Klagenemnda for merverdiavgift
KMVA 8613: Ileggelse av tillegsavgift. Mval. § 21-3
Skattedirektoratets avgjørelse av 1. juni 2015 Klager
Klagedato: 29. januar 2015
Saken gjelder:
Tilleggsavgift ilagt med 20 % vedrørende ikke fradragsberettiget inngående merverdiavgift da selger ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret.
Samlet påklaget beløp utgjør kr 14 497.
Stikkord:
Tilleggsavgift
Bransje: Journalistisk og redaksjonell virksomhet og publisering
90.034 Selvstendig kunstnerisk virksomhet innen litteratur
Mval: § 21-3
Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse 1. juni 2015 i sak KMVA 8613 vedrørende Klager, org.nr. xxx xxx xxx.
Klagegjenstandens verdi er under kr 15 000, renter ikke medregnet, og klagen avgjøres dermed av Skattedirektoratet, jf merverdiavgiftsloven § 19-1, annet ledd.
Saken ble oversendt Skattedirektoratet den 21. mai 2015. Skattekontorets redegjørelse for saken har vært forelagt klager, og merknadene er innarbeidet i innstillingen.
Klager, org.nr. xxx xxx xxx (heretter klager), ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 1. termin 2003.
Klager er registrert med næringskode 90.034 Selvstendig kunstnerisk virksomhet innen litteratur. Selskapets formål er i henhold til registrerte opplysninger angitt som journalistikk og redaksjonell virksomhet og publisering.
På bakgrunn av kontroll av omsetningsoppgaven for 4. termin 2014 fattet skattekontoret den 6. januar 2015 vedtak om etterberegning av avgift med kr 72 485, samt ileggelse av tilleggsavgift med kr 28 994 (40 %) og renter med kr 137. Vedtaket ble påklaget 29. januar 2015.
I klagen mottatt 29. januar 2015 ble det i tillegg til ilagt 40 % tilleggsavgift på 4. termin 2014 klagd på den foreslåtte tilleggsavgiften på 5. termin 2014. Da det ikke forelå noe vedtak for 5. termin 2014 på det tidspunktet klagen kom til skattekontoret, vil ikke klagen på den foreslåtte tilleggsavgiften for 5. termin 2014 bli behandlet i denne innstillingen.
I forbindelse med klagebehandlingen har skattekontoret satt tilleggsavgiften for 4. termin 2014 ned til 20 % av etterberegnet inngående merverdiavgift, jf. vedtak datert 5. mai 2015.
Klagen ble mottatt 29. januar 2015. Klagefristen anses således overholdt, jf. forvaltningsloven §§ 29 og 30, jf. domstolloven §§ 148 og 149.
Påklaget beløp utgjør kr 14 497 i tilleggsavgift for 4. termin 2014.
Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.
Klagen gjelder
Klagen gjelder ileggelse av tilleggsavgift med 20 % knyttet til etterberegning av inngående merverdiavgift på grunnlag av fradragsført merverdiavgift der selger ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret.
Sakens faktum
Klager ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret den 31. januar 2003, med plikt til å levere omsetningsoppgaver fra og med 1. termin 2003.
Omsetningsoppgave for 4. termin 2014 ble innsendt den 9. oktober 2014. Denne viste utgående avgift alminnelig sats med kr 12 970, inngående avgift alminnelig sats med kr 66 118, og inngående avgift med 8 % med kr 138. Videre viste omsetningsoppgaven tjenesteimport med alminnelig sats kr 3 174. Oppgaven viste dermed samlet et beløp på kr 50 112 til gode.
På grunnlag av den innsendte omsetningsoppgaven varslet skattekontoret om avgrenset kontroll for 4. termin 2014 i brev 13. oktober 2014. Det ble anmodet om innsendelse av diverse regnskapsdokumentasjon for terminen.
Regnskapsopplysninger m.m. ble mottatt fra selskapet 16. oktober 2014, deriblant fakturanummer 2029, 2030, 2036 og 2037 som det er vist til i både varsel om etterberegning og selve vedtaket. Den 21. oktober 2014 ba skattekontoret om utlevering av opplysninger om innskuddskonti fra A bank for å få innsyn i selgers kontobevegelser. Den 31. oktober 2014 mottok skattekontoret forespurt kontoutskrift. Den 5. desember 2014 kom det inn en korrigert omsetningsoppgave for 4. termin 2014.
Den 6. november 2014 varslet skattekontoret om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift. Noen av de forespurte tilleggsopplysningene ble mottatt i brev 17. november 2014. Den 27. november 2014 redegjorde skattekontoret for at bruttobeløpet av de fakturaer som er mottatt utgjør 50 625 kr mens totalbeløpet som det mangler fakturaer for er på kr 119 750. Skattekontoret ba derfor om å få tilsendt manglende fakturaer innen 5. desember 2014. Virksomheten sendte forespurt dokumentasjon som er mottatt av skattekontoret 8. desember 2014. Etter å ha gjennomgått all innsendt dokumentasjon for terminen fattet skattekontoret 6. januar 2015 vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift, henholdsvis med kr 72 485 på grunnlag av manglende fradragsrett da selger ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret ved utstedelsen av de angjeldende fakturaer, og tilleggsavgift med 40 %/kr 28 994 på grunnlag av utvist grov uaktsomhet ved fradragsføringen i denne forbindelse, henført til 4. termin 2014.
Under kontrollen fremkom det at selger, Selskap B, som uten å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret hadde fakturert med merverdiavgift, hadde samme daglige leder som Klager. Det var dessuten denne personen som (i egenskap av daglig leder i Klager) hadde levert inn omsetningsoppgaven for Klager for 4. termin 2014, og som (i egenskap av daglig leder i Selskap B) hadde levert inn den første omsetningsoppgaven for Selskap B. Selger ble først registrert i Merverdiavgiftsregisteret 6. oktober 2014 (med virkning fra og med året 2014), og hadde derfor ikke adgang til å kreve inn merverdiavgift før dette tidspunktet.
Skattekontoret har under klagebehandlingen minket tilleggsavgiften til 20 %.
Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Det siteres fra vedtaket:
"Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 40 %, som utgjør kr 28 994.
Av merverdiavgiftslovens § 21-3 fremgår at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter til loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Avgiftssubjektet svarer også for medhjelpers handlinger, jf bestemmelsens andre ledd.
Avgiftssystemet er basert på at det er avgiftssubjektet selv som beregner og innberetter merverdiavgiften. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av merverdiavgiften.
Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift, se Skattedirektoratets retningslinjer, senest revidert 21. oktober 2014. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet, eller forsett, er beviskravet "bevist utover enhver rimelig tvil". Beviskravene gjelder både for de objektive og subjektive vilkårene.
Virksomheten ble i brev av 06.11.2014 varslet om at skattekontoret vurderte å ilegge tilleggsavgift med 40 %. Skattekontoret ba om eventuelle merknader til dette, herunder eventuelle nye opplysninger som tilsier annen vurdering av unntaksbestemmelsene eller skyldgraden.
I telefonsamtale viste regnskapsfører til at Selskap B var blitt registrert på det tidspunktet omsetningsoppgaven for 4.termin ble sendt inn, og at det derfor var fradragsført inngående avgift på fakturaene for perioden 15.5.-31.8.2014. Merknader utover dette er ikke innkommet.
Skattekontoret finner ut fra sakens opplysninger at det er bevist utover enhver rimelig tvil at merverdiavgiftslovens bestemmelser er overtrådt når virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift fra annen virksomheten som ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret på tidspunktene for utstedelse av fakturaer til tross for at virksomheten måtte være kjent med dette, med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.
Av retningslinjene pkt 2.2.2 fremgår det at det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klandreverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse men den avgiftspliktige "måtte forstå" at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.
Av retningslinjene pkt 2.2.3 fremgår at forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave eller at han har unnlatt å sørge for å bli registrert i MVA- registeret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.
Dersom overtredelsen anses som grovt uaktsom eller forsettlig, er satsen 40 eller 60 %, jf retningslinjene pkt 4.2.
I dette tilfellet er det bevist utover enhver rimelig tvil at det er utvist grov uaktsomhet ved forholdet som følge av at avgiftspliktige måtte forstå at han sendte inn en uriktig oppgave da det er daglig leder selv som har levert inn omsetningsoppgavene for Klager. Det er å anse som grovt uaktsomt at avgiftspliktige v/daglig leder har fradragsført inngående avgift ført på fakturaene fra Selskap B på omsetningsoppgavene for Klager selv om daglig leder ikke har registrert Selskap B i Merverdiavgiftsregisteret og måtte være klar over at oppgitt merverdiavgift ikke var innbetalt.
Ut fra gjeldene retningslinjer og etter en konkret vurdering av saken finner skattekontoret å ilegge tilleggsavgift med 40 %. Tilleggsavgiften beregnes til kr 28 994.
Det vises til gjeldende retningslinjer:
Klagers innsigelser
Klager har i brev mottatt 29. januar 2015 påklaget vedtaket om ileggelse av tilleggsavgift. Det hevdes at det ikke foreligger uaktsomhet fra selskapets side.
Fra klagen siteres følgende vedrørende ileggelsen av tilleggsavgift:
"Jeg viser til snart fem måneder lang brevveksling og telefonisk dialog knyttet til oppgavekontroll, etterberegning av mva og ileggelse av tilleggsavgift for fjerde og femte termin 2014.
Skattekontoret viser til mva-loven § 18-1 som grunnlag for å etterberegne avgift med kr 72 485 i tillegg til å legge tilleggsavgift på kr 28 994 + kr 9 655 = 38 649.
Jeg viser til innledende dialog ved kontroll i september, dialog med Klagers regnskapsfører, og innsending av dokumenter og korrigeringer.
Undertegnede forklarte i den første samtalen at Selskap B ble etablert 2013. Det er i dette selskapet jeg er ansatt, og hvorfra alle leveranser av journalistikk, redigering, forfatterskap mv nå skjer til en rekke kunder. Det gjelder også faglige og administrative tjenester til Klager, inkludert daglig leder-funksjonen. Alle tjenester faktureres fra Selskap B.
Brorparten av aktivitetene i Selskap B gjelder journalistisk og litterær produksjon, som er utenfor mva-området. Ved etablering i 2013 ble det søkt om frivillig mva-registrering hos skattekontoret, men det ble avslått med begrunnelse at mva-pliktig omsetning først måtte ha passert kr 50 000,-. Ved en teknisk inkurie ble det i regnskaps- og fakturasystemet (C) generert fakturaer mot Klager, hvor tjenestetypen som ikke var journalistikk automatisk ga mva-påslag.
Feilen ble fanget opp av regnskapsfører høsten 2013 og tatt hensyn til i den videre avstemming, så også for fakturaene som ble generert i tredje termin 2014. Dessverre ble imdlertid ikke de første fakturaene fra Selskap B til Klager i 2013 fanget opp. Regnskapsfører påpekte mva-statusen og purret undertegnede om å få i orden mva-registrering av Selskap B for deretter å kunne ta med inngående avgift derfra i Klager’ mva-oppgjør. Derfor ble det heller ikke, av praktiske årsaker, generert nye fakturaer uten mva.
Da MVA-registrering var kommet i orden, før fristen for mva-oppgjør for fjerde termin og med status som årlig mva-oppgjør for Selskap B’ del, ble angjeldende mva tatt med i oppgjøret for fjerde termin. Vi gjorde dette med den overbevisning at det ville være i tråd med mva reglene og at mva-status med årlig oppgjør gjelder tilbakevirkende for hele året under ett.
Denne korrigeringen ble avvist av Skattekontoret i påfølgende kontroll/behandling. Så, fortsatt i den overbevisning at forholdet til syvende og sist skulle bli korrekt, ble det generert kreditnotaer og nye fakturaer for angjeldende tjenester Selskap B versus Klager. Disse ble lagt til grunn for mva-oppgjør i femte termin.
Etter 35 år som lønnsmottager satset jeg på en karriere som gründer i 2009. Blant annet ble jeg innspirert av daværende næringsstatsråd Trond Giske som i en tale i Forskningsparken opplyste at det nå er blitt så enkelt å drive virksomhet at gründere lett kan droppe både regnskapsfører og revisor, en ikke ubetydelig kostnad for oppstartere.
Klager har hele tiden hatt revisor, og det er etter hvert investert et ikke ubetydelig årlig beløp i regnskapstjenester med det mål å unngå feil og rot. Undertegnede er også, ikke minst som leverandør av tjeneste som daglig leder, opptatt av å ha en god dialog med skatte- og avgiftsmyngighetene med det mål å opptre korrekt i henhold til lover og regler. Når det likevel har skjedd inkurier, er det snakk om tekniske feil og beklagelige forsinkelser og forglemmelser som følge av høyt arbeidspress - og ikke en bevisst, grovt uaktsom handling for å påføre fellesskapet tapte inntekter.
For undertegnede, som en mildt sagt hardt arbeidende gründer, med muligens noe for stort arbeidspress, er det sterkt frustrerende å oppleve at feil og korrigeringer blir slått så hardt ned på av Skattekontoret som i denne saken. Feil og mangler beklages på det sterkeste. Men jeg opplever kombinasjonen med etterberegning av avgift og tilleggsavgift i denne saken som en urimelig streng reaksjon, også sett i forhold til virksomhetens størrelse og all den tid det er gjort anstrengelser for å få ting i orden. Jeg ber derfor om en formildende vurdering fra Skattekontorets side. Saken i seg selv har bidratt til betydelig svikt i innektsgivende aktivitet de siste månedene, og den økonomiske ekstrabelastning som følge av Skattekontorets meget strenge vedtak fører til at satsing på nye inntektsgivende prosjekter må revurderes og kanselleres. Det fører igjen til svikt i inntekter for Klager’ nettverk av leverandører, inkludert Selskap B og dets mulighet til å utbetale lønn.
Slik sett er virksomheten, hvis produkt har motivasjon, ståpåvilje og kreativitet som en avgjørende bestanddel, meget sårbar for følgene av enhver uforutsett ekstra belastning. Konsekvensen av en svekket virksomhet vil også være en belastning for fellesskapet.
Derfor, omstendighetene tatt i betraktning, ber jeg om at den foreslåtte tilleggsavgiften for femte termin trekkes tilbake og at tilleggsavgiften for fjerde termin reduseres betydelig."
Skattekontorets vurdering av klagen
Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift fremgår av mval. § 21-3. Av bestemmelsens første ledd følger at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter til loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % av merverdiavgift fastsatt etter mval. § 18-1. For uaktsomme overtredelser er normalsatsen 20 % tilleggsavgift. For grovt uaktsomme og forsettlige overtredelser er normalsatsen 40 eller 60 %. Av bestemmelsens annet ledd følger at den ansvarlige også svarer for medhjelperes handlinger.
Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift, se Skattedirektoratets retningslinjer, senest revidert 21. oktober 2014 (heretter retningslinjene), punkt 2.3. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Beviskravene gjelder både for de objektive og subjektive vilkårene, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.
Her er det blitt levert en omsetningsoppgave for 4. termin 2014 den 9. oktober 2014 hvor det er blitt fradragsført inngående merverdiavgift som ikke er fradragsberettiget. Merverdiavgiftsloven § 15-1 er derved overtrådt.
Det neste spørsmålet er om overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap. Overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet, se retningslinjene punkt 2.1.2. Når det er registrert en omsetningsoppgave som inneholder en feil i statens disfavør kan staten bli påført et tap, fordi det ikke foreligger noen garanti for at feilen blir oppdaget eller korrigert av noen.
Det siste spørsmålet er om det er utvist tilstrekkelig grad av skyld ved overtredelsen, jf. mval. § 21-3 første ledd. Det følger av mval. § 15-1 åttende ledd at avgiftssubjektet skal opptre aktsomt og lojalt, bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og også gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på feil ved avgiftsberegningen. Merverdiavgiftssystemet bygger på et selvdeklarerende system, og staten er derfor avhengig av at den avgiftspliktige setter seg inn i og kjenner de regler som gjelder for fradragsføring av anskaffelser i sin virksomhet, samt å sørge for at disse blir fulgt. Uaktsomhet foreligger dersom klager burde forstått at den aktuelle handlingen kunne medført overtredelse av lov eller forskrift. Kravene til avgiftssubjektet er i praksis strenge, og det skal ikke mye til før forholdet blir ansett som uaktsomt.
Skattekontoret har vurdert klagen, og funnet at den delvis må føre frem. Vi har etter en fornyet vurdering kommet til at det ikke er bevist utover enhver rimelig tvil at klager har utvist tilstrekkelig med skyld til å karakterisere handlingen som grovt uaktsom med en ileggelse av tilleggsavgift med en sats på 40 %.
Skattekontoret finner imidlertid at overtredelsen av merverdiavgiftsloven kan anses som uaktsom. Som nevnt plikter enhver som driver virksomhet å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhets del. Unnlatelse av å undersøke eller gjøre seg kjent med regelverket, eller sørge for å engasjere den nødvendige hjelp er i seg selv uaktsomt. Reglene om fradragsføring av inngående merverdiavgift er sentrale og kritiske for et riktig merverdiavgiftsoppgjør, og påkaller således den største grad av aktsomhet fra merverdiavgiftssubjektets side ved anvendelsen av disse reglene/fradragsføring av inngående merverdiavgift.
Skattekontoret mener at klageren her burde ha forstått at fradragsføringen var i strid med mval. § 8-1. Vi viser i denne forbindelse til at klager og Selskap B har samme daglige leder, og at omsetningsoppgavene både for klager og for Selskap B ble levert av denne daglige lederen. Klager må således ha hatt kunnskap om at Selskap B ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret på det tidspunktet da de angjeldende fakturaene ble utstedt.
Etter skattekontorets mening er altså alle vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift i henhold til merverdiavgiftsloven § 21-3 oppfylt i dette tilfellet. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger forhold som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift. Vi kan heller ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at normalsatsen på 20 % skal fravikes.
Skattekontorets innstilling til vedtak
Skattekontoret foreslår etter dette at det påklagede vedtaket om å ilegge 20 % tilleggsavgift stadfestes.
Skattedirektoratets avgjørelse
Etter å ha gjennomgått saken, slutter Skattedirektoratet seg til skattekontorets begrunnelse og konklusjon.
Skattedirektoratet har etter dette fattet slikt
V e d t a k :
Det påklagede vedtaket stadfestes.