KMVA 8381

Klagenemnda opphevet tilleggsavgiften, for øvrig som innstilt.

Saken gjelder: 20 % tilleggsavgift     

Samlet påklaget beløp utgjør kr 41 462

Stikkord:  
Tap på krav
Tilleggsavgift

Bransje:  
56.101 Drift av restauranter og kafeer
66.220 Forsikringsformidling

Mval:   § 4-7 § 21-3

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

          Innstillingsdato: 20. november 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVIGFT

Avgjørelse i møte 15. desember 2014 i sak KMVA 8381 – Klager AS

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 3. termin 2013. Registrert formål er porteføljeinvesteringsselskaper. Virksomheten er registrert med følgende næringskoder 56.101 drift av restauranter og kafeer, og 66.220 forsikringsformidling. Bakgrunnen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret er utførte oppdrag med konsulenttjenester til A NUF.  Det er opplyst at virksomheten som utgangspunkt skal drive med salg av finansielle tjenester, men også konsulentvirksomhet.

På bakgrunn av kontroll av årsterminoppgaven for 2013 ble det etterberegnet merverdiavgift med kroner 34 552 og ilagt tilleggsavgift med kroner 6 910 ved vedtak av 23.6.2014

Klage på vegne av Klager AS ble mottatt fra B AS den 4.7.2014. Klagefristen er overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato
1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag
28.03.2014
2 Mottar dokumentasjon 04.04.2014
3 Brev av 7.november 2013 i forbindelse med konkursbo 06.05.2014
4 Oppbudsbegjæring 06.05.2014
5 Kjennelse og slutning 06.05.2014
6 Skattekontorets vurdering 13.05.2014
7 Varsel 13.05.2014
8 Tilsvar til varsel 29.05.2014
9 Vedtak 23.06.2014
10 Klage 04.07.2014
11 E-post korrespondanse mellom avgiftssubjektet og regnskapsfører 28.08.2014
12 Utkast til innstilling 08.10.2014
13 Klagers kommentar til innstillingen 30.10.2014

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold:

1. Etterberegning av merverdiavgift vedrørende manglende grunnlag for tapsføring av fordring etter mval. § 4-7 jf. fmval. § 4-7-1. 2. 20 % tilleggsavgift vedrørende manglende grunnlag for tapsføring av fordring etter mval. § 4-7 jf. fmval. § 4-7-1.

1. Etterberegning

1.1 Sakens faktum

Omsetningsoppgaven sendt inn for Klager AS for 2013 viste kr 1 347 tilgode. Oppgaven ble tatt ut til kontroll.  Det var fradragsført inngående merverdiavgift i forbindelse med tapsføring av to krav på til sammen kr 172 764,75. Begge fordringene var stilet til A NUF.

Begrunnelsen som ble oppgitt for tapsføringen var at tvangsinndriving var forsøkt og at selskapet nå var konkurs.

Ved vedtak den 23.6.2014 ble den inngående avgiften tilbakeført og det ble ilagt tilleggsavgift. Vilkårene for tapsføring etter mval. § 4-7 jf. fmval. § 4-7-1 ble ikke ansett oppfylt. Det ble vist til at bobehandlingen ikke var sluttført og at det ikke var konstatert at det ikke ville bli utbetalt dividende på tapsføringstidspunktet. Kravet etter mval. § 4-7 jf. fmval. § 4-7-1 bokstav c, om at en kundefordring først kan anses endelig konstatert tapt ved konkurs når det er klart at bo midlene ikke gir eller vil gi fordringen dekning, var ikke oppfylt. 1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket:

Vi viser til vårt varsel av 13.5.2014 og svar fra dere datert 29.5.2014. I tilsvaret skriver dere at kravet kan føres som tap da vilkårene i merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 om endelig konstatert tap 1 a er oppfylt. Skattekontoret er uenig i dette da virksomheten som Klager har en fordring på nå er konkurs. Klager må nå vente på at boet er oppgjort for å være sikre på at tapet er endelig konstatert tapt i henhold til merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 nummer 1 c.

Vedtak Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 34 552. Se vedlagte vedtak for betalingsinformasjon.

Begrunnelse for vedtaket

Tilbakeføringen gjelder bilag 91 som har en inngående avgift på kr 34 552. Bilaget gjelder tap av fordring på virksomheten A Plc. I følge e-post fra C i D DA til E den 13.5.2014 vil bobehandlingen tidligst bli ferdig til høsten. Advokatfirmaet kan ikke si med sikkerhet at det ikke blir dividende til kreditorene i boet. Tapet er dermed ikke endelig konstatert tapt.

Det følger av merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 om endelig konstatert tap at:

1. En utestående fordring anses endelig tapt dersom

a) foretatt tvangsinndriving eller inkasso har vært forgjeves.
b) fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier
c) offentlig gjeldsmegling, konkurs-, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller
d) fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig.

2. En fordring anses likevel ikke tapt i den utstrekning den er tilstrekkelig sikret ved pant, kausjon e.l.

1.3 Klagers innsigelser

Klager er uenig i etterberegningen og således at det foreligger grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift etter mval. § 21-3.

Det siteres fra klagen: "Henviser til brev om etterberegning av merverdiavgift etter avgrenset kontroll av org.nr.xxx xxx xxx MVA—Klager AS. Vi kom med et tilsvar til deres etterberegning av avgift 29.05.14. Dere har valgt å ikke ettergi vår dokumentasjon og dette er tatt til etterretning. Vi mener uansett at tilleggsavgiften i dette tilfelle er urimelig, da det er handlet i god tro og at selskapet har prøvd å drive inn fordringen på A ved hjelp av inkassoselskap, men til ingen nytte. Som opplyst i tidligere brev trodde selskapet at tapet kunne føres, da vi mente at vilkårene for merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 om endelig konstatert tap, 1.a var oppfylt. Vi klager med dette på vedtaket om tilleggsavgift."

Fra tilsvar til varsel hitsettes: "Henviser til brev av 13.05.14 med varsel om etterberegning av avgift. Vi mener selskapet har gått riktig frem og handlet i god tro i denne saken da ærendet er oversendt ett inkassobyrå til behandling i september 2013. Selskapet har forsøkt å drive inn fordringen via F AS, hvor hovedstolen er kr. 173 109,75,- NOK. Vedlagt ligger utskrift av saksbehandlingen, hvor det fremkommer at innhenting av fordring har vært prøvd og arbeidet med dette startet 20.09.13 og ble avsluttet 26.11.13 grunnet konkursen. Vi mener derfor at kravet kan føres som tap, da vilkårene for mervediavgiftsforskriften § 4-7-1 om endelig konstatert tap, 1. a er oppfylt. Vi håper på velvillig behandling i denne saken."

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Skattekontoret har forstått klager dithen at både etterberegningen og tilleggsavgiften er gjenstand for klage. Skattekontoret har vurdert de fremsatte anførslene, men kan ikke se at klagen kan føre frem.

Det er etterberegnet inngående merverdiavgift på grunn av manglende grunnlag for tapsføring av fordring etter mval. § 4-7.

Det følger av lov av 19. juni 2009 nr. 58, mval., § 4-7 (1) at; "Beregningsgrunnlaget kan korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt."

For å kunne korrigere beregningsgrunnlaget må således tre vilkår være oppfylt. Det må være snakk om en utestående fordring, som på grunn av debitors manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt.

I vedtaket er det lagt til grunn at det er vilkåret om at fordringen må anses endelig konstatert tapt som ikke er oppfylt.

I forskrift til merverdiavgiftsloven, fmval. § 4-7-1 er det gitt en presisering av de tilfeller hvor en utestående fordring anses endelig konstatert tapt.

Det følger av bestemmelsen at;

"En utestående fordring anses endelig tapt dersom a) foretatt tvangsinndriving eller inkasso har vært forgjeves, b) fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier, c) offentlig gjeldsmegling, konkurs-, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller d) fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig."

Det er forholdene på tapsføringstidspunktet som er avgjørende for vurderingen av om en fordring kan anses endelig konstatert tapt.

På tapsføringstidspunktet har virksomheten startet tvangsinndriving av de to fakturaene med forfall 14.6.2013 og 12.7.2013 via regnskapskontoret som også driver inkasso. Denne tvangsinndrivingen, hvor inkassovarsel er sendt 20.9.2013 og første betalingsoppfordring er sendt 7.10.2013, avskjæres av at skyldner går konkurs 28.10.2013. Krav blir meldt i boet 7.11.2013.

Av fmval. § 4-7-1 (1) bokstav a fremkommer at foretatt tvangsinndriving/inkasso må ha vært forgjeves. Etter skattekontorets vurdering tilsier ordlyden i § 4-7-1 (1) bokstav a at prosessen med å drive inn kravet krever en viss aktivitet over noe tid og at man har fullført en slik prosess. I foreliggende sak blir en slik prosess med tvangsinndriving/inkasso avskåret ved at debitor begjærer seg selv konkurs. Regnskapsføreren og virksomheten burde forstått at den aktivitet som kreves i forhold til å inndrive kravet ikke er utført her og således vanskelig da kan sies å ha vært forgjeves. Etter skattekontorets vurdering er det således fmval. § 4-7-1 (1) bokstav c, om at konkursbehandling i skyldners bo gjør det klart at bomidlene ikke vil gi fordringen dekning, som må vurderes for at man skal kunne føre tap av krav. Skattekontoret mener at dette burde regnskapsfører og virksomheten forstå.

Et vilkår for at det kan åpnes konkurs er at debitor, skyldner, anses som insolvent. I dette ligger at skyldners gjeld overstiger verdien av vedkommendes eiendeler og inntekter, og skyldner kan ikke oppfylle sine økonomiske forpliktelser etterhvert som de forfaller. Finansdepartementet har uttalt at hvis en skyldner anses insolvent kan det tenkes at tap kan konstateres før det er åpnet konkurs. På den annen side kan tvister om fordringer gjøre det vanskelig å anslå dekningsmuligheten i et bo lang tid etter konkursåpning.  Ved vurderingen av om det foreligger endelig konstatert tap kan bostyrers foreløpig innberetning til skifteretten gi veiledning.

I foreliggende sak har debitor selv begjært oppbud. Av oppbudsbegjæringen, som er lagt til grunn for rettens kjennelse om konkurs, fremkommer at samlet gjeld pr. 30.9.2013 er opplyst å være kr 10.045.949. Bokførte aktiva er anslått til maksimalt kr 8.904.388, hvorav aktiverte prosjektkostnader beløp seg til kr 7.915.903. Retten uttaler at det fremgår av oppbudsbegjæringen at verdien av dette imidlertid er svært begrenset som følge av at prosjektet er svært uferdig. Antall ansatte er ikke opplyst. Det er heller ikke opplyst om skyldneren driver næringsvirksomhet som er igangværende eller om virksomheten er innstilt.

Oppbudsbegjæringen gir et visst bilde av den økonomiske situasjonen, men sier ikke noe nærmere om dekningsmulighetene. At man som kreditor kan gå ut i fra at man ikke vil få fullt oppgjør ligger i konkursens natur. På tapsføringstidspunktet har klager imidlertid ikke etterspurt noen uttalelse eller dokumentasjon fra bobestyrer. Som dokumentasjon på at kravet kan tapsføres er vist til påstartet prosess med inkasso og senere oppbudsbegjæring i forbindelse med konkurs. Da klager henvender seg til bobestyrer i mai 2014, etter oppfordring fra skattekontoret, er tilbakemeldingen at:

"vi kan ikke avgi slik bekreftelse ettersom vi ikke kan si med sikkerhet at det ikke blir dividende til kreditorene i dette boet. Bobehandlingen vil nok tidligst bli avsluttet til høsten."

At det i tilfeller av konkurs kan bli lite eller ingen utbetaling av dividende til dekning av fordringer vil ofte være utfallet. Av ordlyden i fmval. § 4-7-1 (1) bokstav c fremkommer det i midlertid at det skal være klart at bomidlene ikke vil komme til dekning av fordringen. I det det ikke foreligger noen holdepunkter for å si noe om hvor stor eller liten del av kravet som vil kunne bli dekket, må klager vente med tapsføringen til nærmere dekningsangivelse er gitt. Klager må vente til man har sikre opplysninger om hvor stor del av fordringen debitor vil være i stand til å dekke/ikke dekke. Til støtte for skattekontorets syn vises også til Borgarting Lagmannsrettdom av 28.8.2014, "Havnegata 1 DA", hvor følgende fremholdes;

"Lagmannsretten bemerker at merverdiavgiftsloven § 4-7 med forskrift ikke gir noe klart svar på om det kan gis tapsfradrag for en del av en fordring (for eksempel en viss prosent av kravet etter en faktura) dersom debitor har evne til å betale bare deler av kravet. Reelle hensyn taler for at dette bør være mulig. Hvor tvangsfullbyrdelse har vært forsøkt, eller fordringen er meldt i konkurs, vil fordringen etter omstendighetene kunne oppnå delvis dekning. I slike tilfeller vil det være klart at restfordringen er uerholdelig. Hvor formelle inndrivningstiltak ikke er forsøkt, vil det være bevismessig vanskeligere å avgjøre hvor stor del av en fordring debitor er ute av stand til å betale. På tidspunktet for avskrivningen måtte kravet i denne saken etter lagmannsrettens syn uansett ses på som en helhet. Det var ikke foretatt noe forsøk på inndrivelse av hele eller deler av kravet, og det foreligger ikke sikre opplysninger om hvor stor del av fordringen debitor ville være i stand til å betale."

Da det ikke foreligger opplysninger om hvor stor del av fordringen debitor vil være i stand til å betale/ikke betale er skattekontoret av den oppfatning at det på tapsføringstidspunktet ikke er klart hvorvidt bomidlene vil komme til dekning av fordringen og at etterberegningen således er korrekt.

2.  Tilleggsavgift

Hva gjelder sakens faktum fremgår dette under pkt. 1.1 overfor og gjentas ikke her.

2.1 Skattekontorets vedtak

"Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 % som utgjør kr 6 910.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurderes ut fra et subjektivt grunnlag.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten ved å føre tap av fordring i sine avgiftsoppgaver før det er endelig konstatert, har overtrådt merverdiavgiftsloven med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når de ikke har satt seg inn i regelverket, og har ført tap av fordring uten at tapet er endelig konstatert tapt. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt."

2.2 Klagers innsigelser

Fra klagen hitsettes: "Vi mener uansett at tilleggsavgiften i dette tilfelle er urimelig, da det er handlet i god tro og at selskapet har prøvd å drive inn fordringen på A ved hjelp av inkassoselskap, men til ingen nytte. Som opplyst i tidligere brev trodde selskapet at tapet kunne føres, da vi mente at vilkårene for merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 om endelig konstatert tap, 1.a var oppfylt. Vi klager med dette på vedtaket om tilleggsavgift."

2.3 Skattekontorets vurdering av klagen

Etter mval. § 21-3 kan tilleggsavgift med inntil 100 % ilegges dersom noen forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne påført staten tap.

Skattedirektoratet har den 10.1.2012 gitt skattekontorene retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift. Disse er senere revidert den 15.2.2013.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er dels objektive og dels subjektive.

Hva gjelder de objektive vilkår retter dette seg mot hva avgiftssubjektet har gjort eller ikke har gjort, jf. ordlyden i mval. § 21-3, som krever en overtredelse av loven og/eller forskrift gitt i medhold av loven. Det vil si at det er spørsmål om hvorvidt den omsetningsoppgave som er levert er uriktig. Videre er det et krav om at den uriktige oppgaven "har eller kunne ha påført staten tap".

Det subjektive vilkår, "forsettlig eller uaktsomt", er knyttet til hvorfor det ble levert en uriktig oppgave.

Beviskravet ved ileggelse av tilleggsavgift varier ut fra om det foreligger uaktsomhet, grov uaktsomhet eller forsett. Ved uaktsomhet er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt.

Hva gjelder de objektive vilkår, om hvorvidt det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven som har eller kunne ha påført staten et tap, mener skattekontoret at vilkåret er oppfylt.

Hva gjelder bestemmelsen som er overtrådt vises det til mval. § 4-7 og merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 og drøftelsen overfor under pkt.1. Det legges til grunn med klar sannsynlighetsovervekt at virksomheten har overtrådt merverdiavgiftsloven.

Det er videre et krav om at overtredelsen enten har eller kunne ha påført staten tap.  Som vist til i Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave 2013 s. 918: ”alternativet «kunne ha påført staten tap» innebærer dermed at unndragelsen er fullbyrdet i det en uriktig omsetningsoppgave er sendt inn til avgiftsmyndighetene. Faren for at avgiftsmyndighetene kan komme til å legge den uriktige oppgaven til grunn for avgiftsoppgjøret og dermed lide et tap er da til stede. Det er således ikke et vilkår at den uriktige omsetningsoppgaven faktisk er lagt til grunn for avgiftsoppgjøret og f.eks. at et tilgodebeløp er kommet til utbetaling.”

Den uriktige avgiftsbehandlingen har eller kunne ha påført staten tap. Dersom omsetningsoppgaven ikke hadde blitt tatt ut til kontroll kunne staten ha blitt påført et tap på kr 34 552, i det det ikke er klart i hvor stort omfang fordringene kan tapsføres. Skattekontoret mener således at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter mval. § 21-3 er oppfylt.

Hva gjelder det subjektive vilkåret er det krav om at avgiftssubjektet forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrift gitt i medhold av denne. I vedtaket er det lagt til grunn at det foreligger uaktsomhet. Hva gjelder uaktsomhet er det tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift.

Som vist til i Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave 2013 s. 916 er kravene til avgiftssubjektet i praksis strenge og det skal ikke mye til før forholdet anses som uaktsomt. Ved vurderingen av om et forhold anses uaktsomt er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet ville ha vært. Kjernen i aktsomhetsvurderingen vil være en objektiv norm for forsvarlig opptreden.

I dette tilfellet har den avgiftspliktig benyttet ekstern regnskapsfører som har hatt ansvaret for å levere omsetningsoppgaven. Avgiftssubjektet svarer for uaktsomme feil begått av medhjelper, jf. mval. § 21-3 (2).  Det er i utgangspunktet avgiftssubjektets ansvar å holde regnskapet a jour og å sende inn oppgaver. Man kan ikke fri seg fra sitt ansvar ved å overlate regnskapsføringen og merverdiavgiftsbehandlingen mv. til andre.

I foreliggende tilfelle finner skattekontoret at regnskapsføreren og avgiftssubjektet med klar sannsynlighetsovervekt har opptrådt uaktsomt. I denne sammenheng peker skattekontoret på at regnskapsføreren og avgiftssubjektet forutsettes å kjenne regelverket som er sentralt for utøvelsen av virksomheten. Regnskapsføreren og virksomheten forutsettes å kjenne regelverket for tap på krav etter mval. § 4-7 og fmval. § 4-7-1.

På bakgrunn av at reglene om tap på krav er sentrale regler som forutsettes kjent, burde regnskapsfører, og virksomheten, forstått at tapsføring av fakturaer stilet til A NUF i 2013, ville innebære en overtredelse av merverdiavgiftsloven § 4-7.  Regnskapsføreren, og virksomheten, burde forstått at den aktivitet som kreves etter § 4-7-1 (1) bokstav a ikke var utført her. Som vist til av skattekontoret tilsier bestemmelsens ordlyd at prosessen med å drive inn kravet krever en viss aktivitet over noe tid og at man har fullført en slik prosess. Det har gått kort tid fra fakturaene har forfalt til betaling og frem til virksomheten sender første inkassovarsel, 2,5 måned. Sett i lys av bestemmelsen bokstav b burde også regnskapsføreren, samt virksomheten, forstått at den aktivitet som kreves i forhold til å inndrive kravet ikke er utført og således vanskelig da kan sies å ha vært forgjeves. I foreliggende sak er det heller ikke mulig å fullføre en slik prosess grunnet konkursen. Regnskapsføreren og virksomheten burde forstått at ved vurderingen av om fordringen kunne tapsføres var det § 4-7-1 (1) bokstav c som måtte vurderes. Videre burde regnskapsføreren og virksomheten forstått at det på tapsføringstidspunktet ikke er klart hvorvidt fordringen vil oppnå dekning.

Det er vist til av regnskapsfører, B AS, i e-post korrespondanse mellom avgiftssubjektet og regnskapsfører at man har fulgt vanlig praksis i slike saker. I samme korrepondanse fremkommer fra F AS, som er en del av G, at man avventer svar fra bobestyrer vedr. kravet som er meldt inn og at dersom det blir dividende til utbetaling åpner de saken igjen.

Skattekontoret kan ikke se at det er dokumentert at det foreligger en praksis om at man kan tapsføre fordringer kun med en henvisning til at debitor er konkurs. Bestemmelsens ordlyd krever at det skal være klart at bobehandlingen ikke vil gi fordringen dekning. Kreditor har først henvendt seg til bostyrer i mai 2014 og da fremkommer at bobehandlingen er estimert ferdig først ett år etter at konkurs er åpnet. Det er ikke gitt noen indikasjon på i hvilket omfang fordringen vil bli dekket. Først når kreditor har opplysninger om hvor stor del av fordringen debitor vil være i stand til å betale/ikke betale er skattekontoret av den oppfatning at det er grunnlag for tapsføring. Dette kan da skje før bobehandlingen er ferdig. Dersom endelig bobehandling skulle tilsi at det ble en annen fordeling enn først antatt, vil kreditor måtte gjøre endringer i forhold den fradragsførte avgiften, enten som en reduksjon eller evt. en økning alt etter resultatet av bobehandligen.

Skattekontoret er etter dette kommet til at det med klar sannsynlighetsovervekt er utvist uaktsomhet. Det subjektive vilkår anses oppfylt, med det til følge at alle vilkårene for å ilegge tilleggsavgift anses oppfylt jf. mval. § 21-3.

Det skal nevnes at mval. § 21-3 er en ”kan” – bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle om hvorvidt det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates. I retningslinjene pkt. 3 er gitt eksempler på typetilfeller hvor det kan tenkes unntak fra tilleggsavgiften.

I pkt. 3.7 om periodisering/forskyvning i bokføringen fremkommer at dersom det foreligger forskyvning av avgiftsberegningen ved at omsetning eller uttak er bokført for sent eller fradragsberettiget inngående avgift er bokført for tidlig, ilegges ikke tilleggsavgift der periodiseringsfeilen ikke fremstår som bevisst for å oppnå uberettiget kreditt. Dette gjelder også der periodiseringsfeilen avdekkes ved oppgavekontrollen dersom det fremstår som sannsynlig at avgiftssubjektet selv ville reversert feilen i en senere termin. Skattekontoret ser at tilfellet med føring av tap av krav ved konkurs kan ha likhetstrekk til periodiseringsfeil. Men i det det ikke er klart hvor stor del av fordringen man ikke oppnår dekning for, mener skattekontoret at man ikke kan si at det foreligger periodiseringsfeil.

Virksomheten anfører også at de har vært i god tro og ikke har hatt til hensikt å unndra avgift. Skattekontoret bemerker at det ikke er et vilkår om unndragelseshensikt for å benytte tilleggsavgift jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31.3.2008, IT Fornebu. Skattekontoret vil forøvrig vise til at hensynet bak reglene om tilleggsavgift bygger på at avgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift (selvdeklareringsprinsippet). Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av avgiften. Både hensynet bak reglene om tilleggsavgift samt at det ikke er et krav om unndragelseshensikt for å benytte tilleggsavgift taler for bruken av tilleggsavgift i foreliggende tilfelle.

I de nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved uaktsomhet 20 %. Dersom særlige forhold foreligger, som at uaktsomheten anses som svært liten, kan standardsatsen fravikes. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger særlige forhold som tilsier en annen bruk av tilleggsavgift enn normalsatsen. Regnskapsførerens og virksomhetens uaktsomhet anses ikke som liten da det må forutsettes at disse har kjennskap til reglene om tap på krav.

3. Klagers kommentar til innstillingen

I e-post av 30.10.2014 viser klagers fullmektig H til e-post fra bobestyrer av 4.9.2014 om at det per i dag ikke er utsikter til utbetaling av dividende til uprioriterte krav og at merverdiavgiftslovens krav til at fordringen må anses endelig tapt anses oppfylt og det må gis fradrag for tapet.

4. Skattekontorets vurdering

Skattekontoret kan ikke se at bobestyrers melding endrer skattekontorets vedtak. På tapsføringstidspunktet er ikke tapet endelig konstatert. Klager kan imidlertid føre tapet i 5. termin 2014.

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Uenig. Den 7. oktober 2013 er inkasso igangsatt og inkassoprosessen har ikke resultert i oppgjør. Her mener jeg merverdiavgiften kan tapsføres, men selvsagt korrigeres dersom boutlodningen resulterer i midler til klager."  

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Uenig angående ilagt tilleggsavgift. Mener at ut fra en konkret vurdering, "kan", bør det i denne konkrete saken ikke ilegges tilleggsavgift. Konkurstilfellene er ofte vanskelig tilgjengelig mht. tidspunkt for tapsføring, og tilfellene har ofte paralleller til periodiseringsfeil. Klager har i saken gjort det han har kunnet for å avklare."

Nemndas medlemmer Rivedal og Ongre sluttet seg til Hines Grape sitt votum.

Nemndas medlem Stenhamar sluttet seg til Frøystad sitt votum.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Tilleggsavgiften oppheves, for øvrig som innstilt.