KMVA 8777. Klage over etterberegning av merverdiavgift. Mval. § 18-1-1 bokstav a

Klagedato: 10. oktober 2015

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.
Saken gjelder: Klage over etterberegning av merverdiavgift

Påklaget beløpr kr 220 000
Stikkord: Utgående avgift                 Manglende timelister
Bransje: Gulvlegging og tapetsering
Mval: § 18-1-1 bokstav a

 

　

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse i møte 15. februar 2016 i sak KMVA 8777 – Klager NUF.

 

Skatt x har avgitt slik

 

I n n s t i l l i n g:

 

Klager NUF, org. nr. xxx xxx xxx, ble registrert i avgiftsmantallet fra 2. termin 2011. Foretaket er en filial av Klager Ltd. med forretningsadresse x, Storbritannia.
Dette fremstår imidlertid som et "postboksforetak", og det er ingenting som tyder på at det er noen aktivitet utenfor Norge. Den reelle forretningsadressen er y.
Foretaket er registrert i Enhetsregisteret 20.01.2011 med næringskode 43 330 Gulvlegging og tapetsering. Det var to ansatte i 2011 og tre ansatte i 2012 og 2013.
På bakgrunn av bokettersyn for årene 2011-2014, jf. bokettersynsrapport av 20.05.2015, fattet skattekontoret 18.09.2015 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.
Klage fra advokat A er mottatt 15.10.2015. Klagefristen er overholdt. Påklaget beløp utgjør:

 

 

 

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.
Skattekontoret fattet 03.11.2015 minkingsvedtak. Økning i utgående merverdiavgift ble her redusert med kr 7 078. Dette tilsvarer utgående merverdiavgift på den økning av omsetningen som fremkom etter et påslag med 5 % på varekostnaden.
Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.
Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig som ikke har kommet med merknader til innstillingen. Innstillingen ble sendt 03.11.2015 med tilsvarsfrist innen 18.11.2015.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr.	Dokument	Dato
1	Tilsvar på utsendt faktadokument	04.05.2015
2	Rapport etter bokettersyn	20.05.2015
3	Vedlegg 1 Fakturaoppsett	20.05.2015
4	Vedlegg 2 Kreditnota	20.05.2015
5	Vedlegg 3 og 4. Innskudd på Bs private konto (3) og gjennomsnittlig timepris (4)	20.05.2015
6	Varsel om endring av likning og mva.	17.07.2015
7	Tilsvar Klager	21.08.2015
8	Vedtak om endring av likning og mva.	18.09.2015
9	Klage til klagenemnda for MVA.	10.10.2015
10	Minkingsvedtak merverdiavgift	03.11.2015

 
Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold:

1. Skjønnsmessig økning av utgående merverdiavgift med kr 220 000 vedrørende ikke oppgitt omsetning. Manglende dokumentasjon av timelister.

 

1. Uteholdt omsetning

1.1 Sakens faktum Klager er et foretak som tilbyr tjenester innen gulvlegging og tapetsering. Daglig leder er C. Varamedlem med signaturrett er B, som er daglig leders far. B har tidligere drevet enkeltpersonforetaket, B org. nr. xxx, i perioden 20.02.1995 til 26.01.2011. Han drev da innen samme bransje som Klager, Gulvlegging og tapetsering.
Foretaket har sendt inn omsetningsoppgaver rettidig for hele kontrollperioden. Driftsinntektene er i følge årsregnskapene kr 1 107 193 (2011), kr 1 088 534 (2012) og kr 1 118 421 (2013). I forbindelse med kontrollen ble følgende mangler ved bokføringen påpekt:

- Mangler ved salgsdokumentenes innhold - Ikke korrekt behandling av kreditnota - Ikke tilfredsstillende kundespesifikasjon - Mangler ved dokumentasjon av regnskapsopplysninger - Ikke tilfredsstillende dokumentasjon av medgått til (timelister)

I arbeidet med bokettersynsrapporten ble det innhentet kontospesifikasjon for varamedlem, B. Det var foretatt en rekke kontantinnskudd på hans konto 3330.05.xx og 3330.22.xx. Tilsammen utgjorde innskuddene kr　84 100 (2011), kr 84 850 (2012), kr　148　000 (2013) og kr 51 700 (01.01-30.06.2014). Innskuddene varierte fra noen hundrelapper til over kr 20 000.
Det ble foretatt en beregning av bokført og teoretisk omsetning i foretaket.
Skattekontoret konkluderte med at det forelå uteholdt omsetning i foretaket og fattet 18.09.2015 følgende vedtak:
2011 Utgående merverdiavgift økes med samlet kr 45 000

2012 Utgående merverdiavgift økes med samlet kr 62 500

2013 Utgående merverdiavgift økes med samlet kr 67 500

2014 Utgående merverdiavgift økes med samlet kr 45 000

 

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket vedrørende omsetning:

"Med henvisning til ovennevnte mangler i regnskapsføringen, kombinert med innbetalinger til konto tilhørende B, har skattekontoret foreslått å øke omsetningen skjønnsmessig med følgende beløp:

(2011) kr 210 000

(2012) kr 290 000

(2013) kr 365 000

Beløpene fremkommer som differansen mellom bokført omsetning og teoretisk omsetning, jf. nærmere beskrivelse i rapportens pkt. 8. Den teoretiske omsetningen er beregnet ut fra et normalarbeidsår innen bransjen på 1 800 timer pr. ansatt.
I tilsvaret er det satt spørsmålstegn ved bruken av antall timer ved beregning av skjønnsmessig omsetning, og skattekontoret har derfor sett på tallene på nytt.
Foretaket har selv i brev av 03.05.2015 henvist til at arbeidsdagen går fra kl 9 til kl 17, og skattekontoret legger da til grunn at arbeidsdagen er på 7,5 timer + lunsj. Med fem dagers uke og 47 arbeidsuker i året blir dette 1 762 timer til disposisjon. Det er da sett bort fra at en næringsdrivende av og til vil velge å jobbe mer, f. eks. på grunn av oppgangstider og mange oppdrag.
Neste spørsmål er hvor mange av timene til disposisjon som faktisk utfaktureres, dvs. som medfører omsetning for foretaket.

Innsendte timelister viser at det regelmessig gjøres fradrag for en eller to timer til administrative oppgaver og matpause, dvs. at det normalt kun ser ut til å være seks-sju fakturerbare timer pr. ansatt pr. dag.
Antall fakturerbare timer skulle etter dette kunne settes til ca. 6,5x5x47=1 527 pr. år. selv om de innsendte timelistene dekker en meget begrenset del av kontrollperioden, finner skattekontoret at dette tallet kan brukes i de videre beregningene.
Teoretisk antall fakturerbare arbeidstimer blir da som følger for de to fulltidsansatte:
(2011) 1527x2x11/12 =2 800
(2012) 1527x2=3054

-sykefravær (6 uker x 6,5x5=195)

-ytterligere sykefravær (100) =2 759
(2013) 1527x2=3054

-sykefravær (1 uke x6,5x5=33) =3 021
(2014) 1527x2x6/12 =1 527
For 2012 er det gjort skjønnsmessig fravær med 100 timer for ubetalt fravær knyttet til sykdom/dødsfall, jf. tilsvaret.
I rapportens pkt. 8 er det lagt til grunn at foretaket har brukt en tredje ansatt ("medhjelper") i henholdsvis 150 timer (2012) og 300 timer (2013), tilsvarende henholdsvis èn og to måneder. Vi finner at antallet fakturerbare timer kan settes ned til 1527/12 pr. mnd, dvs. henholdsvis 127 og 254.
I tillegg til omsetning generert av arbeidstimer har foretaket hatt omsetning ved videresalg av varer og fremmedytelser. Ut fra bokførte kostnader og et skjønnsmessig påslag på 5 % skulle denne omsetningen kunne settes til:
(2011)    (kr 141 564+26 067)x1,05 = kr 176 012

(2012)    kr 202 767x1,05                = kr 212 905

(2013)    kr 129 521x1,05                = kr 135 997

(2014)    kr 165 774x1,05x40%        = kr 69 625
(For 2014 viser innsendte omsetningsoppgaver at 40 % av omsetningen har skjedd første halvår.)
Korrigert skjønnsmessig økning av omsetningen:

	2011	2012	2013	2014
Arbeidstimer fulltid (kr 400)	1 120 000	1 103 600	1 208 400	610 800
Arbeidstimer ekstrahjelp (kr 197,5)	-	25 082	50 165	-
Omsetning fremmedytelser	176 012	212 905	135 997	69 625
Sum teoretisk omsetning	1 296 012	1 341 587	1 394 562	680 425
Bokført omsetning	1 107 193	1 088 534	1 118 381	499 011
Skjønnsmessig tillegg (avrundet)	180 000	250 000	270 000	180 000

 

Kostnader (...) Ovennevnte skjønnsmessige økning av omsetningen er ikke i behold i foretaket, og det må dermed foretas en tilordning av omsetningen. Ut fra en konkret vurdering av bl.a. eierskap og styringsmuligheter har skattekontoret iht. rapportens pkt. 10 foreslått å tilordne 50 % av omsetningen inkl. mva. som lønn til B og 50 % som utbytte til C.
Tilordnet lønn blir dermed som følger:
(2011) kr 225 000x50%= kr 112 500

(2012) kr 312 500x50%= kr 156 250

(2013) kr 337 500x50%= kr 168 750

(2014) kr 225 000x50%= kr 112 500
Med unntak av kr 56 000 i 2011 må lønnsbeløpene anses tilflytt B i form av kontanter. Det er dermed ikke fradragsrett hos Klager for øvrige lønnsutbetalinger.
Til fradrag går følgende beløp:
(2011)    lønn + arbeidsgiveravgift    kr 71 862

(2012)    arbeidsgiveravgift              kr 22 031

(2013)    arbeidsgiveravgift              kr 23 794
For øvrig forutsetter vi at fradragsberettigede kostnader er tatt med i innsendte næringsoppgaver.
Alminnelig inntekt – oppsummering Skattekontoret legger til grunn at alminnelig inntekt økes som følger:

 

	2011	2012	2013
Omsetning	Kr 180 000	Kr 250 000	Kr 270 000
-Kostnader	Kr 71 862	Kr 22 031	Kr 23 794
=Økning inntekt	Kr 108 138	Kr 227 969	Kr 246 206"

 

Vedrørende merverdiavgift:

"Omsetning – beregning av grunnlaget for utgående avgift Bokettersynet har påvist at foretaket omsetter avgiftspliktige varer og/eller tjenester, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1.
Det er ved skjønnsutøvelse under avsnittet "Likning" lagt til grunn at foretaket har unndratt omsetning på henholdsvis kr 180 000, kr 250 000 og kr 270 000 for årene 2011-13. Etter en tilsvarende beregning av differansen mellom bokført og teoretisk omsetning for 1. halvår 2014, fremkommer et beløp på kr 180 000. Omsetningen anses i sin helhet å være avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-1.
Skattekontoret legger til grunn at utgående merverdiavgift totalt økes med henholdsvis kr　45　000 (2011), kr 62 500 (2012), kr 67 500 (2013) og kr 45 000 (2014)."

 

1.3 Klagers innsigelser Klager er uenig i at det foreligger skjønnsadgang og i skjønnsutøvelsen. Det vises i stor grad til klagers tilsvar av 21.08.2015 og det vil derfor i det følgende også bli referert fra dette.

 

Vedrørende skjønnsadgang Klager anfører at det ikke er funnet noen fakturaer som ikke er bokført. Videre fremkommer det av rapporten selv at de bokføringsmessige manglene som er funnet isolert sett ikke er alvorlige.
Skattekontoret har i vurderingen av om det foreligger skjønnsadgang lagt til grunn at det er foretatt en rekke uforklarte kontantinnskudd på Bs private bankkonti. På bakgrunn av dette har skattekontoret konkludert med at det er snakk om kontantomsetning fra foretaket.
Klager viser til at de to første beløpene i vedlegg 3 er innbetalinger i forbindelse med Bs forrige firma, B org. nr. xxx. Resten av beløpene stammer fra salg av bil, båt og diverse eiendeler. B kan ikke tidfeste salgene da de har foregått over tid.
Det vises også til at B og ektefellen solgte sin bolig, xx i starten av 2011. Dette ble hovedsakelig gjort for å nedbetale gjeld fra tidligere næringsdrift. I forbindelse med hussalget ble også innbo solgt. Dette var en sofagruppe (kr　6　000), hvitevarer (kr 5 000), en solseng (kr　4　000) og diverse hyller (kr 3 000). Han har også solgt kunst og malerier for kr 25 000.
B er også hobbymusiker og solgte et trommesett og annet musikkutstyr for kr　20　000.
I september 2013 solgte han en Buick Roadmaster for kr 50 000. Han solgt også en båt han hadde fått/arvet for kr 21 000.
På bakgrunn av dette mener klager det er urimelig å anse innskuddene på varamedlems/signaturberettigedes konto som omsetning.

 

Vedrørende skjønnsutøvelsen Klager er kritisk til den metoden skattekontoret har benyttet for å beregne skjønnet. I sitt opprinnelige skjønnsforslag har skattekontoret lagt til grunn at en normal arbeidsdag er 8 timer. Dette til tross for at arbeidslivet generelt opererer med en arbeidsdag på 7,5 timer. Det er heller ikke tatt hensyn til at Bs kone var alvorlig syk og døde sommeren 2012. B var i forbindelse med dette ikke på jobb.
Selv om skattekontoret i vedtaket har tatt hensyn til ovennevnte innvendinger mener klager at den faktureringseffektiviteten skattekontoret har lagt til grunn er langt over det som er normalt for denne type næring. Det er ikke tatt hensyn til tid som går med til administrasjon og kjøring til og fra oppdrag. I denne bransjen er det vanlig med noe venting og dødtid da man må vente på at maling og lim tørker før man fortsetter på oppdraget. Dette gjør at man har flere oppdrag gående slik at man må kjøre mellom disse.
Det er også fremlagt timelister som dokumenterer omfanget av omsetningen.
Klager mener også at det foreligger en saksbehandlingsfeil da skattekontoret i vedtaket har lagt til grunn et nytt moment som ikke er tatt opp i varselet eller bokettersynsrapporten. Dette har klager dermed ikke hatt mulighet til å imøtegå og skattekontoret har med dette brutt det kontradiktoriske prinsipp.
Det nye momentet er at skattekontoret har lagt til grunn en skjønnsmessig fastsatt inntekt basert på omsetning av varer og fremmedtjenester med et påslag med 5 %.
Klager mener skjønnsutøvelsen er tilfeldig, dårlig begrunnet og åpenbart urimelig.

 

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Det fremgår av merverdiavgiftsloven at skattekontoret kan fastsette beregningsgrunnlaget for merverdiavgift ved skjønn når: "mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning (...)"
Det blir med dette et spørsmål om de mottatte omsetningsoppgaver "(...) bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning."
Det følger av retts- og ligningspraksis at mindre feil og mangler i et regnskap ikke er nok til å sette det til side, for eksempel formfeil. Det må foreligge mangler som hver for seg eller samlet svekker tillitten til regnskapet som omsetningsoppgavene bygger på, i sin helhet. Skjønnsfastsettelser etter 18-1 bokstav b bygger som regel på regnskapsmangler kombinert med svikt i regnskaps-resultatet, f.eks. lavere bruttofortjeneste enn andre sammenlignbare virksomheter.
Bokettersynet avdekket at det forelå en rekke mangler ved foretakets regnskaper.

- Salgsdokumentene var ikke i henhold til gjeldende regelverk jf. bokføringsforskriften § 5-1-1. I 2012 og 2013 fremgår ikke leveringsadressen på fakturaene.

- Det er ikke utstedt korrekt kreditnota jf. bokføringsforskriften § 5-2-8 (nå § 5-2-7). I 2014 er det ikke påført hvilke fakturaer kreditnotaene gjelder. Det er også tilfeller hvor det er utstedt ny faktura uten at kunden har mottatt kreditnota.

- Kundereskontro/-spesifikasjon er uoversiktlige. Det mangler flere ganger navn på kunde. Det vises til bokføringsforskriften § 3-1 første ledd nr. 3.

- Det mangler dokumentasjon på inngåtte avtaler med kunder. Bokførte opplysninger skal være dokumentert jf. bokføringsloven § 10 første ledd.

- Det er ikke ført timelister jf. bokføringsforskriften § 8-4-1 (§5-14 fra 01.01.2014). Utførte timer for tjenester hvor vederlaget er basert på tidsforbruk skal for hver eier og ansatt dokumenteres. Timelister er kun ført på noen oppdrag.

- Mangler ved reiseregninger.

- Det foreligger store kontantinnbetalinger på varamedlems private bankkonto.

Isolert sett er de fleste av manglene ikke av alvorlig karakter, og er i bokettersynsrapporten kun gitt en "merknad", dette er en mildere tilbakemelding enn et bokføringspålegg. Imidlertid gjør summen av manglene at regnskapet fremstår som uoversiktlig og det har vært vanskelig å følge flere av bilagene.
Manglende føring av timelister Når det gjelder manglende føring av timelister er dette en vesentlig mangel som medfører at det blir gitt bokføringspålegg. I denne saken ble dette ikke gitt da foretaket i sitt tilsvar bekreftet at de nå sørget for å føre timelister i henhold til gjeldende regelverk.
Det følger av bokføringsforskriften § 8-1-2 jf. § 5-14 at: "Bokføringspliktige etter § 8-1-1 skal føre timelister etter § 5-14" som lyder: "Bokføringspliktige som utfører tjenester hvor vederlaget er basert på tidsforbruk, skal for hver eier og ansatt dokumentere utførte timer. Timene skal spesifiseres pr. dag fordelt på intern tid og på de enkelte kunder eller oppdrag. Dokumentasjonen skal være utarbeidet senest innen utløpet av den etterfølgende måned. Med intern tid menes timer brukt på arbeidsoppgaver som ikke kan henføres til kunder eller oppdrag. Bestemmelsene gjelder også i tilfelle hvor det er avtalt fast pris."
Timelistene er en vesentlig del av regnskapet for å sørge for at et foretaks omsetning skal kunne dokumenteres på en god måte. Noe som viser dette er at lovgiver har satt en tidsfrist for når timelistene skal foreligger, "(...) senest innen utløpet av den etterfølgende måned."
Manglende føring av timelister fører til at det er vanskelig å feste lit til regnskapet og det anses som en vesentlig regnskapsmangel.
I forbindelse med kontrollen ble foretaket bedt om å sende inn alt regnskapsmateriale. I innsendt materiale var det ingen timelister. Spesifikasjon av timer var kun å finne på noen av fakturaene.
I forbindelse med utstedelse av faktadokument ble foretaket bedt om å sende inn timelister for fire perioder.
I sitt tilsvar skriver foretaket at de kun har notert timer der kunden ønsker det. Årsaken til at dette bare er gjort på noen av jobbene er at det er komplisert å føre timer da det er mye kjøring, tørketid og dødtid. Skulle alt dette noteres ville det tatt mye plass på den enkeltes timeliste.
Daglig leder skriver videre at de timelistene han nå legger frem er basert på noe han kaller arbeidsbøker. Han skriver videre "Arbeidsboken blir byttet ut hvert år og inneholder notater/stikkord og timer for hver kunde vi jobber hos, den er ikke blitt sendt inn til regnskapsfører eller blitt utarbeidet mer enn nødvendig."
De innsendte timelistene er med andre ord rekonstruert og laget i ettertid basert på disse arbeidsbøkene. Arbeidsbøkene har aldri blitt forelagt skattekontoret og er heller ikke sendt inn i forbindelse med klagen.
Klagers advokat anfører at det ikke foreligger regnskapsmessige mangler som gir skjønnsadgang. Han anfører at det kun er mindre formelle mangler ved regnskapet.
Skattekontoret er ikke enig i dette. Timelistene er helt avgjørende for å kunne føre kontroll med det som faktureres ut og den omsetning som føres i regnskapet. Lovgiver har satt helt klare krav i bokføringsforskriften § 8-1-2 jf. § 5-14 om at timer skal noteres for alle ansatte inkludert eier. Manglende timelister kan ikke anses som en mindre formell mangel ved regnskapet.
Vedrørende innskudd på Bs bankkonti Klager anfører at Bs bankkonto ikke har noe med selskapet å gjøre. De to første beløpene som er listet opp i vedlegg 3 er omsetning fra Bs forrige foretak. De resterende beløpene kommer fra salg av bil, båt, innbo og diverse eiendeler. Han har vanskelig for å tidfeste salgene da de har foregått over tid.
Når det gjelder innskudd på Bs private konti mener skattekontoret at dette er et moment som bygger opp under at det foreligger uteholdt omsetning og at omsetning har blitt innbetalt på hans private konto. Innskudd på konti er ikke benyttet i skjønnsutøvelsen som sådan.
Summert pr. år er følgende kontantinnskudd foretatt på Bs konto:
2011: kr 84 100 2012: kr 84 850 2013: kr 148 800 2014: kr 51 700
Det opplyses i klagen at de to første innbetalingene er omsetning fra Bs forrige foretak, og som ble innbetalt på hans bankkonto etter at virksomheten var avsluttet. Dette beløpet kan følgelig ikke beskattes hos Klager.
Til dette vil skattekontoret bemerke at kr 36 750 ble overført til Bs privatkonto. Samme dag førte han beløpet over til kontoen til Klager. Beløpet er ifølge bilag 465/2011 ført mot kundereskontroen.
Foretaket har gitt følgende forklaring på beløpet: 

"D (kundenr. 10028) var en kunde B jobbet hos før Klager NUF ble registrert. Under og etter at registreringen var komplett jobbet vi hos denne kunden, og beløpet ble satt inn på Bs gamle firmakonto. B var selvstendig næringsdrivende på tiden jobben startet men måtte slå seg konkurs og det var naturlig å sette beløpet inn på firmakontoen våres etter at han var nyansatt."

Klager bekrefter med dette utsagnet at Klager arbeidet for kunde 10028 jf. "under og etter at registrering var komplett jobbet vi hos denne kunden,". Det fremstår videre som høyst usannsynlig at B skulle sette sine egne penger inn på en annen firmakonto.
Det vises videre til at det ble åpnet konkurs i foretaket 12.04.2011. Dersom pengene i realiteten tilhørte det forrige foretaket skulle disse gå inn i boet, og ikke til Klager. Det er derfor ikke sannsynlig at innskuddet tilhører Bs tidligere foretak. Dersom arbeidet var utført av Bs foretak ville bostyrer ha funnet innbetalingen og krevd at denne gikk inn i boet. Et annet moment er at innbetalingen er knyttet til en egen kunde 10028 i Klager.
Det vises også til at B solgte en Buick Roadmaster i september 2013 for kr　50　000. Skattekontoret vil bemerke at B aldri har vært registrert som eier av en slik bil. Og i mangel av nærmere dokumentasjon på eierforhold finner ikke skattekontoret å kunne legge denne forklaringen til grunn.
Skattekontoret finner det videre påfallende at det ikke kan redegjøres for flere av de relativt store kontantinnskuddene som er foretatt. Det er snakk om flere kontantinnskudd i størrelsesorden kr 20 000+/-.
Skattekontoret mener det foreligger skjønnsadgang.
Det neste spørsmålet som må avgjøres er om skattekontorets skjønnsutøvelse er vilkårlig eller urimelig.
Det følger av retts- og forvaltningspraksis at ligningsmyndighetene plikter å fastsette det faktiske grunnlag for ligningen (her merverdiavgiften) på grunnlag av en fri bevisbedømmelse som tar hensyn til alle foreliggende opplysninger, resultatet må ikke fremtre som vilkårlig eller åpenbart urimelig.
Med vilkårlighet forstås at skattekontoret ikke har foretatt noen begrunnet vurdering av det skjønn som er vedtatt.
I vurderingen av om skjønnet er urimelig eller ei må det foretas en konkret helhetsvurdering av sakens faktum.
Klagers advokat anfører at skattekontorets skjønn er både vilkårlig, dårlig begrunnet og klart urimelig.
Skattekontoret er ikke enig i dette. Skjønnet er bygget opp på bakgrunn av differanse mellom bokført og teoretisk omsetning, samt salg av, og påslag på varer for videresalg.
Vedrørende timeforbruk Klager har ikke klart å dokumentere timeforbruket for eier og ansatte i kontrollperioden. Det er opplyst at disse opplysningene finnes i arbeidsbøker som foretaket førte, men disse bøkene har aldri blitt forelagt skattekontoret slik at timene kan kontrolleres opp mot det som fremgår av innleverte fakturaer og regnskap. Som nevnt ovenfor under punktet skjønnsadgang er dokumentasjon av timeforbruk en vesentlig del av regnskapsmaterialet. Dette kan heller ikke være ukjent for varamedlem B som har drevet i denne bransjen i 30 år.
I mangel av timelister har skattekontoret tatt utgangspunkt i et normalarbeidsår for en selvstendig næringsdrivende på 1 800 timer. Dette er en middelverdi da noen arbeider mer og noen mindre. Etter innsigelser fra klager har skattekontoret redusert timeantallet som opprinnelig ble benyttet ved beregningen av teoretisk omsetning.
Foretaket har i brev av 03.05.2015 vist til at arbeidsdagen er mellom kl. 9 og kl. 17, og skattekontoret har da lagt til grunn 7,5 timer + en halv time lunsj. Dette tilsvarer et arbeidsår med 1 762 timer om man legger til grunn at det arbeides i 47 av årets uker.
Skattekontoret har videre tatt hensyn til foretakets egne timelister der det regelmessig gjøres fradrag med en til to timer for diverse administrativt arbeid og dødtid/kjøring. Skattekontoret har da lagt til grunn 6,5 fakturerbare timer pr. dag og kommet frem til 1 527 arbeidstimer pr. år.
I tillegg til dette har skattekontoret gjort et fradrag med 100 timer grunnet sykdom og dødsfall i familien.
Skattekontoret kan vanskelig se at denne skjønnsutøvelsen fremstår som "urimelig" eller "vilkårlig".
Klager har selv gjort et anslag av fakturerbare timer og innrømmer selv at det er et uforklarlig avvik mellom bokført omsetning og estimerte tall. Det vises til foretakets tilsvar av 04.05.2015. 

"Bedriften klarer ikke å fakturere ut 8 timer hver dag, viser til timelistene som er vedlagt. Selv om vi jobber fra 09 til 17 så får vi bare fakturert ut 6 til 7 timer. Legger vi 6 timer inn i estimeringen istedet for 8 timer, så står det nærmere med det som er bokført oppover årene. Dette gir ikke noen god forklaring, men vi varierer timeprisen med 390,- og 490,-.
eks. 2011 6 timer x 225 dager = 1 350 timer 1 350 x 2 ansatte = 2 700 timer
(2700/12måneder x 11måneder)x kr. 400,- = 990.000 bokført 1.110.000
Utifra dette har ikke bedriften mer dokumentasjon som kan forklare forskjellen på estimerte tall og det som er blitt bokført. Bedriften har hatt mye utgifter/omkostninger, så det vurderes å gå ned i lønn og øke timeprisene for å komme ajour."

Differansen i klagers og skattekontorets estimater ligger i at klager mener de kun fakturerer 6 timer pr. dag og arbeider 45 uker i året (225 dager/5), mens skattekontoret legger til grunn 6,5 timer og 47 arbeidsuker.
I klagers timelister gjøres det nærmest et fast fradrag for begge ansatte med 2 timer pr. dag merket "matpause, telefonsamtaler og administrative saker". Skattekontoret finner det ikke sannsynlig at begge de ansatte må bruke to timer pr. dag på slike oppgaver. Det vil med andre ord si at en bedrift med to ansatte bruker fire timer pr. dag på administrasjon.
Som det fremgår ovenfor er de innsendte timelistene produsert i ettertid og er basert på foretakets arbeidsbøker. Disse arbeidsbøkene har, som tidligere nevnt, aldri blitt forelagt skattekontoret, heller ikke i klageadgangen.
Skattekontoret er ikke enig med klager når det anføres at " (...) rapportens skjønn er helt vilkårlig og også i strid med det som fremstår som korrekt."
Det vises til ovennevnte vurdering hvor det fremgår at skattekontoret har tatt en grundig vurdering av hva som fremstår som mest sannsynlig. Klager anfører at det ikke er lagt vekt på dokumenterte forhold. Til dette vil skattekontoret anføre at timelister aldri har blitt fremlagt og at klager selv har bekreftet at det er ført arbeidsbøker som aldr har blitt lagt frem for skattekontoret. Fakturaer som ikke kan sammenholdes med timelister har liten bevismessig verdi.
Skattekontoret vil også bemerke at foretaket opererer med varegruppe 15 som er "kjøring/henting".
Skattekontoret mener skjønnsutøvelsen vedrørende arbeidstimer for daglig leder og varamedlem verken er vilkårlig eller urimelig.
Arbeidstimer ekstrahjelp Klager anfører at når det gjelder timeantallet for ekstrahjelpen foreligger det fra skattekontoret en konklusjon uten så mye som et snev av begrunnelse.
I skattekontorets bokettersynsrapport punkt 8 fremgår det: "Når det gjelder RS så er det i beregningen antatt at han har vært ansatt tilsammen 1 måned i 2012 og 2 måneder i 2013 som medhjelper. Dette ut i fra innberettet lønn i kode 111A i lønns- og trekkoppgaven."
Det er bare på noen få av fakturaene at det spesifiseres antall ansatte per jobb jf. vedlegg 4 til bokettersynsrapporten.
Ekstrahjelpen fikk i 2012 utbetalt kr 16 500. For 2012 finner vi bare spor av medhjelper for faktura 1000021 og da med 31 timer. 31 fakturerbare timer skulle tilsi omsetning på kr 6 123 (31x197,5=6 123) for ekstrahjelp. Det er ikke samsvar mellom det som er fakturert og det som er betalt i lønn til ekstrahjelpen. Det er heller ikke forelagt noen dokumentasjon på hvor mange timer det er benyttet ekstrahjelp. Skattekontorets skjønn med 127 timer fremstår etter dette ikke som urimelig.
I 2013 fikk ekstrahjelpen utbetalt kr 35 000. Foretaket har i henhold til egne fakturaer benyttet ekstrahjelp i 113 timer i 2013 (fakturanr. 1000062, 1000064, 1000098 og 1000101). 113 fakturerbare timer med ekstrahjelp skulle etter dette tilsvare en omsetning med kr 22 318 (113x197,5=22 318). Det er ikke samsvar mellom det som er fakturert og det som er betalt i lønn til ekstrahjelpen.
Skattekontoret har lagt 254 timer til grunn i sin skjønnsutøvelse for 2013.
Foretaket har som tidligere nevnt ikke fremlagt timelister og har heller ikke lagt frem arbeidsbøkene der de hevder å føre notater over jobbene. På flere av fakturaene er det påført at det er benyttet medhjelper, men dette er ikke nærmere spesifisert. Riktigheten av opplysningene kan heller ikke undersøkes nærmere da timelister og arbeidsbøker ikke er fremlagt.
Skattekontorets skjønnsmessige økning av omsetning på bakgrunn av bruk av ekstrahjelp er verken vilkårlig eller urimelig.
Videresalg av varer og fremmedytelser I vedtak av 19.09.2015 har skattekontoret i beregningen av den teoretiske omsetningen tatt med videresalg av varer og fremmedytelser.
Klager anfører at dette er et helt nytt moment som fremkommer i vedtaket og som ikke har blitt tatt opp bokettersynsrapporten eller varselet. Klager har dermed ikke hatt anledning til å komme med merknader til dette. Det kommer ikke klart frem om klager påberoper seg ugyldighet på bakgrunn av dette, og klager har heller ikke begrunnet sin klage nærmere på dette punktet.
Klagers omsetning består av to elementer. Dette er salg av håndverkstjenester, og salg av varer. Det vises i denne sammenheng til at det på nær samtlige fakturaer er fakturert for varer som er brukt i forbindelse med jobbene i tillegg til det arbeid som er utført.
Skattekontoret har i både rapporten og varselet hatt fokus på omsetning i henhold til fakturerte timer. Dette har medført at skattekontoret beklageligvis ikke tok med varekostnader i sin beregning av teoretisk omsetning.
Skattekontoret mener allikevel at det ikke er et nytt moment som er tatt med i beregningen av teoretisk omsetning. Som det fremgår ovenfor består foretakets omsetning av både salg av tjenester (arbeidstimer) og varer. Det kan derfor ikke fremstå som et nytt moment for klager at fakturerte varekostnader tas med i den teoretiske beregningen.
Skattekontoret viser videre til at varekostnaden er tatt ut fra foretakets egne tall i næringsoppgaven.
Skattekontoret er på bakgrunn av dette ikke enig i at det foreligger et brudd med det kontradiktoriske prinsipp. Foretaket er varslet om at det vurderes et nytt skjønn og det er ikke tilført nye elementer i vedtaket.
Skattekontorets innstilling til vedtak
Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

 

V e d t a k :

 

Skattekontorets vedtak av 18.09.2015, korrigert for minkingsvedtak, opprettholdes.

 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

 

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum:

"Enig

Kommentar: Uheldig saksbehandling at samme saksbehandler er involvert i vedtak og innstilling. Etter skatteetatens interne retningslinjer skal dette som hovedregel unngås."  

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

 

V e d t a k:

 

Som innstilt.