Klagenemnda for merverdiavgift
KMVA 8648: Etterberegning av inngående merverdiavgift, samt illeggelse av tilleggsavgift. Mval. § 8-1, § 8-2, § 21-3 (1)
Klagenemndas avgjørelse av 7. september 2015 Klager AS
Klagedato: 13. mars 2015
Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen
Saken gjelder: Etterberegning av inngående merverdiavgift for anskaffelser som ikke kan antas å være til bruk i avgiftspliktig virksomhet.
Ilagt 20 % tilleggsavgift etter etterberegningen.
Samlet påklaget beløp utgjør kr 90 032
Stikkord:
Fradrag for inngående merverdiavgift
Tilleggsavgift
Bransje:
Omsetning av konsulenttjenester innenfor IT
Mval: §§ 8-1 og 8-2, § 21-3 første ledd
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse i møte 7. september 2015 i sak KMVA 8648 – Klager AS
Skatt x har avgitt slik
Innstilling:
Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregistert fra og med 4. termin 2009.
Virksomheten er registrert med følgende formål: IT-konsulentvirksomhet, samt hva som kan settes i forbindelse med dette. Drift av nn gård med stall, skogsdrift, husdyr avl, grønn omsorg, grønn turisme, events, kurs samt hva som kan settes i forbindelse med dette. Selskapet kan også delta i andre selskaper.
Etter oppgavekontroll for 6. termin 2014 fattet skattekontoret 27. februar 2015 vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 93 674. Det ble samtidig ilagt tilleggsavgift med kr 18 735 (20 %).
I brev 13. mars 2015 påklaget virksomheten deler av vedtaket om etterberegning av inngående merverdiavgift samt hele vedtaket om ileggelse av tilleggsavgift.
Det er skattekontorets vurdering at klagefristen er overholdt.
Saken er ikke anmeldt til påtalemyndigheten.
Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager som har kommentert denne i e-post 14. juli 2015. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.
Påklaget beløp utgjør:
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:
Dok. nr. Beskrivelse av dokument Dato
1 Varsel om kontroll 15.01.2015
2 Virksomhetens opplysninger i kontrollsaken 21.01.2015
3 Bedt om ytterligere dokumentasjon 26.01.2015
4 Mottatt ytterligere opplysninger 28.01.2015
5 Varsel om fastsettelse 02.02.2015
6 Tilsvar på varselet 16.02.2015
7 Vedtak om etterberegning 26.02.2015
8 Klage 13.03.2015
9 Oversendelse av innstilling i klagesak 07.07.2015
10 Kommentarer til innstilling 14.07.2015
Klagen gjelder
Klagen omfatter to forhold:
1. Etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 57 279. Fradrag for kostnader til anskaffelse og drift av traktor.
2. Ileggelse av tilleggsavgift med kr 18 735 (20 %).
1. Etterberegning av inngående merverdiavgift
1.1.Sakens faktum
Klager AS sendte 13. januar 2015 inn en omsetningsoppgave for 6. termin 2014. I oppgaven var det innberettet kr 30 195 i utgående merverdiavgift og fradragsført inngående merverdiavgift med kr 94 379.
Skattekontoret tok omsetningsoppgaven ut til kontroll, og sendte varsel om kontroll 15. januar 2015. Virksomheten ble bedt om å legge frem opplysninger knyttet til bokføringen i terminen.
I brev mottatt 21. januar 2015 fremla virksomheten i all hovedsak en oversikt over hvilke fakturaer som skjulte seg bak fradraget som ble krevd. I brev 26. januar 2015 etterlyste skattekontoret ytterligere opplysninger fra virksomheten.
I henvendelse 28. januar 2015 ga virksomheten opplysningene skattekontoret hadde etterlyst.
Skattekontoret varslet 2. februar 2015 etterberegning av merverdiavgift med kr 93 674, samt ileggelse av tilleggsavgift med kr 18 735.
I tilsvar 16. februar 2015 ga virksomheten uttrykk for at etterberegning for en stor del ville bli akseptert, men at man mente at det forelå fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til anskaffelse av traktor og drivstoff til traktor. Virksomheten mente den varslede etterberegningen var kr 71 279 for høy.
Skattekontoret fattet 26. februar 2015 vedtak i tråd med varselet.
I brev 13. mars 2015 påklaget virksomheten etterberegningen, og fastholdt at det forelå fradragsrett for kr 71 279.
1.2.Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Skattekontoret finner det hensiktsmessig å gjengi begrunnelsen knyttet til etterberegningen av inngående merverdiavgift:
"[...]
En gjennomgang av innsendt dokumentasjon viser at det er fradragsført en traktor, høyballer, forsikring, servering m.m.
Det er ikke lagt frem noe dokumentasjon som viser aktivitet av skogbruk/ husdyrhold. Vi har også fått opplyst i telefonsamtale med deg 02.02.2015 at det ikke har vært omsetning av annet enn konsulenttjenester i virksomheten, og at skogbruk/ husdyrhold kommer ordentlig i gang i 2015.
[...]
[...] En gjennomgang av innsendt dokumentasjon viser at all omsetning i 6. termin gjelder oppdrag for Selskap 1 AS. Dine 2 utgående fakturaer (nr. 18 og 37) gjelder arbeid utført i oktober og november.
Det er ikke generert andre inntekter i november og desember, så skattekontoret kan ikke se at traktoren har vært benyttet i avgiftspliktig omsetning. Det er heller ikke fremlagt dokumentasjon som viser eventuelle inntekter som vil komme i 1. termin 2015.
På bakgrunn av dette fastholder skattekontoret sitt varsel av 02.02.2015 og godkjenner kun fradrag av inngående avgift på utgifter som gjelder konsulenttjenester. [...]
[...]"
1.3.Klagerens innsigelser
Fra klagen datert 13. mars 2015 siteres:
"Slik vi ser det, har vår traktor vært i bruk i avgiftspliktig omsetning. Grunnlaget for denne påstanden er som tidligere nevnt at vi må brøyte for å kunne ta imot kundebesøk ved vårt kontor, og for å kunne dra ut å utføre konsulenttjenester hos våre kunder. I vår avtale med Siem Offshore så man vi trekke kr 4.500,- netto per da ut fra vår månedlige faktura, dersom vi ikke kan stille en mann. Dersom vi skulle bli innesnødd på vårt kontor, kan vi ikke stille en mann hos vår kunde. Siden vi ved flere anledninger både i november og desember, måtte brøyte for å komme oss ut med bil fra vårt kontor, anser vi traktoren for å være benyttet i avgiftspliktige omsetning. Traktoren er et nødvendig verktøy for å kunne utføre vår jobb.
Traktoren vil også bli brukt i forbindelse med uttak av tømmer for salg, og til annet gårdsarbeid."
Etter å ha mottatt innstillingen til orientering, har klager i e-post 14. juli 2015 gitt følgende kommentarer:
Det er helt klart at jeg har gjort noen bokførings feil, og feil ihh omsetningsoppgaven. Jeg var et par måneder uten regnskapsfører, og trodde at dette klarer jeg sikkert fint selv. Ser nå i etterkant at det ikke stemte helt med virkeligheten. Disse feilene har blitt rettet opp i etterkant av AA. Traktoren ble kjøpt inn i siste liten før vinteren satte inn, i den perioden jeg var uten regnskapsfører.
Jeg legger merke til at dere har lagt mye vekt på drivstoff bilagene. Her har jeg gjort en feil, som har blitt rettet opp i etterkant av AA. Det er kun avgiftsfri diesel som er til traktoren, og den er fylt på kanner og fraktet med bil. All diesel med avgift er til privat bruk. (Jeg gjorde det opprinnelig slik at firmaet dekket drivstoff til jobbkjøring, og så tok jeg IKKE ut kilometergodtgjørelse). Men dette er nå endret av AA, slik at jeg har tatt ut kilometergodtgjørelse av denne kjøringen fra Klager AS, og så har jeg tatt kostnaden til drivstoff privat.
1.4.Skattekontorets vurderinger av klagen
Vurderingstemaet i saken er om den anskaffede traktoren med drivstoff er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten.
Virksomheten har forklart at traktoren er anskaffet med tanke på å brøyte i tilknytning til virksomhetens kontorer på gården (som eies av xx). Virksomheten har hevdet at det er nødvendig at det brøytes for at virksomheten skal kunne ta i mot kundebesøk eller dra ut for å utføre konsulenttjenester hos kunder.
Skattekontoret forstår at det at det kan være behov for snørydding i tilknytning til virksomhetens kontorer ved nn gård. Samtidig er det daglig leder xx som ansatt som i praksis drar på konsulentoppdrag hver morgen. Skattekontoret mener det ikke kan være slik at virksomheten kan få fradrag for å besørge brøyting for den ansatte.
Skattekontoret mener anskaffelsen av traktoren ikke har en tilstrekkelig nær og naturlig tilknytning til virksomheten med avgiftspliktig omsetning av konsulenttjenester innen IT-bransjen og at kostnadene ikke er relevante for den avgiftspliktige virksomheten. Skattekontoret mener altså at traktoren ikke er anskaffet til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, og at fradrag av den grunn ikke kan gis.
Virksomheten har også anført at traktoren vil bli brukt i forbindelse med uttak av tømmer for salg, og til annet gårdsarbeid. Skattekontoret har forstått det slik at virksomheten her har tenkt å levere driftstjenester til nn gård, men samtidig er det klart at denne driftsvirksomheten ikke har kommet i gang. Skattekontoret betviler uansett at en slik driftsvirksomhet vil kunne drives i næring.
Ettersom skattekontoret mener den omhandlede traktoren ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten mener vi det prinsipielt heller ikke kan foreligge fradragsrett for inngående merverdiavgift for drift av traktoren. Skattekontoret mener altså at det ikke kan gis fradrag for dieselen som er anskaffet i virksomheten.
Skattekontoret har allikevel foretatt en konkret vurdering av om drivstoffet faktisk er til bruk i virksomheten slik det er hevdet.
Fremlagte fakturaer fra Shell Fuel AS (bilag 22 og 42), viser at det er fylt drivstoff i A, på B og i C. Avstanden fra virksomhetens "driftssted" på gården nn til disse bensinstasjonene er minst 40 km hver vei. Traktoren har en teknisk klassifisering som tilsier at det ikke skal være mulig å kjøre raskere enn 40 km/t. Normal kjøretid fra gården til og fra bensinstasjonene som er benyttet vil da være ca. 2 timer eller mer.
Drivstoffet er i all hovedsak fylt på hverdager rett før kl 8.00 om morgenen og i tidsrommet kl. 16.00 – 18.00 om ettermiddagen. Virksomhetens hovedoppdragsgiver har kontorer i xxxx. To av de tre benyttede bensinstasjonene ligger på veien mellom xxxx og gården. Kortet som er benyttet for å fylle drivstoffet er knyttet til bil med registreringsnummer xx 00000. Dette er et kjøretøy som eies av xx. Bilen kortet er knyttet til er en ordinært registrert dieseldrevet Mitsubishi Outlander. Det kan her nevnes at bilen er å anse som et personkjøretøy etter merverdiavgiftsforskriften § 1-3-1, og at fradrag for inngående merverdiavgift knyttet til driften av et slikt kjøretøy som hovedregel vil være avskåret; jf. mval § 8-4. Skattekontoret legger til grunn at kortet kan benyttes til å fylle drivstoff også på traktoren, men vi mener det er svært sannsynlig at kortet er benyttet til å fylle drivstoff på personbilen.
Skattekontoret legger videre til grunn at traktoren (som landbruksredskap) lovlig kan benytte avgiftsfri diesel, noe som normalt vil utgjøre en netto besparelse (etter et eventuelt fradrag for merverdiavgift) på inntil kr 2 pr liter. Skattekontoret mener det ikke er sannsynlig at virksomheten ville valgt å fylle ordinær diesel, og etter en samlet vurdering mener skattekontoret at det er svært lite sannsynlig at drivstoffet det kreves fradrag for er benyttet til drift av traktoren.
Når det gjelder klagers kommentarer til innstillingen mener skattekontoret at disse ikke kan medføre noen endring i vår innstilling. Skattekontoret mener fortsatt at det ikke er sannsynliggjort at traktoren er anskaffet til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Klager sier videre selv i sine kommentarer at den fradragsførte dieselen er anskaffet til privat bruk.
2. Ileggelse av tilleggsavgift
2.1 Sakens faktum
Skattekontoret legger til grunn at virksomheten påklager all tilleggsavgift ilagt i skattekontorets vedtak 26. februar 2015. Det innebefatter også tilleggsavgift ilagt på den delen av etterberegningen virksomheten ikke har påklaget.
I tillegg til etterberegningen som ble behandlet i innstillingens pkt. 1 gjelder klagen tilleggsavgift knyttet til etterberegning av merverdiavgift for fradragsføring av serveringstjenester, forsikring, byggevarer, teletjenester samt fôr til husdyr. Skattekontorets redegjørelse og vurdering kommer under innstilingens pkt. 2.4.
2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Skattekontoret finner det hensiktsmessig å gjengi begrunnelsen knyttet til tilleggsavgiften i sin helhet:
"Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne er ut fra foreliggende regler og rettspraksisvurdert ut fra et subjektivt grunnlag.
På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført merverdiavgift som ikke er fradragsberettiget da virksomheten er registrert for programmeringstjenester og har kun hatt omsetning fra denne delen. Det er fradragsført en traktor, høyballer, materialer m.m. som ikke er fradragsberettiget da dette gjelder til skogbruk/ husdyrhold. Det er også fradragsført merverdiavgift på servering og forsikring hvor det ikke foreligger fradragsrett. Bestemmelser i merverdiavgiftsloven er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.
Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet.
Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klarsannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet på bakgrunn av det som er nevnt over. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt."
2.3 Klagers innsigelser
Fra klagen datert 13. mars 2015 siteres:
"Vedrørende tilleggsavgiften på 20 %. Kr 18 735,- så ble den først gitt oss da vi svarte på deres brev med krav om å ta med fradrag for inngående avgift for traktoren. Før dette, så har dere kun informert oss om at dere vurderer å gi oss tilleggsavgift. Siden vårt krav om fradrag for inngående avgift for traktoren er et legitimt krav, ber vi om at tilleggsavgiften strykes."
Etter å ha mottatt innstillingen til orientering, har klager i e-post 14. juli 2015 gitt sine kommentarer. Det vises til sitatet under innstillingens pkt. 1.3.
2.4 Skattekontorets vurderinger av klagen
Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at tilleggsavgift kan ilegges hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og at staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.
Ettersom en del av den påklagde tilleggsavgiften er knyttet til den delen av fastsettelsen som ikke er behandlet under pkt. 1 i innstillingen er det nødvendig med en utvidet gjennomgang av dette fradraget.
Etterberegningsvedtaket er hovedsakelig knyttet til kjøp av traktor og drivstoff til denne. Skattekontoret mener det i forbindelse med fradragsføringen av traktoren utvilsomt foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven.
Skattekontoret mener det er bevist at inngående merverdiavgift knyttet til bilagene 20, 22, 35 og 42 er fradragsført. Bilagene er knyttet til kjøp av traktor og drivstoff til denne. Et av vilkårene for fradragsrett for inngående merverdiavgift er at anskaffelsen er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, jf. mval § 8-1. Ettersom anskaffelsene ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten er fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til bilagene tilbakeført. Hele kjøpesummen for traktoren er fakturert i én faktura. I fakturaen står det at den kan betales i to avdrag. På tross av at det bare foreligger én faktura er den ført to ganger, som bilag 20 og 35. Fakturaen legitimerer bare kr 56 000 i inngående merverdiavgift. I realiteten har virksomheten krevd kr 70 000 i fradrag knyttet til anskaffelsen. Bilagene legitimerer ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift i den utstrekning det er krevd; jf. mval § 15-10. Fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til bilagene er tilbakeført.
Skattekontoret mener det er bevist at inngående merverdiavgift knyttet til bilagene 40 og 41 er fradragsført. Bilagene er knyttet til kjøp av serveringstjenester. Det foreligger ikke rett til fradrag for kjøp av serveringstjenester, jf. mval § 8-3 (1) bokstav a. Fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til bilagene er tilbakeført.
Skattekontoret mener det er bevist at inngående merverdiavgift knyttet til bilagene 19 og 23 er fradragsført. Bilagene er knyttet til kjøp av forsikringstjenester. Det skal ikke beregnes merverdiavgift ved omsetning av forsikringstjenester. Dette er heller ikke gjort i dette tilfellet. Bilagene legitimerer ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift; jf. mval § 15-10. Fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til bilagene er tilbakeført.
Skattekontoret mener det er bevist at inngående merverdiavgift knyttet til bilagene 17, 24, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 34 og 43 er fradragsført. Bilagene er knyttet til kjøp av byggevarer til bruk på gården. Et vilkår for fradragsrett for inngående merverdiavgift er at anskaffelsen er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, jf. mval § 8-1. Ettersom anskaffelsene ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten er fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til bilagene tilbakeført.
Skattekontoret mener det er bevist at inngående merverdiavgift knyttet til bilagene 26, 33 og 36 er fradragsført. Bilagene er knyttet til kjøp av fôr til husdyr. Et vilkår for fradragsrett for inngående merverdiavgift er at anskaffelsen er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, jf. mval § 8-1. Ettersom anskaffelsene ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten er fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til bilagene tilbakeført.
I foreliggende sak mener skattekontoret det er klart at det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven. Skattekontoret mener videre det er klart at den uriktige fradragsføringen av inngående merverdiavgift kunne påført staten tap.
Det var daglig leder i Klager AS, xx, som selv leverte den uriktige omsetningsoppgaven.
Skattekontoret mener utgangspunktet for vurderingen av om det er oppdrått uaktsomt i forbindelse med fradragsføringen er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder fradragsføring av inngående merverdiavgift. Skattekontoret viser til at reglene om fradragsføring av inngående merverdiavgift er helt sentrale innen for merverdiavgiftsretten og må forutsettes kjent av virksomheten. Dette gjelder både kravet til at en anskaffelse skal være "til bruk i" avgiftspliktig virksomhet, avskjæringsreglene for serveringstjenester og kravet til bilag.
Skattekontoret mener det er klart at virksomheten burde ha kjent til disse reglene, og når virksomheten åpenbart har valgt å ikke sette seg inn i reglene må dette anses for uaktsomt.
Skattekontoret fastholder derfor at lovens vilkår for ileggelse av tilleggsavgift var oppfylt. Spørsmålet blir da om ileggelse av tilleggsavgift med 20 % var en riktig reaksjon på overtredelsen.
Skattekontoret kan ikke se at noen av unntakene i skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift kommer til anvendelse. Skattekontoret mener derfor at det ikke foreligger omstendigheter i denne saken som innebærer at overtredelsen ikke bør sanksjoneres med tilleggsavgift på 20 %, som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet.
Når det gjelder klagers kommentarer til innstillingen mener skattekontoret at disse ikke kan medføre noen endring i vår innstilling. I følge virksomhetens kommentarer er det drevet uten regnskapsfører en periode, og det er gjort bokføringsfeil. Klagers anførsel om at feilene er rettet opp i ettertid kan ikke tillegges vekt. Virksomheten har ikke levert korrigert omsetningsoppgave eller tilleggsoppgave for terminen.
Skattekontorets innstilling til vedtak
Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt
Vedtak:
Det påklagede vedtaket stadfestes.
KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:
Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.
V e d t a k:
Som innstilt.