KMVA 8180

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Fradragsrett for inngående merverdiavgift på tap på fordring  Ileggelse av 20 % tilleggsavgift

   Påklaget beløp utgjør kr 858 130

 

Stikkord:  Tap på fordring Tilleggsavgift

 

Bransje:   43.990 Annen spesialisert bygge- og anleggsvirksomhet

 

Mval:   §§ 4-7 og 21-3

 

Skatteetaten.no: Avgiftsgrunnlaget Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

 

                Innstillingsdato: 21. mai 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 23. juni 2014 i sak KMVA 8180 - Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, er registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 2006. Virksomheten er registrert med næringskode 43.990 Annen spesialisert bygge- og anleggsvirksomhet. Under formålet er oppført:

"Selskapets virksomhet er innen bygg- og anleggsservice med hovedvekt på stålarbeider innen bygg- og anlegg, samt tillegg av skadedyrbekjempelse og asbestsannering, samt alt hva hermed står i forbindelse."

På innsendt omsetningsoppgave for 4. termin 2013 var det fradragsført kr 715 109 i inngående merverdiavgift vedrørende tap på fordring.

Den 29.11.2013 fattet skattekontoret vedtak om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med kr 715 109 og ila tilleggsavgift med 20 %, kr 143 021. Renter ble beregnet med kr 718.

I brev av 10.01.2014 fra Advokatfirmaet A er vedtaket påklaget. Det er gitt utsatt klagefrist og klagen er rettidig.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling til Klagenemnda for merverdiavgift har vært forelagt klager. Det er innsendt merknader til innstillingen i e-post av 14.05.2014. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument  Dato 1 Varsel om oppgavekontroll 04.10.2013 2 Innsendt dokumentasjon på tap på fordring 15.10.2013 3 Varsel om etterberegning 31.10.2013 4 Vedtak  29.11.2013 5 Klage med vedlegg 10.01.2014 6 Spørsmål til klager om dokumentasjon 04.03.2014 7 Svar fra klager 21.03.2014 8 Spørsmål til B AS om dokumentasjon 21.03.2014 9 Svar fra B AS 25.03.2014 10 Dokumentasjon fra B AS 03.04.2014 11 Merknader til innstillingen 14.05.2014

Klagen gjelder

Fradragsrett for inngående merverdiavgift på tap på fordring, jf merverdiavgiftsloven § 4-7. Tilleggsavgift på 20 % ilagt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3.

Påklaget etterberegnet avgift og tilleggsavgift utgjør samlet kr 858 130.

Sakens faktum

Omsetningsoppgaven for 4. termin 2013 ble innsendt 27.09.2013. Inngående merverdiavgift var fradragsført med kr 1 078 321. I merknadsfeltet på oppgaven var det påført følgende:

"Post 8: I posten inngår tap på fordringer med kr 2 860 438. Ved behov kan det ettersendes nødvendig dokumentasjon."

I brev av 04.10.2013 ble virksomheten varslet om kontroll av oppgaven. Vedlagt brev mottatt 15.10.2013 fulgte etterspurt dokumentasjon, herunder kopier av utgående fakturaer som var fradragsført som tap på fordringer og kopi av brev datert 21.08.2013 fra Advokatfirmaet A, der det det purres på fordringene. Av brevet fremgår følgende: "Arbeidene er utført og fakturert som avtalt. Det er ikke fremsatt reklamasjon eller andre innsigelser mot arbeidene eller fakturaene før lenge etter at arbeidene var avsluttet. Det er heller ikke grunnlag for innsigelser mot kravene, og manglende oppgjør har i all hovedsak blitt forklart med en henvisning til betalingsproblemer."

Det er opplyst at brevet er å anse som et søksmålsvarsel.

31.10.2013 varslet skattekontoret om tilbakeføring av fradragsført avgift vedrørende tap på fordringer med kr 715 109, da fordringene ikke ble ansett som endelig konstatert tapt. I tillegg ble det varslet om ileggelse av tilleggsavgift med 20 %.

Det kom ikke merknader til dette varselet.

29.11.2013 ble det fattet vedtak om å tilbakeføre avgiften på kr 715 109 og ilegge tilleggsavgift med 20 %, kr 143 021.

10.01.2014 ble vedtaket påklaget.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra skattekontorets vedtak av 29.11.2013 gjengis følgende:

" Begrunnelse for vedtaket

Skattekontoret varslet selskapet om avgrenset kontroll av mottatt omsetningsoppgave for termin juli -august 2013 med bakgrunn i følgende merknad på oppgaven: "I posten inngår tap på fordringer med kr 2 860 438. Ved behov kan det ettersendes nødvendig dokumentasjon."

I skattekontorets varsel om at vi ønsket å foreta en avgrenset kontroll ble det gjort oppmerksom på reglene i forbindelse med fradragsføring av inngående avgift i forbindelse med tap på fordring.

Regelverket

I henhold til merverdiavgiftsloven § 4-7 og merverdiavgifts forskriften § 4-7-1 kan utestående fordringer som tidligere er beregnet med utgående merverdiavgift korrigeres dersom fordringen på grunn av skyldners manglende betalingsevne anses endelig tapt.

Manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet har således ikke blitt ansett tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres, se også merverdiavgiftshåndboka (2013) side 348 hvor dette uttales.

Departementet har i merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 gitt nærmere retningslinjer for når en uteståendefordring anses som endelig konstatert tapt: En fordring anses endelig konstatert tapt dersom:

a) foretatt tvangsinndrivning eller inkasso har vært forgjeves

b) fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier

c) offentlig gjeldsmegling, konkurs - eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller

d) fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig

En fordring anses likevel ikke tapt i den utstrekning den er tilstrekkelig sikret i pant, kausjon ol.

Etterberegning av avgift

Selskapet har fradragsført tap på fordring med totalt kr 2 860 438 inklusive merverdiavgift. Tapsføringen refererer seg til tilgodehavende på B AS. Som dokumentasjon på at tapet er reelt mottok skattekontoret kopi av brev fra Advokatfirmaet A, datert 21.08.2013, kopier av fakturaer samt oppsett/oversikt som viser de utestående kravene.

Skattekontoret viser til det mottatte regnskapet og de mottatte dokumenter i sin helhet.

I mottatt kopi av brev fra Advokatfirmaet A til B står det blant annet (utdrag), sitat: "Min klient har et samlet utestående hos dere på kroner 4 695 277 i henhold til vedlagte fakturaer med underlag. Kravene stammer fra diverse montasjearbeider for stål og betong som min klient har utført hos dere gjennom flere år. Til fradrag i ovennevnte beløp kommer B AS' krav mot min klient for betongleveranser som så langt har blitt holdt tilbake og motregnet med kr 819 504. Differansen utgjør kr 3 875 773. Ovennevnte beløp representerer en betydeling omsetning for min klient. Oppgjør må nå derfor finne sted. Jeg ber om at kroner 3 875 773 innbetales til min klientkonto innen 1. september 2013 som fullt og endelig oppgjør i saken, eller at det innen samme dato erkjennes ubetinget ansvar for dette beløpet sammen med et forslag til nedbetalingsplan og sikkerhetsstillelse som i så fall vil bli nærmere vurdert.

Brevet er å betrakte som et søksmålsvarsel etter tvisteloven kapittel 5 med oppfordring om å fremme eventuelle innsigelser og bevis som måtte være relevante. Etter utløpet av fristen må det påregnes at det uten ytterligere varsel tas rettslige skritt for innfordring av hele beløpet." Sitat slutt.

Skattekontoret har gjennomgått all dokumentasjon som er mottatt og forholdet fremstår for oss som en tvist mellom Klager AS og B AS.

Adgangen til å tapsføre er forutsatt benyttet i de tilfeller hvor betaling uteblir og denne manglende betalingen skyldes skyldnerens manglende betalingsevne.

Manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet har således i praksis ikke blitt ansett som tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres. Kravet anses ikke endelig konstatert tapt så lenge det pågår en tvist mellom selskapene.

På denne bakgrunn anser vi at det ikke forligger tilstrekkelig grunnlag for å tapsføre det aktuelle kravet. Skattekontoret har i medhold av merverdiavgiftsloven § 4-7 og merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 tilbakeført inngående avgift med kr 715 109.

Tilleggsavgift

Generelt om vilkårene for og utmåling av tilleggsavgift.

Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Bestemmelsen siteres:

(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen. (2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger.

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift.

I mval. § 21-3 oppstilles det tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven. Videre må overtredelsen ha medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Dernest må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomteller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt.

Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap.

Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valg av normalsats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold.

Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes.

Uaktsomhet Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin virksomhet. Skattekontoret vil bemerke at avgiftssystemet er basert på at det er avgiftssubjektet selv som beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av avgiften.

I forhold til størrelsen på tilleggsavgiften viser skattekontoret til det gjeldende regelverk i Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3. Den nedre grensen for uaktsomhet, er såkalt simpel uaktsomhet hvor tilleggsavgiftssatsen er 20 %.

Skattekontoret vil presisere at det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist uaktsomhet. Kravene til avgiftssubjektet er i praksis strenge og det skal ikke mye til før forholdet blir ansett som uaktsomt.

I den mottatte dokumentasjonen og mottatt kopi av brev stilet til B AS fra selskapets advokatfirma, Advokatfirmaet A, datert 21.08.2013 er det opplyst at selskapet har bedt om at oppgjør må finne sted innen 01.09.2013. Det er bedt om at de resterende pengene som er uteståendes skal innbetales på konto innen samme dato, eller at det innen denne datoen erkjennes ubetinget ansvar for beløpet sammen med et forslag til nedbetalingsplan og sikkerhetstillelse.Videre fremgår det at Klager AS v/advokatfirmaet A betrakter brevet som et søksmålsvarsel etter tvisteloven kapittel 5 og at det etter utløpet av fristen må påregnes at det uten ytterligere varsel tas rettslige skritt for innfordring av hele beløpet. Ut i fra all mottatt dokumentasjon fremstår nevnte forhold som en tvist mellom Klager AS og B AS som ikke er endelig avsluttet. Med bakgrunn i det kan ikke krav om fradrag for tap på fordring anses å være endelig konstatert tapt og selskapet har således fradragsført inngående avgift for tap på fordring uriktig.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Skattekontoret finner at det med klar sannsynlighetsovervekt er utvist uaktsomhet ved forholdet. Ut fra sakens opplysninger er det klar sannsynlighetsovervekt for at selskapet har fradragsført inngående avgift uriktig med det resultat at staten har eller kunne ha blitt påført et tap. Videre finner vi at det med klar sannsynlighetsovervekt er fremkommet at det er utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet knyttet til denne overtredelse av merverdiavgiftsloven.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger spesielle omstendigheter som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at det er riktig å reagere med tilleggsavgift for forholdet.

I henhold til nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved uaktsomhet 20 %. Dersom det foreligger spesielle omstendigheter kan denne standardsatsen fravikes. Vi kan ikke se at det foreligger omstendigheter ved dette forholdet som tilsier en annen bruk av tilleggsavgift enn det som er angitt som normalsats.

Tilleggsavgift ilegges derfor med 20 % for dette forholdet. Dette utgjør kr 143 021."

Klagers anførsler I brev av 10.01.2014 anføres følgende: "Klage fra Klager AS — org.nr. xxx xxx xxx Jeg viser til vedtak av 29.11.2013 vedrørende ovennevnte selskap, og vedlegger for ordens skyld kopi av vedtaket.

Vedtaket påklages med dette i sin helhet.

Bilag 1: Vedtak av 29.11.2013

Ved e-post 16. desember 2013 er fristen for å påklage vedtaket utvidet til 10.1.2014, og ved e-post 10.1.2014 ytterligere utsatt til 13.1.2014. Klagen er med dette rettidig.

Vedtaket påklages både når det gjelder etterberegning av merverdiavgift med kr 715 109, samt ilagt tilleggsavgift med kr 143 021 og det kreves at både etterberegnet merverdiavgift og ilagt tilleggsavgift frafalles i sin helhet.

Når det gjelder sakens faktiske side, tar jeg her med følgende;

Klager AS har fradragsført tap på utestående fordringer på B AS med til sammen kr 2 860 438 inkl merverdiavgift, hvorav merverdiavgift utgjør kr 715 109. Skattekontoret har slik jeg forstår saken tidligere innhentet kopi av de aktuelle fakturaene.

Det dreier seg her om krav som for en stor del er to til tre år gamle, og det anses for å være på det rene at det her er manglende betalingsevne som er årsaken til at fordringene ikke blir gjort opp.

Klager AS har sendt en rekke purringer på utestående fakturaer og jeg vedlegger her som

Bilag 2: Purringer Bilag 3: Betalingsvarsel

Jeg vil i det følgende først foreta en vurdering og fremsette våre anførsler når det gjelder etterberegnet merverdiavgift under pkt. 1 og derefter under pkt. 2 komme med anførsler vedrørende tilleggsavgiften.

1. Anførsler vedrørende etterberegnet merverdiavgift Det synes som om skattekontoret her har fattet sitt vedtak uten å foreta en reell vurdering av vilkårene i merverdiavgiftsloven § 4-7 og merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1. På side 3 i vedtaksbrevet uttales følgende:

“Adgangen til å tapsføre er forutsatt benyttet i de tilfeller hvor betaling uteblir og denne manglende betalingen skyldes skyldnerens manglende betalingsevne. Manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet har således i praksis ikke blitt ansett som tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres. Kravet anses ikke endelig konstatert tapt så lenge det pågår en tvist mellom selskapene.”

Den forståelse av bestemmelsen som her legges til grunn fra Skattekontoret, er ikke korrekt.

Utgangspunktet etter merverdiavgittsloven § 4-7 er om fordringene kan anses som endelig konstatert tapt. Det forhold at det foregår en tvist om fordringene, er i denne forbindelse på ingen måte avgjørende.

Fra vedtaket gjengir jeg følgende fra side 3:

"Manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet har således i praksis ikke blitt ansett som tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres.”

I den foreliggende sak er det betalingsevnen som er årsaken til at fordringene ikke betales opp.

Det vises her til de anførsler som fremsettes i prosesskrift til forliksrådet fra B AS.

Bilag 4: Forliksklage fra Klager AS

Bilag 5: Prosesskrift til forliksrådet fra B AS

Det anføres fra denne side at de anførsler som fremsettes fra B AS er grunnløse og må anses som et forsøk på å konstruere opp argumenter. Realiteten er her at det er betalingsevnen som er årsaken til manglende oppgjør fra B AS.

Dette støttes ytterligere av regnskapstallene for B AS.

Bilag 6: Utskrift fra proff.no

Som det fremgår av utskriften fra Proff var driftsresultatet for B AS negativt med kr 3 802 000. Videre fremgår det også at utviklingen når det gjelder likviditet og soliditet er negativ.

Allerede det forhold at det her dreier som krav som for en stor del er to til tre år gamle, tilsier nærmest alene at kravene må anses som endelig konstatert tapt. Dette forsterkes ytterligere ved at det er sendt gjentatte purringer uten at oppgjør har funnet sted, En vurdering etter ordlyden i merverdiavgiftsloven § 4-7 medfører derfor at kravene er å anse som tapt.

Dette blir enda tydeligere når vi går inn i merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1, som angir når en fordring skal anses endelig tapt. De mest nærliggende alternativene i vår sak, er bokstav b og bokstav d. Bokstav b har følgende ordlyd:

“Fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier,”

Samtlige fordringer er fortalt mer enn seks måneder tilbake i tid, og det er sendt tre purringskrav med normale purringsintervaller, slik at fordringene etter denne bestemmelsen er å anse som tapt. Hvorvidt det i følge praksis skulle være slik at en rettslig prøving av kravene ikke er å anse som endelig tapt, er følgelig uten betydning. Ordlyden i forskriften må her være avgjørende, og Klager har følgelig krav på fradrag.

Videre følger det også av bokstav d at:

“Fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig." Som det fremgår av de anførsler som fremsettes fra B AS er realiteten her at det er betalingsevnen som er årsaken til at fordringene ikke er gjort opp. Sammenholdt med fordringenes alder og de forsøk på innfordring som har vært gjort fra Klager AS, følger det også av dette at fordringene må anses som klart uerholdelig. Endelig tas det med at fordringene heller ikke er gjort opp etter brevet av 21.8.2013 fra advokat C ved vårt kontor hvor fristen for oppgjør var satt til 1.9.2013. Dette støtter ytterliggere opp under at fordringene må anses som endelig tapt.

Det følger av ovennevnte at Klager AS har rett til å fradragsføre tap på fordringer og tilbakeføre inngående merverdiavgift med kr 715 109.

2. Tilleggsavgift I deres vedtak er det også ilagt tilleggsavgift med 20%.

Tilleggsavgift kan ilegges med hjemmel merverdiavgiftsloven § 21-3 og jeg gjengir her første ledd:

“Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen.”

Som det fremgår av ordlyden er det ikke tilstrekkelig at det er eventuelt er foretatt en uriktig tilbakeføring av utgående merverdiavgift for at det skal kunne i legges tilleggsavgift. For at tilleggsavgift skal kunne ilegges må det foreligge subjektiv skyld, og det kreves forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne ilegges.

Den forståelsen som er lagt til grunn i deres vedtak innebærer i realiteten at tilleggsavgift kan ilegges på objektivt grunnlag.

Fra vedtaket gjengis:

“Skattekontoret finner at det med klar sannsynlighetsovervekt er utvist uaktsomhet ved forholdet. Ut fra sakens opplysninger er det klar sannsynlighetsovervekt for at selskapet har fradragsført inngående avgift uriktig med det resultat at staten har eller kunne ha blitt påført et tap. Videre finner vi at det med klar sannsynlighetsovervekt er fremkommet at det er utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet knyttet til denne overtredelse av merverdiavgiftsloven.”

Allerede det forhold at skattekontoret mener at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt bekrefter at det her ikke er foretatt en reell og konkret vurdering av hvorvidt det er utvist uaktsomhet. Selskapet har her rådført seg både med sin regnskapsfører og sin revisor slik at det ikke er tvil om at selskapet har opptrådt aktsomt og hatt et klart ønske om å opptre i samsvar med regelverket.

Videre vises det her til at omsetningsoppgaven for 4. termin 2013 ble innsendt 27.9.2013 og skattekontoret ble da gjort oppmerksom på følgende i merknadsfeltet:

“Post 8. I posten inngår tap på fordringer med kr 2.860.438,-. Ved behov kan det ettersendes nødvendig dokumentasjon.”

Dette viser for det første at Klager AS ikke har hatt noe ønske om å forsøke å gi uriktige opplysninger til skatteetaten eller gi uriktige eller ufullstendige opplysninger. For det andre har skatteetaten her fått alle nødvendige opplysninger for å kunne følge opp saken slik at det ikke er noe risiko for at staten vil bli påført tap. Når Klager AS har gjort skatteetaten uttrykkelig oppmerksom på at det i posten for inngående merverdiavgift er gjort fradrag for tap på fordringer med kr 2 860 438 og i tillegg tilbyr å ettersende nødvendig dokumentasjon er det klart nok ikke utvist uaktsomhet. Når det i tillegg tas med at dette er gjort i samråd med regnskapsfører og revisor foreligger det klart nok ikke uaktsomhet.

Når det ikke er utvist uaktsomhet er heller ikke vilkårene for å legge tilleggsavgift oppfylt.

Under alle omstendigheter fremstår det som åpenbart urimelig å ilegge tilleggsavgift med 20% som gir en tilleggsavgift på kr 143 000. Klager har tapt et betydelig beløp på sitt utestående hos B AS og det vil være klart urimelig om det da skal legges tilleggsavgift med kr 143 000. Dette styrkes ytterligere av at Klager har gift alle nødvendige opplysninger om forholdet i omsetningsoppgaven.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at det “kan” ilegges tilleggsavgift dersom vilkårene i bestemmelsen er oppfylt. For det tilfelle vilkårene for å legge tilleggsavgift er oppfylt har skattekontoret adgang til å unnlate å ilegge tilleggsavgift og det bes om at denne adgangen benyttes i nærværende sak.

3. Oppsummering Vedtaket er etter dette påklaget i sin helhet og det kreves at både etterberegnet merverdiavgift og tilleggsavgift frafalles i sin helhet.

Det tas forbehold om å fremlegge ytterligere anførsler og bevis.

Jeg ber om å få oversendt utkast til innstilling til Klagenemnda for merverdiavgift før saken legges frem for nemnda for behandling med frist for å komme med merknader til innstillingen."

I brev av 04.03.2014 ba skattekontoret klager om å fremlegge all korrespondanse med debitor vedrørende fremsatte reklamasjoner og øvrige innsigelser fra debitor. I svarbrev av 21.03.2014 er opplyst at det ikke har vært noe utover det som fremgår av dokumentene vedlagt til forliksklagen.

I brev av 21.03.2014 ber skattekontoret debitor om å fremlegge all korrespondanse med klager vedrørende fremsatte reklamasjoner og øvrige innsigelser vedrørende fordringene.

Av brev av 25.03.2014 og e-poster oversendt 03.04.2014 fremgår at det i brev av 21.11.2012 redegjøres for at utbetalinger tilbakeholdes på grunn av mangler i form av for sen og dårlig montasje.

Skattekontorets vurdering av klagen

Etterberegnet merverdiavgift I henhold til merverdiavgiftsloven § 4-7 og merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 kan utestående fordringer som tidligere er beregnet med utgående merverdiavgift korrigeres dersom fordringen på grunn av skyldners manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt.

Departementet har i merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 gitt nærmere retningslinjer for når en uteståendefordring anses som endelig konstatert tapt. Av denne fremgår:

"En fordring anses endelig konstatert tapt dersom: a) foretatt tvangsinndriving eller inkasso har vært forgjeves b) fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross  for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors  side som forholdene tilsier c) offentlig gjeldsmegling, konkurs - eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det  klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller d) fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig.."

Vedtaket er begrunnet med at manglende betaling skyldes debitors manglende betalingsvilje og at fordringen ikke kan anses endelig konstatert tapt så lenge det pågår tvist mellom selskapene.

Klager anfører at dette ikke er riktig forståelse av regelverket og at spørsmålet er om fordringen er å anse som endelig konstatert tapt, da er det på ingen måte avgjørende at det foregår en tvist mellom partene. Det vises til at vilkårene i forskriftens bokstav b og d er oppfylt. Videre anføres at allerede det forhold at det her dreier som krav som for en stor del er to til tre år gamle, tilsier nærmest alene at kravene må anses som endelig konstatert tapt. Det er fremlagt utskrift av regnskapet til skyldner for de siste tre år som dokumentasjon på at det er dårlig betalingsevne som er grunn til unnlatt betaling.

Skattedirektoratet har i forhold til forskrift nr. 1 merverdiavgiftsloven av 1969 § 13 uttalt at "tap på utestående fordring" relaterer seg til debitors manglende betalingsevne, ikke betalingsvilje. Dette fremgår også av Merverdiavgiftshåndboken 2013 side 348.

Merverdiavgiftsforskriftens § 4-7-1 regulerer på hvilket tidspunkt en fordring anses endelig konstatert tapt. Skattekontoret vurderer det slik at forutsetningen for å fradragsføre inngående merverdiavgift i henhold til bestemmelsene i forskriften er at det foreligger en uomtvistet fordring. Det er først da det kan konstateres at fordringen er reell og størrelsen på kravet. Dersom fordringen er omtvistet, vil dette kunne medføre utstedelse av kreditnota. Ved kreditnota skal mottaker tilbakeføre tidligere fradragsført inngående merverdiavgift i henhold til kreditnotaen. Ordningen med korreksjon for tapte krav er et unntak fra symmetrisystemet og velter avgiftstap over på staten fordi manglende betaling av kravet ikke fratar debitor fradragsrett for inngående merverdiavgift. Staten er med andre ord med på å dekke en del av tapet når kreditor ikke får oppgjør fra sin skyldner.

Anførselen om at det er uten betydning hvorvidt det foreligger tvist om en fordring, dersom det er manglende betalingsevne som er grunn til at fordringen ikke betales, kan ikke skattekontoret si seg enig i.

Tvist om fordring er av helt avgjørende betydning for hvorvidt den kan behandles som endelig konstatert tapt avgiftsmessig. Det vises her til KMVA 4833 og 7992 hvor fordringen ikke ble ansett tapt der det forelå tvist om kravet.

Det fremgår av søksmålvarselet fra klager datert 26.08.2013 at klager er kjent med at det på dette tidspunkt er fremsatt reklamasjoner. Videre viser dokumentasjon  fremlagt fra B AS i e-post av 03.04.2014 at det forelå tvist om fordringene allerede pr. 21.11.2012.

Når klager sendte inn omsetningsoppgaven med fradrag for inngående avgift for tap på fordringene den 27.09.2013, var han klar over at B AS var uenig i fordringene.

Henvisningen til forskriftens bokstav b og d og anførslene om fordringens alder og negativ utvikling i debitors likviditet kan da ikke sees å gi grunnlag for å anse fordringene som endelig konstatert tapt, så lenge det foreligger tvist om fordringene.

Etter skattekontorets oppfatning skyldes manglende betaling fra debitors side manglende betalingsvilje. Vilkårene for å tilbakeføre den fakturerte merverdiavgift som tap av fordring etter merverdiavgiftsloven § 4-7 er da ikke oppfylt.

Tilleggsavgift Spørsmålet er om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt. Vilkårene framgår av merverdiavgiftsloven § 21-3. Av bestemmelsens første ledd følger at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter til loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Avgiftssubjektet svarer også for medhjelperes handlinger, jf bestemmelsens annet ledd.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift, se Skattedirektoratets retningslinjer punkt 2.3. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Beviskravene gjelder både for de objektive og subjektive vilkårene.

Avgiftssystemet er basert på at det er avgiftssubjektet selv som beregner og innberetter merverdiavgiften. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av merverdiavgiften.

Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver til rett tid i henhold til merverdiavgiftsloven § 15-1 er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet.

Her er det bevist utover enhver rimelig tvil at det er skjedd en overtredelse av merverdiavgiftslovens § 4-7 ved at klager har fradragsført inngående merverdiavgift for tap på fordring uten at vilkårene for dette er oppfylt.

Det er videre på det rene at innsendelse av den uriktige oppgaven "har eller kunne ha påført staten tap". Skattekontoret viser til at det er kun et krav at overtredelsen enten har eller kunne ha påført staten tap.

De objektive vilkårene anses oppfylt ved innsendelse av oppgaven.

Av retningslinjene punkt 2.2.1 fremgår det at den nedre grensen for uaktsomhet, er såkalt simpel uaktsomhet.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhets del. Ved fradragsføring av inngående merverdiavgift av slik størrelse må det forventes at klager påser at regelverket følges. Reglene om tilbakeføring av merverdiavgift på grunn av tap på utestående fordringer er relativt sentrale og må forutsettes kjent. En vil bl.a. vise til at Merverdiavgiftshåndboken er lett tilgjengelig for avgiftspliktige og det er der under § 4 7 klart uttalt at "manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet har således i praksis ikke blitt ansett tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres".

Det er ikke noe vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at virksomheten har hatt unndragelseshensikt, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31. mars 2008. Det avgjørende vil være om virksomhetens handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift. Etter skattekontorets oppfatning må det anses som uaktsomt å tapsføre fordringer fra tidligere år på omsetningsoppgave uten av vilkårene for dette er oppfylt.

Det anføres at klager har spurt regnskapsfører og revisor og at det således ikke er tvil om at selskapet har opptrådt aktsomt.

Skattekontoret vurderer dette slik at selv om regnskapsfører har vurdert forholdet og sendt inn omsetningsoppgaven, så svarer klager også for feil foretatt av medhjelper.

Skattekontoret viser videre til at det er påført merknad på omsetningsoppgaven om at det inngår tap på fordringer i post 8 med kr 2 860 438 og at dokumentasjon kan ettersendes.

Det er ikke stilt spørsmål ved fradragsretten, men konstatert at det foreligger fradragsrett. Dette må anses uaktsomt når det på innsendelsestidspunkt er kjent at manglende betaling også skyldes betalingsviljen.

Det antas godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det må anses uaktsomt å fradragsføre inngående merverdiavgift for tap på fordring uten å påse at vilkårene for dette var oppfylt.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift med 20 % anses dermed å være oppfylt.

I henhold til retningslinjene pkt 3.5 skal ikke tilleggsavgift ilegges der det foreligger berettiget tvil med hensyn til den avgiftsmessige behandlingen og virksomheten har sendt inn en omsetningsoppgave med forklarende vedlegg, hvor det på en utfyllende måte er redegjort for faktum og hvordan regelverk er vurdert.

I merknadsfeltet er det opplyst at det inngår tap på fordringer i post 8 med kr 2 860 438 og at dokumentasjon kan ettersendes.

Det er kun konstatert at det foreligger fradragsrett og ikke redegjort for faktum og hvordan regelverket er vurdert.

Skattekontoret kan derfor ikke se at denne unntaksbestemmelsen kommer til anvendelse.

Det anføres at det fremstår som åpenbart urimelig å ilegge tilleggsavgift med 20 % som gir en tilleggsavgift på kr 143 000. Det vises til at for det tilfelle vilkårene for å legge tilleggsavgift er oppfylt har skattekontoret adgang til å unnlate å ilegge tilleggsavgift.

Bestemmelsen om tilleggsavgift er en "kan" bestemmelse. Det skal vurderes om den aktuelle overtredelse er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt, jf retningslinjene pkt 3.1.

Av uaktsomhetsvurderingen ovenfor mener skattekontoret at det fremgår at det ikke kan anses å være svært lav klanderverdighet ved fradragsføring av inngående merverdiavgift med kr 715 109 for tap på fordring uten at vilkårene er oppfylt.

Dette kan ikke anses som en bagatellmessig feil og ut fra klanderverdighet og formålet med tilleggsavgift finner ikke skattekontoret at vilkårene for å unnlate bruk av tilleggsavgift er oppfylt.

Den ilagte tilleggsavgift på 20 % er i samsvar med retningslinjer og praksis. Det fremstår ikke som uforholdsmessig å ilegge tilleggsavgift med prosentsats, sett hen til størrelsen på denne avgift som kunne blitt unndradd.

Ut fra dette blir ilagt tilleggsavgift på 20 % å fastholde.

Klagers merknader til innstillingen

I e-post av 14.05.2014 fremsettes følgende merknader:

"I utkastet til innstilling fastholdes for det første vedtaket om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med kr 715 109. Innstillingen bygger her både på en uriktig forståelse av de faktiske forhold og av regelverket. Videre bærer innstillingen preg av at skattekontoret ikke har ønsket å foreta noen reell vurdering av klagen og kun er opptatt av å fastholde det vedtaket som allerede er fattet.

Videre fastholdes også vedtaket når det gjelder ileggelse av tilleggsavgift med 20 % som gir en tilleggsavgift med kr 143021. Også i forhold til dette punktet bygger vedtaket både på en uriktig faktisk og uriktig forståelse av regelverket. I tillegg fremstår det her som åpenbart urimelig at det i nærværende sak skal legges tilleggsavgift med kr 143 021.

Da dette er en sak som er av stor betydning for Klager AS vil det bli gitt forholdsvis utfyllende merknader til innstillingen og det forventes at disse nå blir gitt en reell vurdering og at Klager AS nå gis medhold i klagen.

1. Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med 715 109 Merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 angir når en fordring kan anses som endelig tapt. Som tidligere anført er det bokstav b og d som er mest nærliggende i forhold til vår sak og jeg gjengir ordlyden i disse to leddene:

“b) fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik at aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier,

d) fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig.”

Jeg presiserer at ordlyden i forskriften ikke sier noe om at det at fordringen eventuelt skulle være omtvistet er til hinder for fradragsføring. Det avgjørende etter forskriften er om fordringen etter de vilkår som oppstilles i forskriften er å anse som tapt og vurderingen er da litt forenklet om årsaken til det er debitors betalingsevne. Om det i tillegg skulle være slik at fordringen er omtvistet, slik at det også er debitors betalingsvilje det står å er ikke det til hinder for fradragsføring.

Det virker her som om saksbehandler mangler forståelse for hvordan de faktiske forhold er i svært mange saker. I tilfeller hvor debitor ikke har evne til å gjøre opp kravet er det nokså vanlig at det fremsettes uholdbare anførsler og innsigelser i forhold til kravet i stedet for at det erkjennes at det er betalingsevnen som er årsaken.

I vår sak er det et viktig poeng er at fordringens alder klart tilsier at det er betalingsevnen som er årsaken og det at debitor her fremsetter uholdbare anførsler i et forsøk på å unngå å betale er uten betydning for den vurderingen som skal foretas i denne saken. På side 11 i innstillingen står det følgende:

“Vedtaket er begrunnet med at manglende betaling skyldes debitors manglende betalingsvilje og at fordringen ikke kan anses endelig konstatert tapt så lenge det pågår tvist mellom selskapene."

For det første har skattekontoret her misforstått de faktiske forhold når det legges til grunn at det er debitors manglende betalingsvilje som er grunnen til manglende betaling. Det er på det rene at det her er betalingsevnen som er årsaken. For det andre har skattekontoret lagt en uriktig forståelse av regelverket til grunn når det uttales at det ikke kan godtas at fordringene er endelige konstatert tapt så lenge det pågår tvist mellom selskapene. Denne forståelsen har, som det fremgår av ovennevnte, ikke noe som helst grunnlag i merverdiavgiftsforskriftens § 4-7-1 som jo er den bestemmelsen som er utgangspunktet for vurderingen av saken. På side 12 kommer det nok en uriktig påstand fra skattekontoret og jeg gjengir:

“Skattekontoret vurderer det slik at forutsetningen for å fradragsføre inngående merverdiavgift i henhold til bestemmelsen i forskriften er at det foreligger en uomtvistet fordring.”

Etter vår vurdering er det åpenbart at skattekontoret her misforstår regelverket. Merverdiavgiftsforskriftens § 4-7-1 oppstiller ikke noe krav om at fordringen skal være uomtvistet for at den skal kunne anses endelig tapt. Det fremstår som påfallende at skattekontoret synes å mene at dersom en fordring er å anse som endelig tapt, så kan den ikke fradragsføres dersom den i tillegg skulle være omtvistet. Det avgjørende er betalingsevnen hos debitor og om fordringen i tillegg skulle være omtvistet så kan det selvsagt ikke være til hinder for fradragsføring.

Videre er det på side 12 i innstillingen vist til to klagenemndsavgjørelser. For det første er den rettskildemessige betydningen av disse to avgjørelsene uten betydning. For det andre kan disse avgjørelsene uansett ikke forstås slik at de støtter opp under det standpunkt skattekontoret ønsker å legge til grunn.

Når det gjelder KMVA 4833 gjengir jeg følgende fra side 4 og 5 i den utskriften jeg har tatt:

“En forutsetning er at det foreligger et reelt tap. Den avgiftspliktige må kunne legitimere eller sannsynliggjøre at tapet er reelt. I utgangspunktet kan man ikke kreve at fordringen er søkt inndrevet ved rettslig inkasso, eller at kreditor må godtgjøre at debitor er insolvent, før man kan konstatere at fordringen er tapt. Som utgangspunkt må man legge kreditors begrunnede vurdering til grunn og i vanlig forretning’s forhold vil kreditor normalt ikke avskrive fordringen før det er nødvendig.

Det er imidlertid den reelle situasjonen som avgjør. Det vil ikke være tilstrekkelig for tilbakeføring av avgitt av tap på fordring at kreditor mener fordringen ikke lar seg inndrive. Hans subjektive holdning er ikke tilstrekkelig hvis fordringen i realiteten lar seg inndrive. Oppgivelse av fordringen kan i slike tilfelle være en ettergivelse som ikke gir rett til tilbakeføring.”

Anvendt på vår sak er realiteten at det er debitors betalingsevne som er årsaken til den manglende betaling. Videre fremgår det også av desiderte at det er en reell vurdering som skal foretas.

Som det fremgår lenger ut i denne avgjørelsen har Skattedirektoratet og nemnda i den saken lagt til grunn følgende:

" I foreliggende sak er det også årsaken til at kreditoren ikke har betalt verken manglende betalingsevne eller konkurs, men derimot manglende betalingsvilje på grunn av uenighet om sluttoppgjøret." Dette er en konkret vurdering av den aktuelle saken. I vår sak er det faktiske forhold derimot slik at det er betalingsevnen som er årsaken. Det at det er tvist kan ikke tas som et argument for at det ikke er betalingsevnen som er årsaken til manglende betaling.

Når det gjelder KMVA 7992 kan den heller ikke tas til inntekt for det resultat skattekontoret ønsker skal legges til grunn. Fra side 4 og 5 i dette vedtaket gjengir jeg følgende:

“Etter skattekontorets oppfatning skyldes manglende betaling fra EJs side manglende betalingsvilje. Vilkårene for å tilbake føre den fakturerte merverdiavgift som tap av fordring etter mval. § 4-7 er da ikke oppfylt.”

I denne avgjørelsen foretas det ikke noen konkret vurdering.

De to klagenemndsavgjørelsene kan derfor ikke støtte det vedtak skattekontoret ønsker skal fattes. Øverst på side 13 i innstillingen uttales følgende:

“Når klager sendte inn omsetningsoppgaven med fradrag for inngående avgift for tap på fordringen den 27.09.2013, var han klar over at B AS var uenige i fordringene.”

Det avgjørende er her realiteten som er at B AS ikke har evne til å gjøre opp fordringene. Det er det avgjørende. Hvorvidt B AS i tillegg har konstruert opp en uenighet er selvsagt uten betydning.

Det kreves nå at skattekontoret foretar en reell vurdering av saken med utgangspunkt i de riktige faktiske forhold og med utgangspunkt i merverdiavgifsforskriftens § 4-7-1. Denne vurderingen medfører at det forelå rett til å fradragsføre fordringene og det er da også det som skal legges til grunn i vedtaket.

2. Tilleggsavgift Utgangspunktet for vurderingen av om det skal ilegges tilleggsavgift er merverdiavgiftslovens § 21-3 som har følgende ordlyd:

“1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til metverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 118-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle termin. 2) Den som ansvar etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger”

Skattekontoret har i denne saken gjort den samme feilen som begås i de fleste tilsvarende saker ved at det legges til grunn at tilleggsavgift skal legges dersom det er gjort en feil i omsetningsoppgaven. Det er ikke korrekt forståelse av regelverket. Som det fremgår av en klar ordlyd i bestemmelsen kreves det her minst uaktsomhet for at det skal kunne legges tilleggsavgift. Det krever da at skattekontoret foretar en reell vurdering av om Klager AS i nærværende sak har opptrådt uaktsomt eller ikke.

Spørsmålet i forhold til aktsomhetsvurderingen er om Klager AS har opptrådt så aktsomt som det kan forventes. Klager har her tatt opp spørsmålet både med sin regnskapsfører og revisor for å få sakkyndig bistand for å vurdere om vilkårene for fradragsføring er oppfylt. Det at Klager har bedt om sakkyndig bistand er et vektig argument for at kravet om aktsomhet er oppfylt. Det at selskapet hefter for medhjelpernes vurderinger er ikke det samme som det at spørsmålet er tatt opp med sakkyndig bistand er et åpenbart og tungtveiende argument for at de har opptrådt aktsomt.

Når det gjelder vurderingene fra både regnskapsfører og revisor er det ingen holdepunkter for at de ikke har vært aktsomme og forsvarlige. Det anføres etter dette at det ikke er utvist uaktsomhet og det er skatteetaten som må sannsynliggjøre at det er utført uaktsomhet, enten fra selskapet selv eller fra medhjelperne. Det at konklusjonen eventuelt skulle være uriktig er ikke det samme som at det foreligger uaktsomhet. Skattekontoret har på side 14 vist til følgende:

“Regelen om tilbakeføring av merverdiavgift på grunn av tap på utestående fordringer er relativt sentrale og må forutsettes kjent. En vil bl.a. vise til at merverdiavgiftshåndboken er lett tilgjengelig for avgiftspliktige og det er under § 4-7 klart uttalt at manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet har således i praksis ikke blitt ansett tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres.”

Igjen vil skattekontoret heller knytte vurderingen ut til uttalelser i merverdiavgiftshåndboken heller enn å vurdere den aktuelle forskriftsbestemmelsen. For det andre er vurderingen her at det er betalingsevnen som er årsaken til at fordringene ikke er gjort opp. Når dette er vurderingen av det faktiske forhold er det åpenbart ikke grunnlag for å påstå at det er utvist uaktsomhet når det er konkludert med at vilkårene for fradragsføring er oppfylt. Det er også overraskende at skattekontoret bagatelliserer og ser bort fra det forhold at innsending av omsetningsoppgaven ble opplyst at det ble gjort fradrag for tap på fordringer. Dette er jo nettopp gjort for at skattekontoret skal få informasjon om at det er gjort fradragsføring og fordi man ønsker å opptre i samsvar med gjeldende regelverk. Øverst på side 15 i innstillingen uttales det:

"Det er ikke stilt spørsmål ved fradragsretten, men konstatert at det foreligger fradragsrett. Dette må anses uaktsomt når det på innsendelsestidspunktet er kjent at manglende betaling også skyldes betalingsviljen."

Skattekontoret gjentar her sin uriktige forståelse av regelverket om at eventuelt også manglende betalingsvilje skal være til hinder for at manglende betalingsevne gir grunnlag for fradragsføring.

Videre gjengir jeg fra innstillingen: “Det antas godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det må anses uaktsomt å fradragsføre inngående merverdiavgift for tap på fordringen uten å påstå at vilkårene for dette var oppfylt."

Det at skattekontoret klarer å konkludere med at det her foreligger klar sannsynlighetsovervekt bekrefter at det ikke er foretatt noen reell vurdering av saken og at vurderingen ikke er foretatt i henhold til det regelverk som gjelder.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er etter dette klart nok ikke oppfylt.

Deretter går skattekontoret over til å vurdere betydningen av opplysningene som ble gitt i forbindelse med innsendelsen av oppgaven. Formålet med henvisningen er jo at skattekontoret skal ha grunnlag for å ta saken opp til vurdering. Når saken er tatt opp til vurdering har jo skattekontoret åpenbart fått den informasjon som er nødvendig for å se nærmere på saken. Unntaksbestemmelsen medfører derfor også at det ikke skal ilegges tilleggsavgift.

3. Oppsummering Som det fremgår av anførslene ovenfor foreligger det verken grunnlag for å tilbakeføre fradragsført inngående merverdiavgift og heller ikke ileggelse av tilleggsavgift. Det bes nå om at skattekontoret foretar en reell vurdering av saken.

Jeg tar også med at min anbefaling til selskapet vil være at saken bør bringes inn for domstolen dersom Klagenemnda for merverdiavgift fatter vedtak i samsvar med det som nå er innstilt fra skattekontoret. Min vurdering er da også at selskapet vil ha gode muligheter for å vinne frem dersom saken bringes inn for domstolen."

Skattekontorets vurdering av klagers merknader til innstillingen

Etterberegnet merverdiavgift Det anføres at de to klagenemndsavgjørelsene som skattekontoret viste til ikke har rettskildemessig betydning og at de uansett ikke kan forstås slik at de støtter opp under skattekontorets standpunkt.

Til dette bemerker skattekontoret at avgjørelsene har rettskildemessig betydning, da de gir uttrykk for forvaltningspraksis. Forvaltningspraksis vil det også være redegjort for i Merverdiavgiftshåndboken. Her fremgår at kravet må være reelt på det tidspunkt fradragsføring skjer og at manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet i praksis ikke er ansett tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres.

Skattekontoret er av den oppfatning at disse avgjørelsene er sammenlignbare, da de legger til grunn at kravene må være reelle og at de ikke kan skyldes manglende betalingsvilje.

Klager anfører at fordringens alder klart tilsier at betalingsevnen er årsaken til manglende betaling og at det er vanlig at debitor framsetter uholdbare anførsler og innsigelser når han ikke har evnen til å gjøre opp kravet.

Skattekontoret fastholder at så lenge det pågår en tvist må denne avklares før fordringen kan tapsføres avgiftsmessig. At det er en tvist er dokumentert ved fremlagt korrespondanse  under saksbehandling  av klagen. Klager ble bedt om kopi av all korrespondanse som gjaldt fremsatte reklamasjoner og andre innsigelser.

Ie-post av 21.03.2014 fra klager opplyses følgende: "Når det gjelder spørsmålet om fremsatte reklamasjoner og innsigelser fra B, har jeg fått opplyst at det ikke er fremsatt skriftlige innsigelser eller reklamasjoner fra den siden før brevet av 26.8.2013 fra advokat C vedlagt forliksklagen. Når det gjelder skriftlig korrespondanse vedrørende reklamasjoner og innsigelser, har jeg fått opplyst at det ikke har vært noe om dette utover det som fremgår av dokumentene vedlagt til forliksklagen."

B har på forespørsel sendt inn dokumentasjon som viser at det var uenighet om fordringene 21.11.2012, på grunn av mangler i form av for sen og dårlig montasje, jf dokumentasjon innsendt 03.04.2014.

Ut fra dette stemmer ikke opplysningene fra klager. Han har mottatt skriftlige reklamasjoner i november 2012 og allerede på dette tidspunkt var det uenighet om fordringene.

Klager anfører imidlertid at selv om det er tvist om fordringene, så er ikke det  til hinder for fradragsføring, når det er betalingsevnen som er årsak til at fordringen ikke er betalt.

Skattekontoret viser til at det er en forutsetning at fordringen må være reell. Dette innebærer at det må være klarlagt hvilket beløp fordringen lyder på før den føres som tapt. Dette er ikke klarlagt så lenge det pågår tvist om beløpets størrelse. 

Med bakgrunn i at fradragsføring av tap på fordring er et unntak fra symmetrihensynet, synes det klart at det må foreligge en reell uomtvistet fordring før den kan føres som tapt.

Det vises til at Skattedirektoratets uttalelse om at "tap på utestående fordring" relaterer seg til debitors manglende betalingsevne, ikke betalingsvilje.

Skattekontoret mener at framlagt dokumentasjon fra B AS klart viser at det er uenighet om fordringene, unnlatt betaling skyldes betalingsviljen og det er usikkert hva endelig reell fordring kommer til å lyde på.

Vilkårene for å tilbakeføre den fakturerte merverdiavgift som tap av fordring etter merverdiavgiftsloven § 4-7 er ikke oppfylt og vedtaket om etterberegning av merverdiavgift blir å fastholde.

Tilleggsavgift Det anføres at skattekontoret har i denne saken gjort den samme feilen som begås i de fleste tilsvarende saker ved at det legges til grunn at tilleggsavgift skal ilegges dersom det er gjort en feil i omsetningsoppgaven. Det påpekes at skattekontoret må foreta en reell vurdering av aktsomheten.

Klager hevder at han har opptrådt så aktsomt som det kan forventes når han har tatt opp spørsmålet både med sin regnskapsfører og revisor for å få sakkyndig bistand for å vurdere om vilkårene for fradragsføring er oppfylt.

Skattekontoret viser til at klager også svarer for medhjelpers handlinger. Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet/medhjelper burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.  Det anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt at avgiftsubjektet/medhjelper burde forstått at det var uriktig å fradragsføre inngående merverdiavgift på tap på fordring ut fra den dokumentasjon som forelå på tapsføringstidspunktet. Det må legges til grunn at det er uaktsomt å ikke påse at vilkårene for fradragsføring er oppfylt.

Klager kan ikke unngå plikten til å opptre aktsomt ved å bygge på en uaktsom handling hos medhjelper.

Det anføres at skattekontoret viser til Merverdiavgiftshåndboken heller enn å vurdere om vilkårene i forskriften er oppfylt, og at det foreligger et tap som skyldes debitors betalingsevne.

Skattekontoret er av den oppfatning at lovens objektive og subjektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er vurdert i utkast til innstilling som ble oversendt klager. Når det gjelder vurderingen av om manglende betaling skyldes betalingsevne eller vilje, vises til vurderingen under etterberegningen av merverdiavgift.

Videre anføres at det er overraskende at skattekontoret bagatelliserer og ser bort fra det forhold at innsending av omsetningsoppgaven ble opplyst at det ble gjort fradrag for tap på fordringer. Dette er jo nettopp gjort for at skattekontoret skal få informasjon om at det er gjort fradragsføring og fordi man ønsker å opptre i samsvar med gjeldende regelverk.

Skattekontoret viser til drøftingen av unntaksbestemmelsen i retningslinjene pkt 3.5 ovenfor. I innsendt oppgave er det kun konstatert at det foreligger fradragsrett og ikke redegjort for faktum og hvordan regelverket er vurdert. Skattekontoret kan derfor ikke se at denne unntaksbestemmelsen kommer til anvendelse.

Skattekontoret kan ikke se at det er fremkommet nye anførsler utover dette og fastholder at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift med 20 % er oppfylt.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Det påklagede vedtaket om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift stadfestes.

 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Enig i resultat. Fordi kravet er tapsført i 4. termin 2013, mens det tas ut forliksklage for å inndrive kravet i 5. termin 2013. Dette rimer dårlig med at klager anser kravet tapt pga kjøpers betalingsevne."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.