Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 8781. Etterberegning av utgående merverdiavgift pga manglende fakturert husleie, samt tilleggsavgift. Mval §§ 3-1, 4-4 (1), 18-1 (1) b, 21-3 (1)

Publisert: 10.07.2016
Avgitt 08.02.2016

Saksnummer KMVA 8781

Klagenemndas avgjørelse ved skriftlig votering 8. februar 2016 - Klager AS

Klagedato: 3. september 2015

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen

Saken gjelder:
1) Etterberegning av utgående merverdiavgift på grunn av manglende fakturert husleie for oktober 2014
2) Ilagt tilleggsavgift med 20 % knyttet til pkt.1
3) Ilagt tilleggsavgift med 20 % knyttet til kreditert husleie for august og september 2014

Påklaget beløp utgjør inklusive tilleggsavgift kr 216 494

Stikkord:
Omsetning
Avgiftsgrunnlaget
Tilleggsavgift

Bransje: Utleie av egen eller leid fast eiendom ellers

Mval:
§ 3-1 og § 4-4 (1)
§ 18-1 (1) bokstav b
§ 21-3 (1)　

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 8. februar 2016 i sak KMVA 8781 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g

Klager AS, org nr. xxx xxx xxx, er registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 2. termin 1996. Virksomheten er registrert under bransje utleie av egen eller leid fast eiendom ellers.

På bakgrunn av avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2014 fattet skattekontoret 21.08.2015, med hjemmel i merverdiavgiftsloven (mval.) § 18-1 første ledd bokstav b, vedtak om etterberegning av utgående merverdiavgift med kr 485 349. Det ble videre ilagt tilleggsavgift med 20 % (kr 96 494).

Klage fra XX Advokatfirma DA ved senioradvokat NN er mottatt 03.09.2015. Klagefristen er overholdt. Klagen gjelder deler av vedtaket.

Innstillingen har vært oversendt klager til uttalelse, men det er ikke mottatt merknader.

Påklaget beløp utgjør:

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Saken er ikke innbrakt for domstolene eller sendt påtalemyndigheten.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok nr.	Dokument	Dato
1	Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag	11.02.2015
2	Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag	02.03.2015
3	Dokumentasjon oppgavekontroll	19.03.2015
4	Klager – signert ref 02.11.2014
5	Klager Hovedbokpr. 6 14
6	Klager Periodiseringsrapport detajlert 6 14
7	Klager Saldobalanse 6 14
8	Klager Spesifiserte transaksjoner 6 14
9	Klager Transaksjonsliste. 6 14
10	Leieavtale Klager – AA 2009
11	Klager Bilagskopi 6 14
12	Varsel om fastsettelse	24.03.2015
13	Besvarelse	05.06.2015
14	Varsel om fastsettelse	30.06.2015
15	Vedrørende oppgavekontroll	10.07.2015
16	Tilsvar til varsel om etterberegning av merverdiavgift	17.08.2015
17	Vedtak om etterberegning	21.08.2015
18	Klage	01.09.2015
A1	KMVA 2014-8144
A2	Hardanger tingrett 02.04.2013

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold:

1. Etterberegning av utgående avgift med kr 120 000 på 6. termin 2014 på grunn av manglende fakturert husleie for oktober 2014.

2. Ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr 24 000, knyttet til manglende fakturert husleie for oktober 2014, jf. pkt. 1.

3. Ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr 72 494, knyttet til kreditert husleie for august og september 2014.

1. Etterberegning av utgående avgift på grunn av manglende fakturert husleie

1.1 Sakens faktum
Skattekontoret varslet ved brev av 11.02.2015 om avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2014, som viste kr 103 379 til gode.

I forbindelse med oppgavekontrollen har skattekontoret fått fremlagt leieavtale som gjelder utleie av eiendommer i xxxx kommune datert 01.01.2009, mellom klager (utleier) og Selskap 1 AS (leietaker). Leietaker Selskap 1 AS har den 06.01.2015 endret foretaksnavn til Selskap 2 AS. Det fremgår av pkt. 4.1 i leieavtalen at leiesummen skal utgjøre summen av 32 % av årlige netto losjiinntekter og 10 % av årlig netto varesalg og annet salg. Av avtalens pkt. 4.2 fremgår det at årlig minimumsleie utgjør kr 7 200 000, fordelt forholdsmessig pr. måned i kalenderåret.

Av mottatt referat, datert 02.11.2014, fra styremøte hvor styreleder BB (enestyre) og referent CC var til stede, fremgår det at fakturert husleie til Selskap 1 AS (nå Selskap 2 AS) for august og september 2014 ikke er betalt i sin helhet og at det vil være vansker for bedriften å kunne betale disse husleiene høsten 2014 og våren 2015. Styret besluttet derfor å tilbakeføre disse husleiene ved å sende kreditnota for skyldig beløp til leietaker. Styret besluttet videre, av samme grunn, og ikke fakturere husleie for oktober måned 2014.

Det er 11.02.2015 åpnet konkurs hos leietaker Selskap 2 AS.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Det siteres fra skattekontorets vedtak av 21.08.2015:

"Manglende fakturert husleie oktober 2014:

Sakens faktum:
Selskapet har ikke fakturert husleie til leietaker oktober 2014.

I følge leieavtale mellom partene punkt 4.1 Leiesum skal leiesummen utgjøre summen av punkt 4-1 a) og b).

a)32 % av årlige netto losjiinntekter
b)10 % av årlig netto varesalg og annet salg

I følge å leieavtale punkt 4.2 skal det betales en årlig minimumsleie fra overtakelsestidspunktet 1. januar 2009 på kr 7 200 000 fordelt forholdsmessig pr. måned i kalenderåret.

Referat styrevedtak 2. november 2014:
Styret har besluttet å ikke fakturere husleie for oktober 2014 på grunn av vansker for leietaker å kunne betale husleien.

Advokatens kommentar datert 5. juni 2015.:
Advokaten understreker at unnlatt fakturering må anses som avtalt redusert husleie – altså en endring av husleieavtalen. Partene står fritt til å endre avtalen med virkning fremover – enten muntlig eller permanent. Ensidig forpliktelse og muntlige avtaler vil være like bindende som en gjensidig skriftlig avtale så lenge forholdet er kommet til både debitors og kreditors kunnskap.

Advokatens kommentar datert 17. august 2015:
Advokaten kommenterer at det ikke er grunnlag for etterberegning av husleie. Det må anses å foreligge en avtale om redusert husleie – noe partene fritt kan inngå også med avgiftsmessig virkning. At det ikke foreligger formelt vedtak om dette før i begynnelsen av november innebærer at avtalen ikke er gjort på et tidligere tidspunkt. Det foreligger dessverre ikke noen skriftlig avtale forut for styremøtet, men administrasjonen bekrefter at beslutningen om ikke å utstede salgsdokument var avklart muntlig mellom administrasjonene før styremøtet. Dette underbygges av at salgsdokument ikke var utstedt da styret fattet sin beslutning i november.

Det følger av leieavtalen punkt 4.3 at leien skal betales den 12. i hver måned – hvilket betyr at salgsdokument for oktober 2014 skulle vært utstedt i september 2014. Styrebeslutningen må således anses som godkjennelse av en allerede inngått muntlig avtale. Det er i denne sammenheng relevant å legge vekt på at utleier og leietaker er nærstående selskaper med liten administrasjon og tett kommunikasjon mellom administrasjon og styre. Behovet for formell dokumentasjon av avtalen var derfor ikke slik som det ville ha vært mellom uavhengige parter.

Lovhjemmel:
Etter merverdiavgiftsloven § 3-1 skal det beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester.

Skattekontorets vurdering:
Skattekontoret viser til at selskapet ikke har fakturert husleie til leietaker for oktober 2014 på grunn av betalingsproblemer hos leietaker.

Leietaker har disponert lokalene i oktober 2014 og frem til konkursåpning 11. februar 2015. I punkt 4.3 i leieavtalen står det at hvis budsjettet gir mindre årlig leie enn avtalt minimumsbeløp, skal det betales 1/12 del av minimumsleien hver måned. I leieavtalen finnes det ikke noen punkt som frigjør leietaker for betaling av husleie for oktober 2014. Selskapet skulle ha fakturert husleie til leietaker.

Som nevnt i ovennevnte punkt gir betalingsproblemer ikke grunnlag for i ettertid å utstede husleie for oktober 2014. Det er ikke utstedt salgsdokument med et ikke ubetydelig beløp. Eventuelle mangler med bygget må kunne dokumenteres nærmere. Da virksomheten også må anses å ha interessefellesskap, kan en ikke utelukke at dette interessefellesskapet har vært medvirkende til den inngåtte avtalen om nedsatt leie. Styret kan gjøre nye avtaler og fatte vedtak på husleiefritak og redusert husleie for nåtid og framtid, men kan ikke gjøre avtale tilbake i tid.

Dersom selskaper med interessefellesskap skal kunne avtale prisavslag uavhengig av hvilken løsning som følger av rettslig regler, ville dette kunne åpne for vidtgående omgåelser av merverdiavgiftsreglene.

Skattekontoret har ikke mottatt grunnlag for omsetning oktober 2014, og legger til grunn minimumsleien som er avtalt i punkt 4.2 på årlig husleie kr 7 200 000, som utgjør en månedsleie på kr 600 000 (kr 7 200 000 / 12). Merverdiavgiften utgjør kr 120 000 (kr　600　000 / 1,25 * 0,25).

Selskapets advokat viser til punkt 4.3 i leieavtalen at leien skal betales den 1. i hver måned, og at salgsdokument for oktober 2014 dermed skulle vært utstedt i september 2014. Det er inngått muntlig avtale før styremøtet i november 2014 at det ikke skal utstedes nytt salgsdokument. Skattekontoret finner disse opplysningene som ikke relevant i saken da det ikke finnes noen punkt i leieavtalen som frigjør leietaker for betaling av husleie for oktober 2014.

Skattekontoret har på bakgrunn av ovennevnte opplysninger med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b, fattet vedtak om etterberegning av utgående merverdiavgift med kr 120 000."

1.3 Klagers innsigelser til vedtaket
Klager påklager etterberegningen av avgift på ikke fakturert husleie for oktober 2014.

Det er i klagen vist til at skattekontoret påstår at det ikke finnes noe punkt i leieavtalen som frigjør leietaker fra betaling av husleie for oktober 2014. Klager karakteriserer følgende beskrivelse i skattekontorets vedtak som helt uforståelig: "Da virksomheten også anses å ha interessefellesskap, kan en ikke utelukke at dette interessefellesskapet har vært medvirkende til den inngåtte avtalen om nedsatt leie." Ifølge klager motsier skattekontoret seg selv. Det vises til at en ikke kan legge til grunn at det er inngått en avtale om redusert leie og samtidig si at den ikke er en del av husleieavtalen. Dette gjelder uavhengig av når slik avtale er inngått.

Klager viser til at dersom det er inngått en avtale om nedsatt leie, er det åpenbart at den er en del av leieavtalen. Klager anfører at det både gjennom konkludent adferd (ikke fakturert leie) og gjennom muntlig tilsagn er inngått en avtale om at det ikke skal betales leie for oktober 2014. Dette har skjedd før oktober 2014 slik som den skriftlige leieavtalen forutsetter. Ifølge klager er styrevedtaket i november kun en formell styregodkjennelse på en allerede inngått avtale. Det er ikke tvilsomt at involverte personer hadde tilstrekkelig fullmakt til å kunne inngå endringsavtale.

I klagen kommenters også skattekontorets bevisvurdering. I vedtaket er det lagt til grunn at det ikke kan utelukkes at interessefellesskapet har vært medvirkende til den inngåtte avtalen. Ifølge klager er det åpenbart feil å konkludere på bakgrunn av en slik bevisvurdering. Det er ingen presumsjon for at interessefellesskap har påvirket en disposisjon mellom partene. Klager anfører at skattekontoret må påvise at det er overveiende sannsynlig at det er interessefellesskapet som har medført husleiereduksjon for at det skal være aktuelt å tillegge interessefellesskapet noen betydning. Det vises til tidligere redegjørelse for at det i mange tilfeller vil være forretningsmessig fornuftig også mellom uavhengige parter å justere vilkår i avtaler permanent eller midlertidig for å opprettholde et avtaleforhold. Dette gjelder spesielt på områder hvor det er store sesongmessige variasjoner hvor man må vurdere prognosene opp mot kostnadene med å avvikle et leieforhold og oppstart med en ny leietaker som også må takle utfordringene i lavsesong. Klager anfører at en i dette tilfellet også må se hen til at det etter oktober 2014 er betalt husleie, slik at det var tale om en midlertidig og ikke permanent husleiereduksjon.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen
Etter mval. § 3-1 (1) skal det beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. For utleievirksomhet som er frivillig registrert i Merverdiavgiftsregisteret skal det beregnes merverdiavgift av den leieinntekt som er omfattet av registreringen.

Det følger av mval. § 4-1 (1) at ved omsetning av varer og tjenester er beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften vederlaget.

Problemstillingen blir om vederlaget skal fastsettes skjønnsmessig da det er unnlatt å fakturere husleie for oktober 2014.

Ut fra fremlagt leiekontrakt skal det betales en årlig minimumsleie på kr 7 200 000, fordelt forholdsmessig pr. måned i kalenderåret. Leien skal i henhold til kontrakten betales den 1. i hver måned. Det er under kontrollen opplyst at beslutningen om å ikke fakturere husleie i henhold til leiekontrakten var avtalt muntlig mellom partene før 01.10.2014. Klager har vist til at styrevedtaket i november kun er en formell styregodkjennelse på en allerede inngått avtale. Av referat fra styremøte avholdt 02.11.2014 fremgår det at beslutningen om å ikke fakturere husleie for oktober 2014 er tatt på bakgrunn at det vil være vanskelig for leietaker å kunne betale husleiene høsten 2014 og våren 2015.

Klager gjør gjeldende innsigelser mot vedtakets omtale av de formelle forhold/beslutningsprosessene knyttet til husleiereduksjonen. Vi finner at det sentrale for rettsanvendelsen i nærværende sak er at det rent faktisk er besluttet å redusere husleien og bakgrunnen for beslutningen, ikke formelle karakteristika. Ut fra dette finner vi ikke grunn til å kommentere disse innsigelsene nærmere, utover å understreke det som nødvendigvis må forstås som hovedpoenget med vedtakets omtale av dette, nemlig at det ble besluttet å endre opprinnelig avtalt leiebeløp til kr 0.

Forholdet vurderes i det følgende på grunnlag av mval. § 4-4 (1) hvor det fremgår at dersom det er et interessefellesskap mellom partene og interessefellesskapet må antas å kunne føre til en annen fastsettelse av vederlaget enn om det ikke hadde foreligget, kan beregningsgrunnlaget ikke settes lavere enn den alminnelige omsetningsverdien.

I tilknytning til spørsmålet om det foreligger interessefellesskap viser skattekontoret til at BB er daglig leder og styreformann i Klager AS. Klager AS er 100 % eid av Selskap 3 Holding AS. BB eier 100 % av aksjene i selskapet Selskap 3 Holding AS.

Videre eier Selskap 3 Holding AS 100 % av aksjene i Selskap 2 AS (leietaker). BB er registrert som styreleder i Selskap 2 AS. Det er 11.02.2015 åpnet konkurs hos leietaker.

Skattekontoret viser i denne forbindelse også til at det i brev av 17.08.2015 fremgår at utleier og leietaker er nærstående selskaper med liten administrasjon og tett kommunikasjon mellom administrasjon og styre.

Ut fra det som fremgår ovenfor legger skattekontoret til grunn at det foreligger interessefellesskap mellom utleier og leietaker i denne saken.

Under forutsetning av at den reduserte husleien ikke kan settes i relevant sammenheng med et eventuelt interessefellesskap, anfører klager at det også mellom uavhengige parter vil være forretningsmessig fornuftig å justere vilkår permanent eller midlertidig for å opprettholde et avtaleforhold.

Etter skattekontorets vurdering er det ikke er sannsynlig at to uavhengige parter ville ha fastsatt en månedlig leie på kr 0, mens minimums månedlig husleie i henhold til inngått kontrakt utgjør kr 600 000, selv om leietaker har likviditetsproblemer. Skattekontoret viser her til Klagenemndssak, KMVA-2014-8144, hvor nemnda enstemmig stadfestet skattekontorets etterberegning i en sak hvor utleier ikke hadde fakturert husleie pga. likviditetsproblemer hos leietaker. Som i klagenemndssaken må det i nærværende sak vurderes som overveiende sannsynlig at det er interessefellesskapet mellom utleier og leietaker som har medført at leievederlaget for oktober 2014 er satt til kr 0.

Ved å fastsette vederlaget for husleie for oktober 2014 til kr 0, har utleier åpenbart fastsatt leievederlaget lavere enn omsetningsverdien. Omsetningsoppgaven hvor det ikke er innberettet husleie for oktober 2014 er således uriktig, og beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift kan fastsettes ved skjønn, jf. mval. § 18-1 (1) bokstav b.

Ved skjønn legges det til grunn at avtalt minimumsleie pr. måned, jf. fremlagt leieavtale pkt. 4.2, antas å gjenspeile markedsverdien. Etter mval. § 4-4 kan leien da ikke settes lavere enn dette beløp.

Vederlaget for husleie for oktober 2014 er ut fra dette fastsatt til kr 600 000, hvorav utgående avgift utgjør kr 120 000, jf. mval. § 18-1 (1) bokstav b.

Skattekontoret fastholder etter dette etterberegningen av utgående avgift med kr 120 000 knyttet til klagers manglende fakturering av husleie for oktober 2014.

2.Ilagt tilleggsavgift med 20 % knyttet til manglende fakturert husleie for oktober 2014

2.1 Sakens faktum
Det vises til pkt. 1.1 ovenfor.

2.3 Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Følgende siteres fra skattekontorets vedtak:

"Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift

Skattekontoret har med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd om ileggelse av tilleggsavgift med 20 %, Tilleggsavgiften utgjør kr 96 494 (20 % av kr 362 471 kreditering avgiftspliktig omsetning og 20 % av kr 120 000 manglende fakturert husleie oktober).

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne er vurdert ut fra foreliggende regler og rettspraksis. Hjemmel for ileggelse av tilleggsavgift er merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd.

Bestemmelsens objektive og subjektive vilkår må være oppfylt for at det skal ilegges tilleggsavgift.

Advokatens kommentar 7. juni 2015:
Advokaten viser til at det ikke er grunnlag for etterberegning av merverdiavgift, og dermed ikke grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift.

Selv om det mot formodning skulle foretas etterberegning, anføres det at tilleggsavgift ikke skal ilegges. Avgiftspliktig har forsøkt etter beste evne å opptre korrekt. Og det har ikke vært gjort noe bevisst forsøk på å unndra merverdiavgift. Vurderingen av om fordring er endelig tapt er skjønnsmessig med dertilhørende generell risiko for å komme til en annen konklusjon enn skattemyndighetene. Selv om selskapet kunne ha vært mer formelle og gjennomført purre./inndrivelsesprosess (noe som for folk flest fremstår som kunstig i en nærstående situasjon når realiteten er at det ikke er noe å hente), må det legges vekt på den realøkonomiske situasjonen slik den fremstod på det tidspunkt beslutning ble tatt. Det må legges vekt på at selskapene har fremskaffet materiale som skattekontoret har etterspurt.

Skattekontorets vurdering:
Skattekontoret viser til at avgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og rapporterer skyldig merverdiavgift. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektet gjør en korrekt beregning og rapportering av merverdiavgiften. Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelse av loven eller forskriften "har eller kunne påført staten tap", jf. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Selskapet har utstedt kreditnotaer uten at kravene er oppfylt og har avgiftspliktig omsetning ved utleie av lokaler oktober 2014 uten at selskapet har utstedt salgsdokument. Det er således på det rene at selskapet har overtrådt merverdiavgiftsloven. I ovennevnte tilfelle ble feilen oppdaget av skattekontoret i forbindelse med kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2014. Det var dermed fare for at feilen ikke hadde blitt oppdaget, og staten kunne blitt påført tap i sammenheng med innlevering av omsetningsoppgaven for 6. termin 2014.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet. Virksomheten er ansvarlig for regnskapsføringen, selv om regnskapsføringen blir utført av en profesjonell regnskapsfører (regnskapsbyrå).

Skattekontoret viser til at reglene og utstedelse av salgsdokument er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når den har utstedt kreditnotaer uten at vilkårene er oppfylt og feilaktig ikke har utstedt salgsdokument for husleie oktober 2014.

Skattekontoret anser vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven som oppfylt, og fattet vedtak om ileggelse av tilleggsavgift med en sats på 20 %, som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet."

2.4 Klagers innsigelser til vedtaket
Klager bestrider at det er adgang til å ilegge tilleggsavgift. Ifølge klager er spørsmål knyttet til tidspunkt for inngåelse av avtale om unnlatt fakturering av en slik karakter at eventuelle feilvurderinger ikke kan anses som uaktsomme.

Det er i klagen vist til anførslene i brev av 05.05.2015 pkt. 4. Det anføres her at klager etter beste evne har forsøkt å opptre korrekt, og at det ikke har vært gjort noe bevisst forsøk på å unndra avgift. Det må også legges vekt på at klager har fremskaffet det materialet skattekontoret har etterspurt.

Klager anfører subsidiært at uaktsomheten er forholdsvis liten slik at tilleggsavgiften må ilegges med et beløp som utgjør mindre enn 20 %.

2.5 Skattekontorets vurdering av klagen
Etter mval. § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10.01.2012, revidert 21.10.2014, at tilleggsavgift kan ilegges der det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftssubjektet både har overtrådt bestemmelser gitt i lov eller forskrift og at overtredelsen er uaktsom.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er at det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift og at overtredelsen har medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap.

Skattekontoret viser til vår vurdering ovenfor i forhold til at beregningsgrunnlaget i denne saken ikke kan settes lavere enn den alminnelige omsetningsverdien, jf. mval. § 4-4(1). Ved å unnlate å fakturere husleie for oktober 2014 finner skattekontoret at det er klart at klager har overtrådt loven med tilhørende forskrifter.

Overtredelsen må ha medført at staten er eller kunne ha blitt påført tap. Det er tilstrekkelig at det er sendt inn en uriktig omsetningsoppgave. Det avgjørende vil være om virksomhetens handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om virksomheten i dette konkrete tilfellet var i en situasjon som gjør slik unndragelse sannsynlig, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31.03.2008. I denne saken har klager sendt inn en uriktig oppgave ved at det er oppgitt for lav utgående merverdiavgift da klager ikke har utfakturert husleie for oktober 2014. Det foreligger på denne bakgrunn fare for tap for staten.

Skattekontoret finner etter dette det klart at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt. Det er videre et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at klager må ha opptrådt uaktsomt.

Skattekontoret bemerker at enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de reglene som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhets del. En unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt å unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt. Klager har anført at de etter beste evne har forsøkt å opptre korrekt, og at det ikke har vært gjort noe bevisst forsøkt på å unndra avgift. Skattekontoret bemerker at det ikke er noe vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at man har hatt unndragelseshensikt. Det avgjørende vil være om virksomhetens handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift. Reglene om avgiftspliktig omsetning, beregningsgrunnlag og oppkreving av avgift er helt sentrale, og må forutsettes kjent av virksomheten.

På bakgrunn av det som fremgår ovenfor finner skattekontoret at klager med klar sannsynlighetsovervekt har opptrådt uaktsomt ved å unnlate å fakturere husleie for oktober 2014.

Både de objektive og subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er etter skattekontorets vurdering oppfylt.

Klager har subsidiært anført at uaktsomheten er forholdsvis liten, slik at tilleggsavgiften må ilegges med et beløp som utgjør mindre enn 20 %. Skattekontoret viser til at det følger av Retningslinjene pkt. 4.1 at det skal ilegges 20 % tilleggsavgift hvor klager har opptrådt uaktsomt og en påminnelse i form av tilleggsavgift er på sin plass. Etter skattekontorets oppfatning foreligger det ut fra retningslinjer og praksis ikke forhold som tilsier en reduksjon eller bortfall av ilagt tilleggsavgift.

Skattekontoret viser for øvrig til klagenemndssak 2014-8144 hvor Klagenemnda for merverdiavgift fastholdt 20 % tilleggsavgift i en sak med store likhetstrekk.

Skattekontoret fastholder etter dette at det er grunnlag for ileggelse av 20 % tilleggsavgift for dette forholdet.

3. Tilleggsavgift ilagt med 20 % knyttet til kreditert husleie for august og september 2014

3.1 Sakens faktum
Skattekontoret har avholdt avgrenset kontroll av virksomhetens omsetningsoppgave for 6. termin 2014 som viste kr 103 379 til gode. I oppgavens merknadsfelt var det opplyst at post 1 og 4 er negativ på grunn av at det er kreditert husleie.

Av referat fra styremøte avholdt 02.11.2014, hvor styreleder BB (enestyre) og referent CC var til stede, fremgår det at fakturert husleie til Selskap 1 AS for august og september 2014 ikke er betalt i sin helhet og at det vil være vansker for bedriften å kunne betale disse husleiene høsten 2014 og våren 2015. Styret besluttet derfor å tilbakeføre disse husleiene ved å sende kreditnota for skyldig beløp til leietaker.

I forbindelse med oppgavekontrollen har skattekontoret mottatt to kreditnotaer utstedt henholdsvis 15.12.2014 og 03.11.2014 til Selskap 1 AS knyttet til husleie for august 2014 og september 2014. På begge kreditnotaene fremgår det at husleien er kreditert i henhold til styrevedtak av 02.11.2014. Klager har på de to kreditnotaene samlet kreditert netto husleie med kr 1 449 884 og utgående avgift med kr 362 471.

3.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse
Det vises til pkt. 2.3 ovenfor.

3.3 Klagers innsigelser til vedtaket
Klager bestrider at det er adgang til å ilegge tilleggsavgift. Ifølge klager er spørsmålet om de krediterte beløp var tapt av en slik karakter at eventuelle feilvurderinger ikke kan anses uaktsomme.

Det vises til anførslene som fremkommer i innsendt brev av 05.06.2015 pkt. 4. Det anføres her at klager har forsøkt etter beste evne å opptre korrekt, og det har ikke vært gjort noe bevisst forsøk på å unndra avgift. Ifølge klager er vurderingen av om en fordring er endelig tapt skjønnsmessig med dertil hørende generell risiko for å komme til en annen konklusjon enn skattemyndighetene. Selvom virksomheten kunne vært mer formelle og gjennomført en skriftlig purre-/inndrivelsesprosess, anfører klager at det må legges vekt på den realøkonomiske situasjonen slik den fremsto på det tidspunktet beslutningene ble tatt. Det må også legges vekt på at klager har fremskaffet materialet som skattekontoret har etterspurt. Subsidiært anføres det at uaktsomheten er forholdsvis liten slik at tilleggsavgiften må ilegges med et beløp som utgjør mindre enn 20 %.

3.4 Skattekontorets vurdering av klagen
Etter mval. § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er at det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift og at overtredelsen har medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap.

Klager har tilbakeført husleieomsetning for august og september 2014 på omsetningsoppgaven for 6. termin 2014. Etter skattekontorets vurdering har klager redusert omsetningen relatert til krav som ikke kan anses for å være tap på krav i henhold til mval. § 4-7. Det er således klart at klager har overtrådt loven med tilhørende forskrifter.

Overtredelsen må ha medført at staten er eller kunne ha blitt påført tap. Det er tilstrekkelig at det er sendt inn en uriktig omsetningsoppgave. Det legges til grunn at innsendelsen av den uriktige omsetningsoppgaven, hvor klagers husleieomsetning for august og september 2014 uriktig var kreditert, medførte at staten er eller kunne ha blitt påført et tap.

Etter dette finner skattekontoret det klart at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Det er videre et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at klager må ha opptrådt uaktsomt.

Klager har anført at de etter beste evne har forsøkt å opptre korrekt, og at det ikke har vært gjort noe bevisst forsøkt på å unndra avgift. Skattekontoret bemerker at det ikke er noe vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at har hatt unndragelseshensikt. Det avgjørende vil være om virksomhetens handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift. Klager har videre anført at virksomheten kunne vært mer formelle og gjennomført en skriftlig purre-/inndrivelsesprosess, men at det må legges vekt på den realøkonomiske situasjonen slik den fremsto på det tidspunktet beslutningene ble tatt. Ifølge klager er spørsmålet om de krediterte beløp var tapt av en slik karakter at eventuelle feilvurderinger ikke kan anses uaktsomme. Skattekontoret finner ikke at det anførte kan føre frem. Skattekontoret bemerker i den forbindelse at enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de reglene som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhets del. En unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt å unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt. Reglene om tapsføring av krav er helt sentrale, og må forutsettes kjent av virksomheten.

Skattekontoret legger til grunn at klager ved styreleder og daglig leder BB var kjent med at ettergivelse/fiansieringsbistand ikke gir rett til tilbakeføring av omsetning. Det vises til at BB også er daglig leder og styreleder i Selskap 4 AS.
I dom fra Hardanger tingrett av 02.04.2013 fastholdt retten at vilkårene ikke var til stede for at dette selskapet kunne kreve tap på utestående husleiefordringer fra leietaker Vøringfoss hoteldrift AS. På bakgrunn av tvistetemaet i dommen må det legges til grunn at klager har vært klar over at det kun er reelle fordringer som er "endelig konstatert tapt" som kan tilbakeføres ved merverdiavgiftsmessig virkning, og at ettergivelse/finansieringsbistand ikke gir rett til tilbakeføring. Ved å utstede kreditnotaer uten rettslig grunnlag, og vise til disse krediteringene som begrunnelse for å tilbakeføre husleieomsetning på omsetningsoppgaven, har klager opptrådt uaktsomt.

På bakgrunn av ovennevnte finner skattekontoret at klager med klar sannsynlighetsovervekt har opptrådt uaktsomt.

Både de objektive og subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er etter skattekontorets vurdering oppfylt.

Skattekontoret finner etter dette å opprettholde ileggelsen av tilleggsavgift med 20 % for dette forholdet.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede del av vedtaket stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.