KMVA 8515

Saken gjelder: Fastsetting av merverdiavgift på uttak av båt ved opphør av virksomhet

Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift etter opphør av virksomhet 

Påklaget beløp utgjør tilsammen kr 1 655 609

Stikkord:  
Yrkesmessig utleievirksomhet
Opphør av virksomhet
Uttak
Alminnelig omsetningsverdi

Bransje:  Uspesifisert engroshandel

Mval:   § 3-21    § 4-9    § 8-1    § 18-1

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse og endring

 

                  Innstillingsdato: 9. mars 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 13. april 2015 i sak KMVA 8515 – Klager AS

Skatt x har gitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx (heretter benevnt som klager), ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med femte termin 1998. Klager er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 46.900 "Uspesifisert engroshandel" og har følgende vedtektsfestede formål: "Kjøp og salg av landbasert utstyr, yte teknisk konsulentbistand, utleie og drift av båter, ervervelse av fast eiendom og aksjer samt deltagelse i andre selskaper, herunder aksjeeie og hva dermed står i forbindelse". Ifølge årsberetningene til klager i kontrollperioden er hovedvirksomheten "utleie av en Princess V65 til maritim personbefraktning", i hovedsak rettet mot bedriftsmarkedet.

På bakgrunn av avgrenset kontroll som ble gjennomført hos klager for perioden 1. januar 2008 – 31. desember 2012, gjorde skattekontoret den 15. september 2014 vedtak om etterberegning av utgående merverdiavgift og tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift. Etterberegnet avgift utgjorde i alt kr 1 756 419.

Etterberegningen er på vegne av klager påklaget i brev av 24. oktober 2014 fra A Advokatfirma AS ved advokat B. Klagen omfatter ikke etterberegningen som gjelder 6. termin 2008 og 6. termin 2009. Klagefristen er overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig, som har kommentert denne i brev datert 19. februar 2015. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

 

Dok.nr. Dokumentnavn Dato
1 Rapport om bokettersyn 5.12.2013
2 Vedlegg til rapport 
3 Varsel om endring 20.12.2013
4 Tilsvar 7.2.2014
5 Tilleggsopplysninger 1.7.2014
6 Annonse 
7 Ytterligere opplysninger 10.7.2014
8 Vedtak 15.9.2014
9 Fastsettelse – flere terminer 22.9.2014
10 Svar på anmodning om endring 2.10.2014
11 Klage 24.10.2014
12 Oversendelse av forslag til innstilling 29.01.2015
13 Merknader til innstillingen 19.02.2015

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold:

a) Fastsetting av utgående avgift med kr 1 600 000 ved uttak av driftsmiddel i forbindelse med opphør av virksomhet

b) Tilbakeføring av inngående avgift med kr 55 609 på grunn av opphørt virksomhet 

Faktum i saken

Klager kjøpte i 2008 en Princess V65 for kr 13 267 268 eks merverdiavgift, som ble leid ut i kontrollperioden. Inntektene av denne utleien var i årene 2008-2012 henholdsvis kr 1 062 911, kr 874 143, kr 350 000, kr 316 481 og kr 332 951. 

Skattekontoret gjorde den 15. september 2014 vedtak om fastsetting av utgående merverdiavgift for uttak av båten, idet en la til grunn at virksomheten opphørte 1. januar 2010. Som grunnlag for fastsetting av uttaksmerverdiavgiften la en til grunn en antatt omsetningsverdi i 2010 på kr 8 000 000 inkl merverdiavgift. Videre ble fradragsført inngående merverdiavgift i perioden etter 1. januar 2010 tilbakeført. Skattekontoret sitt vedtak og begrunnelse Det siteres følgende fra skattekontoret sitt vedtak: "Selskapet Klager AS, heretter kalt selskapet, anskaffet i slutten av mars 2008 en båt av merket Princess V65. Båten ble bestilt ny i 2007 og har sitteplasser til 12 personer og 6 soveplasser. Båten har to dieseldrevne motorer, hver på 1 360 hk og gjør en maksfart på ca 40 knop.

Selskapets hovedvirksomhet har i kontrollperioden, det vil si fra og med 2008, vært utleie av båten til personbefraktning, hovedsakelig rettet mot bedriftsmarkedet, jf selskapets årsberetninger. I tillegg er det fakturert til aksjonærene for bruk av båten.   Etter fradrag for inngående avgift er båten og diverse utstyr aktivert med kr 13 267 268,- før avskrivninger 31.12.2008.

C bekrefter at de har hatt båten forsikret fra 10.01.2008 og at forsikringen inkluderer bruk av båten i chartervirksomhet med maksimalt 12 passasjerer.

Selskapet inngikk charteravtale med D AS den 08.01.2008, i første omgang for året 2008. Utleier skulle etter avtalen holde fartøy og mannskap godkjent etter Sjøfartsdirektoratets regler, mens leietaker skulle stå for markedsføring og booking av båten mot 10% provisjon av inntektene. Utleien ble forlenget også for 2009, men ble ikke fornyet for 2010. Bakgrunnen for dette var at leietaker fikk likviditetsproblemer og gikk konkurs 23.05.2011. Etter at charteravtalen falt bort er det i hovedsak bare fakturert leie til aksjonærene for egen bruk og kun et fåtall charterturer for andre.

Selskapet opplyser at de har forsøkt å selge båten helt fra tidlig i 2009. Det er lagt fram annonser for salg av båten der prisen først var satt til 15,5 millioner kr inklusive merverdiavgift i 2009, i 2010 er båten annonsert for mellom 14,9 og 13,9 millioner kr. Det har så langt ikke lykkes å få solgt båten.

Skattekontoret har i bokettersynsrapporten foretatt en beregning av årlig netto resultat vedrørende drift av båten. I denne beregningen inngår også tapt avkastning av egenkapital, rentefri lånekapital og valutalån med varierende tap og gevinst. Beregningene viser negative tall for alle årene fra 2008 til og med 2012.

I forbindelse med oppgavekontroll før tilbakebetaling av inngående merverdiavgift ved kjøp av båten etc. (2 termin 2008) ble det innsendt et årsbudsjett for drift av båten. Her ble det budsjettert med en utleie på årsbasis med netto kr 1 488 000 pluss egenleie kr 500 000, til sammen kr 1 988 000. Budsjettert driftsresultat etter avskrivninger med 2% på båten kr 264 000 og finanskostnader med kr 660 000 skulle gitt et overskudd på kr 372 840.

Det ble i oppstartsåret 2008 oppnådd en omsetning på til sammen kr 1 062 911, det vil si ca. 54% av den budsjetterte omsetningen. Tilsvarende tall for 2009 var ca. 44%. Etter at charteravtalen falt bort fra 2010 ble omsetningstallene enda betydelig lavere. [...] Forutsetningen for at båtutleien kan vurderes som næringsdrift og for at selskapet skal stå registrert i Merverdiavgiftsregisteret falt bort fra 2010 da avtalen med D AS ikke ble forlenget. Utfakturerte beløp gikk ned fra kr 1 062 911 og kr 874 143 i 2008 og 2009 til mellom kr 300 000 og kr 400 000 i de etterfølgende årene. Fra 10.09.2009 til 31.05.2011 er det bare utfakturert utleie til aksjonærene. Fra og med 31.05.2011 er det utfakturert 4 timepristurer i 2011 og 3 timepristurer i 2012. I 2013 var det pr august utfakturert ca. 38 000 kr til andre enn aksjonærene.

Selskapets aktivitet med utleie av båten var iallfall fra 2010 ikke lenger objektivt egnet til å gå med økonomisk overskudd [...]. [...] Det gjøres med dette vedtak om å etterberegne merverdiavgift for uttak av båten til formål utenfor merverdiavgiftsloven, jf mval § 3-21. Det ble i varselet satt en skjønnsmessig verdi på grunnlaget for uttaksmerverdiavgiften på kr 11 000 000 inklusivt merverdiavgift. Etter nærmere vurdering har skattekontoret kommet til at grunnlaget settes til en omsetningsverdi i 2010 med kr 8 000 000 inklusivt merverdiavgift. Utgående avgift vil da utgjøre kr 1 600 000 som blir fastsatt på 1 termin 2010.

Inngående merverdiavgift blir tilbakeført i samsvar med varselet."

Det siteres følgende fra skattekontoret sitt varsel vedrørende inngående avgift:

"Videre vil det ikke være rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser gjort etter 01.01.2010, da anskaffelsene ikke lenger er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1."

Klager sine merknader

Det pekes på at kravet til næringsvirksomhet i merverdiavgiftslovens forstand i all hovedsak skal vurderes etter de samme kriterier som i relasjon til skatteloven. Klager mener at det er utøvd næringsvirksomhet i hele kontrollperioden. Det understrekes i klagen at kravet om at utleien objektivt sett må være egnet til å gi overskudd er ment å avgrenses mot hobby og annen ikke-økonomisk virksomhet. Klager finner det rimelig klart at utleien ikke kan anses som hobbyvirksomhet eller som aktivitet uten økonomisk karakter. Utleien har utelukkende vært drevet i den hensikt å tjene penger og må derfor alene av den grunn anses som næringsvirksomhet. Det henvises til Lignings-ABC 2014 s. 1551 pkt. 3.5.1.

Vurderingen av om utleien av båten var egnet til å gi overskudd må bedømmes ut fra forholdene på tidspunktet for oppstart av utleien, i 2007 og begynnelsen av 2008, anføres det. Dersom det på dette tidspunktet forelå virksomhet, kan ikke virksomheten anses opphørt selv om det senere viser seg at det ikke ble oppnådd overskudd på båtutleien på grunn av svikt i markedet, som er tilfelle i angjeldende sak, i følge klager. På oppstartstidspunktet forelå det et vesentlig bedre marked for denne typen utleie enn det som har vært situasjonen i ettertid.

Klager viser til budsjettet som ble utarbeidet for 2008, som ble oversendt Skatt x i forbindelse med oppgavekontroll for 2. termin 2008. Budsjettet viser et positivt driftsresultat på kr 372 000. Det fremkom ingen merknader til dette budsjettet fra Skatt x sin side den gangen, og i vedtaket ble det lagt til grunn at selskapets utleie av båt var næringsvirksomhet i 2008 og 2009. Ved oppstart av virksomheten forutsatte selskapet at utleien gjennom D AS, heretter benevnt som D AS, ville gi betydelige inntekter. Båten ble også i betydelig grad utleid gjennom D AS i 2008 og 2009, og det var D AS som stod for markedsføringen.

Problemstillingen blir da i følge klager om næringsvirksomheten opphørte med virkning fra 2010, slik det er lagt til grunn i vedtaket. Det anføres at det ikke er tvilsomt at en igangværende næringsvirksomhet ikke kan anses som opphørt som følge av en endret markedssituasjon. Det vises til MVA-kommentaren 2011 s. 87 der det med henvisninger til rettspraksis er lagt til grunn at en bedrift i en vanskelig nedgangsperiode fortsatt kan anses som næringsvirksomhet, selv om driften nå kun genererer underskudd. Klager viser videre til Lignings-ABC s. 1567, der det legges generelt til grunn at det er beskjedne krav til at næringsvirksomheten anses opprettholdt, og det skal innrømmes en romslig avviklingsperiode. Avgjørelsen av om en næringsvirksomhet har opphørt skal bero på en helhetsvurdering, hvor det bl.a. tas hensyn til aktivitetsnivået, bruttoinntekt, om driftsmidlene er solgt, tatt ut eller overført til annen virksomhet.

Når det gjelder skattekontoret sin avgjørelse om at virksomheten opphørte fra og med året 2010, bygger denne bare på den omstendighet at avtalen med D AS ikke ble forlenget. Etter klagers oppfatning kan ikke dette forholdet tillegges noen vekt. Bakgrunnen for at avtalen ikke ble forlenget skyldtes at D AS fikk likviditetsproblemer og gikk konkurs i mai 2011. Det presiseres at klager ønsket å forlenge avtalen med D AS, men at dette altså ikke lot seg gjøre.

Det opplyses i klagen at selskapet fra 2010 fortsatte med utleie på egenhånd, og utleien er bl.a. markedsført på klager sin hjemmeside. I tillegg er det opplyst at de involverte i selskapet har benyttet sine nettverk m.m. for å oppnå utleie,. Det viste seg å være krevende å få leid ut båten, da de mistet D AS som en viktig samarbeidspartner og det markedet D AS hadde bygget opp rundt slik utleie. Videre pekes det på en betydelig svikt i utleiemarkedet på grunn av finanskrisen i 2008. Reduksjon i leieinntektene fra 2010 skyldes således ytre omstendigheter utenfor selskapets kontroll. Når det klart har vært drevet næringsvirksomhet i 2008 og 2009, kan ikke denne anses opphørt fra 2010 på grunn av endrede konjunkturer og markedsforhold. Som følge av utviklingen i selskapets virksomhet fra 2010, har båten vært lagt ut for salg flere ganger, uten at en har oppnådd salg til en ønsket pris. 

I klagen henvises det til dom i Gulating lagmannsrett inntatt i Utv. 1994 s. 1169, der spørsmålet var om utleie av båter i Karibien kunne betraktes som næringsdrift, slik at det måtte innrømmes fradrag for underskudd. Klager mener angjeldende sak har klare likhetstrekk med denne saken og viser til at lagmannsretten konkluderte med at det forelå næringsvirksomhet fordi utleien, basert på en forsvarlig vurdering av forholdene på tidspunktet for oppstart av utleien, var objektivt egnet til å gi bedriftsøkonomisk overskudd. Retten uttalte at det at konjunkturene endret seg og andre uforutsigelige vanskeligheter inntraff, ikke kunne endre dette. 

Klager er av den oppfatning at de vedtatte endringer er åpenbart urimelige og mener at selskapet blir straffet som følge av at markedet utviklet seg dårlig. Det anmodes om at de vedtatte etterberegninger av merverdiavgift for årene 2010 til 2012 frafalles. 

Subsidiært anføres det at uttaksverdien på båten med kr 8 millioner inkl. merverdiavgift er satt for høyt. Det vises til undersøkelser klager har gjort tidligere vedrørende markedsverdi på båt av denne typen, som det er redegjort for i e-poster til skattekontoret. Dette gjelder markedsverdi i 2014, men klager anfører at det generelt er lite/intet verdifall på denne type båt som følge av slit og elde. Derimot er markedet svært konjunkturutsatt, og finanskrisen i 2008 medførte en åpenbar knekk for dette markedet. Dette har i liten grad bedret seg, men det anføres at det er mulig at det er litt lettere å selge slike båter i 2014 sammenlignet med situasjonen i 2010. Klager er av den oppfatning at uttaksverdien bør settes til kr 6 millioner inkl. merverdiavgift.    Skattekontoret sin vurdering av klagen Det påklagede vedtaket om økning av merverdiavgift er gjort med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b. Etter denne bestemmelsen kan avgiftsmyndighetene fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

På grunnlag av opplysningene som kom fram under bokettersynet kom skattekontoret som nevnt fram til at selskapets avgiftspliktige næringsvirksomhet med båtutleie opphørte per 1. januar 2010. Selskapet skulle ha beregnet merverdiavgift som ved uttak av båten etter merverdiavgiftsloven § 3-21, jf. § 4-9. Siden virksomheten hadde opphørt, forelå det heller ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 8 1 på anskaffelser foretatt etter 1. januar 2010.

Etter dette var mottatte omsetningsoppgaver derfor uriktige og skattekontoret hadde hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18 1 først ledd bokstav b til å fastsette avgiften ved skjønn.

Klager mener derimot at virksomheten ikke var opphørt og at skattekontoret ikke hadde hjemmel til å etterberegne de påklagede beløpene. Dersom skattekontoret fastholder at næringsvirksomheten opphørte fra og med 2010, mener klager at uttaksverdien er satt for høy.

Spørsmålet som skal avgjøres av Klagenemnda blir derfor om selskapets næringsvirksomhet med utleie av båt var opphørt i merverdiavgiftslovens forstand fra 1. januar 2010 og hvilken uttaksverdi som legges til grunn for en eventuell etterberegning.

1. Vurdering av om virksomheten var opphørt

Skattekontoret la i sitt vedtak til grunn at klager drev næringsvirksomhet i 2008 og 2009, men at virksomheten måtte anses opphørt fra 1. januar 2010.

Skattekontoret foretok en beregning av årlig resultat vedrørende driften av båten. Ved beregningen ble det tatt utgangspunkt i klagers driftsresultat ifølge næringsoppgaven for de enkelte år, med en lineær avskrivningssats på 10 prosent. Skattekontoret tok hensyn til tapt avkastning av egenkapital, rentefrie lån og valutalån og gjorde beregninger med ulike avskrivningssatser, da en antok at båten hadde en lengre levetid enn 10 år. Skattekontoret beregnet resultatet med utgangspunkt i en sats på 4 prosent, som vil innebære en avskrivningsperiode på 25 år. Det ble også foretatt en beregning med 2 prosent lineære avskrivninger, som klager benyttet i sitt budsjett ved oppstart av virksomheten.

Anskaffelsen av E og vannjet for tilsammen kr 13 457 000 var finansiert med egenkapital i selskapet, lån fra aksjonærens selskap, F AS og G AS, og et valutalån. Ved beregningen av tapt avkastning på egenkapital, rentefri lånekapital og valutalån er normrente for rimelige lån til ansatte benyttet, med 5,8 prosent i 2008, 3,6 prosent i 2009, 2,5 prosent i 2010, 2,75 prosent i 2011 og 2,4 prosent i 2012. Klager har ikke kommet med merknader til denne beregningen, som framgår av bokettersynsrapporten. 

Vi får da følgende oppstilling:

Regnskap 2008 2009 2010 2011 2012
Driftsresultat, benyttet sats for avskrivning 10%  -626 903 -1 124 120 -1 162 563  -1 354 138 -1 185 595
+ 10% avskr. 1 043 620 1 380 120 1 362 000 1 350 000 1 348 000
- 4% avskr. -417 448 -552 048 -544 800 -540 000 -539 200
=korrigert driftsresultat -713 -295 048 -345 363 -544 138 -376 795
-tapt avkastning, investert kapital (avrundet) -520 000 -484 000 -336 000 -370 000 -323 000
=Netto resultat med 4% avskr. (avrundet) -520 000 -779 000 -681 000 -914 000 -699 000
2% avskr 208 724 276 024 272 400 270 000 269 600
=Netto resultat med 2% avskr. (avrundet) -311 000 -503 000 -408 000 -644 000 -429 000

Det følger av merverdiavgiftsloven § 3-21 første ledd at det skal beregnes merverdiavgift når en vare tas ut fra den registrerte eller registreringspliktige virksomheten. Opphør av virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 14-3, tilsvarer en uttakssituasjon, og det skal foretas en avgiftsberegning som ved uttak av gjenværende varer og driftsmidler, med mindre det dreier seg om en overdragelse av hele eller deler av virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 6-14.

Videre følger det av merverdiavgiftsloven § 8-1 at et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten. Det vil etter dette ikke være rett til fradrag for inngående avgift på anskaffelser gjort etter 1. januar 2010, når virksomheten anses som opphørt fra dette tidspunktet, og fradragsført inngående avgift må tilbakeføres etter reglene i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav c.

Klager er ikke uenig i at det skal etterberegnes merverdiavgift dersom virksomheten anses som opphørt.

Når det gjelder begrepet opphør tar en utgangspunkt i kriteriene for næring og ser på om disse fortsatt er til stede. I Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 s. 755 er det uttalt at opphør foreligger når virksomheten legges ned, ved overdragelse eller ved utleie til annen næringsdrivende som skal fortsette driften. Skattekontoret legger til grunn at formelt opphør ikke er nødvendig, men at faktisk opphør er nok. Hvorvidt virksomheten er opphørt eller ikke må bero på en helhetsvurdering hvor det bl.a. tas hensyn til aktivitetsnivået, bruttoinntekt, om driftsmidlene er solgt, tatt ut, overført til annen virksomhet mv., jf lignings-ABC 2013/14 s. 1573. Vurderingen av om det foreligger næringsvirksomhet i merverdiavgiftslovens forstand, vil stort sett være den samme som foretas i relasjon til skattelovgivningen. Dette innebærer at virksomheten må være av et visst omfang, være egnet til å gi økonomisk overskudd og drives for eierens egen regning og risiko. Klager påpeker at kravet til overskudd er ment å avgrense mot hobby og annen ikke-økonomisk karakter. I Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 pkt. 2-1.4.2 er det uttalt at det viktigste momentet i denne sammenheng vil være om driften er egnet til å gi overskudd. Utøverens subjektive forutsetninger tillegges ikke nevneverdig betydning, heter det videre, og håndboken henviser til Ringnesdommen, Rt 1985 s. 319, inntatt i Utv. 1985 s. 386: "Det sentrale i virksomhetsbegrepet, med henblikk på det som i denne saken fremstiller seg som tvilsomt, er at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd, om ikke i det år ligningen gjelder, så i alle fall på noe lengre sikt. Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert sett gir inntekter, hvis de utgifter som pådras ved den aktivitet som utøves, overstiger inntektene."

Klager viser til Lignings-ABC 2014 s. 1551 pkt. 3.5.1, hvor det står: "En aktivitet som ellers ville bli ansett som virksomhet, må normalt anses som virksomhet selv om virksomheten hittil har gått med underskudd når den utelukkende drives i den hensikt å tjene penger, og hvor det ikke er andre motiver [...]".

Klager hevder på bakgrunn av dette at så lenge utleien utelukkende har vært drevet i den hensikt å tjene penger, må virksomheten alene av den grunn anses som næringsvirksomhet. Til det vil skattekontoret bemerke at dersom det er snakk om formuesobjekter og aktiviteter som kan ha flere formål, også privat utnyttelse/fritidsbruk, som for eksempel en båt som i angjeldende sak, vil disse falle utenfor de tilfeller som Lignings-ABC  her omhandler. Skattekontoret viser til dom av 31. mai 2010 i Borgarting lagmannsrett, inntatt i Utv. 2010 s. 1105. Det omtvistede spørsmålet i saken var om selskapet Embla Nor AS i perioden 2000-2004 var næringsdrivende i merverdiavgiftslovens forstand for sin virksomhet med utleie av seilbåter. Utleien genererte underskudd disse årene. Lagmannsretten la til grunn at det sentrale i saken var om utleievirksomheten kunne forventes å gå med overskudd. Dette måtte vurderes ut fra hva man objektivt sett kunne forvente ved oppstart av utleievirksomheten og ut fra et tidsperspektiv på flere år framover. Etter en helhetsbedømmelse av inntekts- og kostnadssiden, herunder kostnader i tilknytning til forrentning av både egenkapital og fremmedkapital, samt avskrivninger og vedlikehold av båtene, kom retten til at Emblas virksomhet med utleie av seilbåter ikke kunne anses som næringsvirksomhet i merverdiavgiftslovens forstand.

Skattekontoret har i den påklagede saken sett på den aktiviteten som har vært i virksomheten fra oppstarten i 2008 (båten ble levert i slutten av mars 2008) og fram til og med året 2012.

Klager hadde følgende inntekter vedrørende båtutleien i kontrollperioden, netto utfakturert:

 

Inntekter 2008 2009 2010 2011 2012
Personbefordring, charter, D AS 722 911 621 143   
Personbefordring, charter, andre leietakere    124 000 119 000
Aksjonærers leie av båten 340 000 253 000 350 000 160 000 190 000
Servering/diverse    32 481 23 951
Sum 1 062 911 874 143 350 000 316 481 332 951

Som tidligere nevnt budsjetterte selskapet med årlige utleieinntekter på tilsammen kr 1 988 000. Fra 10. september 2009 til 31. mai 2011, det vil si en periode på ett år og åtte måneder, er det kun utfakturert for leie til aksjonærene. Dette viser at det har vært lav aktivitet i virksomheten helt fra samarbeidet med D AS opphørte. Utleie til selskapets aksjonærer kan ikke alene oppfylle aktivitetskravet. I 2011 ble det videre utfakturert fire dagsturer til andre enn aksjonærene og i 2012 var det bare utfakturert tre dagsturer til andre enn aksjonærene.

Det kan òg nevnes at det ifølge innleverte merverdiavgiftsoppgaver for 2013 synes å være innberettet charteromsetning til andre enn aksjonærene med netto kr 44 731 for 1. – 6. termin og med netto kr 228 394 til aksjonærene. For 2014 synes det å være innberettet charteromsetning til andre enn aksjonærene med netto kr 30 000 for 1. – 4. termin og ingen omsetning til aksjonærene.

Skattekontoret legger til grunn at utleien helt fra oppstarten av virksomheten var basert på et samarbeid med D AS. Det er i e-post av 4. oktober 2013 fra daglig leder hos klager, H, gjort nærmere rede for oppstarten av virksomheten. Det framgår her at han og I hos D AS i 2007 ble enige om å satse på utleie av større båter i yachtklassen. Det at båtutleien var basert på et samarbeid med D AS framgår også av klagen, der det er opplyst at en ved oppstart av virksomheten forutsatte at utleien gjennom D AS ville gi betydelige inntekter. Det var også D AS som stod for markedsføringen og bookingen av båten mot en provisjon på 10 prosent av inntektene. Klager hadde ikke adgang til å leie ut båten på egenhånd så fremt dette ikke var avtalt på forhånd med D AS. Dette framgår av avtale inngått mellom partene av 8. januar 2008, vedlegg 15 til rapporten. Videre er det i klagen pekt på at videre utleie fra 2010 viste seg å være krevende, fordi selskapet mistet D AS som en viktig samarbeidspartner og det markedet som D AS hadde bygget opp rundt slik utleie. Den siste fakturaen som ble sendt til D AS for leie av båten er fra september 2009.

Det har vært betydelig lavere inntekter enn budsjettert i hele kontrollperioden og virksomheten har gått med underskudd. Klager har pekt på finanskrisen som en av årsakene til den sviktende omsetningen. Skattekontoret er av den oppfatning at det at leieinntekter fra andre enn aksjonærene helt bortfalt i en periode på ett år og åtte måneder fra september 2009, og videre var svært beskjedne i 2011 (kr 124 000) og i 2012 (kr 119 000), i liten grad skyldes finanskrisen. Skattekontoret vil påpeke at selskapet, på tross av finanskrisen, hadde inntekter på kr 621 143 i 2009 fram til samarbeidet med D AS opphørte. Etter at utleie gjennom D AS opphørte høsten 2009, har det vært lav aktivitet i virksomheten. Det er opplyst i klagen at selskapet førsøkte å leie ut båten på egenhånd og at utleien bl.a. ble markedsført på klager sin hjemmeside. Videre er det anført at de involverte i selskapet har benyttet sine nettverk for å oppnå utleie. Skattekontoret vil bemerke at fra det tidspunktet utleie gjennom D AS opphørte, ville det vært naturlig at selskapet gjorde noe mer enn dette for å markedsføre utleien, dersom virksomheten skulle videreføres. Skattekontoret kan ikke se at selskapet i særlig grad hadde en strategi for videre drift som kunne gi utsikt til overskudd. Herværende sak er etter skattekontoret sitt syn derfor ikke sammenlignbar med de tilfellene som det er vist til i klagen og som er nevnt i MVA-kommentaren, Gjems-Onstad og Kildal, 4. utgave 2011, s. 87. Det er her snakk om registreringsplikt etter § 2-1. Med henvisning til rettspraksis er det her lagt til grunn at en bedrift i en vanskelig nedgangsperiode fortsatt kan anses som næringsvirksomhet, selv om driften nå kun genererer underskudd. Det heter bl.a.:

"Skulle derimot kostnadsrefusjonen ikke motsvare utgiftene, ville det ikke være adgang til registrering. Det avgjørende må være om det er "rimelig mulighet" for at det blir netto utgående avgift "selv på sikt", jf. fra inntektsskatten Rt 1985 s 319. En omsetningsoppgave med netto betalbar merverdiavgift en gang i fremtiden må altså være et sannsynlig scenario. At en bedrift i oppstartsfasen eller i en vanskelig nedgangsperiode, stadig har netto inngående avgift som kreves refundert, hindrer ikke klassifisering som næringsvirksomhet. [...] Registrering må derimot nektes hvis virksomheten er lagt opp slik at netto inngående avgift over tid må anses som det påregnelige resultat."

I følge regnskapet hadde ikke selskapet lønnsutgifter i 2010 og 2012. I 2011 var lønnsutgiftene på kr 12 222, herav kr 4 222 feriepenger for 2009. Dette kan også si noe om aktivitetsnivået i selskapet.

Skattekontoret vil bemerke at båten allerede i februar 2009 ble lagt ut for salg på Finn.no, vedlegg 17-22 til bokettersynsrapporten. Dette kan tyde på at klager hadde satt i gang en prosess med å avvikle virksomheten.

Det at skattekontoret ikke kom med merknader til budsjettet som klager fremla i forbindelse med oppgavekontrollen i 2008 er ikke relevant i forhold til vurderingen av om virksomheten senere har opphørt. Forøvrig ble heller ikke inntektsmålene i budsjettet nådd. Skattekontoret vil ellers bemerke at budsjettet bl.a. ble vurdert på bakgrunn av opplysningene om samarbeidet med D AS.

Klager har anført at det stilles beskjedne krav til aktivitet og at det må aksepteres en romslig avviklingsperiode. Hensett til den aktivitet som har vært i virksomheten, finner ikke skattekontoret at det å anse virksomheten for opphørt fra 1. januar 2010 kommer i strid med dette.

Skattekontoret er ikke enig med klager i at saken det henvises til i dom i Gulating lagmannsrett inntatt i Utv. 1994 s. 1169, har klare likhetstrekk med angjeldende sak. Det var i den saken snakk om et opplegg med utleie av seilbåt i Karibia gjennom profesjonell utleier der, og utleie av motorbåter i Norge gjennom hoteller. Retten la til grunn at utleie av båter var en omfattende virksomhet i Karibia og at det var lite tvilsomt at utleie av båter innkjøpt og nyttet til båtutleie måtte anses som en næringsvirksomhet i Karibia. Retten kom til at slik selskapet hadde lagt opp båtutleien var denne objektivt sett egnet til å gå med overskudd. I vår sak er det snakk om utleie av kun én båt og med et helt annet marked enn i Karibia.

Etter dette legger skattekontoret til grunn at virksomheten opphørte fra og med 1. januar 2010 og at det skal etterberegnes merverdiavgift etter uttaksregelen i merverdiavgiftsloven § 3-21, jf. § 4-9. Videre skal fradragsført inngående avgift på anskaffelser etter 1. januar 2010 tilbakeføres.

2. Vurdering av uttaksverdien på båten

Det følger av merverdiavgiftsloven § 4-9 første ledd at ved uttak av varer og tjenester er beregningsgrunnlaget den alminnelige omsetningsverdien for tilsvarende varer og tjenester.

Skattekontoret la i sitt vedtak til grunn at båtens omsetningsverdi per 1. januar 2010 var kr 8 millioner inkl. merverdiavgift. Det ble på denne bakgrunn etterberegnet utgående avgift med kr 1 600 000. Klager mener denne verdien er for høy og at den bør settes til kr 6 millioner inkl. merverdiavgift.

Båten ble bestilt ny i 2007 og hentet i England i slutten av mars 2008. Kjøpesummen for båten og diverse utstyr var kr 13 267 268 eks. merverdiavgift. Klager la ut båten for salg i februar 2009 med en pris på kr 15 500 000 inkl. merverdiavgift. I mars 2010 lå båten ute for salg til en pris av kr 14 900 000 inkl. merverdiavgift og i juli 2010 var prisen redusert til kr 13 900 000 inkl. merverdiavgift.

Klager har vist til at en båt av samme type som klagers, men årsmodell 2006, i 2014 er annonsert for salg til en pris av kr 5 950 000, inkl. 3-5 prosent salgsprovisjon og merverdiavgift. Videre er det innhentet et pristilbud fra K, Spania, som gjelder en Princess V65, årsmodell 2007. Prisen var i utgangspunktet kr 5 040 000 eks. innførselsmerverdiavgift, men klager finner det nokså åpenbart at endelig pris ville ha ligget en del lavere, dersom klager hadde fullført forhandlingene om kjøp av båten.

Skattekontoret er av den oppfatning at verdien på kr 8 millioner ligger godt innenfor det som må antas å være omsetningsverdi per 1. januar 2010. Det er tilnærmet en halvering av verdien i forhold til kjøpesummen to år tidligere. Klager har satt en god del høyere pris enn dette i salgsannonsene i 2009 og 2010. Klager er av den oppfatning at det generelt er lite/intet verdifall på denne type båt som følge av "slit og elde", men peker på at markedet er svært konjunkturutsatt. Finanskrisen i 2008 medførte en åpenbar knekk for dette markedet, er det anført. Skattekontoret mener at med å sette antatt omsetningsverdi til kr 8 millioner inkl. merverdiavgift er det hensyntatt at markedet endret seg fra 2008 til 2010.

Klager sine merknader til innstillingen Klager har fått tilsendt innstilling i klagesaken ved vår oversending av 29. januar 2015 og har ved brev av 19. februar 2015 kommet med merknader til denne. Klager opprettholder sin prinsipale og subsidiære påstand i klagen. Det fremheves i merknadene at inntektene også under samarbeidet med D AS ble lavere enn budsjettert på grunn av finanskrisen. Når dette samarbeidet opphørte, ble situasjonen ytterligere forverret ved at klager både mistet en viktig samarbeidspartner og det markedet som D AS hadde bygget opp.

Videre understreker klager at samarbeidet med D AS var en viktig forutsetning for virksomheten. Denne gav også grunnlaget for utarbeidelse av budsjettet for 2008, som ble oversendt Skatt x. Klager finner det åpenbart at virksomheten ikke kan anses opphørt som følge av samarbeidet med D senere bortfalt. Dette må vurderes på tilsvarende måte som når et marked svikter, som etter sikker rett ikke medfører opphør av næringsvirksomhet.

Klager fastholder videre at det er utøvd en tilstrekkelig aktivitet til at virksomheten ikke kan anses opphørt fra 2010. Selskapet har etter beste evne forsøkt å få leid ut båten på egenhånd, ved hjelp av markedsføring på klagers hjemmeside og ved bruk av nettverket til de involverte i klagers virksomhet.

Klager presiserer at lønnsutgiftene på ingen måte reflekterer den aktivitet som har vært utøvd i selskapet. På grunn av den økonomiske utviklingen har klager funnet det riktig å holde lønnsutgiftene på et ytterst lavt nivå. Den aktuelle aktiviteten har også vært utøvd av styrets leder og daglig leder, som i tillegg er aksjonærer i selskapet.

Videre fastholdes det at utleien av båt etter en forsvarlig vurdering av markedet i 2007/2008 var objektivt sett egnet til å gi overskudd. Klager anfører at det at det senere inntreffer svikt i markedet som åpenbart er utenfor selskapets kontroll, ikke kan endre denne vurderingen. Klager oppfatter de vedtatte etterberegningene som åpenbart urimelige og mener at selskapet blir "straffet" som følge av at markedet utviklet seg dårlig.

Det fastholdes subsidiært at uttaksverdien på båten er for høy. Klager mener at det ikke kan vektlegges at en har forsøkt å få solgt båten til en høyere pris, når det ikke var noen aktuelle kjøpere til prisantydningen eller til en pris som var i nærheten av denne. Det fastholdes at uttaksverdien bør settes til 6 millioner kroner, fordi dette er i tråd med antatt markedsverdi på båten.

Skattekontorets kommentarer til klagers merknader

Når det gjelder klagers anførsel vedrørende lønnsutgifter, vil skattekontoret bemerke at dette er nevnt som et moment som kan si noe om aktivitetsnivået i selskapet, uten at dette er tillagt avgjørende vekt. Skattekontoret skal til merknadene forøvrig vise til at disse er vurdert av skattekontoret tidligere, se skattekontoret sin vurdering av klagen ovenfor.

V e d t a k:

Den påklagede etterberegning stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "Skattekontoret legger til grunn at næringskravet er oppfylt i 2008 og 2009, men at kravet fra 2010 ikke lenger var oppfylt som følge av endret markedssituasjonen og konkurs hos kunde. Selskapet burde etter min mening vært gitt noe mer tid til avvikling. Jeg mener derfor, etter en konkret vurdering, at selskapet burde vært slettet fra kontrolltidspunktet. "

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.