KMVA 8121

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  1 )Tilbakeføring av inngående merverdiavgift – fiktive fakturaer    2) Ileggelse av tilleggsavgift

   Samlet påklaget beløp utgjør kr 2 888 494, inkl tilleggavgift og renter.

 

Stikkord:  Fradragsføring av inngående merverdiavgift basert på fiktive fakturaer

 

Bransje:   Bygg og anlegg

 

Mval 2009:  §8-1

 

Skatteetaten.no Fiktiv fakturering

 

 

 

          Innstillingsdato: 14. mars 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 7. april 2014å i sak KMVA 8121 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr, xxx xxx xxx, er registrert i Foretaksregisteret 27. juni 2007 og registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5.termin 2007.

Selskapet driver som entreprenør i bygg- og anleggsbransjen og er hjemmehørende i Ski kommune.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2007 - 2012, jf. bokettersynsrapport av 26. juni 2012, fattet skattekontoret den 31. mai 2013 vedtak om tilbakeføring av inngående avgift med kr 1 700 117. Det ble videre ilagt tilleggsavgift med kr 1 020 070. Samlet beløp, inklusiv renter utgjorde kr 2 888 494.

Klage er inngitt av Advokatfirmaet A AS på vegne av virksomheten. Klagen ble mottatt 5. juli 2013, innen innvilget forlengelse av klagefristen og anses følgelig som rettidig mottatt. Klagen gjelder skattekontorets tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift. Ilagt tilleggsavgift er ikke påklaget særskilt, utover at klager mener at det ikke foreligger noe grunnlag for skattekontorets tilbakeføring av klagers fradragsført av inngående avgift og da følgelig heller ikke foreligger noe grunnlag for tilleggsavgift.

I skattekontorets vedtak av 31. mai 2013 ble samlet for perioden 2007 – 2012 gjort følgende fastsettelser, som er påklaget:

 

Daglig leder er politianmeldt for blant annet medvirkning til grov skattesvik og merverdiavgiftsbedrageri.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Kontrollrapport  26. juni 2012 1a -vedlegg  2 Varsel om etterberegning av merverdiavgift 26. september 2012 3 Tilsvar nr. 1   7. desember 2012 3a -vedlegg nr.1  3b -vedlegg nr.2  3c -vedlegg nr.3  3d -vedlegg nr.4  3e -vedlegg nr.5  3f -vedlegg nr.6  3g -vedlegg nr.7  3h -vedlegg nr.8  3i -vedlegg nr.9  4 Tilsvar nr.2 19. februar 2013 5 Vedtak 31. mai 2013 6 Klage   5. juli 2013 7 Orientering om korrigert slutning 2007*) 15. august 2013 8 Innstilling til gjennomsyn hos klager 1. november 2013 8a -vedlegg  9 Klagers merknader etter innsyn 2. desember 2013 10 Utsendelse av straffedom for merknad 22. januar 2014 10a -vedlegg  

Innholdsoversikt: Side   4        1.1  Sakens faktum Side   5        1.2  Skattekontorets vedtak og begrunnelse Side 17        1.3  Klagers innsigelser Side 23        1.4  Klagers merknader til skattekontorets instillingsforslag Side 29        1.5  Skattekontorets vurdering av klagen Side 38        1.6  Skattekontorets kommentarer til klagers merknader etter innsyn

Klagen gjelder:

Klagen omfatter følgende forhold:

1) Tilbakeføring av inngående merverdiavgift – fiktive fakturaer brukt som grunnlag for fradragføring.

1.1 Sakens faktum Klager driver avgiftspliktig virksomhet innen bygg- og anleggsbransjen og har i den anledning fradragsført inngående merverdiavgift med grunnlag i fakturaer utstedt av tilsammen 22 enkeltpersonsforetak i perioden 2007 – 2012. Fakturagrunnlaget er angitt å være underleverandørtjenester knyttet til flis-, mur- og malerarbeid. Det er kun fakturert for arbeid, ikke varer/ materialer. Skattekontoret varslet klager om oppstart av kontroll på klagers adresse 8. mai 2012.

Etter gjennomført kontroll hos klager, utarbeidet skattekontoret kontrollrapport av 26. juni 2012. Kontrollrapporten la til grunn at fakturaene fra minst 11 av klagers totalt 22 angitte underleverandør var fiktive i den forstand at utsteder ikke hadde utført det arbeidet som skissert i fakturaene. Ved denne vurderingen la skattekontoret vekt på at de påståtte underleverandørene ikke hadde noen organisajon eller ansatte, ikke hadde noen spor av virksomhet eller virksomhetskostnader til tross for registrering i enhetsregister og MVA- register, samt at betalinger fra klager til påståtte underleverandørers bankkonti konsekvent ble tatt ut kontant umiddelbart etter at penger kom på konto og det var videre et tilnærmet totalt fravær av noen form for spor av kommunikasjon mellom klager og de angitte underleverandørene. Skattekontoret la til grunn at arbeidene ikke var utført av de påståtte underleverandørene som hadde sendt fakturaer til klager, men var utført av klager ved bruk av svart arbeidskraft og at de fakturaene var utstedt til klager blant annet for å dekke over denne bruken av svart arbeidskraft. De 11 underleverandørene som skattekontoret la til grunn hadde sendt fiktive fakturaer til klager, sto for mer enn 95 % av totalt fakturert beløp som var sendt til klager, relatert til påståtte leveranser av bygg- og anleggstjenester fra underleverandører. De resterende 11 valgte skattekontoret å ikke se nærmere på under kontrollen ut fra en ressursvurdering.

Med grunnlag i rapporten varslet skattekontoret klager i brev av 26. september 2012 om tilbakeføring av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift.

Klager motsatte seg de skatte- og avgiftsendringer som var varslet fra skattekontorets side. Klager anførte at det ikke forelå noen fiktive fakturaer og da heller ikke noe grunnlag for endringer i klagers skatte- og avgiftsfastsettelser. Klager bemerket ellers, for det tilfelle at noen av klagers underleverandører hadde unndratt skatt / avgifter fra det offentlige, så kunne det uansett ikke rettes noe ansvar mot klager for dette.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det sisteres fra skattekontorets vedtak av 31. mai 2013:

"Skattyter har motsatt seg de varslede endringer og har i hovedsak anført at fakturaene er reelle og at skattyter hverken kan ha eller har oversikt over eller ansvar for eventuelle skatteunndragelser som eventuelt har skjedd hos virksomhetens underleverandører.

Skattyters merknader: Det siteres fra tilsvar av 7. desember 2012: "Vi viser til skatteetatens brev av 26.09.2012 vedlagt rapport av 26.06.2012 samt senere skriftlig og muntlig kontakt hvor vi på vegne av vår klient, Klager AS, har fått utsatt frist til 07.12.2012 med merknader til varsling om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift. Vår klient er av den oppfatning at det ikke er grunnlag for å tilbakeføre fradragsført inngående merverdiavgift for perioden 2007 - 2012. Skatteetaten tar feil når den har kommet til at fakturaer fra underleverandører er fiktive. Det er heller ikke riktig at man skal ha foretatt lønnutbetaling svart.

Det er videre direkte feil når skatteetaten anfører at regnskapet viser kostnader som er registrert som varekost i realiteten er lønn.

Skatteetaten har omtalt hver enkelt underleverandør som man mener er en fiktiv leverandør. Vi finner det riktig å kommenterer disse i den samme rekkefølgen med hva vår klient har sjekket overfor hver enkelt.

B — AC Det er helt riktig som skatteetaten anfører at dette firmaet har fakturert Klager AS med kr. 192.187 inkl. mva. i juni 2008. I forbindelse med denne faktureringen fikk vår klient innhentet skatteattest samt bekreftelse på at firmaet var registrert i avgiftsmanntallet. Det vedlegges derfor dokumentasjon på dette.

BILAG 1: Kopi av attest fra Kemneren i x av 24.04.2008 Kopi av skriv fra skatteetaten av 17.06.2008 om at firmaet er registrert i avgiftsmanntallet.

C LTD

Det er riktig at dette firmaet har fakturert Klager med kr. 297.385. Her har vår klient fått skatteattest fra Skatteoppkreveren i D datert 15.10.2010. Her fremgår det at firmaet ble etablert 24.08.2010. Partene inngikk skriftlige avtaler om hva slags arbeid som skulle utføres på to forskjellige arbeidsplasser.

BILAG 2: Kopi av attest av 15.10.2010 fra Skatteoppkreveren i D Kopi av to arbeidsavtaler av 01.11.2010

Klager må også her ha oppfylt sin undersøkelsesplikt i forbindelse med dette engasjementet og man fikk ingen opplysninger som skulle tilsi at ting ikke var som det skulle. Vår klient kan ikke lastes for at de som stod bak selskapet har benyttet falsk identitet.

Straffesaken viser dessuten at dette har vært kjeltringer, som det ikke kan stoles på. Skatteetaten for sin del kan ikke benytte straffedømte personer som sannhetsvitner mot Klager. Man erkjenner i dommen å ha utført arbeid og det bekrefter nettopp det vår klient har hevdet hele tiden.

Når man først har mottatt over kr. 12 mill på konto, har man nok et behov for å hevde at dette ikke er penger man har tjent på svart arbeid. Under slike omstendigheter kan ikke skatteetaten bruke slike opplysninger som grunnlag for å underkjenne fakturaene fra C. Dette er utvilsomt mennesker som i en straffesak hadde full rett til å snakke usant. Det er ingen tvil om at man i denne straffesaken har forklart seg slik at straffen skal bli minst mulig. Det betyr igjen at opplysningene slett ikke behøver å være sannheten.

Firmaet har utført jobben og derfor har Klager betalt fakturaene.

E I forbindelse med at man ville engasjer E i forskjellige prosjekter, fikk man flere tilbud fra dem. I den forbindelse innhentet Klager firmaattest på firmaet samt skatteattest fra x kemnerkontor.

BILAG 3: Kopier av syv tilbud fra E Kopi av firmaattest datert 14.10.2009 Kopi av skatteattest fra x kemnerkontor

Med denne dokumentasjonen hadde ikke Klager noen grunn til å tro at ikke alt var i orden. Man kan ikke forlange at det skal foretas ytterligere kontroll. Klager fulgte imidlertid opp med ytterligere undersøkelser i 2010 og fikk innhentet attester fra både Skatt x og x kemnerkontor datert henholdsvis 28.05.2010 og 13.04.2010.

Klager kan ikke lastes for at selskapet ikke bokførte noe av dette og tok ut penger kontant. Dette er et kjent trekk for virksomhet som ikke ønsker å oppgi noe til myndighetene. Skatteetaten kan da ikke få gjennomslag for sin påstand om at fakturaene som vår klient har betalt er fiktive.

F G (OMV) Klager har også her innhentet all nødvendig dokumentasjon forut for oppdragsavtale. Av innhentet nøkkelopplysning fra Enhetsregisteret fremgår det at firmaet var registrert både i merverdiavgiftstegisteret og NAV Aa-registeret. Skatteetatens anførsel om det motsatte er således direkte feil. I tillegg fikk man også innhentet både firmaattest og skatteattest, som viser at alt er i orden.

BILAG 4: Kopi av utskrift fra Brønnøysundregisteret Kopi av firmaattest Kopier av skatteattester

Den omstendighet at F bedriver en svart virksomhet til tross for at alle papirer er i orden, kan naturligvis ikke Klager lastes for. Det er heller ikke mulig for dem å avsløre slikt. De er da heller ikke pålagt å følge opp slikt overfor sine underentreprenører. Skatteetatens påstand om fiktive fakturaer kan heller ikke her føre frem.

H BS Også her har Klager innhentet utskrift fra Brønnøysundregistrene, som viser at selskapet var registrert i Foretaksregisteret og merverdiavgiftsregisteret. I tillegg fikk man innhentet skatteattest som viste at selskapet skyldte mva. på til sammen kr. 280.533. Det ble også inngått skiftelige oppdragsavtaler med firmaet.

BILAG 5: Kopi av nøkkelopplysninger fra Enhetsregisteret Kopi av firmaattest Kopier av skatteattester Kopier av to oppdragsavtaler

Klager har gjort det man kunne forvente av dem i forbindelse med engasjementet med H. Følgelig kan ikke skatteetaten slutte at fakturaene er fiktive.

I Nok en gang har Klager fått innhentet bekreftelse på registrering i avgiftsmanntallet fra skatteetaten i tillegg til både firmaattest og skatteattest. Det ble også inngått skriftlig oppdragsavtale med firmaet.

BILAG 6: Kopi av bekreftelse fra skatteetaten av 28.10.2009 Kopi av attest fra x kemnerkontor av 17.11.2009 Kopi av nøkkelopplysninger fra Enhetsregisteret

Man kan ikke kreve ytterligere undersøkelser fra vår klients side for å inngå avtaler med et annet firma.

J I forbindelse med avtale med dette firmaet fikk man også her innhentet bekreftelse fra skatteetaten om registrering i avgiftsmanntallet, Aa-melding samt tre forskjellige skatteattester. Det ble også inngått tre forskjellige avtaler med dette firmaet.

BILAG 7: Kopi av bekreftelse fra skatteetaten av 10.12.2008, Kopier av tre skatteattester datert 05.05.2009, 12.05.2011, 20.06.2011 Kopi av Aa-melding Kopi av firmaattest av 05.05.2011 Kopier av tre oppdragskontrakter

K I denne saken har Klager fått innhentet firmaattest og skatteattest i forbindelse med at dette selskapet skulle utføre oppdrag.

BILAG 8: Kopi av firmaattest av 19.01.2008 Kopi av skatteattest fra Skatt x av 05.05.2008

L Dette selskapet har man ikke hatt full oversikt over. Følgelig har man heller ikke utgiftsført mva på fakturaene fra dette selskapet. Dette viser hovedboken

BILAG 9: Kopi av hovedbok samt de tre førte fakturaene

VURDERING AV NÆRINGSVIRKSOMHET Skatteetaten konkluderer med at samtlige av de her nevnte selskapene har fakturert Klager uten selv å ha hatt noen form for aktivitet. Man viser her blant annet til at selskapene ikke har hatt noen innkjøp av materialer. Forholdet er at det er Klager som har stått for alle vareinnkjøp. Disse selskapene har kun stått for utførelsen av arbeidene. Dette går klart frem både av regnskapet og de angjeldende fakturaene.

Videre hevder skatteetaten at disse selskapene stort sett ikke har hatt noen ansatte og har således ikke vært i stand til å utføre arbeidene. Derimot mener skatteetaten at Klager hadde en tilstrekkelig kapasitet til å utføre arbeidene som er anslått til å utgjøre 25600 arbeidstimer. Dette innebærer at selskapet skal hatt utført 14 årsverk i løpet av noe i overkant av fire år i tillegg til alle de andre utførte timeverkene i den samme perioden.

Nå er det slik at heller ikke Klager har hatt en tilstrekkelig arbeidsstokk gjennom sine ansatte til å utføre 14 årsverk i denne perioden i tillegg til de årsverk de ansatte har foretatt og som fremgår av regnskapet.

I ettersynsperioden 2007 —2012 har Klager hatt følgende ansatte:

2007: 8 ansatte 2008: 11 ansatte 2009: 17 ansatte 2010; 20 ansatte 2011: 26 ansatte

Med denne arbeidsstokken kunne man ikke utføre 14 årsverk i tillegg til det arbeide som regnskapet viser. Det er ikke praktisk og menneskelig mulig.

Dertil kommer at de ansatte i Klager selv ikke hadde nødvendig kompetanse til profesjonelt å utføre disse malerarbeidene. Man var helt avhengig av å sette bort disse arbeidene både av faglige og kapasitetsmessige årsaker. I motsatt fall kunne man ikke ha påtatt seg de oppdragene man gjorde.

Dessuten var det ofte hastesaker hvor arbeidene måtte bli utført i løpet av kort tid. Arbeidene kunne ikke utføres over en lengre periode av hensyn til videre fremdrift i prosjektene. Det innebærer i tilfelle at de ansatte i Klager måtte ha arbeidet på minst to steder samtidig, og det lar seg som kjent ikke gjøre.

Det kan ikke være noen tvil om at de omtalte selskapene har hatt en spesiell virksomhet ved at de konstant har tatt ut stor midler kontant. Dette må åpenbart være kjeltringer. Det reageres fra denne siden at skatteetaten konsekvent legger til grunn det de måtte ha sagt. Man hører her mer på folk som helt klart arbeider på den gale siden av loven og tilsidesetter dem som oppfyller lovverkets bestemmelser.

Den omstendighet at alle selskapene tar ut penger kontant kan absolutt innebære at de hele tiden har utøvet svart betaling til sine ansatte. Da har de heller ikke hatt behov for å melde noen inn i arbeidstagerregisteret. Klager har, som deres kunde, naturligvis ingen oversikt over hvordan pengene disponeres etter at de er utbetalt til firmaenes driftskonto. Slik oversikt kan man heller ikke kreve at de skulle ha. Klager har foretatt alle de kontroller skatteetaten krever med sine leverandører. Man har funnet ut at de er registrert i Brønnøysundregistrene, hentet inn firmaattest, sjekket at de er registrert i avgiftsmanntallet og tillegg innhentet skatteattester. Når fakturaene tilfredsstiller formkravene og man i tillegg innbetaler til selskapenes driftskonto, må Klager under disse omstendigheter ha sitt på det tørre og kan ikke anklages for samspill med disse kjeltringene.

Når først de som stod bak disse selskapene foretok kontantuttak i millionklassen, er det ikke vanskelig å forstå at de hadde et betydelig behov for å få frem at de ikke drev noen virksomhet i den hensikt å komme unna straffereaksjoner for overtredelser av lovverket i meget stor stil. På den måten kunne de begrense sitt eget ansvar. Det er dog disse som det er dokumentert er kjeltringene. Da skal ikke disse kunne lure skatteetaten til å overføre deler av dette ansvaret på Klager og eieren av dette selskapet. På denne bakgrunn mener vi at det ikke er grunnlag for å hevde at fakturaene i regnskapet til Klager er fiktive."

Det siteres videre fra tilsvar II fra klager av 19. februar 2013:

"Vi viser til vårt brev av 07.12.2012 samt din e-post av 20.12.2012 og vil komme med noen tilleggsopplysninger og underbilag. Selskapet har hatt følgende antall tilsatte i perioden 2007 - 2012:

2007: 8 personer 2008: 11 personer 2009: 17 personer 2010: 20 personer 2011: 26 personer 2012: 36 personer

Alle disse tilsatte har timelister som viser at de ikke kan ha utført svart arbeid for Klager i tillegg til det arbeid timelistene viser.

Vedlagt følger bekreftelse fra regnskapsfører som viser antall tilsatte. Det vedlegges også en oversikt fra regnskapsfører som viser totalkostnadene på det enkelte prosjekt med innleid arbeidskraft og bruk av egne tilsatte samt forbruk av materialer. Dette viser at prosjektene har gått overskudd slik at det ikke har vært behov for å benytte svart arbeid for å få prosjektet i balanse.

Klager AS har benyttet ytterligere 10 underentreprenører i tillegg til de leverandørene som skatteetaten hevder har foretatt fiktiv fakturering overfor vår klient. Vedlagt følger bekreftelse fra regnskapsfører som viser hvilke 10 underentreprenører det er.

Skatteetaten mener blant annet at fakturaene fra H, BS er fiktive. Vedlagt følger dokumentasjon fra M borettslag, som dokumenterer at dette firmaet har arbeidet der. Vi vedlegger også kopi av såkalt grønt kort, som gjelder HMS på bygge- og anleggsbransjen i Norge. Slikt kort er man forpliktet til å ha på byggeplass. Dette bekrefter ytterligere at firmaet har vært i virksomhet.

Når det gjelder Oslo tingretts dom av 02.10.2012, som du viser til, er vi av den oppfatning at den saken ikke er sammenlignbar med nærværende sak. Tingretten er i nevnte sak kommet til at det er klar sannsynlighetsovervekt for at fakturaene er fiktive basert på den samlede bevisførsel. I vår sak er det ingen formelle feil med fakturaene som er omstridt i motsetning hva som er tilfelle i dommen. I dommen konkluderes det med at ingen av selskapene kan dokumentere reell aktivitet. I vår sak er det ikke tilfelle. Der er det erkjent av skatteetaten at det har vært virksomhet i selskapene. Dessuten har vi dokumentert det ytterligere i vedlegg til dette brevet. Dommen slår fast at flere av selskapene som skal ha sendt ut fiktive fakturaer har fakturanummer innenfor samme blankettserie og finner at det er indikasjon på at det er felles utsteder. Det er ikke tilfelle i vår sak.

Det er tidligere lagt frem 16 signerte arbeidsavtaler med de aktuelle firmaene som omhandler hva som skulle utføres. Dette materialet fikk skatteetaten med seg i forbindelse med bokettersynet. Det var ikke tilfelle i den andre saken hvor man la frem disse avtalene i ettertid og delvis usignert. I motsetning til selskapet i dommen, har Klager hatt en rekke andre underentreprenører i tillegg til dem som ifølge skatteetaten skal ha sendt fiktive fakturaer.

Det vises her til bekreftelsen fra regnskapsfører hvor det fremgår at man har hatt ytterligere 10 underentreprenører. Ingen fakturaer er blitt sendt med organisasjonsnummer hvor fakturadato er forut for registreringsdato i Brønnøysundregistrene slik det var tilfelle i dommen.

Klager har heller aldri sendt ut fakturaer til sine oppdragsgivere før dateringen av underentreprenørenes fakturaer. Klager har kun benyttet underentreprenører som var registrert i Brønnøysund da avtalene ble inngått. Ingen arbeider er blitt utført før selskapene er blitt registrert slik i motsetning av hva som er tilfelle i dommen. I dommen fremgår det at det påfallende at det er funnet håndskrevne fakturaer hos saksøker, som har fremstått som kladd for maskinskrevne fakturaer. I tillegg skal det være foretatt prosentvis beregning av andel av merverdiavgiften. Det er ikke tilfelle i vår sak. Det er heller intet som tyder på at det har vært arbeidere som skal ha utgitt seg forå være fra Klager uten å være det.

For øvrig skal det presiseres at de angjeldende selskapene i vår sak åpenbart har svindlet det offentlige ved ikke å føre regnskap og i tillegg tatt ut pengene kontant. Dette er åpenbart kjeltringer man ikke kan stole på. Det er derfor heller ikke riktig av skatteetaten å konkludere med at faktureringen er fiktiv. Dette er mennesker som slett ikke har behov for å meddele omverden om at de driver med svart arbeid. Det skal her presiseres at det ikke har vært mulig for Klager å sjekke deres regnskaper og hvordan de behandler innbetalte midler.

Klager har heller ikke hatt behov for å utøve svart arbeid i prosjektene sine idet disse har gått med overskudd slik det fremgår av vedlagte rapport. Dessuten har han verken privat eller i virksomheten utvist forbruk som det kan være grunnlag for å stille spørsmål til. Dessuten har alle de tilsatte vært i full jobb og har ikke vært i stand til å utføre arbeidene som svart arbeid i tillegg til det arbeid som fremgår at timelistene. Det har heller ikke vært noen med lav stillingsbrøk som kan ha utført slikt arbeid svart.

På denne bakgrunn mener vi fortsatt at det ikke er grunnlag for å hevde at de angjeldende fakturaene er fiktive og at arbeidene skal være utført svart."

Skattekontorets vurdering Innledningsvis bemerker skattekontoret det legger til grunn at Klager AS har gitt uriktige/ ufullstendige opplysinger knyttet til sine selvangivelser, herunder beregning av arbeidsgiveravgift og fastsettelse av summarisk fellesoppgjør, slik at det foreligger endringsadgang inntil 10 år tilbake tid fra 2012, da varsel ble om endringer ble gitt virksomheten.

Skattekontoret viser her til lignl.§ 9-6 nr. 1 og ftrl. § 24-4 nr. 3.

Tilsvarende 10 årsfrist gjelder for endring av feil i merverdiavgiftsoppgjør som følge av feil m.v. i omsetningsoppgaver, jf. mval.2009 § 18-1 nr. 3 og mval.1969 § 55, 3.ledd.

Skattekontoret legger til grunn som utvilsomt at faktureringen fra de elleve påståtte underleverandører som er gjennomgått i rapportens pkt. 8.1 – 8.11 i sin helhet er fiktiv og at det ikke foreligger noen tjenesteyting fra underleverandørene og til skattyter slik disse fakturaene pretenderer.

I forhold til de beløpsmessige varslede endringer slik dette fremgår av rapport og skattekontorets varsel, så har skattekontoret i vedtaket redusert tilbakeføringsbeløpet hva angår urettmessig fradragsført inngående merverdiavgift for 2008 med kr. 85 688 og økt inntektstillegget for samme år med samme beløp.

Grunnlaget for dette er at Klager AS ikke har fradragsført inngående merverdiavgift med grunnlaget i fakturaene fra L, men istedet fradratt fakturaenes bruttobeløp i selskapets skattepliktige inntekt. L var ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattekontoret understreker at det legges til grunn at arbeidet som er fakturert videre til Klager AS` oppdragsgivere er blitt utført, men ikke i regi av disse elleve påståtte underleverandørene.

Ved konklusjonen om fiktiv fakturering har skattekontoret lagt vekt på følgende forhold:

1. Om undersøkelser mv. Tilsvarene fokuserer på alle de undersøkelser som det anføres at Klager AS skal ha gjort rundt de enheter som skattekontoret legger til grunn har sendt fiktive fakturaer og at det ikke kunne forlanges ytterligere fra Klager AS på den fronten.

Til dette bemerker skattekontoret at det i sin konklusjon legger til grunn at den fiktive faktureringen ikke er noe som har skjedd med Klager AS som en uvitende aktør/ "offer" på tross av Klager AS` påståtte "iherdige" forsøk på å kontrollere sine påståtte kontraktsparter. Tvert i mot er det skattekontorets konklusjon at den forliggende fiktive faktureringen er organisert av Klager AS og skjedd på Klager AS` oppfordring og instruksjon.

Hva gjelder de såkalte undersøkelsene knyttet til de påståtte underleverandørene så bemerkes at den informasjon/ attestasjon som er innhentet i stor grad er intetsigende. Klager visste at de fleste av virksomhetene som er påstått å være underleverandører var helt nystiftede. Dette i hvert fall som følge av at Klager AS var i besittelse av kopier av skattekontorets vedtak om registrering i Merverdiavgiftsregisteret knyttet til flere av de enheter som skattekontoret legger til grunn har sendt fiktive fakturaer til Klager AS på sistnevntes oppfordring og instruks.

Det blir i denne sammenheng både helt unødvendig og kun egnet til å søke å inngi et umiddelbart inntrykk av seriøsitet å innhente skatteattester fra kommunen for virksomheter som er startet opp kun få måneder tidligere i samme inntektsår som når undersøkelsene foretas. En slik undersøkelse vil, når virksomheten ikke har ansatte, naturlig komme tilbake med skatteattester som angir "intet å bemerke".

En annen undersøkelse som derimot ville være mye viktigere rent forretningsmessig for Klager AS foreta, dersom disse underleverandørene var reelle, var eksempelvis å avklare hvorvidt de påståtte underleverandørene hadde ansvarsforsikring eller ikke.

Dette må anses spesielt her siden en stor del av de påståtte underleverandørene var nystiftet, noe som var kjent for Klager AS, og med potensielt begrensede midler og muligheter til å selv dekke eventuelle kostnader knyttet til eventuelle feil/ mangler ved sine påståtte leveranser.

Noen slik undersøkelse foreligger det ikke opplysninger om.

Hvorvidt en enhet er registrert i Merverdiavgiftsregisteret eller ikke, er noe enhver kan avklare på kun sekunder gjennom å blant annet søke opp enheten i Brønnøysundregistrene hvor enhetens eventuelle registreringer i ulike registre, herunder Merverdiavgiftsregisteret, tydelig fremgår. Dette uten å måtte involvere påstått underleverandør i denne avklaringen. Det motsatte er tilfelle hva angår eventuell forekomst av ansvarsforsikring – her vil påstått underleverandør måtte kontaktes for avklaring og dokumentasjon.

Det at Klager AS istedet faktisk hadde kopier av skattekontorets registreringsbekreftelser gir alene indikasjon på en situasjon hvor Klager AS hadde vesentlig større kontroll over de påståtte underleverandørene enn hva som vil være normalt mellom reelle frittstående reelle kontraktsparter.

Klager AS` valg av undersøkelser knyttet til de påståtte underleverandørenes registreringsstatus er etter dette ikke på noen måte egnet til å endre eller skape tvil rundt skattekontorets konklusjon om fiktiv fakturering.

2. Om betaling/ uttak – enhetlig adferd – Klager AS` rolle: Alle betalinger til de elleve fiktive underleverandørene er kjennetegnet ved at samtlige, uten unntak, er gått over bank hvorpå pengene, fortsatt uten unntak, er blitt tatt ut umiddelbart etter at det er kommet inn på de respektive påståtte underleverandørs kontoer. Skattyter har anført at fakturaene er reelle og at underleverandørenes opptreden med påfølgende uttak ikke er et uttrykk for at fakturaene er fiktive, men i høyden at underleverandørene kanskje unndrar inntekter fra beskatning og at Klager AS ikke kan ha ansvar for manglende pliktige innberetning hos sin underleverandører.

Skattekontoret bemerker til dette at betaling over bank med umiddelbart kontant uttak av hele beløpet går igjen som et ufravikelig modus hos alle elleve. Dette er et klassisk kjennetegn ved fiktiv fakturering hvor overførte midler tas ut og deretter omgående betales tilbake til fakturamottaker, her Klager AS som kontante penger. Dette da det er "betaleren", her Klager AS, som har bestilt de fiktive fakturaene for å kamuflere enten svart avlønning innenfor egen virksomhet, frigjøre midler til annen bruk, herunder privat, gjennom å skjule verdioverføringer til eier samtidig som virksomheten får uberettiget fradrag i skattepliktig inntekt og merverdiavgift. Ved fiktiv fakturering i nettverk er det at betaling av fiktive fakturaer skjer over bank og at fakturautsteder, også kalt uttaksledd, er formelt registrert i MVA- registeret begge viktige forhold for å styrke den tilsynelatende realiteten til fakturaen slik at det er først ved en mer inngående kontroll at det vil kunne bli stilt spørsmål Klager AS` fradragsføring både skatte- og avgiftsmessig var berettiget og om fakturaenes realitet. Hva gjelder skattyters påstand om at uttakene av kontanter i høyden kan være indikasjon på at påståtte underleverandørene kanskje har unndratt skatt/ avgift i eventuelle svarte virksomheter bemerker skattekontoret følgende:

Selv om det isolert sett ikke kan utelukkes at en "svart underleverandør", for å gi sin virksomhet skinn av seriøsitet, velger å fakturere over bank og sørge for registrering i MVA- registeret for så å ta ut penger i kontanter kort tid etter mottak, så er det flere forhold som etter skattekontorets syn utelukker dette som forklaringsmodell i herværende sak.

For det første må det anses som helt utelukket at skattyter skal ha greid å finne og inngå avtaler med elleve forskjellige svarte underleverandører, som av eget tiltak og helt uavhengig av de andre, likevel opptrer helt likt og synkront med de øvrige. Dette både med tanke på kun fakturering over bank, alle med registrering i MVA- registeret og umiddelbart uttak av alle mottatt betalinger i sin helhet i kontanter.

En svart virksomhet som tar ut reell omsetning innbetalt over bank kontant av eget tiltak vil ikke være avhengig av konsekvent å måtte ta ut alt som kommer inn på konto så snart det er kommet inn.

Dette fordi det er virksomhetens egne penger. Det forhold at mange av de aktuelle påståtte underleverandørene var såvidt nystiftede tilsier at de, dersom omsetningen hadde vært reell, heller ikke hadde noe å frykte fra skatteoppkrever eller andre innkrevingsmyndigheter slik at det ikke hadde vært noe behov for å raskt få pengene ut fra konto. Det må derfor påregnes, hvis det var reell omsetning, at ikke alle pengene blir tatt ut hver gang og at tidspunktene for uttak ville variere.

Dette i skarp kontrast til fiktiv fakturering hvor de overførte pengene ikke er uttaksleddenes penger, men hovedleddets, her Klager AS sine penger.

Det er Klager AS som har bestilt de fiktive fakturaene, sine penger og disse skal returneres til Klager AS så raskt som mulig.

En svart, men reell, tjenesteyter vil normalt søke å skjule sin omsetning ved i størst mulig grad søke å få kontant oppgjør og også unnlate å bli kjent for myndigheten gjennom å unnlate pliktig registrering i diverse registre. Et kjennetegn ved svart, men reell, tjenesteyting er at det er inntektene som søkes mest mulig skjult og minst mulig sporbarhet rundt, mens vanlige utgifter knyttet til aktiviteten, om ikke materialer i tilfeller av ren tjenesteyting, så i det minste tilknyttede kostnader som drivstoff, abonnementer og småutgifter med videre vil det være lite fokus på å skjule.

Dette igjen i skarp kontrast til det felles mønsteret som opptreden til de elleve påståtte underleverandørene gir hvor den påståtte omsetningen konsekvent har gått over bank og tilnærmet alle har sørget for å ha de formelle registreringer på plass.

De her påståtte underleverandører har konsekvent og hver for seg opptrådt fullt ut i tråd med det som forventes av uttaksledd og det forhold at alle har opptrådt konsekvent og helt likt underbygger i betydelig grad skattekontorets konklusjon om at Klager AS har bestilt de fiktive fakturaene og hatt regien knyttet til dette.

Den ensartede og sammenfallende opptreden til uttaksleddene kan bare forklares med fiktiv fakturering – de har opptrådt slik Klager AS, deres eneste fellesnevner, har instruert dem. Oppsummeringsvis så er det totale fravær av spor av virksomhet, bortsatt fra de fiktive fakturaene, et vanlig kjennetegn for fiktiv fakturering. Av de elleve påståtte underleverandørene foreligger det ingen spor etter næringsvirksomhet utover de aktuelle fakturaene. Ingen kostnader, ikke transport/ drivstoff, ikke forsikringer, ingen ansatte, ingen abonnementer, ingen kontaktpersoner,ingen organisasjon som ikke matcher faktureringsomfanget, ingen materialer. To av de elleve har også utstedt fakturaer til andre, disse andre fakturaene er i hhv. straffesak og i sivil dom blitt henholdsvis erkjent å være fiktive og lagt til grunn som fiktive.

Som eksempel på påfallende misforhold mellom fakturering og organisasjon kan E nevnes. Her har enkeltpersonsforetaket, uten ansatte, fakturert for arbeid i størrelsesorden kr. 300 000 før virksomheten hadde rukket å bli to måneder gammel og første faktura ble utstedt ca 2 måneder etter at han kom til landet.

3. Om påstand om at det er gunstigere å tilstå fiktiv fakturering enn å tilstå svart omsetning: Hva gjelder anførselen om at aktører som er blitt konkludert å være uttaksledd ved domstolsbehandling har hatt interesse av å bli vurdert som uttaksledd for fiktiv fakturering og ikke som en virksomhet med svart, uoppgitte, inntekter for å slippe billigere unna, bemerker skattekontoret at dette ikke er riktig.

Av de to alternative forbrytelser: 1. unndra inntekter og avgift fra beskatning i en reell virksomhet 2. deltagelse i et kriminelt foretakende hvor den eneste hensikten er å bedrive bedrageri mot Staten gjennom å utstede fiktive fakturaer -så vurderer domstolene alternativ nr.1 gjennomgående vesentlig mindre straffverdig sammenlignet med alternativ nr. 2. Deltagelse i fiktiv faktureringsnettverk innebærer rutinemessig domfellelse også for hvitvasking.

4. Om fravær av kommunikasjon, reklamasjoner mv. Skattekontoret viser her eksempelvis til at det ved undersøkelser av datamaskiner benyttet av virksomheten ikke er funnet spor av korrespondanse mellom Klager AS og de påståtte underleverandørene knyttet til korrigeringer, presiseringer, bekreftelser, reklamasjoner og evalueringer, oppstarts- og avslutningsdialog, alle sammen forhold som må påregnes å foreligge som naturlige følge av et reellt avtaleforhold.

Det er på det rene at Klager AS har fått flere pålegg om korrigeringer/ reklamasjoner/ reparasjoner og endringer etter gjennomgang av leveransene til Klager AS på byggemøter o.l. Det er gjort mange funn ved gjennomgang av datamaskiner brukt i virksomheten knyttet til slik korrespondanse mellom Klager AS og selskapets oppdragivere.

Slik korrespondanse må som nevnt over anses som helt normalt i bygge- og anleggsbransjen. Det normale, ved bruk av reelle underleverandører, ville være å gjøre slike ansvarlige for feil/ mangler ved deres leveranser til deg når ens egen oppdragsgiver finner feil/ mangler ved din leveranse når man selv har brukt underleverandør til å utføre det aktuelle. Her i foreliggende sak stopper reklamasjoner mv. hos Klager AS uten spor av at dette gjøres gjeldende overfor selskapets egne påståtte underleverandører.

Dette forholdet innebærer etter skattekontorets syn en implisitt påstand fra Klager AS om at alt av påståtte avtaler, til en samlet verdi på brutto kr. 8 millioner over 5 år, har gått på skinner alltid, hver gang og hele tiden, uten så mye som behov for en eneste avklaring/ avgrensing presisering.

En slik gjennomføringsgrad, hva gjelder såvel påståtte skriftlige, som muntlige, avtaler uten noen dialog overhodet for de beløp det her er tale om over år for enkelte, fremstår alene som følge av dette som en fiksjon og dette bygger ytterligere opp under skattekontorets konklusjon om at fakturaene også er en fiksjon.

5. Om påstand om forskjeller mellom foreliggende sak og dommer om fiktiv fakturering.

I tilsvar II av februar 2013 forsøkes det å vise forskjell mellom den foreliggende sak og situasjonen i en sivil dom hvor det ble lagt til grunn å foreligge fiktiv fakturering i tilknytning til faktureringen fra en enhet som også har fakturert til Klager AS og som skattekontoret anser som fiktiv i vår sak.

Klager AS anfører blant annet at det ikke har betalt noen for arbeid før virksomhetene er registrert i Brønnøysund og uten formelt korrekte fakturaer med videre.

Skattekontoret er enig i at de formelle registreringsmessige mangler i foreliggende sak er i vesentlig grad fraværende sammenlignet med situasjonen i den aktuelle sivile saken. Skattekontoret bemerker i forlengelsen av dette at denne forskjellen uansett ikke er egnet til å endre bildet av den foreliggende faktureringen fra de elleve som fiktiv.

Dette da skattekontoret uansett finner å måtte legge til grunn som utvilsomt at faktureringene fra de elleve aktuelle påståtte underleverandørene er fiktiv med grunnlag i sakens øvrige faktiske forhold.

Et kjennetegn på et "amatørmessig" fiktiv-faktureringsnettverk er blant annet slurv med uttaksleddenes registreringsstatus og fakturadatoer, formelle feil knyttet til selve fakturaene, likeartede feil eller et felles særpreg knyttet til fakturaer som pretenderer å være sendt inn fra forskjellige aktører herunder også fakturaer fra forskjellige aktører, men som stammer fra samme blankettserie.

I foreliggende sak har Klager AS i stor grad unngått disse mest åpenbare "nybegynnerfeilene" knyttet til å eksempelvis at fiktive fakturaer utstedes før registreringen av de påståtte, men fiktive, underleverandører i Enhetsregisteret er på plass og at registreringen i Merverdiavgiftsregisteret tilsvarende er på plass før de fiktive underleverandørene fakturerer med merverdiavgift.

Eksempler på slike glipper finner vi i tilknytning til både L, som ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret og en underleverandør som skattekontoret ikke har tatt med i grunnlaget for endring av ligning og tilbakeføring av merverdiavgift.

Hva gjelder L, så har Klager AS kostnadført fakturabeløpene fullt ut i sitt regnskap og unnlatt å trekke i fra anført MVA. Normalt vil det måtte påregnes at en fakturamottaker som oppdager at fakturautsteder uberettiget har anført og beregnet MVA i faktura ikke passivt nøyer seg med å kun kostnadsføre avgiftsbeløpet, men påpekt forholdet overfor fakturautsteder og kun maksimalt betalt nettobeløp, uten avgift. Skattekontoret mener Klager AS kostnadsførsel, uten reaksjon mot L, adferd her er basert på et ønske om å ikke gjøre den åpenbare og lett konstaterbare feilen ved å fradragsføre merverdiavgift med grunnlag i fakturaer fra noen som ikke er registrert i merverdiavgiftsregisteret.

I stedet har Klager AS, etter skattekontorets vurdering, her nøyd seg med kun et økt uberettiget kostnadsfradrag. Hadde fakturaene fra L vært reelle, hadde Klager AS` håndtering medført et tap for virksomheten på kr. 61 694 sammenlignet om Klager hadde reagert overfor L.

Hva gjelder de øvrige underleverandører som har fakturert til Klager AS, så har ikke skattekontoret sett nærmere på disse all den tid det samlede totalt fakturerte beløp fra disse, for hele femårsperioden saken gjelder, begrenser seg til kun kr 367 530. Dette i kontrast til de kr 8 000 000 som er det samlede fakturerte beløp fra de elleve som skattekontoret legger til grunn har sendt fiktive fakturaer til Klager AS. Det er selvfølgelig ikke noe uvanlig i det å ha underleverandører og at selv virksomheter som benytter seg av fiktive fakturaer fra fiktive underleverandører klarligvis også har reelle underleverandører.

Skattekontoret bemerker at det ved en stikkprøve har funnet klar indikator på fiktiv fakturering også blant de underleverandørene som skattekontoret ikke har gjort endringer i forhold til. Eksempelvis er faktura av 15. mai 2009 fra N, lev.nr. 10064 på kr. 50 000 + 12 500 i MVA, totalt kr. 62 500, skrevet på en blankett tilhørende en blankettserie hvor en annen virksomhet, har brukt blanketter med serienumre rett før og rett etter N sin faktura. Den andre virksomheten som har fakturaer både før og etter N er under utredning som mistenkt for fiktiv fakturering.

Ytterligere kan skattekontoret også vise til at nettopp denne fakturaen fra N var innsendt som dokumentasjon på at omsetningsgrensen, kr. 50 000 for registreringsplikt var nådd. Denne fakturaen ble mottatt av Merverdiavgiftsregisteret 14. desember 2009 og dannet grunnlag for vedtak av 5. januar 2010 om registrering av N i Merverdiavgiftsregisteret.

Dette altså ca. seks måneder etter at Klager AS fradragsførte den påståtte inngående avgiften. Videre er den aktuelle fakturaen fra N utstedt 15. mai 2009, mens N ikke ble registrert i Enhetsregisteret før 3. juni 2009.

Det er altså fakturert fra påstått underleverandør før denne ble registrert.

N var således heller ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret når det utstedte den aktuelle fakturen og hadde ikke adgang til å fakturere med merverdiavgift. I forhold til N så innehar faktureringen mot Klager AS altså nettopp mange av de aspekter, som det i tilsvarene er hevdet å være fraværende i denne saken og således skulle skille den fra saker med fiktive fakturaer.

Disse forhold underbygger skattekontorets konklusjon om fiktiv fakturering. Hva angår påstand om det var nødvendig å sette bort spesialarbeid fordi Klager ikke selv hadde tilstrekkelig kompetanse blant sine ansatte til å utføre alle de oppgaver som de påtok seg, bemerker skattekontoret følgende:

Det anses ikke som uvanlig å måtte innhente spesialistkompetanse i forbindelse med deler av oppdrag en underentreprenør tar på seg, men de faktiske forhold i saken her er at de aller fleste påståtte underleverandørene var nystartede og noen spesialistkompetanse er ikke konkretisert i forhold til noen av disse elleve. Heller ikke anførsel om raskt behov for hjelp ved hasteoppdrag og lignende gir grunnlag for kunne anse disse fakturaene som reelle.

Skattekontoret viser her til det totale fraværet av spor etter kommunikasjon med de påståtte underleverandørene.

Hva angår inngitt HMS- kort for bygg- og anleggsbransjen knyttet til BS, H, en av de registrerte virksomhetene som skattekontoret har ansett som utsteder av fiktive fakturaer, så bemerker skattekontoret at dette ikke er egnet til å endre skattekontorets konklusjon om at hans fakturaer til Klager AS er fiktive.

Forekomsten av formelle registreringer, slik som HMS kort føyer seg inn i den trend at aktører som driver med fiktiv fakturering i større og større grad har fokus på at flest formelle forhold skal være på plass slik at alt ser ut til å være i orden ved en overfladisk kontroll.

Dette gjelder som tidligere nevnt spesielt registrering i Brønnøysund og Mva- registeret, men også anskaffelse av HMS-kort til innehaver av de enheter som forestår fiktiv fakturering er på samme måte egnet til å gi et umiddelbart preg av reell aktivitet. Dette umiddelbare preget HMS-kortet til BS isolert sett kan gi av aktivitet, står i skarp kontrast det forhold at hans enkeltpersonsforetak på under to år har mottatt omtrent 24 millioner kroner på sin konto, penger som konsekvent er tatt ut i kontanter umiddelbart etter at de kom på konto, BS har ingen ansatte og det er ingen spor etter virksomhet, hverken varekjøp eller annet.

Han må utvilsomt anses som en «profesjonell» utsteder av fiktive fakturaer som tilbyr denne tjenesten til en rekke virksomheter hvor Klager AS er en av disse.

I lys av dette er forekomsten av et HMS- kort, som uten ytterligere vikår kunne bestilles alene med grunnlag i at han er registrert med et enkeltpersonsforetak i Brønnøysundregistrene, ikke på noe vis egnet til å påvirke Skattekontorets konklusjon om fiktiv fakturering også hva fakturaene fra BS.

6. Oppsummering: Skattekontoret finner med grunnlag i det ovenstående utvilsomt at Klager AS i den aktuelle perioden, 2007 – 2012 urettmessig har trukket i fra kr. 1 700 117 i inngående merverdiavgift, basert på fiktive fakturaer fra minst elleve av virksomhetens påståtte underleverandører..."

Vedrørende ileggelse av administrative sanksjoner: "...Skattekontoret legger til grunn at sanksjonsreglene i mval. 1969 og mval. 2009 er identiske hva angår tilleggsavgift knyttet til merverdiavgiftsunndragelser slik at det ikke er grunnlag for å skille mellom de ulike årene i forhold til ileggelse av tilleggsavgift..."

"...9. Tilleggsavgift- MVA, jf. mval. 1969 § 73 og mval. 2009 § 21-3. Skattekontoret legger til grunn som utvilsomt at virksomheten forsettlig, i den hensikt å unndra merverdiavgift fra Staten, ga uriktige opplysninger i sine omsetningsoppgaver og at virksomheten bevisst brukte inngående avgift påført fiktive fakturaer som grunnlag for å urettmessig unndra merverdiavgift i virksomhetens omsetningsoppgaver for perioden 2007 – 2012. Skattekontoret legger til grunn som utvilsomt at merverdiavgiftsunndragelsene som fulgte av den forsettlige opplysningssvikten samlet utgjør minst kr. 1 514 322. Med henvisning til at det foreligger vedvarende, forsettlig og systematisk avgiftsunndragelse av betydelige avgiftsbeløp over flere år ilegges tilleggsavgift med 60 %.

Samlet tilleggsavgift for perioden 2007 - 2012 utgjør kr. 1 020 070..."

*) I brev av 15. august 2013 ble det gjort korrigering av tilbakeføringsbeløpet for 2007. Dette som følge av at skattekontoret ved den opprinnelige beregningen av totalbeløpet knyttet til fakturaer fra det aktuelle elleve fakturautstederne overså syv fakturaer utstedt i 2007 av O. Dette medførte av tilbakeført inngående merverdiavgift for 2007 var blitt oppgitt til å være kr 185 805 for lavt i vedtak av 31. mai 2013. Det korrekte beløpet for 2007 er kr 262 299.

Disse korrigeringene er tatt inn i tallangivelsene i sitatene over og i tabell på innstillingens side 3. Dette er markert med: *) etter de aktuelle endrede tallene.

1.3 Klagers innsigelser Klagen inntas i sin helhet: "Vi viser til skattekontorets vedtak av 31.05.2013, som ble mottatt av oss den 06.06.2013 samt skattekontorets aksept på utsettelse av svarfristen til 05.07.2013.

På vegne av Klager AS påklages herved vedtaket idet man mener at de omtalte fakturaer ikke er fiktive og refererer seg til arbeid som disse underentreprenørene har utført og således fått betaling for. Vår klient stiller seg fullstendig uforstående til skatteetatens påstand om at den fiktive faktureringen skal være organisert av Klager.

Det bestrides ikke at man kjente til - basert på innhentede opplysninger - at flere av selskapene var nystiftede. Det er intet galt i å engasjere et nystiftet firma. Det er nå en gang slik at man ikke kan pålegges å innehente flere opplysninger om en kommende underentreprenør enn det offentlige etater kan opplyse om. Den omstendighet at disse opplysningene skal være intetsigende, kan ikke brukes mot vår klient. Det må her være tilstrekkelig å legge til grunn opplysningene man får fra det offentlige. Hadde Klager ikke innhentet disse opplysningene, ville det åpenbart også ha bli brukt mot dem.

1. Om undersøkelser mv.

Skatteetaten anfører videre at det hadde vært mye viktigere for Klager rent forretningsmessig å avklare om underleverandørene hadde ansvarsforsikring eller ikke enn å kontrollere at firmaene hadde alle formelle ting i orden. Dette er ikke riktig. På slike mindre arbeider det her dreier seg om, har det aldri vært tema å kreve dokumentasjon på ansvarsforsikring. Det har heller ikke Klager opplevd fra sine oppdragsgivere. Derimot er det vanlig i store kontrakter at partene må fremlegge dokumentasjon på ansvarsforsikring tilpasset prosjektet.

De påståtte fiktive fakturaene refererer seg til maler- murer- og flisarbeider. Klager oppdager raskt hvordan arbeidene blir utført og vil stoppe dem som måtte utvise farefull opptreden. Normalt sett vil det i ansvarsforhold på slike arbeider dreie seg om dårlig utført arbeid og det dekkes ikke under en ansvarsforsikring. Nå var det slik også med disse underentreprenørene at jobbene ikke ble utført helt tilfredsstillende slik at noe måtte gjøres om igjen for egen regning for dem og det ble det stort sett gjort. Vi mener videre at skatteetaten ikke kan bruke som grunnlag for fiktiv fakturering at selskapet fikk kopier av skattekontorets registreringsbekreftelser som - ifølge skatteetaten - gir en indikasjon på en situasjon hvor Klager hadde vesentlig større kontroll over de påståtte underleverandørene enn hva som er normalt. Dette er ikke en holdbar anførsel. Dette er ingen unormale opplysninger å innhente. Tvert i mot er høyst naturlig å fremskaffe dette enten det aktuelle firmaet er nystartet eller. Det er etter vår oppfatning ingen tvil om at manglende innehenting av disse opplysningene også ville ha blitt brukt mot Klager som grunnlag for fiktiv fakturering.

Skattetaten har besluttet at det er fiktiv fakturering og legger deretter til grunn at de utførte undersøkelsene er helt uinteressante i saken selv om det nettopp er slike undersøkelser som man bør foreta. Med unntak av forslaget om bekreftelse på ansvarsforsikring (som ikke var vanlig i slike jobber) har ikke skatteetaten kommet med andre forholdsregler som Klager burde ha foretatt seg for å sikre at alt var i orden med underleverandørene.

 

2. Om betaling/uttak — enhetlig rolle — Klager AS' rolle

Det fremgår ikke av skattekontorets anførsler men det antas at man ikke har innsigelser til at Klager konsekvent har foretatt betaling av fakturaene via bank. Hvis dette virkelig hadde vært et opplegg med Klager som en sentral medspiller, ville det kanskje ha vært naturlig også med kontant oppgjør hvor det ikke hadde vært så enkelt å spore mottakeren.

Klager har ikke noen kontroll og heller ikke noe med det mottakeren gjør med pengene etter at de er kommet inn på mottagers konto. Det vil være den enkeltes fulle ansvar. Det finnes overhodet ingen spor eller annen dokumentasjon som skulle tilsi at Klager har mottatt pengene som underentreprenørene har tatt ut kontant.

Det er vesentlig mer sannsynlig at de benyttet pengene selv som de har tatt ut. Skattekontoret hevder at 11 firmaer har fakturert vår klient med fiktive fakturaer og at Klager er hjernen bak det hele. Det vil i tilfelle være å ta en betydelig risiko bevisst å avtale slike forhold med hele 11 forskjellige firmaer. Sannsynligheten for at noe slikt vil bli oppdaget er meget høy. Skulle man tenke seg å gjøre noe slikt, vil vedkommende firma etter all sannsynlighet ikke spre seg så betydelig med en slik lyssky virksomhet. Man ville i tilfelle holdt seg til et eller to firmaer.

Klager mottar en rekke henvendelser fra mange forskjellige mindre firmaer med spørsmål om oppdrag. Klager på sin side er avhengig av tilbud fra slike firmaer for å få sin anbud antatt.

Det er på denne måten man har kommet i kontakt med disse 11 firmaene som med en andre firmaer vår klient har benyttet og avvist. Det skal her presiseres at disse 11 selskapene har vært benyttet fra 2007 til 2011 slik at disse har vært benyttet over fem år, som i denne sammenheng må anses som en lang tid. De som måtte ønske å tilegne seg penger på denne måten, er veldig klar over at jo lenger ut i tid man opererer på en slik måte, desto mer sannsynlig er at man vil kunne bli oppdaget og avslørt enten direkte eller via "samarbeidsparter".

Regnskapene for Klager viser st de ikke hadde behov for å tilegne seg penger fiktiv fakturering for å klare seg.

Prosjektene gikk med overskudd. Det var heller ikke behov for midler til svart avlønning. De tilsatte arbeidet så meget med vanlig lønn basert på timelister at de ikke kunne påta seg ytterligere arbeid som ifølge skattekontoret skulle være svart arbeid. Det dreier seg om så mange timer at det ikke er praktisk mulig. Eier har heller ikke et forbruk eller investeringer som kan forklare hva disse pengene i tilfelle kan ha blitt benyttet til.

Skattekontoret legger åpenbart til grunn at disse 11 firmaene ikke har hatt folk som har arbeidet svart og har ikke en gang vurdert denne muligheten. Det finnes ingen dokumentasjon på at det er Klager som har bestilt fiktive fakturaer fra disse selskapene og finnes slett ingen dokumentasjon på at dette er midler som vår klient har fått tilbakebetalt i kontanter. Det finnes heller ingen dokumentasjon på at Klager har disponert over svarte midler.

Det synes som om skattekontoret fullstendig ser bort fra at disse firmaene har drevet en fullstendig svart virksomhet uten regnskap og tatt ut pengene til seg selv uten å involvere Klager på noen måte. Det er etter vår oppfatning et meget nærliggende scenario.

Hvis det skulle være slik at det var avtalt at man skulle utbetale fiktive fakturaer til en bedriftskonto til så mange selskaper for å få pengene tilbake i kontanter, ville man skjønne at slike tomme selskaper ville få et forklaringsproblem både med større innskudd på konto uten underbilag og de kontante uttakene.

Klager ville ha skjønt at det måtte være svært risikabelt å involvere seg slik med så mange forskjellige selskaper og motta ca. kr. 8.000.000 tilbake i kontanter. Man finner ingen tegn til forbruk av disse midlene verken fra firmaets side eller privat fra eiers side. Ved avvikling av sommerferie har eieren forespurt regnskapsfører om å det er mulig å ta ut ekstra beløp til ferien sin. Det burde ha vært unødvendig hvis han virkelig hadde mottatt slike summer tilbake i kontanter som anført fra skattekontoret.

Skattekontoret mener manglende utgiftsføring fra firmaene, som har foretatt faktureringen, dokumenterer at fakturaene er fiktive idet de ville ha tatt inn i regnskapet sine utlegg og skjult bare inntektene. Vi er ikke enige i denne påstanden. Den omstendighet at firmaene ikke hadde regnskap i det hele tatt, kan ha sammenheng med at de ikke ville fremtre som firmaer i virksomhet og at de anså muligheten for å unngå innsyn i det hele tatt ved å vise til ingen omsetning ved eventuelle spørsmål.

Det skal her for øvrig presiseres at alle materialkjøp ble foretatt av Klager med deres rabatter slik at disse firmaene fakturerte sitt timeforbruk.

Derfor finner man ikke materialkjøp hos disse.

Skattekontoret reagerer på at E har fakturert kr. 300.000 før virksomheten har rukket å bli to måneder gammelt og at første faktura ble utstedt ca. to måneder etter at han kom til landet. Denne påstanden fra skattekontoret er direkte gal. Enkeltmannsforetaket E ble registrert i Brønnøysundregistrene 14.10.2009. For ordens skyld vedlegges kopi av firmaattesten som viser registreringstidspunktet. Første faktura er datert 01.05.2010 som er over seks måneder etter at firmaet ble registrert.

4. Om fravær av kommunikasjon, reklamasjoner mv.

Det er riktig at Klager har mottatt korrigeringer/reklamasjoner og reparasjoner vedrørende noen av sine større prosjekter og da har disse forhold blitt påpekt skriftlig i mange sammenhenger av oppderagsgiver men også i mange tilfeller kun med muntlige tilbakemeldinger - avhengig størrelsen på prosjektet og størrelsen på reklamasjonen som kan bestå i flere elementer og derved involvere flere underleverandører.

Disse forhold kan gjelde oppdrag som har involvert flere av de omtalte underentreprenører og oppdrag hvor de ikke har vært involvert. Kommunikasjonen med disse 11 underentreprenørene har foregått muntlig med unntak av skiftlige avtaler om priser etc. Endringer og reklamasjoner er blitt tatt opp på byggeplass og deretter utbedret. Det har ikke vært nødvendig å med formell skriftlig kontakt om slike forhold. Dette gjelder også underentreprenører som ikke er omfattet av anførslene om fiktiv fakturering.

Man har åpenbart heller ikke funnet skriftlig korrespondanse med disse.

Vår klient påstår naturligvis ikke at utførte arbeider på kr. 8. mill, over fem år har gått på skinner. Som redegjort ovenfor er reklamasjoner etc. forhold som er blitt tatt opp med de respektive underentreprenører der de måtte være årsaken til reklamasjonene og deretter stort sett fått forholdene utbedret tilfredsstillende. Dette har som tidligere nevnt blitt løst gjennom muntlig dialog - noe som er vanlig i bransjen basert på reklamasjonens karakter og størrelse. Derfor er det ikke unaturlig at det ikke foreligger skriftlig korrespondanse om reklamasjoner etc. Det skal her presiseres at for mange av selskapene foreligger skriftlige tilbud eller avtaler mellom partene slik at det er feil å hevde at det ikke foreligger skriftlig materiale med disse underentreprenørene.

5. Om påstand om forskjeller mellom foreliggende sak og dommer om fiktiv fakturering

Det vises til her det vi har anført tidligere. Det blir å snu tingene på hodet når skattekontoret mener det er fiktive fakturaer fordi man ikke finner feil av noen betydning med registreringene, faktureringene eller andre feil av betydning. Det må tvert i mot kunne tas som dokumentasjon på at det ikke er noen fiktiv fakturering når alt er i orden.

Det er etter vår oppfatning ikke riktig å hevde at Klager har unngått "nybegynnerfeil" ved at fakturaene fra underentreprenørene er i orden. Vår klient har ikke hatt noe med utarbeidelsen av disse fakturaene i det hele tatt, ei heller registreringen i offentlige registre. Skattekontorets holdning er her at uansett hva Klager har gjort eller ikke gjort, blir det brukt mot dem.

Hvis selskapet hadde vært så flink til å unngå feil som skattekontoret hevder, hadde man neppe begått tabben å betale faktura fra L, som ikke var registrert i merverdiavgiftsregisteret. Det bestrides ikke at dette er en feil, og feil begår alle fra tid til annen. Dette viser etter vår oppfatning at dette ikke har vært bevisste handlinger fra Klager sin side.

Når det gjelder det faktum at fakturabeløpene tilknyttet L er kostnadsført i sin helhet, skyldes at regnskapsfører har vært observant og funnet at merverdiavgiften ikke kunne føres som inngående mva. Dette har således Klager selv ikke vurdert og kan derfor ikke anføres som grunnlag for fiktiv fakturering. Dessuten tok regnskapsfører direkte kontakt med Skatteetaten og meddelte at dette firmaet fakturerte med mva. uten å være registrert. De takket for dette og skulle ta saken videre. Mer kan man ikke forlange i denne situasjonen. Den omstendighet at en selvstendig regnskapsfører gjør en feil med å utgiftsføre bruttobeløpene og ikke nettobeløpene ex mva. skal ikke brukes mot Klager i denne saken.

Vedlagt følger erklæring fra P som bekrefter at dette utelukkende er deres feil, som ikke kan lastes selskapet, som på sin side ikke har kunnskap om slike bokføringsprinsipper.

Skattekontoret bemerker også klar indikasjon på fiktiv fakturering ved at to selskaper skal ha benyttet blanketter med samme serienummer - med andre ord tatt fra samme blankettbunke.

Det er ikke uvanlig hvis firmaene for eksempel har samme kontoradresse eller har annen tilknytning og låner av hverandre ved behov.

Når det gjelder spesialkompetanse, var Klager avhengig av malere, murere og flisleggere.

Slik kompetanse hadde ikke selskapets tilsatte. Disse måtte hentes inn utenfra og de benyttede underentreprenørene hadde slik kompetanse. Når det gjelder kompetansen til underentreprenørene fremgår den av de tilbud og avtaler som ble inngått med dem og delvis av fakturaene. Det er med andre ord ikke riktig, som skattekontoret hevder, at den ønskede kompetanse ikke er konkretisert.

Når det gjelder hasteoppdrag er det i høyeste grad vanlig at det tas muntlig ved denne type jobber. Klager opplever at skattekontoret bruker mot dem at de har sjekket opp sine underentreprenører, som er naturlig før man tilknytter seg dem. Selskapet har den ordningen at mange av disse undersøkelsene blir foretatt av P AS, som gir klarsignal hvis de finner at alt er i orden. I motsatt fall blir selskapet instruert om å holde seg unna av regnskapsføreren og da inngår man ingen avtale.

Klager bestrider på det sterkeste at de urettmessig skal ha trukket i fra kr. 1.514.322 i inngående merverdiavgift, som er basert på fiktive fakturaer. Selskapets egne tilsatte hadde verken den nødvendige kompetanse eller kapasitet til å utføre ca. 25000 arbeidstimer i tillegg det arbeid timelistene deres viser. Selskapet har heller ikke skaffet til veie svart arbeidskraft som har utført disse 25000 arbeidstimene.

Det ville de ikke en gang vurdere å gjøre overfor sine viktige oppdragsgivere, som selskapet er helt avhengige av fordi de tilfører dem viktige og godt betalte oppdrag. Det ville ha medført at all kontakt ville ha blitt brutt og en slik risiko ville ikke selskapet ta noen sjanse på.

Det ville ha ødelagt all tillit som er opparbeidet og det ville igjen innebære at man hadde måttet innstille virksomheten.

Det foreligger overhodet intet spor av svart arbeidskraft i Klager. Det må anses dokumentert at de tilsatte ikke kan ha utført arbeidene idet de blant annet ikke har slik kompetanse som er nødvendig til disse jobbene.

Det vil være meget vanskelig å skjule svart arbeid i størrelsesorden 25000 arbeidstimer over flere år uten at det fanges opp på en eller annen måte av myndigheter eller oppdragsgivere da dette i tilfelle må oppfattes å være svart arbeid i meget stor stil.

Det er dessuten ikke lett å innhente slik arbeidskraft i så stort omfang. Da ligger det nærmere at denne arbeidskraften faktisk kommer fra de 11 underentreprenørene. Dette er utvilsomt kjeltringer.

Det er derfor feil av skattekontoret å utelukke at disse kjeltringene faktisk har utført arbeidene og fakturert Klager men ikke innberettet noe som helst. Det synes for oss klart at disse firmaene har søkt å skaffe seg raske penger på denne måten og at de hadde til hensikt å "forsvinne" etter å ha skaffet seg betydelige kontanter. Deres uttalelser kan man i hvert fall ikke stole på.

Dessuten er noen igjen blitt oppdaget å starte tilsvarende virksomhet for å tilegne seg penger på den samme måten igjen.

Dette er ingen unndragelse av verken avgifter eller skatt fra skatteyters side som har fått utført arbeid det er fakturert for og således honorert på vanlig måte. Det finnes overhodet ingen spor av disse midlene. Hvis man tenker seg - slik skattekontoret gjør - at Klager har fått tilbakebetalt slike store beløp, må det ha blitt et overskudd til selskapet for at det i det hele tatt skulle være noen hensikt å gå inn på et slikt risikofylt arrangement.

Det finne overhodet ingen spor av bruk av slike svarte penger verken fra firmaets side eller eiers side i den aktuelle perioden og helt frem til i dag.

Man inngår ikke slik virksomhet for å spare midlene i et perspektiv på nærmere 10 år fremover. De som gjør denne type transaksjoner har behov for pengene der og da og ikke mange år senere. Klager har ikke hatt behov for slike midler for å klare seg og har da heller ikke stått bak slik fiktiv fakturering.

Basert på det som er gjennomgått og anført samt tidligere fremlagt redegjørelse kreves det herved på vegne av Klager AS at skattekontorets vedtak av 31.05.2013 oppheves i sin helhet."

Som vedlegg til klagen fulgte en erklæring fra klagers regnskapsfører.

"ERKLÆRING

Vi bekrefter herved å være regnskapsføreren til Klager AS fra 2007 og frem til i dag. Vi kan herved bekrefte at vi kontrollerer at nye samarbeidspartnere som selskapet kan tenke seg å inngå avtale med, har alle papirer i orden, Er de ikke orden, melder vi fra om at man ikke må inngå noen avtale og til nå har ikke selskapet gått i mot våre anbefalinger.

Det kan bekreftes at det er vi som regnskapsfører som har begått feilen med å bokføre bruttobeløpet på fakturaene fra L. Klager AS har ikke hatt noe å gjøre med dette. Selskapet har heller ikke inngående kunnskap hvordan slike bilag skal føres.

Som selskapets regnskapsfører har vi aldri registrert eller fått noen form for opplysninger om at selskapet skal ha drevet med svart arbeid. Vi har utstrakt kontakt med selskapets ledelse, og mener at man ikke hadde klart å holde dette skjult for oss over så lang tid."

1.4 Klagers merknader etter innsyn i skattekontorets instillingsforslag

Klager innga merknader i brev av 2. desember 2013

Disse inntas i sin helhet: "Vi viser til innstilling fra Skatt x til Klagenemnda og har følgende kommentarer.

Skatteetaten legger til grunn at minst 11 av klagers underleverandører har sendt fiktive fakturaer til Klager AS idet man mener de ikke har utført arbeid som fakturaene refererer seg til.

Dette er en gal oppfatning. Disse firmaene har utført det utfakturerte arbeid, som det også er betalt for. De benyttet egne arbeidstakere. Hvorvidt disse var innleid eller var fra deres egen arbeidsstokk var ukjent for Klager AS.

Det var dessuten uten betydning for dem. De kom da de skulle og gjorde stort sett jobben sin til avtalt tid. Mer kunne ikke vår klient forlange. Klager kontrollerer alle sine underleverandører på forhånd for å sjekke at de har sine papirer i orden. Har de ikke det, blir de avvist. Vår klient får en rekke henvendelser fra gamle og nyetablerte firmaer som ønsker oppdrag. Den omstendighet at man ikke har noen historikk er verken overraskende eller ekskluderende.

Underleverandører som konsekvent tar ut penger kontant fra driftskontoen sin, opererer langt utenfor betalerens kontrollmulighet. Ønsker en slik leverandør å opptre på denne måten, er det vedkommendes eget ansvar.

Meget av kommunikasjonen mellom oppdragsgiver Klager og underleverandørene har foregått muntlig på arbeidsplass for å instruere hva som skal gjøres og hvor. Det har naturligvis også vært kontakt både pr. telefon og e-post. Men utskifting av mobiltelefoner både hos vår klient og underleverandører, har medført at en del kontakter er blitt borte. Det samme gjelder skifte av pc.

Klager føler seg fullstendig overkjørt av skatteetaten som hevder at det er han som er hovedmannen og skal ha bestilt de påståtte fiktive fakturaene uten at det foreligger noen dokumentasjon for en slik anførsel. Det foreligger heller ingen økonomisk situasjon - verken for Klager eller eieren privat - som skulle tilsi behov for å tilegne seg penger på den måten skatteetaten her anfører.

Det er med andre ord intet motiv for slike handlinger som skatteetaten her anfører. Går man til et slik drastisk skritt det er å få fiktive fakturaer for nesten 10 mill, for deretter å det aller meste tilbake som svarte penger, har man et klart pengeproblem som må løses. Man utsetter seg ikke for en slik risiko over så lang tid utelukkende for å skaffe seg en slik betydelig svart formue. Klager er i byggebransjen, som er en utsatt bransje, og man kan raskt bli avslørt med slike irregulære metoder.

Det foreligger intet motiv i denne saken for å tilegne seg så mye penger for Klager.

Som vi allerede har vært inne på, sjekker Klager alltid nye leverandører om hvorvidt de er registrert i offentlige registre, som også myndighetene krever at man skal gjøre. I dette tilfelle synes det som om skattekontoret bagatelliserer det ved å hevde at de opplysninger man finner der er intetsigende.

De inneholder dog de opplysninger som Klager pålegges å finne er i orden.

I dette tilfelle mener skattekontoret at man skulle ha gått vesentlig lenger. Den omstendighet at et firma er nyregistrert er ikke noe til hinder for at man engasjerer det. Skattekontoret kan ikke etter vår oppfatning kreve at man må gå dypere til verks for blant annet å finne ut bakgrunnen for at skatteetaten har utstedt skatteattest til et firma - enten det er nyregistrert eller ikke.

Klager må jo i denne saken kunne stole på de opplysninger skatteetaten selv har gitt skriftlig til ethvert selskap eller firma som klager måtte inngå avtale med. Det er ukjent for klager og helt sikkert mange andre firmaer her i landet som ikke kjenner til den hjemmelen skatteetaten mener vår klient har brutt ved ikke å gå dypere til verks før man inngår avtale med noen.

Skattekontoret mener til og med at klagers undersøkelser ikke en gang har vært reelle. Dette er en klar udokumentert og uholdbar anforsel fra skattekontoret for å bygge opp under deres konklusjon om at de angjeldende fakturaene er fiktive.

Gjennom hele sin argumentasjon forutsetter skatteetaten at disse underleverandørene ikke er reelle og argumenterer ut i fra det.

Skattekontoret bemerker spesielt fakturaene fra L som ikke var mva-registrert. Dette ble oppdaget av regnskapsfører, EH i P AS. Han tok umiddelbart kontakt med Skatt x og varslet dem om forholdet. Man forsøkte i tillegg å kreve merverdiavgiftsbeløpene tilbake ute å lykkes.

Kontaktpersonen hadde reist ut av Norge.

Klager stiller seg noe uforstående til skattekontorets påstand om at det ved betaling over bank til registrerte enheter er unndragelsespotensialet ved fiktiv fakturering optimalisert og risikoen for oppdagelse redusert.

For det første vil en slik virksomhet vel så enkelt kunne forklare at det er utstederen som utøver svart virksomhet og bruker "lommeboka" som bankkonto ved viderebetaling.

Det er heller ikke noe ukjent fenomen i byggebransjen. Dette er ofte "døgnfluer" som opererer i en periode for deretter å gi seg og fortsetter etter hvert tilsvarende virksomhet under nye navn. Slike firmaer har sine offentlige papirer i orden i starten slik at det er mulig å få oppdrag.

Dertil kommer at er det en betydelig risiko for den som kun tar ut større beløp kontant fra driftskontoen. Ved kontroll har man et betydelig forklaringsproblem og blir lett avslørt. En slik kontroll kan komme i større eller mindre omfang for de fleste virksomheter.

Skattekontoret anfører videre at fiktiv fakturering brukes for å kamuflere frigjøring av kontanter til for eksempel avlønning av svart arbeid og /eller skjulte overføringer til eier. Verken firmaet eller eieren hadde behov for å skaffe seg penger på en slik måte. Økonomien var ikke slik at man hadde behov for ekstraordinære midler. Slik handlinger, som skattekontoret mener har foregått her, har i de aller fleste tilfelle sin bakgrunn i en dårlig økonomi. I denne saken finner man ingen naturlig forklaring på at Klager og eieren skal ha tilegnet seg så stor summer på en uriktig måte.

Det er ikke noe motiv for slike handlinger.

Dertil kommer at det heller ikke ville være særlig lurt å sende fiktive fakturaer til oppdragsgiverne som underlagsmateriale for Klagers egen fakturering. De ville naturligvis ha reagert på firmanavn de ikke har hørt noe om som plutselig dukker opp som fakturaunderlag.

Skattekontoret legger videre til grunn at det er klager som er bestilleren av de påståtte fiktive fakturaene og som er den som den som oppnår fordelene ved en slik svindelmetode. Det foreligger overhodet ingen dokumentasjon på denne påstanden fra skattekontoret. Som vi allerede har vært inne på foreligger det heller ingen fornuftig grunn til at klager skulle skaffe nesten kr. 6 mill på en slik irregulær måte.

Skattekontoret har erkjent at det ikke er spor av disse pengene rundt Klager, hvilket er helt riktig idet selskapet heller ikke har mottatt disse pengene. Dette er etter vår oppfatning med på å tilbakevise påstanden om fiktiv fakturering.

Uten at det fremgår av skattekontorets innstilling, antar vi at de også har undersøkt eierens økonomi. Der har skattekontoret heller ikke funnet noe spor av alle disse midlene. Skattekontoret har heller ikke funnet at selskapet eller eieren har hatt unormalt pengeforbruk eller innkjøp av kapitalgjenstander i den aktuelle perioden.

Faktum er at disse pengene ikke forefinnes her. Derimot er pengene blitt værende hos dem som har fått dem oversendt til sine respektive konti i sin tid. Det er også her alle spor etter pengene stopper idet mottakerne har tatt ut midlene kontant.

Det kunne ha vært på sin plass å undersøke forbruket til de som stod bak disse firmaene. Da kunne mann ha funnet betydelige beløp.

Det er de færreste som klarer å gjemme bort nesten kr. 6. mill uten å fristes å bruke av dem. Det underbygger at dette ikke er midler som Klager eller eieren har mottatt. Hva skulle hensikten være med slik fiktiv fakturering hvis ikke pengene overhodet ikke skulle benyttes i løpet av den aktuelle fem års periode.

Skattekontoret anfører at en aktør som sender en fiktiv faktura må ha sine registreringer i de offentlige registre i orden. Det skal jo alle firmaer ha. Klager har lagt til grunn at deres underentreprenører hadde det og derved med rette gjort regning med at det er et ordentlig firma.

Det beviste de også gjennom sitt arbeid og fakturering, som man derved var forpliktet til å betale. Klager har her vært i aktsom god tro når man betaler faktura som det er utført arbeid for. Den omstendighet at mottakerne faktisk tar ut alle midler kontant, har hele tiden vært ukjent for klager. Man ser jo ikke hva mottakeren gjør med pengene og har heller ikke noe med det å gjøre.

Etter vår oppfatning løper mottakeren en betydelig risiko ved å foreta store kontantuttak. Et ettersyn fra skatteetaten vil avsløre slike handlinger som igjen innebærer et betydelig forklaringsproblem.

Skattekontoret hevder betaling over bank er et sentralt forhold og at det sammen med det umiddelbart kontantuttak er et fast kjennetegn for fiktiv fakturering. Vi tillater oss her å påpeke at betaling over bank tross alt er den riktige måten betale på og derved ikke et inntrykk av at klager har betalt en fiktiv faktura. Kontantuttak fra mottakeren behøver slett ikke innebære at fakturaen er fiktiv. Det er like naturlig å anføre at mottakeren driver med svart arbeid uten noen form for regnskap og må avfinne seg med at beløpet kommer inn på konto idet man ikke har til hensikt å informere betaleren om sin virksomhet. Risikoen her er den samme om det er slik det forholder seg eller om det skulle være fiktiv fakturering.

Når det gjelder de påståtte fiktive fakturaene, foreligger det et reelt grunnlag for de aktuelle fakturaene. Jobbene som er knyttet til disse fakturaene er faktisk utført. Det er det overhodet ingen tvil om og det erkjenner da også skattekontoret. Skatteetaten hevder videre helt feilaktig at den jobben har klager gjort med svart arbeidskraft. Man har ingen egne spor av slikt svart arbeid – verken fra egne tilsatte eller fra andre man må ha tatt inn. Nå er det en gang slik i byggebransjen at hovedentreprenøren skal ha kontroll med hvilke arbeidere som er på byggeplassen. Det innebærer at man ikke bare kan hente inn anonyme arbeidere til de forskjellige byggeplassene.

Skattekontoret konsentrerer seg hele tiden med å redegjøre for hvor normalt det fremstår for klagers regnskapsfører og revisor som ikke skal få noen mistanke. Derimot er det faktisk all grunn til å reise mistanke overfor mottakerne av pengene. Det er der mislighetene er og det er der pengene faktisk er og det er der man ser at regnskaper etc. ikke er i orden i motsetning til hos klager.

Ved nye underentreprenører er det faktisk klagers regnskapsfører som innhenter relevant data om leverandøren før det inngås noen arbeidsavtale for å kvalitetssikre at alt er i orden.

Skattekontoret har også hevdet at klager har benyttet egne tilsatte til å utføre de angjeldende arbeider svart i tillegg til å innhente andre utenfra. Disse arbeiderne har hatt nok med å utføre de arbeidene som fremkommer i timelistene. Når det gjelder skattekontorets anførsel om at jobbene er utført gjennom svart arbeid, anføres det fra denne siden at vedkommende saksbehandler snakker mot bedre vitende. Det er langt fra enkelt å få for det første tilsatte å arbeide så meget ekstra overtid som i tilfelle ville ha vært nødvendig her. Dessuten har disse arbeiderne ikke den kompetansen som skulle til for å gjøre disse jobbene.

Dernest er det ikke helt enkelt å hyre inn så mange fagfolk til kun å arbeide svart. Der lar seg sikkert gjøre å fremskaffe en og annen men å hente inn flere arbeidslag er ikke enkelt. Teorien til skattekontoret er problematisk å overføre til det virkelige liv. Det er dessuten vanskelig å holde slike ting skjult overfor andre arbeidstagere og kontakter som revisor og regnskapsfører. Sistnevnte har utstrakt kontakt med selskapets ledelse og ville raskt ha merket et slikt omfattende svart arbeid over tid og umiddelbart stoppet videre samarbeid med klager.

Dette har blant annet sammenheng med at klager er helt avhengig av råd fra regnskapsfører om økonomien og de hadde ikke klart å skjule denne virksomheten for han. Skattekontoret legger stor vekt på at klager skal ha benyttet en ordning som ikke skulle innebære mistanker fra noen - hvilket ville ha vært tilfelle ved omfattende kontantuttak fra klager. Forholdet er jo at den fremgangsmåte skattekontoret mener klager har benyttet, er jo nettopp den løsningen man er pålagt å benytte og som alle skal benytte. Det blir derfor feil å utlede at av dette at det foreligger fiktiv fakturering.

Skattekontoret kommenterer imidlertid ikke hvilken risiko mottageren av pengene løper ved å ta ut store beløp kontant. Dette er firmaer som er registrert på behørig måte hos myndighetene. De løper en ikke ubetydelig risiko på den måten de opptrer.

Det ville ha gitt klager også en usikkerhet ved at det er fare for at mottakeren kan bli oppdaget ved å slike kontantuttak.

Dette ville bidra til stor mulighet for at Klager kunne ha blitt avslørt på den måten. Det er en risiko de ikke ville være verdt å ta. Det gjelder særlig når dette skal ha foregått over 5 år. Hadde man tatt en og annen faktura som fiktiv kunne man kanskje ha tatt en kalkulert risiko men ikke her hvor det dreier seg om til sammen ca. 80 fakturaer. Det forstår de fleste vil være en betydelig risiko for å bli avslørt på den ene eller andre måten. Klager har ikke gått inn på en slik måte å skaffe seg svarte penger på og i tillegg over så lang tid.

Ifølge skattekontoret skal den fiktive faktureringen ha foregått over 5 år. Det er lang tid å utøve en slik virksomhet. Risikoen for å bli oppdaget vil jo stige betydelig jo lenger man holder på og jo flere man skulle betale fiktive fakturaer til. Klager har ikke hatt behov for å ta slike sjanser. Dessuten ville man heller ikke tørre å gå inn på et slikt opplegg.

Hvis det virkelig var slik at det var Klager som stod bak dette, vil det ha vært mindre risikofylt ikke å involvere så mange firmaer.

Klager AS føler at skatteetaten har satt dem i en meget vanskelig situasjon. De vet selv at fakturaene ikke er fiktive og føler seg fullstendig overkjørt av skattekontoret som for enkelt konkluderer med at fakturaene er fiktive fordi mottakerne har tatt ut pengene kontant.

Hvorvidt de påståtte fakturaer overlapper hverandre eller ikke, kan ikke være avgjørende. Dessuten kan det være litt tilfeldig hvor rask man er til å utstede ny faktura. Vi opprettholder at den av skattekontorets påstand om fiktiv fakturering faktisk har foregått over fem år. Det viser jo bokettersynet for perioden 2007 - 2012. Vi mener det er for risikabelt å utøve en slik virksomhet over så mange år. Klager ville ikke innlate seg på noe slikt.

Utskifting av underleverandørene har sin naturlige forklaring. Noen var det ikke mulig å få tak igjen når man ønsket dem. Andre ville man ikke ha tilbake eller at de etter hvert ble for dyre. Skattekontoret har ikke funnet spor av reklamasjoner, uenigheter eller uoverensstemmelser. Det er i seg selv ikke oppsiktsvekkende. Slike ting blir i veldig stor utstrekning tatt opp direkte med underentreprenøren i byggemøte eller ved gjennomgnag av hva som er gjort på byggeplassen.

Det har ikke vært reklamasjoner eller feil av en slik størrelsesorden at man har sett det nødvendig poengtere det skriftlig. Dessuten er det en kjent sak at slik foregår muntlig i byggebransje – særlig mellom to underleverandører.

For øvrig foreligger det skriftlig avtale med de fleste underentreprenørene. Det har dessuten vært noe kommunikasjon både pr. telf. og mail. Klager har underveis skiftet ut både mobiltelefon og pc slik at enkelte historiske opplysninger kan ha blitt borte.

Disse utskiftningene er ikke så spesielle som skattekontoret vil ha det til. De har kun vært et ledd i å få utført jobbene tilstrekkelig raskt i tråd med oppdragsgivers krav.

Den omstendighet at alle klassiske kjennetegnene for fiktiv fakturering skulle være til stede slik skattekontoret ser det, må det nok en gang påpekes at klager har opptrådt på en slik måte overfor sine underentreprenører inklusive foretatte forundersøkelser slik det forutsettes at man skal gjøre. Den omstendighet at mottakeren gjennom å ta ut pengene kontant opptrer på en irregulær måte, er ikke tilstrekkelig til å konkludere med at klager er innblandet i fiktiv fakturering.

Klager har opptrådt slik man forventer. Det er heller ikke funnet et eneste spor av slike betydelige summer som Klager eller eieren skal ha mottatt, som kan bidra til å bekrefte skattekontorets påstand.

Dette er heller ikke et eneste spor av at klager har benyttet arbeidere som er blitt betalt svart. Det faktum at fakturautstederne ikke oppfører seg i tråd med norske skatteregler, er ikke nok til å slå fast at heller ikke klager gjør det.

Når det gjelder E er det riktig at de utførte arbeider allerede fra høsten 2009. Det var en feil fra undertegnedes side idet jeg kun var i besittelse av fakturaer fra 2010 og derfor feilaktig la til grunn at det ikke var utført arbeider i 2009. Som det er lagt frem dokumentasjon på tidligere, utførte dette firmaet arbeider basert på faste priser partene ble enige om. Det viser også fakturaene.

Når skattekontoret oppgir at det er fakturert 3461 timer høsten 2009, er dette er en beregning som skattekontoret har foretatt idet fakturaene er basert på fast pris. E hadde ca. 10 mann til å utføre oppgavene for klager.

Det samme gjelder de øvrige firmaene som skattekontoret viser til. Der har også skattekontoret foretatt beregning av antall timer til tross for at det er avtalte priser.

Skattekontoret konkluderer med at fakturaene er fiktive idet man ikke finner noen antydning til virksomhet hos fakturautsteder. Skattekontoret legger uten videre til grunn at disse firmaene ikke har hatt noen virksomhet. Disse selskapene har åpenbart operert med kontantoppgjør til arbeidstagere uten regnskap og oppfølgning overfor skatteetaten. På den måten unngår man å innrapportere merverdiavgift, skattetrekk og arbeidsgiveravgift samt at de formodentlig utbetaler en lavere timelønn til sine arbeidere. Dette har gitt dem betydelige summer. Skattekontoret har selv sagt at det er liten risiko for å bli oppdaget. Det må i høyeste grad også gjelde utstederne av fakturaene.

Dette er et vel så sannsynlig scenarie som det skattekontoret legger til grunn om at det er klager som har tjent store penger på å betale fiktive fakturaer. Klager har betalt fakturaene for utførte jobber. Skatte- og avgiftsunndragelsene ligger hos fakturautsteder.

Det er uforståelig at skattekontoret legger til grunn at det ikke er spor av kompetanse hos de aktuelle firmaene og viser i den forbindelse til at flere er nyetablerte. Den omstendighet at et firma er nyregistrert hindrer naturligvis ikke at man har fagkunnskap. Det er vel nettopp bakgrunnen for at man etablerer en virksomhet.

Som vi har vært inne på tidligere, er det ingen enkel sak å operere med et betydelig antall arbeidstimer svart. Skattekontoret legger til grunn at behovet har vært 20000 arbeidstimer fordelt på fem år og at det således kun har vært nødvendig med to årsverk i året.

For det første har ikke disse arbeidene vært fordelt likt over hele fem-årsperioden. Her har behovene vært vesentlig større over kortere tidsrom, Det er dessuten ikke enkelt å ha en "egen arbeidsstokk" som skal arbeide side om side med ansatte som får sin lønn på normal måte. Det er særlig komplisert når det i tillegg skjer over lengre tid. Skattekontorets holdning her stemmer ikke med virkeligheten.

På bakgrunn av det vi har anført her og i tidligere korrespondanse, mener vi det ikke foreligger grunnlag for å hevde at Klager har tatt inn i sitt regnskap fiktive fakturaer. Det er heller ikke på noen måte dokumentert noen pengestrøm som kan bekrefte skatteetatens oppfatning.

For øvrig har vi brakt i erfaring at flere av firmaene, som ifølge skatteetaten har sendt fiktive fakturaer, er blitt slått konkurs av skatteetaten på grunn av manglende innbetaling av merverdiavgift.

Det er bekreftelse på at det har vært virksomhet i disse firmaene, slik Klager hele tiden har hevdet.

Subsidiært gjøres det gjeldende at det ikke på noen måte er grunnlag for å legge til grunn så høye tall som skattekontoret har gjort. Det er etter vår oppfatning tvilsomt at noen vil ta inn betydelige summer på kontoen sin for deretter å ta ut beløpene kontant og tilbakeføre tilnærmet alt ved kun å beholde 5% selv.

Dessuten må man uansett kunne reise spørsmål om alle fakturaene er fiktive selv om man skulle komme til at det er fiktive fakturaer. Man har ingen dokumentasjon.

Det er riktig at det ikke klages over beregningsmetoden av tilleggsskatt og tilleggsavgift idet man legger til grunn at skatteetaten har beregnet riktig basert på de gjeldende bestemmelser..."

1.5 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret finner etter en gjennomgang av klagen ikke grunnlag for noen endringer i vedtak av 31. mai 2013.

Skattekontoret viser til vedtak av 31. mai 2013 hvor det er gjort rede for grunnlaget for skattekontorets klare konklusjon om omfattende fiktiv fakturering inn mot klager og gjentar sin konklusjon om at det er klager som har bestillt de fiktive fakturaene og at klager var og er i absolutt ond tro og hele tiden har visst at fakturaene er fiktive.

Slik skattekontoret vurderer faktum, så er det ikke rom for noen eventuelle "mellomløsninger" her.

Temaet for klagenemnda begrenser seg i første rekke til hvorvidt de aktuelle fakturene mest sannsynlig er fiktive eller ikke.

Skattekontoret bemerker til forekomsten av skatteattester at disse er helt intetsigende, også for klager. Dette da de påståtte underleverandørene som det er inngitt slike attester for, alle var nyregisterete i det kalenderåret som attesten er hentet inn i og da foreligger ikke noen tall eller andre indikatorer for virksomhet og attestene var derfor kun egnet til å gi et skinn av seriøsitet fra klagers side.

Dersom klagers undersøkelser hadde vært reelle, i den forstand at undersøkelsene skulle gi klager informasjon om en mulig underleverandører forut for eventuell inngåelse av kontrakt med vedkommende, så må det forventes at klager hadde undersøkt mer enn å stoppe opp ved blanke skatteattester som heller ikke kan sees å gi klager noe nevneverdig informasjon.

Skattekontorets konklusjon om at det foreligger omfattende fiktiv fakturering er i sin helhet basert på andre momenter enn klagers påståtte undersøkelser. Dette gir at en diskusjon i forhold til hvilken eventuell verdi andre mulige undersøkelser ville kunne ha hatt i forskjellige sammenhenger vil være irrelevant for saken.

Videre bemerker skattekontoret, vedrørende L, at det ikke er L`manglende registrering i Merverdiavgiftsregisteret som skattekontoret reagerer på, det er bruk av L`fiktive faktura til urettmessig inntektsfradrag.

Skattekontoret bemerker at for det tilfelle at fakturaene fra L var reelle, og det eneste problemet med dem var L`manglende MVA registrering, så skal klager her, tilsynelatende nærmest med et skuldertrekk og uten sverdslag av noe slag, ikke engang en epost eller SMS, ha tatt et tap på ca. kr 61 695 ved å måtte nøye seg med kun inntektsfradrag.

Dette sammenlignet med fullt fradrag for de kr 85 688 som samlet er fakturert som merverdiavgift i fakturaene fra L. Dette altså uten å rette krav mot L

Dette står etter skattekontorets syn ikke til troende og skattekontoret legger til grunn at den eneste grunnen til at klager ikke gjør noe mer ut av dette tilsynelatende tapet er fakturaene var fikive og at klager uansett fikk alle pengene som var betalt til L`konto ( minus L provisjon) tilbake og fikk frigjort midlene som kontanter uavhengig av L`manglende MVA- registrering.

Den eneste ulempen som oppsto var i realiteten at klagers svindel mot det offentlige ble litt mindre, kr 61 695 mindre, enn den kunne ha blitt dersom L hadde hatt MVA-registreringen i orden og klager kunne fradragsført de kr 85 688 fullt ut som inngående merverdiavgift.

Det må forventes at klager ville ha husket og bemerket denne siden ved sin påståtte relasjon med L dersom fakturaene derfra og dette tapet på kr 61 695 hadde vært reellt.

Hva angår funn av sammenfallende blankettserier knyttet til to aktører så er skattekontoret enig med klager i at felles faktureringstjeneste/ regnskapsfører eller felles ledelse kan forklare dette, men skattekontoret har i det foreliggende ikke kunnet finne noen slike forklarende forhold. Ulogisk sammenfallende bruk av samme blankettserier i forskjellige virksomheter som ikke har noe felles er da en indikasjon på fakturafabrikk. Forekomsten av dette fenomenet i herværende sak er uansett beskjedent og skattekontorets konklusjoner bygger, som det følger av skattekontorets vedtak, på annet grunnlag.

Skattekontoret bemerker videre at det opprettholder sitt standpunkt om at forekomsten hos klager av skattekontor- vedtak om registrering i merverdiavgiftsregisteret knyttet enkelte av klagers påståtte underleverandører til det skattekontoret indikerer en sterkere kontroll fra klagers side over de påståtte underleverandørene enn hva kan antas å være normalt.

Skattekontoret er av den oppfatning at forekomst, hos påstått oppdragsgiver, av vedtaksbrev knyttet til påståtte underleverandører neppe er så vanlig som klager anfører. Men igjen, skattekontorets konklusjon er ikke på noe vis tuftet på dette.

Hva angår klagers teorier om at et eventuelt omfattende kontant oppgjør ville kunne ha gitt grunnlag for mistanke, men ikke ved betaling over bank, bemerker skattekontoret følgende at klagers teorier her må avvises som helt usannsynlige:

Det er kun ved betaling over bank til registrerte enheter at unndragelsespotensialet ved fiktiv fakturering optimaliseres og risikoen for oppdagelse reduseres.

Fiktiv fakturering brukes som metode for en virksomhet/ eier til å både kamuflere frigjøring av kontanter til eksempelvis avlønning av svart arbeidskraft og/ eller til skjulte overføringer til eier fra en ellers lovlig virksomhet og samtidig oppnå uberettigede inntekts- og merverdiavgiftsfradrag.

Det presiseres at det er mottakeren av de fiktive fakturaene, i vår sak klager, som er bestilleren av disse og er den som høster de urettmessige skatte og avgiftsmessige fordelene som følger ved bruk av denne svindelmetoden. Fakturautstederne får i høyden en mindre provisjon for sin bistand i klagers svindel mot Staten.

Følgende forhold er sentrale i den sammenheng:

Aktøren som sender fiktiv faktura må ha sine registreringer i hhv. Enhetsregisteret og Merverdiavgiftsregisteret i orden.

Først da vil fradragsretten knyttet til den inngående merverdiavgiften være sikret med mindre skattekontoret kan sannsynliggjøre fiktivitet.

Hvis slik registrering ikke er på plass, men det likevel påføres merverdiavgift på den fiktive fakturaen, vil fradragsretten være vesentlig mer usikker og knyttet opp til om klager kan anses for å ha vært i aktsom god tro knyttet til utsteders rett til å utstede salgsdokument med mervardiavgift. Fakturering med merverdiavgift uten registrering i Merverdiavgiftsregisteret vil også lett avdekkes ved en kontroll.

Vilkårene for å bli ansett for å være i god tro knyttet til fakturautsteders rett til å faktuere med merverdiavgift har blitt skjerpet de senere år gjennom at det blant annet er lett, med kun noen få tastetrykk, å sjekke registreringsstatusen til potensielle kontraktsparter i Brønnøysundregistrene, (brreg.no).

Betaling over bank er videre et meget sentralt forhold og er sammen med det umiddelbare uttaket av overførte pengene i kontanter faste kjennetegn for til fiktiv fakturering. Dette har sin naturlige forklaring:

Ved fiktiv fakturering, hvor det ikke foreligger noe reellt grunnlag for de aktuelle fakturaene, er det ekstra viktig at alle andre forhold knyttet til de transaksjonene som fakturaene pretenderer å være knyttet til fremstår så normalt, ryddig og ordentlig som mulig.

Betaling over bank bidrar nettopp til et slikt normalt, ryddig og ordentlig inntrykk, og er egnet til å bidra til at hverken en virksomhets egen regnskapsfører eller ekstern revisor, eller skatteetaten ved enklere kontroll finner noen grunn til å reagere.

Skal en fiktiv faktura kunne føres i regnskapet, så må den ha en motpost, bank eller kontant. Ved bankoverføring hersker det ingen tvil om at penger faktisk har gått fra bestilleren av den fiktive fakturaen og til konto til fakturautsteder.

Dette i motsetning til det inntrykk som eksempelvis store kontantuttak til bruk for å betale kontantfakturaer gir.

Omfattende kontant- uttak hos bestiller av fiktive fakturaer, hovedleddet, vil bidra til å skape mistenksomhet hos regnskapsfører, revisor og kontrolletat.

Det vil lettere reises tvil om betaling i det hele tatt har funnet sted – fiktiv faktura- tilfelle, alternativt vil det kunne reises tvil om alt er som det skal med en slik påstått transaksjon.

Dette siden store kontantbetalinger fremstår som fremmed idag i regulær næringsvirksomhet. Begge mistanker ville kunne gi opphav til uønsket oppmerksomhet fra revisor og/eller kontrolletat.

Denne tvil reises ikke på langt nær like lett ved betaling over bank. Når pengene kommer inn på fakturautsteders konto, tas de så ut umiddelbart kontant. Dette for å levere tilbake til fakturabestiller, minus fakturautsteders provisjon på noen prosenter. Hadde det vært fakturautsteders egen relle omsetning som det var betalt for, så ville det ikke vært grunnlag for konsekvent umiddelbare kontant-uttaket av hele beløpet. Skattekontoret viser her til sin redegjørelse på dette punkt i skattekontorets vedtak over, se innstillingens side 15 flg.

Hva er nå situasjonen for klager som fakturabestiller?

Han har et tilsynelantende gyldig salgsdokument som tilsynelatende legitimerer fradrag i inntekt og for inngående merverdiavgift OG han har frigjort tilnærmet hele fakturabeløpet i kontante midler som nå fritt kan brukes til dekke svarte kontantlønninger og/ eller tas midlene ut av virksomheten uten å sette spor.

Hvis fakturabeløpet er på kr 125 000 inkl. mva, så vil fakturabestiller kunne trekke i fra kr 25 000 i inngående mva. og fradragsføre kr 100 000 i skattepliktig inntekt. Dette fradraget var verdt kr 28 000. Fakturabestiller har frigjort ca. kr 125 000 til dekning av svarte lønnskostnader eller som "skattefritt utbytte" samtidig som staten "subsidierer" fakturabestillers virksomhet med kr 53 000.

Klager har anførst at det høye antallet fiktive underleverandører, uttaksledd, som skattekontoret legger til grunn i saken, alene må anses som en betydelig risiko for klager, dersom det var drevet med fiktiv fakturering, og derfor taler i mot at det foreligger fiktiv faktuering.

Til dette bemerker skattekontoret kort følgende:

Klager har ikke på noe tidspunkt hatt mer enn en av påståtte underleverandørene i "bruk".

Dette sikkert blant annet med grunnlag i den samme risiko- betraktninger som ligger bak klagers fullmektiges anførsel på dette punkt. Skattekontorets viser her til oversikt over de fakturaene fra de 11 fiktive underleverandørene i vedlegg nr. 7 til kontrollrapport av 26. juni 2012. Denne anførselen må derfor nødvendigvis avvises som åpenbart grunnløs.

Klager tar videre feil når det anføres at de 11 påståtte underleverandørene har vært benyttet over fem år. For det aller fleste av de 11 begrenser den enkeltes faktureringsperiode seg til kun en til tre måneder. For tre av de 11 foregår deres fakturering, hver for seg, i to forskjellige perioder, men ingen periode er over fem måneder for noen av disse. Se vedlegg 7 til bokettersynsraporten.

Klager bytter altså ut sine påståtte underleverandører på regulær basis. Skattekontoret legger til grunn at det må anses som både viktig, effektivitetsfremmende og også bekvemt for en entreprenør å ha en gruppe med "trofaste" potensielle underleverandører som entreprenøren kjenner fra før og har bygget opp relasjoner og et tillitsforhold til gjennom tidligere samarbeid og vet hva som kan forventes av de forskjellige.

Ut fra dette så må det forventes at klager, for det tilfellet at underleverandørene skulle vært reelle, ikke ville gjort hyppige utskiftninger blant disse med mindre samarbeidet og kvaliteten i det leverte arbeidet med videre begynner å skrante. Ved tilfeller av reelle reklamasjoner, uenigheter og uoverensstemmelser mellom klager og underleverandørene, så må det forventes spor av slik kommunikasjon mellom partene.

Det er knapt spor av kommunikasjon mellom klager og de 11 påståtte underleverandørene i det hele tatt og det er ingen spor av reklamasjoner med videre.

Skattekontoret bemerker at når det ikke finnes spor av reklamasjoner eller annen kommunikasjon mellom klager og de påståtte underleverandørene som skulle tilsi konflikt, så hvorfor det stadige bytte av påståtte underleverandører?

Dette anser skattekontoret for å være helt atypisk dersom det hadde vært reelle kontraktsmessige relasjoner mellom klager og de påståtte underleverandørene.

Klager anfører at alle reklamasjoner er løst muntlig og viser også til at det heller ikke foreligger noen spor etter kommunikasjon om reklamasjoner mellom klager og de øvrige 11 underleverandørene som ikke er omfattet av skattekontorets anførsel om fiktiv fakturering.

Skattekontoret bemerker til dette at det forhold at skattekontoret har begrenset seg til de aktuelle 11 påståtte underleverandørene ikke innebærer at skattekontoret nødvendigvis går god for de resterende elleves fakturering. De øvrige, siste, 11 sto kun for mindre enn 5% av det totale beløpet som klager er blitt innfaktuert i den aktuelle perioden. Av kapasitetshensyn har ikke skattekontoret under kontrollen hverken undersøkt eller tatt stilling til eventuell realitet i denne, i denne sammenhengen beskjedne innfaktureringen, fra disse siste 11.

Skattekontoret viser her til sitt vedtak vedrørende undersøkelse gjort, i forbindelse med saksbehandlingen, av en av de underleverandørene som det ikke ble sett på under kontrollen forut for ferdigstillelse av ettersynsrapporet av 26. juni 2012.

Også faktureringen fra denne tolvte påståtte underleverandøren viste seg å inneha alle de klassiske kjennetegnene til fiktiv fakturering.

Dette viser at det ikke kan bygges noe argumentasjonsgrunnlag på det forhold at skattekontoret av kapasitetshensyn har valgt å konsentrere seg om de påståtte underleverandører som har stått for det aller vesentligste av innfaktureringen inn mot klager.

Hva gjelder klagers anførsel knyttet til E og opphold i landet før faktureing inn mot klager så fastholder skattekontoret at Es første faktura sendt til klager var datert 2. november 2009, faktura nr. 1, angjeldende angivelig 200 arbeidstimer med et nettobeløp på kr 50 000 med tillegg av MVA, jf. vedlegg nr. 7. Klager tar her feil hva angår faktum når klager hevder at første faktura fra E er datert 1 . mai 2010.

E faktura nr. 1 av 2. november 2009 ble brukt som grunnlag for E sin søknad om registrering i merverdiavgiftsregisteret. En søknad som ble innvilget med grunnlag i den pretenderte omsetningen.

Innehaver av E kom til landet 1. september 2009 og ble registrert med virksomhet etter seks uker, den 14. oktober 2009. I henhold til hans fakturering inn til klager skal han ha rukket å arbeide 200 timer pr. 2. november 2009 og ytterligere nye 253 timer pr. 5. november og enda nye 261 timer pr. 10. november og videre enda nye 540 timer 13. november og ytterligere 434 nye timer den 15. november, og atter ytterligere nye 200 timer dagen etter, den 16. november.

Alt i alt fakturerte E inn til klager totalt 3 461 arbeidstimer over en periode på seks uker, et gjennomsnitt på 577 timer i uken. Dette uten spor av næringsvirksomhet eller ansatte hos E.

Skattekontoret bemerker, til erklæring inngitt av klagers regnskapsfører at han ikke hadde funnet noe å reagere på hva angitt faktureringen inn mot klager, at regnskapsfører ikke kan mistenkes for å ha fulgt særlig nitidig med på denne innfaktureringen. Skattekontoret bemerker her at i fakturaer av hhv. 23. og 25 november 2009 fakturerte E til sammen 970 arbeidstimer knyttet til et og samme prosjekt. Skattekontoret finner ut fra dette det meget påregnelig at klager, med største letthet ville kunne skjult den fiktive faktureringen for regnskapsfører.

Samlet fakturert beløp fra E i denne perioden var kr 1 075 314 inkl. mva. Alle innbetalinger over bank til E sin konto ble konsekvent tatt ut kontant så snart pengene kom på konto. Den andre runden E brukes av klager som fakturautsteder, ca. fire måneder senere, våren 2010, sender han fakuraer til klager for mer enn 2 800 timer for en periode på tre måneder, fortsatt uten spor av næringsvirksomhet eller ansatte og med samme regime hva gjelder umiddelbare kontantuttak av innbetalingene fra klager som ble mottatt på Es konto.

Denne gjennomgangen her viser etter skattekontorets syn med udiskutabel klarhet at vi står overfor fakturering som ikke har noen rot i virkeligheten og at klager også har visst dette.

Det er etter dette ikke grunnlag for å vurdere om den aktuelle faktureringen kan ha vært reell.

Det er heller ikke rom for klagers forsøksvise forklaringsmodell om at alle disse 11, som har opptrådt helt identisk og samkjørt, med alle tenkelige kjennetegn for fiktive fakturaer tilstede, overfor klager, alle som en, skal ha utstedt reelle fakturaer til klager, for så å alle sammen vise seg å være kjeltringer som unndrar all sin omsetning og all oppkrevd avgift. Dette altså etter å i så fall ha lagt ut et kjempespor til kontrollmyndighetene i form av betaling over bank.

Ønsker en skattyter "kun" å unndra reell omsetning, drive en helsvart virksomhet, så vil han ønske minst mulig spor etter både virksomheten og omsetningen. Betalingen skal være kontant så sant det er mulig og han vil helst unngå å figurere i offentlige registre og dermed bli utsatt for forventning om å levere oppgaver/ selvangivelser mv. Motsetningsvis vil den som ønsker å unndra skatt og avgift ved bruk av fiktive fakturaer ønske å ha mest mulig tilsynelatende notoritet om både de fiktive fakturaene og den fiktive virksomheten som fakturautsteder, uttaksleddet, pretenderer å ha. Dette i tillegg til notoritet knyttet til selve betalingen fra fakturabestiller, hovedleddet, gjennom betaling over bank.

Den eneste årsaken til at klager her likevel betalte med grunnlag i de fiktive fakturaene var at det er klager som har bestillt dem og at klager vet at pengene vil bli returnert kontant fra fakturautsteder.

Det er helt naturlig og i tråd med modus at det ikke foreligger noen spor av tilbakebetalingene fra uttaksleddene tilbake til klager.

Det mønsteret som er vist over angjeldende E går igjen også hos de øvrige 10 som skattekontoret har konkludert med er uttaksledd, utstedere av fiktive fakturaer. H BS fakturerer tilsammen 1304 timer fordelt på fire fakuraerer , en datert 27.10. 2010 og de tre øvrige datert 1. november 2010.

F, fakturerer snaut 1 200 timer for en måneds arbeid høsten 2010.

R ca. 1 700 timer for to måneder. Det vises ellers til oversikten i vedlegg nr. 7 til rapport av 26. juni. 2012.

Alt uten spor av næringsvirksomhet hos fakturautsteder og med konsekvent umiddelbart kontantuttak av alle innbetalinger på konto.

Skattekontoret forkaster videre klagers anførsel om behov for spesialister til arbeid som egne ansatte ikke hadde kompetanse til å utføre som grunnlag for fakturaene fra de 11 som skattekontoret har lagt til grunn som utstedere av fiktiv fakturaer som åpenbart uriktig.

Det er ingen spor etter hverken kompetanse eller kapasitet hos disse 11. Videre er flere av de påståtte underleverandørenes virksomheter enten helt nyregistrerte eller har vært registrert i meget kort tid før fakturereingen inn mot klager tar til. Dette er forhold som isolert sett heller ikke indikerer den påståtte spesialistkompetansen.

Skattekontoret la i sitt vedtak til grunn at klager har hatt behov for snaut 20 000 arbeidstimer i tillegg til de arbeidstimer som kan sees innberettet på klagers ansatte i den aktuelle perioden.

Dette etter en gjennomgang av utfakturerte arbeidstimer fra klager til klagers oppdragsgivere og tilgjenglige timelister i klagers regnskap og registreringer av arbeidstakere som ansatte hos klager i AA- registeret.

Klager har anført at det ikke er realistisk at klager under noen forutsetninger vil kunne skaffe til veie svart arbeidskraft dette, og bruk av svart arbeidskraft i er slikt omfang ikke var gjennomførbart uten å bli oppdaget.

Skattekontoret deler ikke klager vurdering av at det skulle være spesielt vanskelig å skaffe tilveie ca. i underkanten av 20 000 arbeidstimer svart over en femårsperiode og heller ikke at det skulle være noen større oppdagelsesrisiko knyttet til bruk av svart arbeidskraft i et slikt omfang.

Med et årsverk på ca. 2 000 timer så er det her tale om ti "svarte" årsverk på fem år, to årsverk i året. Dette må anses som kurant å skaffe til veie med tanke på det tradisjonelt høye omfanget av svart avlønnet arbeid i bygge- og anleggsbransjen. Hvorvidt dette er dekket opp med svart avlønnet ekstraarbeid utført av egne regulært ansatte eller andre som kun har arbeidet svart for klager uten noe formelt ansettelsesforhold hos klager i bunnen, er i denne sammenhengen uten betydning.

Hva angår den skjønnsmessige beregningen av svarte lønnskostnader og tilhørende arbeidsgiveravgiftsgrunnlag samt skatteansvar ilagt gjennom summarisk fellesoppgjør inneholder ikke klagen spesifiserte merknader knyttet til disse og skattekontoret opprettholder sine konklusjoner slik disse fremkommer i skattekontorets vedtak.

Tilleggsskatt og tilleggsavgift – merverdiavgift og arbeidsgiveravgift:

Klagen inneholder ikke noe om dette og skattekontoret viser til innledningen til sine merknader og gjentar at noen " mellomløsning" er utelukket i denne saken. For spørsmålet om tilbakeføring av merverdiavgift var beviskravet sannsynlighetsovervekt.

Skattekontoret ila tilleggsavgift, jf. mval. § 21-3/ mval.1969 § 73 med 60 %

De valgte satser er begrunnet i at skattekontoret i sitt vedtak fant det bevist utover enhver rimelig tvil at klager forsettlig ga uriktige opplysninger til skattekontoret når klager gjorde fradrag i i inntekt og inngående merverdiavgift med grunnlag i fiktive fakturaer, fakturaer som klager utvilsomt visste at ikke hadde noen underliggende realitet. Dette slik at fradragsføring i vanvare må utelukkes.

Ved spørsmål om ileggelse av sanksjon, så er det det strafferettslige beviskravet ,slik sanksjonene er ilagt i skattekontorets vedtak, som gjelder.

Etter en gjennomgang av saken i anledning klagen opprettholder skattekontoret sin konklusjon om at klager utvilsomt forsettlig og i den hensikt å unndra inntekt, arbeidsgiveravgift og merverdiavgift urettmessig har trukket i fra kr 1 700 117 i inngående merverdiavgift med grunnlag i fakturaer fra de elleve utstedere av fiktive fakturaer.

Klagen kan ikke sees å inneholde merknader til dette.

I korrespondanse av 1. november 2013 ble klager gitt innsyn i skattekontorets forslag til innstilling til nemnda.

1.6 Skattekontorets kommentarer til klagers merknader etter innsyn Innledningsvis bemerker skattekontoret at "honoraret" som klager antas å ha betalt til utstederene av de fiktive fakturaene for å sende fiktive fakturaer og ta ut penger fra konto og levere dette tilbake til klager ikke påvirker størrelsen på de skatte- og avgiftsmessige unndragelser som klager her har begått. Det er ikke fradragsrett for betaling til medvirkere til bedrageri mot Staten. Dette slik at klagers kostnader til å betale medvirkere til den foreliggende svindelen ikke påvirker inntektstilleggenes størrelse.

Videre vil skattekontoret bemerke at grov, vedvarende og omfattende skatte- og avgiftskriminalitet sjelden begås av nød eller økonomisk desperasjon, men må heller tilskrives mulighet, opplevd lav oppdagelsesrisiko, grådighet og en kriminell tilbøylighet. Så hverken det at det ikke foreligger en åpenbar pengebruk eller andre spor etter hvor de kontante pengene her har tatt veien, utover å være brukt til å dekke svart kontantavlønning, er her egnet til å kunne sannsynliggjøre klagers påstand når dette sees i sammenheng med de øvrige avdekkede forhold i saken.

Klager har gjort et poeng av at de ikke trengte å unndra skatt og avgift og at de hadde det greit økonomisk. Klager har således hele tiden vært i posisjon til å gjøre overveide valg knyttet til disponering av de unndratte midler.

Skattekontoret bemerker at det er nettopp i en situasjon hvor undragelser skjer uten at det var økonomisk nødvendig at det er lettest å skjule både formuen og bruken. Det motsatte vil ofte være tillfelle dersom det stjeles for å overleve. Det er utallige måter å disponere over utbytter fra lovbrudd på. Skattekontoret finner ikke grunn til å inngi seg på spekulasjoner her, all den tid dette kan gjelde alt fra til innkjøp av samleobjekter, alt fra kunst til frimerker på den ene side til investering i annen kriminalitet på den andre. Andre alternativer igjen strekker seg hele veien fra langsiktige investeringer/ plasseringer i utlandet og til den kortsiktige ytterlighet, gambling.

Skattekontoret finner at klagers merknader etter innsyn i skattekontorets innstillingsforlag inneholder for en stor del gjentagelser av anførsler fremmet i tilsvar og i klage og skattekontoret. Skattekontoret viser til derfor til sine redegjørelser som er inntatt over med følgende tilleggmerknader:

Klager hevder i sine merknader etter innsyn at skattekontoret mente at klager undersøkelser ikke var reelle.

Skattekontoret legger til grunn at det er innhentet skatteattester med videre , men at klagers motiv for å innhente slike var etter skattekontorets klare oppfatning kun å kunne skape et inntrykk av å drive en nitidig, seriøs og lovlydig virksomhet. I den sammenheng var ikke undersøkelsene reelle. Skattekontoret viser her til sine merknader på dette punkt i sitt vedtak, se side 11 foran i innstillingen.

Videre etterlyser klager en henvisning til hjemmel for et pålegg som klager mener skattekontoret har gitt dem under saksbehandlingen vedrørende ytterligere undersøkelser. Til dette bemerker at det ikke har gitt noe slik pålegg fra skattekontorets side. Skattekontoret har kun vist til mer faktisk nyttige undersøkelser som eksempelvis avklaring om en mulig underleverandør har ansvarsforsikring dersom klager hadde vært reellt interessert i å finne ut noe om en nyregistrert aktør istedet for å nøye seg med en blank og intetsigede skatteattest, slik gjennomgående har vært tilfelle her.   I straffedom av 6. februar 2012 avsagt X tingrett, ble de to hovedpersonene bak C Ltd ble straffedømt for heleri og hvitvasking av ca kr 12 milloner gjennom nettopp fiktiv fakturering, blant annet til klager. Dommene lød på hhv. 2 år og seks måneders ubetinget fengsel (etter strafferabatt for uforbeholden tilståelse) og 3 år og 2 måneder (ingen tilståelse,ikke strafferabatt.) C Ltd, er en av de 11 aktørene som skattekontoret i vår sak har lagt til grunn har sendt fiktive fakturer til klager på klagers bestilling.

Det siteres fra dommens premisser: "...Pengebeløpet omhandlet i tiltalen post I som kom inn på bankkonto tilhørende C Ltd, var i følge tiltalte nr 1 ikke selskapets opptjente penger, men penger som stammet fra håndverksarbeider utført av andre personer. Innbetalingene til C Ltd ble gjort utelukkende på grunnlag av rent fiktive fakturaer fra C Ltd til personen som hadde utført og fått betalt for et oppdrag. Tiltalte nr 1 tok deretter ut kontanter som så ble overlevert til personen som hadde sendt inn beløpet pr bank til dekning av den fiktive fakturaen..."

"...Arrangementet ble gjennomført for å unngå skatter og avgifter for den som hadde utført oppdragene. Tiltalte nr I opplyste at hans andel av midlene som strømmet gjennom bankkontoen i C Ltd, var 5-7 %..."

C Ltd hadde i løpet av perioden 1. januar 2010 – 19. juli 2011 utstedt fakuraer på til sammen litt over 12 millioner kroner. Av dette hevdet tiltalte at reell omsetning for faktisk arbeid utført av C Ltd kun beløp seg til ca. kr 100 000 knyttet til virksomheter uvedkommende vår sak og retten lot tvilen knyttet til disse ca. kr 100 000 komme tiltalte til gode.

C Ltd har i denne perioden ustedt tre fakturaer til klager, hhv. en faktura  1. okt 2010 og to stk. 1. nov. 2010. Samlet bruttobeløp på disse fakturaene er kr 371 732. Disse fakturaene er det gjort skatte- og avgiftsmessig fradrag for hos klager.

I tilsvar i denne saken har klager lagt ved to av disse avtalene, begge av 1.nov 2010 mellom C Ltd og klager. Disse konkrete avtalene er begge undertegnet av klager ved eneaksjonær og leder Klager og påstått fra klagers side å være reelle. Begge disse avtalene har samme dato som fakturaene for arbeidet som avtalene gjaldt, hhv. Avei 25 og Hgt. 23.

Skattekontoret viser til den ovennevnte straffedommen bemerker at klager har underskrevet på avtaler som bevislig ikke har hatt realitet og påstått det motsatte overfor både skattekontor og Klagenemnda.

Skattekontoret bemerker at det var kun den ene av de to domfelte som hadde tilstått fiktiv fakturering og at alle øvrige forhold i saken, på samme måte som i klagesaken her, entydig talte for fiktiv fakturering. Dette i motsetning til klagers presenterte oppfatning av denne dommen, se over, 2. avsnitt på side 6 foran.

Heleri og hvitvasking straffes videresom nevnt gjennomgående hardere enn skatte- og avgiftssvik.

Klagers anførsel om at de tiltalte her skal ha valgt å tilstå fiktiv fakturering for å slippe billigst unna, må således avvises som åpenbart uriktig.

Det er således uavhengig av skattekontorets saksbehandling bevist at minst C Ltd sendte fiktive fakturaer til klager. Hvordan og hvorfor fremgår av sitatene fra dommen over.

Hva så med de øvrige ti fakturautstederne som skattekontoret har lagt til grunn at har sendt fiktive fakturaer til klager på klagers bestilling?

Skattekontoret viser til at C Ltd her har opptrådt helt identisk med de øvrige ti fakturautstederne som skattekontoret har lagt til grunn at har utstedt fiktive fakturaer på klagers bestilling.

Skattekontoret gjentar at det er helt utelukket at klager helt tilfeldig og uvitende her kan ha inngått avtaler med 10 svarte, men reelle, underleverandører på rekke og rad som helt uavhengig av hverandre skal ha innrettet seg helt likt og helt i tråd med den "klassiske" adferden til en utsteder av fiktive fakturaer i et nettverk og opptrådt helt identisk overfor klager.

Det er etter skattekontorets syn bevist gjennom straffedommen fra x tingrett at klager har fingert og undertegnet fiktive oppdragsavtaler som klager mot bedre vitende også har fremlagt for skattekontoret med den pretensjon at de var reelle. Dette nettopp for å søke å skjule den fiktive faktureringen som klager har benyttet seg av for å svindle Staten. Den kriminelle tilbøyeligheten til å sette i stand et arrangement hvor klager unndrar skatt og avgift må således anses bevist.

Klager har forsøkt å forklare fraværet av sporbar kommmunikasjon mellom klager og de elleve aktuelle fakturautstederne med det meste av kontakten har vært muntlig og resten er tapt som følge av utskiftninger av PC og mobil og at det meste av reklamasjoner ble løst muntlig. Skattekontoret bemerker til dette at kontor-PCen til klager inneholdt nesten 60 000 eposter, omtrent like mange sendte eposter som mottatte. Det er ved gjennomgang av denne etter speiling ikke funnet spor av epost mellom klager og de elleve aktuelle fakturautstederne. Dette fra 17. september 2009 og til 8. mai 2012 da kontrollen ble påbegynt. Dette utgjør mer enn halve tidsrommet som en omfattet av endringssaken. Epostkontoen var også synkronisert med både mobiltelefon og bærbar PC.

Skattekontoret fastholder sitt syn om at fraværet av sporbar kommunikasjon mellom klager og de påståtte underleverandør klart underbygger skattekontorets konklusjon om at fakturaene fra disse er fiktive.

Klager har ellers anført at klagers ansatte ikke kunne ha arbeidet mere enn de har gjort og at klager ikke ville kunne skaffe den nødvendige svarte arbeidskraften.

I følge de timelister for klagers innmeldte ansatte som er funnet ved kontrollen så arbeidet de innmeldte ansatte hos klager gjennomgående lange dager. Timetallet i timelistene ligger rutinemessig mellom 50 og 65 arbeidstimer per uke.

De timelistene som er påtruffet under kontrollen gir således jevnt over lite rom for ytterligere arbeidstid for klagers innmeldte ansatte, men det sentrale her er at det er avdekket at den innberettede lønnen ikke samsvarer med antall timer på timelistene.

Ved sammenligning av de to lønnsslippene som er funnet ved kontrollen med timelistene for samme periode fremgikk følgende:

November 2011; KL: Timelister for uke 45 – 48 viste 233,5 arbeidstimer. Innberettet lønn på lønnsslipp var basert på 160 arbeidstimer. Differanse: 73,5 timer

November 2011; KD: Timelister for uke 45 – 48 viste 247 arbeidstimer. Innberettet lønn på lønnslipp var basert på 160 arbeidstimer. Differanse: 87 timer.

Ytterligere bemerker skattekontoret at innberettet lønn på de innmeldte timelønnede ansatte til klager gjennomgående er meget lav sammenlignet med den lønn som timelønn og arbeid full tid skulle tilsi.

Totalt har klager i perioden 2007 – 2011 innberettet i underkant av kr 10 millioner i lønn til timelønnsansatte arbeidstakere. Det er kun leder( eneaksjonær) og driftsleder( bror) som har vært månedslønnet. Fordelt på antall tilgjengelige arbeidsmåneder, basert på innmeldinger og utmeldinger i Arbeidsgiver- og arbeidstaker registeret, gir dette en gjennomsnittlig brutto månedlønn på kr 17 300. Dette tilsvarer en årslønn på kr 207 000.

Med en gjennomsnittlig timelønn på 157 kr /time, for den aktuelle perioden vil årslønnen ved kun normal arbeidstid, ca 1 840 timer, gi en årslønn på kr 288 000.

Med henblikk på at timetallet i "normalukene" til klagers ansatte i henhold til timelistene var betydelig over normaltimeantallet på 40 timers uke og at det er funnet betydelige forskjeller i antall timer arbeidet og antall timer det er innberettet lønn for, så viser dette at klager har drevet med svart avlønning i stort omfang og kamuflert dette ved å bli tilsendt fiktive fakuraer.

Summen av dette er at det må anses som utvilsomt at alle fakturaene fra alle de 11 aktuelle påståtte underleverandørene er fiktive slik skattekontoret har lagt til grunn og beskrevet i sitt vedtak.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d ta k :

Skattekontorets vedtak opprettholdes uendret.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.