KMVA 8616: Spørsmål om tilbakeføring av inngående merverdiavgift, samt spørsmål om vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt. Mval. § 15-9, § 8-1, § 21-3

Klagedato: 17. februar 2015

Saken gjelder: Spørsmål om tilbakeføring av inngående merverdiavgift som er fradragsført på feil termin og spørsmål om vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt etter at det har blitt sendt inn uriktig omsetningsoppgave

Påklaget beløp kr 12 989

 

Stikkord:

- Etterberegning

- Fradragsrett

- Periodisering

- Tilleggsavgift

 

Bransje: Privat familiebarnehage

 

Mval: § 15-9, § 8-1, § 21-3　

　

SAKEN GJELDER: KLAGE TIL KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse den 16. juni 2015 i sak nr. 8616 vedrørende Enkeltpersonforetak Familiebarnehage, org.nr. xxx xxx xxx MVA.

 

Klagegjenstandens verdi er under kroner 15 000, renter ikke medberegnet, og klagen avgjøres derfor av Skattedirektoratet, jf. merverdiavgiftsloven § 19-1 annet ledd.

 

Skatt øst har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

 

Enkeltpersonforetak Familiebarnehage, org.nr. xxx xxx xxx (heretter klager), ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra og med 6. termin 2012. I Merverdiavgiftsregisteret er klager registrert med formålet «privat familiebarnehage». Den avgiftspliktige omsetningen gjelder leveranser av administrasjonstjenester. Klager er i tillegg kompensasjonsberettiget etter kompensasjonsloven.

 

På bakgrunn av avgrenset kontroll av 4. termin 2014 fattet skattekontoret 12. februar 2015 vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 56 567, samt ileggelse av tilleggsavgift med 20 %/kr 10 894. Renter ble i denne forbindelse beregnet med kr 324.

 

Etterberegningen av merverdiavgift skriver seg dels fra at virksomheten på omsetningsoppgaven for alminnelig næring har fradragsført inngående merverdiavgift som bare er kompensasjonsberettiget (og som for øvrig også er innberettet på kompensasjonsoppgaven). Dessuten omfatter etterberegningen inngående merverdiavgift som er fradragsført på feil termin, samt inngående merverdiavgift som skattekontoret antar gjelder anskaffelser til privat bruk. Ileggelsen av tilleggsavgift skyldes det førstnevnte og det sistnevnte av disse forholdene.

 

Klagen gjelder etterberegningen av inngående merverdiavgift som er fradragsført på feil termin, samt ileggelsen av tilleggsavgift i sin helhet.

 

Klagen innkom i brev av 17. februar 2015. Da klagefristen er tre uker fra klager mottar vedtaket anser skattekontoret klagen som rettidig, jf. forvaltningsloven § 29 første ledd.

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

 

Skattekontorets innstilling er forelagt klager. Klager har ingen ytterligere merknader til innstillingen.

 

Påklagede beløp utgjør:

 

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.	Dokument	Dato
1	Varsel om oppgavekontroll	03.12.2014
2	Tilsvar på varsel	18.12.2014
3	E-post korrespondanse vedrørende dokumentasjon	07.01.2015
4	Varsel om fastsettelse	07.01.2015
5	Tilsvar på fastsettelsen	28.01.2015
6	Vedtak om etterberegning	12.02.2015
7	Fastsettelse	12.02.2015
9	Klage på vedtak	17.02.2015

  

Klagen gjelder

 

1. Etterberegning av inngående merverdiavgift på det grunnlag at den inngående merverdiavgiften har blitt fradragsført på en for tidlig termin.

2. Ileggelse av tilleggsavgift med 20 % til sammen kr 10 894 i forbindelse med etterberegning av inngående merverdiavgift på det grunnlag at den inngående merverdiavgiften bare er kompensasjonsberettiget, og i forbindelse med etterberegning av inngående merverdiavgift på det grunnlag at den inngående merverdiavgiften antas å gjelde anskaffelser til privat bruk.

 

1. Etterberegning av inngående merverdiavgift

 

1.1 Sakens faktum

Skattekontoret mottok omsetningsoppgave for 4. termin 2014 den 25. november 2014. Oppgaven viste kr 17 332 til gode. På bakgrunn av den mottatte omsetningsoppgaven sendte skattekontoret varsel om avgrenset kontroll for nevnte termin 3. desember 2014. Skattekontoret ba i den forbindelse om kopi av de 15 største bilagene som er registrert i regnskapet med fradrag for inngående merverdiavgift, kopi/utskrift av kontospesifikasjon og spesifikasjon av merverdiavgift, samt en redegjørelse om virksomheten som drives.

 

Etter at varsel om avgrenset kontroll for 4. termin 2014 var sendt mottok skattekontoret 10. desember 2014 en korrigert oppgave, samt at svar på etterspurt dokumentasjon ble mottatt henholdsvis 18. desember 2014, 7. januar 2015 og 28. januar 2015.

 

Etter gjennomgang av mottatt regnskapsdokumentasjon og kontospesifikasjon ble det avdekket at virksomheten hadde innberettet kr 52 322 i for mye fradragsført inngående merverdiavgift for terminen. Det samme beløpet var allerede innberettet på kompensasjonsoppgaven. Tilleggsoppgaven viste kr 34 990 å betale. Da korrigert oppgave ble sendt inn etter at det var varslet om kontroll ble oppgaven avvist. Skattekontoret fattet isteden vedtak om etterberegning av merverdiavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b og ileggelse av tilleggsavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3.

 

Klagen gjelder kun etterberegning av ett bilag som er fradragsført en termin for tidlig, en såkalt periodiseringsfeil. Samt ileggelsen av tilleggsavgift.

 

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret vil presisere at det er to uriktige datoer i vedtaket. Varselet det vises til er av 03.12.2014, ikke av 07.01.2015, og brev fra klager er ikke av 27.02.2014, men av 27.01.2015.

 

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 12. februar 2015:

 

«Vi viser til vårt varsel av 07.01.2015 og svar fra dere datert 27.02.2014 og 28.02.2015.

 

Vedtak

 

Skattekontoret har tilbakeført inngående avgift med kr 56 567, jf. Merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b. Se nærmere om begrunnelsen nedenfor.

 

Skattekontoret har videre med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 ilagt 20 % tilleggsavgift, som utgjør kr 10 894.

 

Begrunnelse for vedtak om etterberegning

 

(...) Inngående avgift som er innberettet på kompensasjonsoppgaven som er sendt inn den 09.10.2014, er også tatt med på omsetningsoppgaven for alminnelig næring. Beløpet som er fradragsført to ganger er kr 52 322.

 

I tillegg omfatter vårt vedtak også tilbakeført avgift for følgende bilag:

 

Inngående bilag nr 563 av 01.09.2014

Det er fradragsført kr 2 095 for ovennevnte bilag, som ikke hører til i 4. termin 2014. Beløpet skal oppgis i omsetningsoppgaven for den terminen dokumentasjonen er utstedt, jf. Merverdiavgiftsloven § 15-9 (1).

 

Inngående bilag nr 962 av 29.08.2014

Det er fradragsført inngående avgift for ovennevnte bilag med kr 2 150, for anskaffelse av LPG muskelbehandling mot rygg og nakke smerter. Skattekontoret legger til grunn at anskaffelsen er av privat karakter og ikke er til bruk i den registrerte virksomheten, jf. Mval. § 8-1.

 

Anførsler/forklaringer

Skattekontoret har mottatt tilsvar, til skattekontorets varsel om etterberegning av 27.01.2015.

 

A, virksomhetens økonomisjef/regnskapsfører anfører at omsetningsoppgaven er sendt inn to ganger, og at det har vært en misforståelse mellom revisor og han. Han anfører videre at dette nå er rettet opp i og ingen penger er overført feil fra noen.

 

Vedrørende inngående bilag nr 563 så anfører han at dette nok skyldes fingertrøbbel fra hans side. Og at eventuell korrigeringer koster mye tid og penger og vil gå ut over virksomhetens budsjett.

 

Vedrørende bilag nr 962 som gjelder behandling til eier så vedlegges det rapport etter bokettersyn fra 2012. Han anfører at dette er dokumentasjon på at denne behandlingen var nødvendig for eier for å holde seg i arbeid og ikke bli sykemeldt. Rapporten skal omhandle denne behandlingen som er godkjent. Virksomheten har benyttet denne praksisen videre.

 

Skattekontorets vurderinger

 

(...)

 

Videre fremkommer det at i Merverdiavgiftsloven § 15-9(1) at beløpet skal oppgis i omsetningsoppgaven for den terminen dokumentasjonen er utstedt. Skattekontoret har dermed hjemmel til å tilbakeføre inngående bilag nr 563 som er fradragsført på en for tidlig termin.

 

A viser til en rapport fra et bokettersyn som Oslo kommune Kemnerkontor hadde for året 2012. I.flg. rapportens punkt 1.2 gjelder kontrollen følgende: Kontrollen omfatter lønnsområdet med hovedvekt på oppgave-, skatte-, trekk- og avgiftsplikt etter lignings-, skatte-, skattebetalings- og folketrygdloven. Det er foretatt avstemming av lønnsinnberetningen for 2012 mot regnskapet, og det er videre tatt enkelte stikkprøver av ulike resultatkonti.

 

Kontrollområdet er ikke merverdiavgift og rapporten er ikke relevant for denne oppgavekontrollen

Mottatt omsetningsoppgave finnes å være uriktig. Vilkårene for å etterberegne etter mval. § 18-1 første ledd bokstav b er dermed oppfylt.

 

Skattekontoret skal videre få opplyse at det for fremtiden må separate avgiftskoder benyttes slik at det i regnskapet skilles mellom avgiftspliktig virksomhet og kompensasjonsberettiget virksomhet.(...)"

 

1.3 Klagers anførsel

Klager har i brev av 17. februar 2015 påklaget skattekontorets vedtak om tilbakeføring av inngående merverdiavgift på bilag 563.

 

Klager erkjenner at bilag 563 er utstedt og datert i 5. termin 2014, men oppgitt i 4. termin 2014. Klager anfører imidlertid at statens tap ikke vil være større enn periodisert renteeffekt av kr　2　095 på 2 måneder.

 

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert klagers anførsel, men kan ikke se at det har fremkommet nye opplysninger som gir grunnlag for å omgjøre skattekontorets vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift som er foretatt.

 

Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 kan næringsdrivende som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret gjøre fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Dette innebærer at det ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på varer og tjenester som er anskaffet til privat bruk eller til bruk som ikke er avgiftspliktig. Anskaffelsene må videre være til bruk i den avgiftspliktiges egen virksomhet og den må ha en naturlig og nær tilknytning til denne. Dette medfører at ikke enhver oppofrelse den avgiftspliktige påtar seg gir fradragsrett for inngående merverdiavgift.

 

I henhold til mval. § 15-9 første ledd skal beløp som nevnt i § 15-1 og § 15-6 oppgis i omsetningsoppgaven for den terminen dokumentasjonen er utstedt. Inngående merverdiavgift er beløp nevnt i mval § 15-1 annet ledd bokstav c. Tidspunktet for avgiftsperiodiseringen fremkommer indirekte av bestemmelsene i forskrift 1. desember 2004 nr. 1558 om bokføring (bokføringsforskriften), hvor det er krav om at salgsdokument skal angi dokumentasjonsdato, jf. § 5-1-1 første ledd nr. 1.

 

Som det fremgår av bilag nr. 563 av 01.09.2014 er dette et beløp som skal, etter det ovenstående, oppgis i omsetningsoppgaven for 5. termin (september-oktober). Ved å oppgi inngående merverdiavgift i en annen termin, her en termin for tidlig, er risikoen for dobbel fradragsføring av inngående merverdiavgift til stede, slik at staten kan lide tap. Staten vil også lide tap i form av renteinntekter ved at klager oppgir beløp for inngående merverdiavgift på en for tidlig termin.

 

På denne bakgrunn har skattekontoret kommet til at klager ikke har anledning til å oppgi inngående merverdiavgift en termin før han skulle ha oppgitt beløpet. Og tilbakeføringen av den inngående avgiften opprettholdes.

 

2. Tilleggsavgift

 

2.1 Sakens faktum

Tilleggsavgift på etterberegnet inngående merverdiavgift er ilagt med 20 %. Tilleggsavgiften utgjør kr 10 894. Det presiseres at det ikke er ilagt tilleggsavgift på periodiseringsfeilen. Det vises til punkt 1.1.

 

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 12. februar 2015:

 

"Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift

 

Skattekontoret har på bakgrunn av det faktum som fremkommer ovenfor ilagt tilleggsavgift med 20 % som utgjør kr 10 894. Tilleggsavgiften er beregnet av kr 54 472. Vi har vurdert både det forholdet som gjelder inngående avgift og det som gjelder utgående avgift til 20 %. Vedrørende periodiseringsfeilen, så er ikke dette tatt med i beregningsgrunnlaget for tilleggsavgift.

 

Anførsel/forklaring

Virksomheten har anført at det på grunn av misforståelse mellom revisor og økonomisjef/regnskapsfører ble sendt en feilaktig omsetningsoppgave. Dette er rettet opp i og feilen har ikke ført til at penger er blitt overført feil til noen.

 

Hjemmelsgrunnlaget for ileggelse av tilleggsavgiftIleggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Bestemmelsen siteres:

Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgiften kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen.

 

Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelpers, ektefelles og barns handlinger.

 

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift for å sikre lik behandling i saker om tilleggsavgift. Retningslinjene er sist revidert 21. oktober 2014.

 

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. De objektive vilkår er at et avgiftssubjekt har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørendeforskrifter, slik at statskassen er blitt eller kunne vært unndratt avgift. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt uaktsomt eller forsettlig.

 

Skyldkravet refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen – " har eller kunne ha påført staten tap".

 

Det er ikke krav om at avgiftspliktige hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist vanlig (simpel) uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å settes seg inn i de regler som gjelder for beregning og innberetning av avgift for virksomheten. En unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, anses i seg selv som uaktsomt.

 

Det følger videre av mval § 21-3 annet ledd at et avgiftssubjekt også svarer for medhjelpers, herunder regnskapsførers handlinger. Det er således ikke ansvarsbefriende å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv. De vilkår som mval § 21-3 første ledd stiller for bruk av tilleggsavgift gjelder tilsvarende for medhjelpere. Ved feil som er gjort av en medhjelper eller i samhandling med denne er det i utgangspunktet kun identifikasjon for alminnelig uaktsomhet.

 

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

 

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

 

Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 %tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme, men valg av den satsen som skal benyttes i den konkrete saken avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold.

 

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten på sin omsetningsoppgave har innberettet fradrag for inngående avgift som allerede er innberettet på en tidligere innsendt oppgave og innberettet fradrag for inngående avgift på anskaffelser som ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Bestemmelser i merverdiavgiftsloven er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført tap.

 

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt og skattekontoret ilegger tilleggsavgift med en sats på 20 %,som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet.(...)"

 

2.3 Klagers anførsler

Fra klagen vedrørende tilleggsavgift siteres:

 

"Vi klager herved på beregnet tilleggsavgift på kr 10.894,- i vedtak arkiv 2014/843266 angående merverdiavgift termin 4, og ber om tilleggsavgiften slettes, særlig med bakgrunn i vurderingen rundt dobbelt innberettet inngående mva på kr 52.575.

 

Dobbelt innberettet inngående mva kr 52.575.

 

Vi gjør oppmerksom på at korrekt innsendt termin oppgave den 10. desember ble innlagt på Altinn av revisor den 9. oktober (vedlagt steginformasjon i Altinn). Økonomiansvarlig innsendte derimot ved en inkurie terminoppgaven fra regnskapssystemet Mamut. Den 10. desember utfører revisor ordinære kontrollhandlinger i samarbeid med økonomiansvarlig, som avvdekker feilinnsendelsen fra 4 termin. På dette tidspunktet er revisor ukjent med varsel om kontroll. Revisor vil kunne bekrefte slikt hendelsesforløp ved behov. Jeg hevder at våre kontrollrutiner har avdekket dobbelinnberetningen av 52.575 uavhengig av skatteetatens varsel om kontroll, og innberetning er gjennomført på korrekt mva-termin. Vi vil hevde at staten verken har eller vil kunne bli påført tap angående dobbelinnberetningen med utgangspunkt i våre rutiner. Dette underbygger en høy grad av aktsomhet, slik at også de subjektive kriteriene for tilleggsskatt betviles.(...)

 

(...)Vi ber vennligst om at tilleggsavgiften slettes knyttet til dobbeltført bilag, og eventuelt tilleggsavgift til bilag 563 og 962 avhengig av deres vesentlighetsbetraktning."

 

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert klagers anførsler, men kan ikke se at det er grunnlag for å omgjøre skattekontorets vedtak.

 

Det følger av merverdiavgiftsloven (mval.) § 21-3 at:

 

«(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrift gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd.

 

(2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot svarer også for medhjelpers, ektefelles og barns handlinger.»

 

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. Tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % av det unndratte beløp, avhengig av den utviste skyld og omstendighetene ellers. Det foreligger retningslinjer for praktisering av tilleggsavgift, hvor det blant annet er gitt anvisning på bruk av standardiserte satser ved ileggelse av tilleggsavgift. For uaktsomme overtredelser er normalsatsen 20 % tilleggsavgift. For grovt uaktsomme og forsettlige overtredelser er normalsatsen 40 eller 60 %.

 

Det fremgår av rettspraksis at tilleggsavgift er å anse som straff i relasjon til Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6, jf. Rt. 2008 s. 1409 Sørum-dommen. Dette innebærer at det stilles krav om klar sannsynlighetsovervekt for både de objektive og de subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

 

Etterberegningen er foretatt med hjemmel i mval. § 18-1 første ledd bokstav b. Virksomheten har sendt inn en uriktig omsetningsoppgave, da det er fradragsført inngående merverdiavgift som allerede er innberettet på en tidligere innsendt kompensasjonsoppgave. Det er også innberettet inngående avgift på anskaffelser som antas å være til privat bruk. Klager har i dette tilfellet overtrådt tidfestingsreglene i mval. § 15-9 første ledd og bestemmelsen om rett til fradrag for inngående merverdiavgift i mval. § 8-1.

 

Det er videre et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at staten har eller kunne ha blitt påført tap, jf. mval. § 21-3. I formuleringen «kunne ha påført» ligger at det er tilstrekkelig at en uriktig omsetningsoppgave er levert til avgiftsmyndighetene med den konsekvens at staten ble eksponert for tap. Det er ikke noe krav om at staten faktisk har lidd tap.

 

Klager anfører at korrekt innsendt terminoppgave den 10. desember (korrigert oppgave) ble lagt inn i Altinn av revisor den 9. oktober og viser i den sammenheng til vedlagt "steginformasjon" fra Altinn. Ved en inkurie sendte økonomiansvarlig terminoppgaven fra regnskapssystemet Mamut. Videre vises det til at revisor utførte ordinære kontrollhandlinger i samarbeid med økonomiansvarlig den 10. desember 2014. Her avdekkes feilinnsendelsen fra 4. termin. Det anføres videre at revisor på dette tidspunktet var ukjent med at det allerede var varslet kontroll. Klager anfører at deres kontrollrutiner har avdekket dobbeltinnberetningen uavhengig av skatteetatens varsel om kontroll, og at innberetningen er gjennomført på korrekt termin.

 

Til dette vil skattekontoret bemerke at "steginformasjonen" fra Altinn viser at Janne Bull har vært inne i terminoppgaven og gjort "utfylling", oppgaven har imidlertid ikke blitt sendt inn. Fortsettelsen på utfyllingen ble gjort 10. desember 2014 og oppgaven ble samme dag signert og sendt inn, dette viser også "steginformasjon" i Altinn. Det er ikke tilstrekkelig å vise til at man har vært inne i en terminoppgave. Omsetningsoppgaven for 4. termin ble levert 25. november 2014. Til dette vil skattekontoret bemerke at overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet. Faren for at avgiftsmyndighetene kan komme til å legge den uriktige oppgaven til grunn for avgiftsoppgjøret og dermed lide et tap er da til stede. Det er derfor ikke tilstrekkelig at feilen ble oppdaget i ettertid, etter at skattekontoret hadde sendt varsel om kontroll. Skattekontoret anser at staten kunne vært påført tap som følge av den uriktige omsetningsoppgaven. På bakgrunn av ovenstående er det etter skattekontorets mening klart at begge de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift i henhold til mval. § 21-3 er oppfylt i dette tilfellet.

 

I tillegg til overtredelse av merverdiavgiftsloven eller forskrift gitt i medhold av loven, og at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må overtredelsen ha skjedd forsettlig eller uaktsomt fra avgiftssubjektets side for at tilleggsavgift skal kunne anvendes, jf. mval. § 21-3 første ledd.

 

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 under punkt 2.2 at: «(...) Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt å unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses uaktsomt.»

 

Det er ikke krav om at klager hadde til hensikt å overtre loven, eller at klager hadde vinnings hensikt, for at det skal kunne ilegges tilleggsavgift. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet.

 

Ut i fra dette finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ble utvist uaktsomhet ved å sende inn en uriktig omsetningsoppgave. Det vil si at også det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

 

I henhold til mval. § 21-3 og retningslinjene punkt 3.1 er bestemmelsen om tilleggsavgift en «kan» bestemmelse. Det skal vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en «tabbekvote» som kan fylles før tilleggsavgift ilegges, jf. retningslinjene punkt 3.1.

 

Skattekontoret legger til grunn at virksomheten ikke har vært tilstrekkelig aktsom ved innsendelse av omsetningsoppgaven. Klager har sendt inn en omsetningsoppgave hvor det var fradragsført inngående merverdiavgift som allerede var innberettet på kompensasjonsoppgaven. Beløpet som er fradragsført to ganger er kr 52 322. Feilen kan ikke anses som en bagatellmessig feil og ut fra klanderverdighet og formålet med tilleggsavgiften, finner ikke skattekontoret at vilkårene for å unnlate bruk av tilleggsavgift er oppfylt. Skattekontoret kan derfor ikke se at denne unntaksbestemmelsen kommer til anvendelse.

 

Etter retningslinjenes punkt 3.6 skal tilleggsavgift ikke ilegges når feilen i tidligere innsendt omsetningsoppgave rettes av avgiftssubjektet selv, og rettingen skjer uten at avgiftssubjektet hadde grunn til å regne med at forholdet ville ha blitt oppdaget av avgiftsmyndighetene ved kontroll eller lignende.

 

I dette tilfellet har rettingen og innsendelse av korrekt oppgave først skjedd etter at skattekontoret varslet om kontroll av oppgaven. Etter skattekontorets oppfatning kan dette ikke anses å oppfylle vilkårene for å unnlate tilleggsavgift som følge av frivillig retting.

 

Ved utmålingen av tilleggsavgift i dette tilfellet er det lagt til grunn at det bare er utvist vanlig/simpel uaktsomhet. Det vil si at feilen ikke på noen måte var tilsiktet fra klagers side, men at avgiftssubjektet allikevel klart kan klandres for at denne feilen oppstod. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger spesielle skjerpende eller formildende omstendigheter i dette tilfellet. Allmennpreventive og individualpreventive hensyn tilsier dermed etter skattekontorets mening at størrelsen på tilleggsavgiften bør legges på det nivået som ifølge Skattedirektoratets retningslinjer skal være den store hovedregel, det vil si 20 %. Det skal alltid vurderes om bruk av prosentsats/standardsats vil resultere i et uforholdsmessig/urimelig høyt beløp etter forholdene, noe skattekontoret ikke mener at det vil i dette tilfellet.

 

På denne bakgrunn opprettholdes vedtaket om ileggelse av 20 % tilleggsavgift.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

 

Skattekontoret foreslår at det fattes slikt

 

V e d t a k :

 

Den påklagede delen av etterberegningen av merverdiavgift og ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

 

Skattedirektoratets vedtak:

 

Skattedirektoratet slutter seg til skattekontorets vedtak og begrunnelse, og har etter dette fattet slikt

 

V e d t a k :

 

Den påklagede delen av etterberegningen av merverdiavgift og ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.