Klagenemnda opphevet delvis tilleggsavgiften.

Saken gjelder:  Ikke fradragsberettiget inngående merverdiavgift, uttaksmerverdiavgift og tilleggsavgift.    

Beløp kr 350 242

Stikkord:  
Personkjøretøy.    
Uttak.    
Fradragsrett.    
Tilleggsavgift.

Bransje:  Utleie og leasing av biler og andre motorvogner

Mval:   § 3-22 § 4-9     § 8-4     § 9-6     § 18-1 § 21-3

Skatteetaten.no:  
Fradrag for inngående avgift    
Uttak    
Utleie og leasing av biler

 

          Innstillingsdato: 3. mars 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 13. april 2015 i sak KMVA 8512 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

Innstilling:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 1. termin 1998.

Virksomheten er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 77.110 Utleie og leasing av biler og andre lette motorvogner.

Virksomheten ble skriftlig varslet om kontroll i brev datert 7.mai 2013. Det ble opplyst om at kontrollen i utgangspunktet gjaldt for regnskapsårene 2011 og 2012. Kontrollen avslørte at selskapet hadde fradragsført inngående merverdiavgift på biler som var brukt som firmabil til ansatte før de var utleid og at det dermed ikke forelå rett til fradragsføring av inngående merverdiavgift på disse bilene. For dette forholdet ble det etterberegnet merverdiavgift med kr 283 209 for årene 2010 og 2011. Selskapet hadde videre beregnet uttaksmerverdiavgift på ansattes bruk av firmabil ut i fra en pris på kr 5 500 pr måned inklusiv merverdiavgift. Etter skattekontorets syn var dette en for lav pris noe som resulterte i en økning av uttaksmerverdiavgiften med kr 42 730 for 2011 og kr 24 303 for 2012. I tillegg kom feilaktig fradragsføring av inngående avgift med kr 9 240 for både 2011 og 2012. Kontrollen viste også at selskapet hadde solgt enkelte biler før 3 år var gått uten at merverdiavgift var tilbakeført, hvoretter det ikke ble akseptert fradragsføring av inngående merverdiavgift med i alt kr 128 624.

26.september 2014 ble det på denne bakgrunn foretatt etterberegning av merverdiavgift med totalt kr 497 346. Rentene ble fastsatt etter merverdiavgiftsloven § 11-2, beregnet til kr 62 269. Det ble ilagt 20 prosent tilleggsavgift.

Skattekontoret mottok skriftlig klage fra avgiftspliktige ved A datert 13.oktober 2013, se vedlegg 6. Klagen gjelder tilbakeføringen av inngående avgift med kr 283 209 for år 2010 og 2011 relatert til biler som var brukt som firmabil for ansatte før de ble utleid og for lavt beregnet uttaksmerverdiavgift med kr 42 730 for år 2011 og kr 24 303 for år 2012.

Til sammen utgjør påklaget avgift kr 350 242 (kr 283 209 + kr 42 730 + kr 24 303). Ileggelsen av tilleggsavgift med 20 prosent tas også opp til behandling, selv om den ikke kan ses nevnt i klagen.

Øvrige forhold i vedtaket er ikke påklagd.

Klagen anses for rettidig innkommet.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr.  Beskrivelse av dokument Dato

1 Rapport    28.02.2014
2 Varsel om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift 24.04.2014
3 Tilsvar  23.05.2014
4 Vedtak om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift 26.09.2014
5 Fastsettelse avgift 26.09.2014
6 Tilsvar (klage) 13.10.2014

Klagen gjelder

Klagen gjelder tilbakeføring av feilaktig fradragsført inngående avgift for personbiler da disse var nyttet som firmabiler for ansatte før de ble tatt til bruk i utleievirksomheten. For dette forholdet er det etterberegnet avgift med totalt kr 283 209 for årene 2010 og 2011 og ilagt 20 prosent tilleggsavgift.

Videre gjelder den det forhold at det var beregnet for lav omsetningsverdi ved uttak av biler fra utleievirksomheten til bruk for de ansatte. For dette forholdet er det etterberegnet uttaksmerverdiavgift med kr 42 730 for år 2011 og 24 303 for år 2012, samt ilagt 20 prosent tilleggsavgift.

Øvrige forhold som gjelder feilaktig fradragsført inngående avgift på andre kostnader til firmabilene og for tidlig salg av biler i forhold til 36 månedersregelen er ikke påklagd og tas derfor ikke under behandling.

Sakens faktum

Selskapets tjenesteytende virksomhet er i følge årsberetningen langtidsleie, operasjonell leasing og profesjonell biladministrasjon. Virksomheten retter seg mot firmabilkunder i det norske bedriftsmarkedet og offentlig sektor.

Aksjekapitalen 31.desember 2012 er kr 4 000 000 fordelt med 4 000 000 aksjer pålydende kr 1.

Alle aksjene eies av B AS.

Virksomheten ble skriftlig varslet om kontroll i brev fra Skatt X datert 7.mai 2013. Det ble opplyst at kontrollen i utgangspunktet gjaldt for regnskapsårene 2011 og 2012. Kontrollen munnet ut i rapport datert 28.februar 2014.

I varselbrev datert 24.april 2014 viste skattekontoret til at selskapet hadde fradragsført inngående merverdiavgift på seks biler som var brukt som firmabil til ansatte før de ble utleid. Skattekontoret viste til at det ikke forelå rett til fradrag for inngående merverdiavgift på disse bilene og til at kontoret vurderte å foreta en samlet tilbakeføring av inngående merverdiavgift på kr 317 029 for 2010 og 2011 knyttet til dette forholdet.

I varselet viste skattekontoret videre til at selskapet hadde beregnet uttaksmerverdiavgift på ansattes bruk av firmabil ut i fra en pris på kr 5 500 pr måned inklusiv merverdiavgift noe som etter kontorets syn var en for lav pris. Det ble vist til at selskapets gjennomsnittlige leasinginntekt pr måned for 2011 og 2012 var på henholdsvis kr 6 476 og kr 6 830 eksklusiv merverdiavgift. Skattekontoret vurderte etter dette å foreta en samlet økning av skyldig uttaksmerverdiavgift på kr 45 370 for 2011 og kr 31 128 for 2012 knyttet til dette forholdet.

Det ble også varslet tilbakeføring av for mye fradragsført inngående merverdiavgift som gjaldt drift av firmabiler med kr 71 933 for 2011 og 2012.

Innngående merverdiavgift tilbakeføres hvis personkjøretøy som har vært brukt som utleiekjøretøy i yrkesmessig utleievirksomhet selges før 3 år etter registreringstidspunktet. Kontrollen viste at selskapet hadde solgt enkelte biler uten at merverdiavgift var tilbakeført etter denne bestemmelsen. Skattekontoret vurderte etter dette å foreta en samlet tilbakeføring av inngående merverdiavgift på kr 175 700 knyttet til dette forholdet.

Videre ble det funnet feil i bokføringen av bonus på dekk fra C AS i 2011. Disse var bokført kun med bruttobeløp, isteden for nettobeløp samt merverdiavgift. Skattekontoret vurderte å foreta en samlet reduksjon av inngående avgift på kr 55 159 som følge av dette.

Samlet ble det varslet etterberegning av avgift med kr 768 252.

Varselet ble besvart ved avgiftspliktiges brev av 23.mai 2014. Vedrørende de seks bilene der det var varslet tilbakeføring av fradragsført inngående avgift på grunn av bruk som firmabil, ble det bekreftet at dette, med unntak for en bil, var korrekt. I forhold til beregningen av uttaksverdien for firmabilene mente man at skattekontoret nyttet en for høy verdi. Man mente at det ved beregningen for det enkelte år måtte legges til grunn årets gjennomsnittlige bilflåte og at inntektselementer som påslag, frakt/kalkyle og kostnader ved biladministrasjon ikke skal medtas ved beregningen. Videre mente man at feilaktig fradragsført inngående avgift knyttet til drift av firmabil skulle begrenses til kr 9 240 for den aktuelle perioden. Firmaet var innforstått med at det skulle tilbakeføres avgift dersom en utleiebil selges før tre år etter registreringstidspunktet. Man mente imidlertid at for en av de aktuelle bilene var dette ikke aktuelt, da den hadde vært utleid til samme kunde i 36,5 måneder. I tilsvaret innrømmet man feilaktig fradragsføring av inngående avgift i forhold til at det var gitt rabatt ved kjøp av dekk fra C AS i 2011. 

Ved skattekontorets vedtak av 26.september 2014 ble det foretatt etterberegning av utgående avgift med kr 275 483 og tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med totalt kr 221 863. Det ble ilagt 20 prosent tilleggsavgift. 

Virksomheten fremmet sin skriftlige klage 13.oktober 2014. 

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret vedtok 26.september 2014 å etterberegne avgift med i alt kr 497 346 for perioden andre termin 2010 til og med sjette termin 2012. Det ble ilagt 20 prosent tilleggsavgift.

Skattekontoret viste til at selskapet hadde fradragsført inngående merverdiavgift på biler som var brukt som firmabil til ansatte før de var utleid og at det dermed ikke forelå rett til fradragsføring av inngående merverdiavgift på disse bilene. Selskapet hadde videre beregnet uttaksmerverdiavgift på ansattes bruk av firmabil ut i fra en pris på kr 5 500 pr måned inklusive merverdiavgift som etter skattekontorets mening var en for lav verdi. Skattekontoret aksepterte at årets gjennomsnittlige bilflåte skulle legges til grunn ved beregningen, men etter kontorets mening måtte også hensyntas inntektselementer som påslag, frakt/kalkyle og kostnader ved biladministrasjon. I tillegg kom feilaktig fradragsføring av inngående avgift med kr 9 240 for både 2011 og 2012. Skattekontoret viste også til at selskapet hadde solgt enkelte biler før tre år var gått uten at fradragsført inngående avgift var blitt tilsvarende justert.

Det siteres fra skattekontorets vedtak om tilbakeføring av inngående avgift: "Etter en vurdering av tilsvaret har skattekontoret nå fattet vedtak om etterberegning av merverdiavgift med tilsammen kr 497 346. Det er videre ilagt tilleggsavgift med 20 %. Vi viser til nærmere begrunnelse nedenfor.

2. Etterberegning av merverdiavgift

2.1 Fradrag for inngående merverdiavgift på firmabil

Etter merverdiavgiftslovens § 8-4 har Klager AS kun fradragsrett for inngående merverdiavgift på personkjøretøy som anskaffes til bruk som utleiekjøretøy i yrkesmessig utleievirksomhet. Biler som er anskaffet og brukt som firmabil for ansatte anses ikke anskaffet til bruk som utleiebiler selv om de etter en periode som firmabil er leid ut til kunder.

Det vises til følgende omtale av selskapets poolcarordning i internt notat: "Klager AS har en firmabilordning knyttet til de til enhver tid tilgjengelige Poolcars selskapet har.

Poolcars: Dette er biler selskapet har tilgjengelig for langtidsutleie fra 12 til 36 mnd. I tillegg skal bilene kunne brukes som forløpere og midlertidige biler ved særlig behov hos våre kunder. Eksempler på dette kan være at behovet oppstår som følge av forsinket leveranse, midlertidige medarbeidere, prøvetid etc. Normalt vil en poolcar være en tidlig avviklet langtidsleie. I noen tilfeller kjøpes det inn poolcars dersom flåten ikke dekker behovet mht tilgjengelige biler. Forholdet kan også være at man kjøper biler på gunstige betingelser. Internt bruk: Selskapets firmabilordning er direkte knyttet til ledige poolcars og vil derfor ikke være en ordning med eksklusiv bruksrett til en firmabil. Selskapet kan heller ikke garantere at bruker av ordningen vil kjøre en optimal bil i forhold til eget behov. Dette vil naturlig variere i forhold til tilgjengelig materiell. Alle poolcars som brukes av selskapets ansatte er markert som ledig i vår poolcar oversikt. Bilene må derfor være tilgjengelig for eksternt behov på kort varsel".

Skattekontorets kontroll har vist at selskapet også har fradragsført inngående merverdiavgift på biler som er brukt som firmabil til ansatte før de er utleid. Dette gjelder følgende biler:

 

Reg.nr.  Firmabil fra  Firmabil til  Fradragsført inng.mva.
BB X  23.03.2010  04.05.2011  58.907
AA XX  20.08.2010  15.12.2010  72.727
                              10.10.2012 12.04.2013
AA XXX  29.12.2010  29.04.2011  39.693
AA XXXX  Juni 2011  Ut kontrollper.  58.407
AA XXXXX  19.08.2011  13.04.2012  53.475
AA XXXXX  31.10.2011  01.05.2012  33.820

Etter en vurdering av selskapets tilsvar har skattekontoret kommet til at bil AA XXXXXX ut i fra omstendighetene ved anskaffelsen må anses anskaffet i utleievirksomheten. Dette innebærer at varslet etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 33 820 for 5. termin 2011 frafalles.

For de andre bilene fastholder skattekontoret at det ikke foreligger rett til fradrag. Bilene kan ikke anses anskaffet til selskapets utleievirksomhet selv om de senere er tiltenkt benyttet til utleie. I vurderingen av om det foreligger rett til fradrag må det ses hen til bruken på anskaffelsestidspunktet, se Ole Gjems-Onstad MVA-kommentaren 4. utgave side 422: "Fradragsrett foreligger dersom betingelsene i § 8-1 er oppfylt, og den inngående merverdiavgift kan legitimeres ved forskriftsbestemt bilag, jf. § 15-10 første ledd. Betingelsene vurderes opp mot den avgiftspliktiges forhold på transaksjonstidspunktet og det reelle formålet for anskaffelsen på dette tidspunkt. Senere bruksendringer krever, med enkelte unntak, ikke noen korreksjon eller tilbakeføring."

For to av de aktuelle bilene fremgår det av firmaets notater at de er kjøpt inn til to bestemte ansatte. For de tre andre bilene så har disse blitt kjørt hhv. 8 135, 13 267 og 18 783 km ved utlevering til første kunde. Det foreligger etter skattekontorets syn ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift på disse bilene.

Selskapet har således sendt inn uriktige omsetningsoppgaver og skattekontoret har hjemmel til å fastsette avgiften etter merverdiavgiftsloven § 18-1. På dette grunnlag er det fattet vedtak om etterberegning av avgift som følger:

Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift 2.termin 2010  kr. 58.907 Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift  4.termin 2010  kr. 72.727 Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift  6.termin 2010  kr. 39.693 Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift  3.termin 2011  kr. 58.407 Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift  4.termin 2011  kr. 53.475

Videre er det ilagt renter fastsatt med hjemmel i skattebetalingsloven.

2.2 Uttak firmabil

Virksomheter som har fradragsrett for inngående merverdiavgift ved anskaffelse, drift og vedlikehold av personkjøretøyer for utleie, skal også beregne merverdiavgift (uttaksmerverdiavgift) når bilene benyttes til annet formål enn som utleiebil utenfor den samlede virksomhet, jf. mval § 3-22 (1). Uttaksmerverdiavgift skal beregnes ut i fra den alminnelige omsetningsverdien på uttakstidspunkt, mval. § 4-9.

Selskapet har beregnet uttaksmerverdiavgift på ansattes bruk av firmabil ut i fra en pris på kr 5 500 pr måned inklusiv merverdiavgift. Etter skattekontorets syn er dette en for lav pris og det ble varslet om at det ville bli lagt til grunn en pris på hhv. Kr 6 476 og kr 6 830.

I tilsvaret er det påpekt at skattekontorets beregning baserer seg på bilflåtens størrelse per 31.12 det respektive år. Ut i fra at bilflåten har vært dalende i disse årene anføres det at gjennomsnittlig bilflåte legges til grunn. Skattekontoret er enig i at det bør legges til grunn gjennomsnittlig bilflåte. Dette tilsier 1 142 biler i 2011 og 1 073 biler i 2012.

Videre er det i tilsvaret anført at selskapets inntektselementer slik som påslag, frakt-kalkyle og biladministrasjon ikke skal inkluderes da disse ikke representerer faktiske kostnader, men en del av selskapets fortjeneste. Skattekontoret er her ikke enig i selskapets vurdering. Det er den alminnelige omsetningsverdi som skal ligge til grunn for beregning av avgiftspliktig uttak. Trekkes disse elementer ut av beregningen slik selskapet anfører vil man ikke komme frem til alminnelig omsetningsverdi, men nærme seg en gjennomsnittlig kostnad."

Deretter vises det i vedtaket til en ny beregning som i tabellarisk form viser at selskapets gjennomsnittlige leasinginntekt pr bil pr måned utgjorde kr 6 476 i 2011 og kr 6 830 i 2012. Det siteres videre fra vedtaket: "Det er skattekontorets syn at selskapet har beregnet for lite uttaksmerverdiavgift. Selskapet anses således å ha sendt inn uriktige omsetningsoppgaver og skattekontoret har hjemmel til å fastsette avgiften etter merverdiavgiftsloven § 18-1.

Skattekontoret har besluttet å foreta en samlet økning av skyldig uttaksmerverdiavgift på kr 42 730 for 2011 og kr 24 303 for 2012 knyttet til dette forhold. Det er da lagt til grunn kr 6 531 og kr 6 345 som grunnlag for pliktig uttaksmerverdiavgift.

Skattekontoret har videre varslet om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift på andre kostnader til firmabil enn leiekostnader. Dette gjelder f.eks. parkering, vask, drivstoff og reparasjoner. Det ble på dette grunnlag varslet om tilbakeføring av hhv. kr 71 933 for både 2011 og 2012. Etter en vurdering av selskapet tilsvar har skattekontoret kommet til at en varslede etterberegning på dette punkt må reduseres fra kr 71 933 til kr 9 240 for årene 2011 og 2012. Det er således fattet vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift på kr 9 240 for 2011 og kr 9 240 for 2012 på grunn av feilaktig fradragsføring av inngående merverdiavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1.

Skjønnsfastsettelse inngående merverdiavgift 3. termin 2011 kr - 9 240 Skjønnsfastsettelse inngående merverdiavgift 3. termin 2012 kr - 9 240

Videre er det ilagt renter fastsatt med hjemmel i skattebetalingsloven. Det er i tilsvaret videre gjort oppmerksom på at selskapet per d.d. beregner kr. 5 600 eks mva per bil per måned. Etter skattekontorets syn er dette fortsatt for lavt. Basert på uttaksgrunnlaget i 2012, skulle det være kr 6 534 eks. mva per bil per måned.

2.3 Biler solgt før utleid i 36 mnd

Etter merverdiavgiftslovens § 9-6 skal fradragsført inngående merverdiavgift tilbakeføres hvis personkjøretøy som har vært brukt som utleiekjøretøy i yrkesmessig utleievirksomhet selges før 3 år etter registreringstidspunktet. Kontrollen har vist at selskapet har solgt enkelte biler uten at merverdiavgift er tilbakeført etter denne bestemmelsen. Vi viser til rapportens punkt 6.2.

Av tilsvar fremgår det at bil BB X likevel ikke er solgt før tre år etter registreringstidspunktet. Skattekontorets varsel baserte seg på opplysninger i bilregisteret som viser seg å være feil. Varsel om etterberegning av kr 9 441 for 1. termin 2012 frafalles således. Videre er bil BB X tatt med i pkt. 2.1 ovenfor. Varselet etterberegning for denne bil med kr 37 635 for 3. termin 2011 frafalles derfor også.

Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 har skattekontoret fattet følgende vedtak om etterberegning av merverdiavgift:

Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift  2. termin 2011 kr  - 63 606 Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift  6. termin 2011 kr  - 37 417 Skjønnsfastsettelse  inngående merverdiavgift  2. termin 2012 kr  – 27 601

Videre er det ilagt renter fastsatt med hjemmel i skattebetalingsloven.

3 Tilleggsavgift

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1.

Etter praksis må både de objektive og subjektive krav være oppfylt med i det minste klar sannsynlighetsovervekt for at det skal kunne ilegges tilleggsavgift.

Selskapet har i dette tilfellet påført staten et tap ved at det er foretatt for store fradrag for inngående merverdiavgift (pkt. 2.1, 2.2. og 2.3) og det er beregnet for lite uttaksmerverdiavgift (pkt. 2.2).

Skattekontoret vil vise til at selskapet har vært uaktsomt dersom det burde ha forstått at avgiftsbehandlingen medførte overtredelse av merverdiavgiftsreglene. En næringsdrivende plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av merverdiavgift for sin virksomhet. Kravene til de næringsdrivende er i praksis strenge, og det skal ikke mye til før forholdet blir ansett som uaktsomt.

Det er skattekontorets syn at de forhold som er tatt opp av skattekontoret er forhold som selskapet burde ha fanget opp og behandlet i samsvar med gjeldende regelverk for fradrag for inngående merverdiavgift og beregning av uttaksmerverdiavgift. Vi kan ikke se at noen av disse forhold skyldes unnskyldelige feilvurderinger av et komplisert regelverk. Etter skattekontorets vurdering har virksomheten med klar sannsynlighets overvekt opptrådt uaktsomt i dette tilfellet når disse fradragene og uttaksberegning ble foretatt.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift anses således oppfylt. Ut i fra omstendighetene i saken anser skattekontoret det videre for å være riktig at det ilegges tilleggsavgift i dette tilfellet. Skattekontoret har på dette grunnlag besluttet å ilegge tilleggsavgift med 20 %."

Klagerens innsigelser

Vedtakets pkt. 2.1 Fradrag for inngående merverdiavgift på firmabil I klagen uttales, i forhold til at skatteetaten bestrider fradragsretten for inngående avgift for fem biler, at man mener det ikke er den reelle førstegangsbruken som er avgjørende, men det reelle formålet ved anskaffelsen av bilene. Det vises til at den såkalte PoolCar-ordningen er forretningsmessig begrunnet ut fra å dekke utleiekundenes behov for tilgjengelige utleiebiler på kort varsel. Det uttales at nye biler anskaffes for å gå inn i selskapets beholdning av ledige utleiebiler (Poolcars) og at hensikten ikke er at de skal benyttes av de ansatte.

Man viser til en dom av 22.desember 2006 i Borgarting lagmannsrett (UTV 2007/329) som gjaldt fradrag for inngående merverdiavgift for innkjøp av båt hvor skatteyter hevder at hensikten med anskaffelsen av båten var å benytte den i avgiftspliktig virksomhet, mens Skatteetaten etter avholdt bokettersyn hevdet at hensikten med kjøpet av båten var privat bruk. Man mener at dommen bekrefter at det er formålet med anskaffelsen som er avgjørende og ikke den faktiske bruk. Det uttales at den etterfølgende bruken av bilene når man ser bruken gjennom hele perioden Klager AS var eier av den enkelte bil, viser at bilene ble anskaffet for bruk i utleievirksomheten.

Vedtakets pkt. 2.2 Uttak firmabil I forhold til uttak av firmabil uttales at månedsleiene synes høye. Det uttales at det er den alminnelige omsetningsverdien som skal legges til grunn og man har derfor innhentet tilbud på leie av fire biler som har anskaffelseskost som ligger i samme område som de bilene som de ansatte hos Klager AS disponerer. Tilbudene som er innhentet inkluderer service og forsikring og skal derfor være sammenlignbare med de aktuelle bilene hos Klager AS. Man antar at gjennomsnittsleien for disse bilene utgjør ca. kr 6 000 pr måned inklusive merverdiavgift. Det vises til at de ansatte hos Klager AS ikke disponerer faste biler, men har ulempen av at de på kort varsel vil måtte skifte bil dersom bilen de har skal leies ut til en kunde. Man viser til at markedsleien i et leieforhold med slike betingelser vil være vesentlig lavere enn leien i et leieforhold hvor leietaker har krav på å fritt disponere samme bil i hele leieforholdet og ikke må skifte bil på kort varsel. Det uttales at setter man denne ulempen til kr 500 pr måned kommer man frem til en månedlig leie på kr 5 500 i måneden inklusive merverdiavgift.

De forhold som gjelder feilaktig fradragsført inngående avgift i forhold til firmabilene (kr 9 240 årlig) og for tidlig salg av biler i forhold til 36 månedersregelen er ikke påklagd.

Skattekontorets vurdering av klagen

Vedtakets pkt. 2.1 Fradrag for inngående merverdiavgift på firmabil I klagen hevdes at det ved anskaffelsen av firmabilene ikke er den reelle førstegangsbruken som er avgjørende, men det reelle formålet ved anskaffelsen av bilene.

Som det imidlertid går frem av skattekontorets vedtak må det i vurderingen av om det foreligger rett til fradrag ses hen til bruken på anskaffelsestidspunktet. Det vises til Ole Gjems-Onstad MVA-kommentaren 4. utgave side 422 der det blant annet heter: "Fradragsrett foreligger dersom betingelsene i § 8-1 er oppfylt, og den inngående merverdiavgift kan legitimeres ved forskriftsbestemt bilag, jf. § 15-10 første ledd. Betingelsene vurderes opp mot den avgiftspliktiges forhold på transaksjonstidspunktet og det reelle formålet for anskaffelsen på dette tidspunkt. Senere bruksendringer krever, med enkelte unntak, ikke noen korreksjon eller tilbakeføring."

Det er i klagen vist til at det ikke er den reelle førstegangsbruken som er avgjørende, men det reelle formålet for anskaffelsen. Man viser til at samtlige av de aktuelle bilene er anskaffet til bruk i utleievirksomheten ved at de inngår i selskapets PoolCar-ordning og at hensikten med bilene ikke er at de skal benyttes av en ansatt, men at de skal benyttes i bilutleievirksomheten.

Klager har vist til dom av 22.desember 2006 i Borgarting lagmannsrett (UTV 2007/329) som gjaldt fradrag for inngående merverdiavgift for innkjøp av båt hvor skatteyter hevder at hensikten med anskaffelsen av båten var å benytte den i avgiftspliktig virksomhet, mens Skatteetaten etter avholdt bokettersyn hevdet at hensikten med kjøpet av båten var privat bruk. Lagmannsretten uttalte at vurderingen av om anskaffelse av båten gir rett til fradrag måtte vurderes utfra forholdene på tidspunktet anskaffelsen fant sted. Dersom et viktig formål med å kjøpe båten var å utvikle/teste ut båtalarmer, ville det ikke ha betydning for fradragsretten at båten rent faktisk aldri ble benyttet til dette.

I den aktuelle saken uttalte imidlertid retten også at den etterfølgende utvikling vil kunne kaste et lys over bevissituasjonen vedrørende formålet med kjøpet av båten. Det er mulig at selskapet hadde som intensjon at de aktuelle bilene skulle nyttes i utleievirksomheten. Men den etterfølgende utvikling viser at dette faktisk ikke har skjedd eller har skjedd på et vesentlig senere tidspunkt. Bilene har over et lengre tidsrom i fra anskaffelsestidspunktet og frem til de ble tatt i bruk i utleievirksomheten, blitt brukt privat av selskapets ansatte og dette må være avgjørende.

Som det går frem av vedtaket er to av bilene kjøpt inn til og tatt i bruk av firmaets ansatte. Det vises til selskapets svar på varsel, se vedlegg 3, der det fremgår hvilke to biler dette gjelder. Den ene bilen har  kjennetegn BB X og har vært brukt av en av selskapets ansatte (C) fra 23. mars 2010 og frem til bilen ble solgt 4. mai 2011. Skattekontoret anser det klart at det ikke foreligger fradragsrett for inngående avgift for denne bilen ut fra at den aldri har blitt tatt i bruk i avgiftspliktig virksomhet.

Den andre bilen som direkte har vært tatt i bruk av en firmaets ansatte (D) gjelder AA XXXX. Som det går frem av svar på varsel, vedlegg 3, har bilen vært brukt internt fra anskaffelsestidspunkt 7. juni 2011 og frem til 1. mai 2013. Den private bruken er betydelig og skattekontoret legger avgjørende vekt på at bilen reelt er anskaffet til bruk for en av selskapets ansatte og at det ut fra dette ikke foreligger rett til fradrag for inngående merverdiavgift. 

For de tre andre bilene er forholdet at AA XXXXX har blitt kjørt 18783 km fra anskaffelsestidspunkt og frem til den er tatt i bruk i utleievirksomheten, mens AA XXX har blitt kjørt 12351 km og AA XX 8135 km. Det vises til vedlagte skjemaer fra E som gjelder kontroll av kjøretøy.  Skattekontoret finner å måtte legge avgjørende vekt på at bilene faktisk er tatt i bruk utenfor den avgiftspliktige virksomheten og også i betydelig grad brukt privat. Etter dette foreligger det ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift på disse bilene.

Vedtakets pkt.2.2 Uttak firmabil I klagen vises til at man har innhentet tilbud på leie av fire biler som har anskaffelseskost som ligger i samme område som de bilene som de ansatte hos Klager AS disponerer. Tilbudene som er innhentet inkluderer service og forsikring og skal derfor være sammenlignbare med de aktuelle bilene hos Klager AS. Med utgangspunkt i disse tilbudene som er innhentet hos andre utleiefirmaer og med en såkalt ulempereduksjon som følge av at de ansatte ikke kan disponere samme bilen hele tiden, kommer man frem til en månedlig leie på kr 5 500.

Skattekontoret vil imidlertid peke på at utgangspunktet for vurderingen er den alminnelige omsetningsverdien på uttakspunktet, jf. mval. § 4-9. Ved denne vurderingen anser kontoret det for riktig å legge til grunn selskapets egne leasingpriser, frem for å innhente priser hos andre utleiefirmaer. Som det går frem av rapportens pkt. 6.1.2 var selskapets gjennomsnittlige leasinginntekt kr 6 476 i 2011 og kr 6 830 i 2012 og det er da naturlig at disse prisene blir retningsgivende for verdivurderingen.

Denne prisen inneholder også inntektselementer som påslag, frakt-kalkyle og biladministrasjon som er en del av selskapets fortjeneste.

Det er mulig at det kan være en ulempe for de ansatte hvis de må skifte bil relativt ofte. Dette er imidlertid underordnet i forhold til at loven gir anvisning på at uttaksmerverdiavgiften beregnes ut fra den alminnelige omsetningsverdien på uttaksbilene i selskapet på uttakstidspunktet.

Tilleggsavgift

Den ilagte tilleggsavgiften med 20 prosent ses ikke påklaget. Skattekontoret viser imidlertid til at staten er påført et tap ved at det er foretatt for store fradrag for inngående merverdiavgift.

Selskapet burde ha forstått at avgiftsbehandlingen medførte overtredelse av merverdiavgiftsreglene. Selskapet burde ha fanget opp de påtalte forholdene og behandlet disse i samsvar med gjeldende regelverk for fradrag for inngående merverdiavgift og beregning av uttaksmerverdiavgift. Vi kan ikke se at det foreligger unnskyldelige feilvurderinger.

Skattekontoret opprettholder vurderingen av at virksomheten med klar sannsynlighetsovervekt har opptrådt uaktsomt når disse fradragene og uttaksberegningen ble foretatt.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift med 20 prosent anses etter dette for oppfylt.

Vedtak:

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Ongre har avgitt slikt votum:

"Etter en samlet vurdering er jeg uenig i vedtakets pkt. 2.2 som gjelder forhøyet beregning av uttaksmerverdiavgift av firmabiler. Skattekontorets beregninger synes å ligge over det som kan antas å utgjøre veiledende markedsutleie for tilsvarende biler, samt at det skal tas hensyn til den ulempe som gjelder for ulempen i leiekontrakten om at leietaker ikke fritt kan disponere samme bil i hele leieperioden.

Vedtakets pkt. 2.2 oppheves. Ellers som innstilt."

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Uenig i etterberegningen som gjelder tre biler som er innkjøpt til bruk i selskapets Poolcar-flåte, dvs på tross av at bilene er benyttet mye av ansatte, fremstår det som at formålet ved anskaffelsen var å inngå i en "pool" av biler i selskapets bil(utleie)-flåte. Enig i etterberegning av to biler øremerket for to navngitte ansatte. Formålet ved anskaffelsen fremstår her som biler spesifikt ment til bruk for disse ansatte. 

Uttaksverdi: Uenig i verdien for uttak. Enig med klager i at konkrete omstendigheter som ulempe for ansatte med å bytte bil ofte, ikke kunne velge bil etc. bør vektlegges i uttaksverdien, slik at ikke ordinær utleieverdi nødvendigvis skal benyttes, men at selskapet som følge av slike forhold - på samme måte som andre aktører (bransjepraksis) - bør kunne legge til grunn en litt lavere verdi enn omsetningspris (pkt. 2.2). "

Nemndas leder Rivedal sluttet seg til Ongre sitt votum.

Nemndas medlemmer Frøystad, og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Punkt 2.2 oppheves, for øvrig som innstilt.