KMVA 8442

Klagenemnda opphevet tilleggsavgiften.

Saken gjelder: Spørsmål om vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt etter at det har blitt sendt inn uriktig omsetningsoppgave.    

Påklaget beløp kr 16 323

Stikkord:   Tilleggsavgift

Bransje: Drift av hoteller, pensjonater og moteller med restaurant

Mval:   § 21-3

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift

 

          Innstillingsdato: 13. januar 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 16. februar 2015 i sak KMVA 8442 –Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx (heretter klager), ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 4. termin 1999. I Merverdiavgiftsregisteret er klager registrert med formålet "Drive virksomheten - direkte eller indirekte – ved A. Denne virksomhet skal fremme svensk-norsk forståelse ved at A blir et hjem for svensker som i ulike hensikter besøker Norge, slik at disse kommer i kontakt med Norges folk, kultur og natur."

På bakgrunn av avgrenset kontroll av 2. termin 2014, fattet skattekontoret vedtak 4. august 2014 om etterberegning av merverdiavgift med kr 81 615 og ileggelse av tilleggsavgift med 20 %. Samlet etterberegning og tilleggsavgift utgjorde kr 97 938. Etterberegningen skriver seg fra at virksomheten har fradragsført bilag med feil mva-koder. Selve etterberegningen er ikke påklaget.

Vedtaket om ileggelse av tilleggsavgift ble påklaget i brev av 27. august 2014. Da klagefristen er tre uker fra klager mottar vedtaket anser skattekontoret klagen som rettidig, jf. forvaltningsloven § 29 første ledd. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling er forelagt klager, klagers kommentarer er inntatt i innstillingen.

 

Det påklagde beløp utgjør:
Termin Tilleggsavgift
2. termin 2014 16 323
Sum 16 323

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato
1 Varsel om oppgavekontroll 30.05.2014
2 Tilsvar på varsel 10.06.2014
3 Tilsvar på varsel med vedlegg 20.06.2014
3a Bilag 525533, 525532, 525577  
3b Bilag 525938 
4 Varsel om fastsettelse 24.06.2014
5 Fastsettelse 04.08.2014
6 Vedtak om etterberegning 04.08.2014
7 Kommentarer til etterberegningen 05.08.2014
8 Svar på kommentarene 21.08.2014
9 Klage på vedtak 27.08.2014
10 Merknader til innstillingen 10.12.2014

Klagen gjelder

Skattekontorets ileggelse av 20 % tilleggsavgift med kr 16 323, med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 grunnet uriktig omsetningsoppgave. Klager har sendt inn en omsetningsoppgave som viser kr 81 615 i for mye fradragsført inngående merverdiavgift for terminen.

Sakens faktum

Skattekontoret mottok omsetningsoppgave for 2. termin 2014 den 25. mai 2014. Oppgaven viste kr 23 220 å betale.

På bakgrunn av den mottatte omsetningsoppgaven sendte skattekontoret varsel om avgrenset kontroll for nevnte termin 30. mai 2014. Skattekontoret ba i den forbindelse om kopi av de 10 største bilagene som er registrert i regnskapet med fradrag for inngående merverdiavgift, kopi/utskrift av kontospesifikasjon og spesifikasjon av merverdiavgift, samt en redegjørelse om virksomheten som drives.   Etter at varsel om avgrenset kontroll for 2. termin 2014 var sendt mottok skattekontoret 5. juni 2014 en tilleggsoppgave, samt at svar på etterspurt dokumentasjon ble mottatt 10. juni 2014 og 20. juni s.å.

Etter gjennomgang av mottatt regnskapsdokumentasjon og kontospesifikasjon ble det avdekket at virksomheten hadde innberettet kr 81 615 i for mye fradragsført inngående merverdiavgift for terminen. Tilleggsoppgaven viste kr 81 615 å betale. Da tilleggsoppgaven ble sendt inn etter at det var varslet om kontroll ble oppgaven avvist. Skattekontoret fattet isteden vedtak om etterberegning av merverdiavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b og ileggelse av tilleggsavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3.

Klagen gjelder kun ileggelsen av tilleggsavgift. Begrunnelsen som knytter seg til etterberegningen av inngående merverdiavgift vil allikevel bli tatt inn i innstillingen når det siteres fra vedtaket.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 4. august 2014: "Vi viser til vårt varsel av 23.06.2014. Fra vårt varsel hitsettes følgende:

(...)   Inngående avgift: Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b varsler vi om at vi vurderer å tilbakeføre fradragsført inngående merverdiavgift ned kr 81 615, jf. bilag med bilagsnummer 525 938, der bilaget har blitt ført med feil mva-kode.

Begrunnelsen for tilbakeføringen er at det er fradragsført inngående merverdiavgift hvor avgiften ikke er tilfredstillende legitimert ved forskriftsmessig bilag, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10. Skattekontoret antar også at det er varsel om kontroll som utløser korrigeringen av den fradragsførte inngående avgiften.

(...)

Vedtak Skattekontoret har etterberegnet avgift med 81 615.

Begrunnelse for vedtaket Skattekontoret kan ikke se å ha mottatt nye opplysninger som innvirker på den allerede varslede endring. Vedtaket er i dag fattet i samsvar med vårt varsel av 23.06.2014.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20%, som utgjør kr 16 323.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne er ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurdert ut fra et subjektivt grunnlag.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift hvor avgiften ikke er tilfredstillende legitimert ved forskriftsmessig bilag med det resultat at staten er eller kunne bli påført tap.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregningen av avgift for sin virksomhet.

Skattekontoret viser til at regler om avgiftsplikt og unntak fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlkighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når virksomheten har overtrådt merverdiavgiftslovens § 15-10. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt.(...)"

Klagers anførsler

Klager har i brev av 27. august 2014 påklaget skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsavgift.

Det anføres at det er urimelig at det skal betales tilleggsavgift på merverdiavgift som er betalt rettidig. Klager viser til at merverdiavgiften på kr 81 615 ble innbetalt på en tilleggsoppgave, og at denne ble sendt inn og betalt innen fristen for terminen.

Det anføres at det blir utført jevnlige kontroller av merverdiavgiftsoppgavene til virksomheten, hvor eventuelle feil rettes opp. Det vises videre til at den feilføringen av mva-koder på de tre fakturaene det gjelder ville blitt oppdaget av virksomheten, uansett i siste instans av klagers revisor. Og at det ikke har vært forsøk på unndragelse av merverdiavgift fra klagers side.

Avslutningsvis stilles det spørsmål til at tilleggsoppgaven dere sendte inn ble avvist, slik skattekontoret opplyste om i brev av 28. august 2014. Det anføres at tilleggsoppgaven dere sendte inn faktisk ikke ble avvist. Og på bakgrunn av dette det stilles det spørsmål om korrigeringen, innsendingen av tilleggsoppgaven fra klager og varsel fra skattekontoret har krysset hverandre.   Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert klagers anførsler, men kan ikke se at det er grunnlag for å omgjøre skattekontorets vedtak.

Det følger av merverdiavgiftsloven (mval) § 21-3 at:

"(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrift gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd.

(2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot svarer også for medhjelpers, ektefelles og barns handlinger."

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. Tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % av det unndratte beløp, avhengig av den utviste skyld og omstendighetene ellers. Det foreligger retningslinjer for praktisering av tilleggsavgift, hvor det blant annet er gitt anvisning på bruk av standardiserte satser ved ileggelse av tilleggsavgift. For uaktsomme overtredelser er normalsatsen 20 % tilleggsavgift. For grovt uaktsomme og forsettlige overtredelser er normalsatsen 40 eller 60 %.

Det fremgår av rettspraksis at tilleggsavgift er å anse som straff i relasjon til Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6, jf. Rt. 2008 s. 1409 Sørum-dommen. Dette innebærer at det stilles krav om klar sannsynlighetsovervekt for både de objektive og de subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Etterberegningen er foretatt med hjemmel i mval § 18-1 første ledd bokstav b. Virksomheten har sendt inn en uriktig omsetningsoppgave, da det er fradragsført inngående merverdiavgift hvor avgiften ikke er tilfredsstillende legitimert ved forskriftsmessig bilag, klager har i dette tilfellet overtrådt dokumentasjonsplikten i mval § 15-10 første ledd.

Det er videre et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at staten har eller kunne ha blitt påført tap, jf. mval § 21-3. I formuleringen "kunne ha påført" ligger at det er tilstrekkelig at en uriktig omsetningsoppgave er levert til avgiftsmyndighetene med den konsekvens at staten ble eksponert for tap. Det er ikke noe krav om at staten faktisk har lidd tap.

Klager anfører at de har jevnlige kontroller og rutiner hvor eventuelle feil rettes opp. Feil føring av mva-koder på tre fakturaer ville ha blitt oppdaget, om ikke av klager selv, så i alle fall av revisor i siste instans. Til dette vil skattekontoret bemerke at overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet. Det er derfor ikke tilstrekkelig at feilen ville blitt oppdaget i ettertid. Det forhold at regnskapsåret ikke er avsluttet eller at regnskapet ennå ikke er revidert, er uten betydning for spørsmålet om loven er overtrådt og om staten derved er eller kunne blitt påført tap. Skattekontoret anser at staten kunne vært påført tap som følge av den uriktige omsetningsoppgaven. På bakgrunn av ovenstående er det etter skattekontorets mening klart at begge de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift i henhold til mval § 21-3 er oppfylt i dette tilfellet.

I tillegg til overtredelse av merverdiavgiftsloven eller forskrift gitt i medhold av loven, og at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må overtredelsen ha skjedd forsettlig eller uaktsomt fra avgiftssubjektets side for at tilleggsavgift skal kunne anvendes, jf. mval § 21-3 første ledd.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 under punkt 2.2 at: "(...) Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt å unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses uaktsomt."

Det er ikke krav om at klager hadde til hensikt å overtre loven, eller at klager hadde vinnings hensikt, for at det skal kunne ilegges tilleggsavgift. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet.

Ut i fra dette finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ble utvist uaktsomhet ved å sende inn en uriktig omsetningsoppgave. Det vil si at også det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

I henhold til mval § 21-3 og retningslinjene punkt 3.1 er bestemmelsen om tilleggsavgift en "kan" bestemmelse. Det skal vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges, jf. retningslinjene punkt 3.1.

Skattekontoret legger til grunn at virksomheten ikke har vært tilstrekkelig aktsom ved innsendelse av omsetningsoppgaven. Klager har sendt inn en omsetningsoppgave hvor det var fradragsført inngående merverdiavgift med et for høyt beløp på terminen med kr 81 615. Feilen kan ikke anses som en bagatellmessig feil og ut fra klanderverdighet og formålet med tilleggsavgiften, finner ikke skattekontoret at vilkårene for å unnlate bruk av tilleggsavgift er oppfylt. Skattekontoret kan derfor ikke se at denne unntaksbestemmelsen kommer til anvendelse.

Etter retningslinjenes punkt 3.6 skal tilleggsavgift ikke ilegges når feilen i tidligere innsendt omsetningsoppgave rettes av avgiftssubjektet selv, og rettingen skjer uten at avgiftssubjektet hadde grunn til å regne med at forholdet ville ha blitt oppdaget av avgiftsmyndighetene ved kontroll eller lignende.

I dette tilfellet har rettingen først skjedd etter at skattekontoret varslet om kontroll av oppgaven. Det er uten betydning for spørsmålet om ileggelse av tilleggsavgift at rettingen og innbetalingen av skyldig beløp har skjedd innen forfall slik klager anfører. Etter skattekontorets oppfatning kan denne omstendighet således ikke anses å oppfylle vilkårene for å unnlate tilleggsavgift som følge av frivillig retting.

Ved utmålingen av tilleggsavgift i dette tilfellet er det lagt til grunn at det bare er utvist vanlig/simpel uaktsomhet. Det vil si at feilen ikke på noen måte var tilsiktet fra klagers side, men at avgiftssubjektet allikevel klart kan klandres for at denne feilen oppstod. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger spesielle skjerpende eller formildende omstendigheter i dette tilfellet. Allmennpreventive og individualpreventive hensyn tilsier dermed etter skattekontorets mening at størrelsen på tilleggsavgiften bør legges på det nivået som i følge Skattedirektoratets retningslinjer skal være den store hovedregel, det vil si 20 %. Det skal alltid vurderes om bruk av prosentsats/standardsats vil resultere i et uforholdsmessig/urimelig høyt beløp etter forholdene, noe skattekontoret ikke mener at det vil i dette tilfellet.

På denne bakgrunn opprettholdes vedtaket om ileggelse av 20 % tilleggsavgift.

Klagers merknader til innstillingen

I e-post av 10. desember 2014 er det innkommet tilsvar fra klager.

Klager viser til innstillingens side 2, hvor skattekontoret viser til at tilleggsoppgaven som ble sendt inn av klager ble avvist. Og anfører at dette ikke er riktig. Klager viser til at de oppdaget feilen, sendte inn tilleggsoppgave og betalte all merverdiavgift i rett tid for denne terminen.

Skattekontorets vurdering av klagers merknader til innstillingen

Saken fremstår for skattekontoret som uendret. Det har etter skattekontorets mening ikke fremkommet noe nytt i forbindelse med klagen som har betydning for vedtaket. Skattekontoret vil allikevel knytte en kommentar til klagers merknad.

Skattekontoret sendte varsel om avgrenset kontroll for aktuell termin fredag 30. mai 2014 og mottok tilleggsoppgave for samme termin torsdag 5. juni 2014.  Det er imidlertid ikke kjent om varslet gikk med posten samme dag. Dersom varslet ikke gikk med posten samme dag, men gikk med posten først mandag 2. juni s.å. antar skattekontoret at varslet allikevel har kommet frem til klager før klager sendte inn tilleggsoppgave torsdag 5. juni s.å. Korrigerte omsetningsoppgaver og tilleggsoppgaver som er innsendt etter at det er varslet om kontroll blir avvist, selv om disse oppgavene er innsendt og skyldig merverdiavgift i henhold til disse oppgavene er innbetalt innen innsendelses- og innbetalingsfristen for den aktuelle termin. Årsaken til at disse oppgavene blir avvist er at det antas å være varselet om kontroll som har forårsaket innsendelsen av disse oppgavene, og at beløpene i henhold til disse oppgavene derfor eventuelt skal etterberegnes av skattekontoret slik at beløpene i skattekontorets statistikker fremgår som et resultat av kontrollen. Avvisningen av oppgavene er derfor i prinsippet av teknisk art, og behøver ikke å bety at skattekontoret ikke godtar beløpene i oppgavene.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas leder Rivedal har avgitt slikt votum: "På bakgrunn av skattekontorets bemerkninger under vurderingen av klagers merknader til innstillingen er det ikke usannsynlig at klager foretok "egenretting" før han mottok varsel om avgrenset kontroll. (Skattekontoret daterte brevet fredag 30. mai men vet ikke om brevet  ble sendt samme dag – og tilleggsoppgaven ble mottatt torsdag 5 juni).

Tvilen bør komme klager til gode slik at det ikke ilegges tilleggsavgift."

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Uenig i ilagt tilleggsavgift. Fremgår av innstillingen at det er uten betydning for spørsmålet om ileggelse av tilleggsavgift at retting og betaling av skyldig beløp skjer innen terminens forfall. Dette kan ikke være riktig. En slik praksis undergraver muligheten for egenretting og systemet med tilleggsoppgave og korreksjonsoppgave. Tvil rundt de faktiske forhold rundt retting bør uansett komme klager til gode. For øvrig enig med Rivedal."

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Uenig i tilleggsavgift. Det er ikke opplyst om noen feilhistorikk hos klager og klager har korrigert feilen i god tid før fristen for levering av omsetningsoppgave. Jeg mener det blir urimelig å ilegge tilleggsavgift i denne type tilfeller under henvisning til Retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.1 hvor det skrives:

"Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.""

Nemndas medlem Ongre sluttet seg til Rivedal sitt votum.

Nemndas medlem Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Tilleggsavgiften oppheves.