekontorets vedtak kan påklages til Skattedirektoratet.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Skattekontorets vedtak fastholdes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Stenhamar og Hines Grape sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.