Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 8807

  • Publisert:
  • Avgitt 15.02.2016
Saksnummer KMVA 8807

Klagenemndas avgjørelse av 15. februar 2016

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Etterberegning av utgående avgift som følge av underfakturering/ettergivelse ved interessefellesskap

Samlet påklaget beløp inkl. renter utgjør kr 222 735.

Stikkord:   Utgående merverdiavgift
-interessefellesskap
-underfakturering/ettergivelse

Bransje:  Annen teknisk konsulentvirksomhet

Mval:   § 18-1 første ledd nr. 1    § 4-4

Skatteetaten.no: Avgiftsgrunnlaget Skjønnsfastsettelse og endring

Innstillingsdato: 13. januar 2016

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 15. februar 2016 i sak KMVA 8807 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik:

I n n s t i l l i n g:

Klager AS org.nr xxx xxx xxx ble registrert i merverdiavgiftsregisteret fra 3. termin 2014. Selskapet er registrert med formålskode 71 129 " Annet teknisk konsulentvirksomhet". Selskapets virksomhet er oppgitt å være utvikling, produksjon, kjøp og salg av vitenskapelige og teknologiske tjenester, metode, farmasøytiske preparater, materiell og levende organismer til bekjempelse av parasitter på fisk.".

På bakgrunn av en oppgavekontroll for 5. og 6. termin 2014 fattet skattekontoret den 26.8.2015 vedtak om etterberegning av avgift og renter med tilsammen kr 222 735.

Klage er innlevert av A, Selskap 1 AS via "Alt Inn" den 16. september 2015. Klagefristen er overholdt.

Påklaget beløp utgjør: Termin Utgående avgift  Renter 5. termin 2014 220 818 1 917

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke ilagt tilleggsavgift for forholdet.

Skattekontorets innstilling er oversendt klager ved brev datert 30.11.2015. Det er ikke mottatt merkader til innstillingen.

 

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr Dokument Dato
1 Varsel om etterberegning 30.6.2015
2 Tilsvar  19.8.2015
3 Vedtak om etterberegning 26.8.2015
4 Klage Alt Inn 16.9.2015
5 Styreprotokoll Klager 29.12.2014
6 Lisensavtale Selskap 2 AS 11.3.2014
7 Lisensavtale mellom Selskap 2 AS og Selskap 3 20.4.2012
8 E mail 12.3.2015
9 E mail 18.6.2015
10 Budsjett  
11 Oversendelse av innstilling til klager 30.11.2015

Klagen gjelder
Klagen omfatter følgende forhold: Skjønnsmessig etterberegning av utgående avgift på for lite innberettet beregningsgrunnlag for utgående merverdiavgift som følge av interessefellesskap, jf. Mval § 4-4 jf § 18-1, 1.ledd b).

1. Fastsettelse av beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift

1.1 Sakens faktum

Selskapet Klager AS ble etablert den 5.3.2014 og registrert i merverdiavgiftsregisteret fra og med 3. termin 2014. Selskapet er registrert med "Annen teknisk konsulentvirksomhet" som næringsformål.

Selskapet ble registrert bl.a på bakgrunn av 2 innsendte aconto- fakturaer pålydende hhv kr 100 000 og kr 600 000 og utarbeidet budsjett for perioden 2015-2019. Selskapets omsetning kommer i sin helhet fra utleie av patentrettigheter til søsterselskapet Selskap 2 AS.

Selskap 4 AS (mor) har utviklet en patentert metode for bekjempelse av lakselus og var opprinnelig eier av patentet. Dette selskapet leide ut patentet til sitt datterselskap Selskap 2 AS som i sin tur formidlet lisensavtaler til markedet. Da markedet sluttet å betale lisensavgiften ble virksomheten i 2014 omorganisert slik at Selskap 4 AS opprettet et nytt selskap under navnet Klager AS. Det omstridte patentet ble overdratt til det nyetablerte selskapet for kr 0. Jf e-mail fra B datert den 12.3.2015. Jf vedlegg 8. Søsterselskapet Selskap 2 AS ble samtidig gjort om til et driftsselskap for lisensieringen av patentet til lakseoppdrettere i Norge.

Selskap 4 AS (mor) eier 100% av aksjene i Klager og 98% av aksjene i Selskap 2 AS. De resterende 2% eies av C. Det opprinnelige lisensforholdet mellom Selskap 4 AS og Selskap 2 AS opphørte. I stedet ble det inngått en lisensavtale mellom Klager og Selskap 2 AS. Avtalen ble undertegnet den 11.3.2014. I hht denne avtalens punkt 5, første ledd skal Selskap 2 betale 33% av de første 3 mill i sin bruttoinntekt og 40% av inntektene som overstiger 3 mill eks mva.   Det fremgår videre av denne avtales punkt 5 andre ledd at:

"Partene skal inngå en egen avtale som skal regulere betaling av avgift/royalty, herunder betalingsforpliktelser, dokumentasjon på inntekter og adgang til innsyn mv."

Av avtalens pkt 4. fremkommer videre at

"Selskap 2 kan ta alle nødvendige skritt for å sikre at ingen tredjepart utnytter patentene uten å ha inngått lisensavtale med Selskap 2. Dette omfatter rett til å ta ut søksmål og inngå forlik".

Da utgiftene med å beskytte patentet mot utnyttelse og ugyldighetsinnsigelser skjøt i været så fremsatte Selskap 2 AS en søknad om en engangsreduksjon av patentleien/lisensen for 2014. Søknaden ble behandlet av styret i Klager 29.12.2014 og det ble vedtatt en reduksjon fastsatt til et beløp kr 700.000. Da den totale omsetning i Selskap 2 var kr 4 483 186 medfører det et avvik fra den inngåtte avtalens punkt 5, 1.ledd med kr 883 274 for 2014. Klager har ikke reist innsigelser mot de foretatte beregninger.

Forholdet er begrunnet med at det var viktig at det ble brukt ressurser på dette, slik at fremtidige inntekter i Selskap 2 ble sikret, og på den måten også høyere grunnlag for fremtidig royalty i Klager.

Skattekontoret har oppfattet det slik at forholdet var ment som en engangsredusksjon av patentleien for 2014 i påvente av en rettslig avklaring med hensyn til patentrettighetene. Avtalen mellom Klager og Selskap 2 ble derfor som sådan ikke reforhandlet.

Skattekontoret varslet selskapet i brev av 30.6.2015 om etterberegning av merverdiavgift, jf. vedlegg 1.

I tilsvar mottatt i e-mail den 19.8.2015 skriver B følgende:

"året 2014 var ekstraordinært for selskapet med til dels meget store advokatutgifter i forbindelse med patentinngreps- og patentugyldighetssak i Oslo Tingrett. Grunnen til at vi derfor valgte å redusere den interne faktureringen mellom Klager og Selskap 2 var for å unngå at Selskap 2 skulle gå med underskudd. Driftsresultatet i Selskap 2 ga ikke grunnlag for å følge selskapsavtalen fullt ut, og vi mente da at det var mer hensiktsmessig å redusere den interne fakturering slik at Selskap 2 gikk omtrentlig i balanse."

Det er også anført at:

"påstanden om at Klager har unndratt MVA for staten faller på sin egen urimelighet. Vi ber skatteetaten om å vise litt konduite og se helhetlig på saken. Klager og Selskap 2 er norske selskaper i samme konsern og i det vesentlige heleid av samme person som også har adgang til å regulere denne avtalen for begge selskapene formelt og uformelt til enhver tid. Begge selskapene er videre registrert i MVA-registeret slik at utgående MVA i det ene selskapet tilsvarer inngående MVA i det andre selskapet ved internfakturering. Det er med andre ord ikke mulig å unndra MVA ved endringer av den interne faktureringen disse selskapene i mellom. Det samme kan også sies når det gjelder selskapsskatten. Når man ser på disse to selskapene under ett så har staten ikke gått glipp av så mye som en krone i verken MVA eller selskapsskatt.

Dersom skattekontoret mot formodning er av en annen oppfatning, så vil dette ikke bli akseptert, og vi vil i så fall se oss nødt til å få saken avgjort for en domstol." Jf vedlegg 2.

Skattekontoret har fastholdt sitt varslede standpunkt og fattet vedtak i saken den 26.8.2015. Av vedtaket følger at beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift er økt med kr 883 274. Som følge av dette er 25% merverdiavgift på beløpet etterberegnet med kr 220 818. Jf vedlegg 3.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket: "Selskapet Klager AS ble etablert den 5.3.2014 med " Annen teknisk konsulent virksomhet" som næringsformål. Selskapet kom inn i MVA-registeret fra og med 3. termin 2014 på bakgrunn av elektronisk søknad. Den første omsetningsoppgaven mottatt fra dere viser en avgiftspliktig omsetning på kr 100 000 og inngående avgift på kr 1 074. Omsetningsoppgaven for 4.termin viser ingen aktivitet, mens oppgaven for 5.termin viser nullomsetning med inngående avgift på kr 101 806. Skattekontoret tok denne oppgaven opp til kontroll. Etter en del korrespondanse med dere, har skattekontoret besluttet å ta opp til kontroll også omsetningsoppgaven for 6.termin 2014.

Deres dalige leder, B beskriver selskapets virksomhet slik i sin e-mail av 29.1.2015:

"Morselskapet Selskap 4 AS har utviklet en patentert metode for bekjempelse av lakselus. Pantet eies nå av datterselskapet Klager AS. Det er datterselskapet Selskap 2 AS som er driftsselskapet for lisensieringen av patentet til lakseoppdrettere i Norge.

Omsetningen fra 2009 og fram til 2014 har vært ca 22 millioner kroner. I 2014 har patentstyret behandlet innsigelsessaker og patentet er fremdeles gyldig. Det er massive protester og innsigelser mot patentet og Selskap 2 har nå stevnet 2 oppdrettere for ulovlig patentinngrep. I påvente om at patentet skulle falle, har jeg /Selskap 2 vært raus nok til ikke å fakturere eksisterende lisenstakere. Det ble sendt ut faktura til oppdrettere i dag for kr 4,7 millioner. Klager fakturerer Selskap 2 for lisensavgift for rettighetene til patentet. Lisensinntektene for 2014 er 700 000 kroner fordelt på 2 faktura. Årsaken til de store kostnadene er at Selskap 2 og Klager har engasjert advokatkontoret Selskap 5 DA. Jeg forventer at kostnadene med patentsaken og de forestående rettssakene vil beløpe seg til 20-30 millioner kroner. I mellomtiden har Selskap 6 stevnet Klager i et såkalt ugyldighetssøksmål. Rettsaken er berammet til 27. april til 8.mai. Dersom Selskap 2 og Klager vinner den pågående patentstriden i 2015 mot Selskap 6 AS og andre oppdrettsselskaper, kan man forvente inntekter på 2 og 3 sifrede millionbeløp."

Skattekontoret har gått gjennom ovenfor nevnte selskapenes eier/-og lederforhold og har fått følgende bilde av det:

Selskap ID Aksjonær Aksje-andel Daglig leder Styreleder
Selskap 4 AS x B 100% B B
Selskap 2 AS x Selskap 4 AS 98% B B
Selskap 2 AS   2% C  
Klager AS x Selskap 4 AS 100% B B

Under korrespondansen med deres daglige leder og revisor kom det frem følgende: Den opprinnelige eier av det omtalte patentet var Selskap 4 AS. Dette selskapet leide ut patentet til sitt datterselskap Selskap 2 AS som i sin tur formidlet lisensavtaler til markedet. Dette forholdet varte inntil markedet sluttet å betale lisensavgiften. Selskap 4 AS opprettet da et nytt selskap under navnet Klager AS. Det omstridte patentet ble da solgt til det nyetablerte selskapet for kr 0,-, jfr e-mail fra B datert den 12.3.2015. Det opprinnelige lisensforholdet mellom Selskap 4 AS og Selskap 2 AS opphørte. Istedet har Klager AS inngått ny lisensavtale med Selskap 2 AS. Avtalen ble undertegnet den 11.3.2014. I denne avtalen omtales Klager AS som Klager.

I følge avtalens punkt 5 første ledd skal Selskap 2 betale 33% av de første 3 mill i sin bruttoinntekt og 40% av inntektene som overstiger 3 mill ekslusivt MOMS.

Videre presiseres det i avtalens punkt 5 andre ledd om at "Partene skal inngå en egen avtale som skal regulere betaling av avgift /royalty, herunder betalingsforpliktelser, dokumentasjon på inntekter, adgang til innsyn med videre"

"Selskap 2 kan ta alle nødvendige skritt for å sikre at ingen tredjepart utnytter PATENTENE uten å ha inngått lisensavtale med Selskap 2. Dette omfatter rett til å ta ut søksmål og inngå forlik", jfr avtalens punkt 4."

Skattekontorets vurderinger Registrering i Merverdiavgiftsregisteret Selskapet ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 3.termin 2014. Bakgrunnen for registreringen var en faktura datert 23.6.2015 på kr 100 000 pluss mva. Fakturaen gjaldt lisensavgift Q1 og var adressert til Selskap 2 AS. Det fremkommer av avtalen datert 11.3.2014 punkt 5 mellom Klager AS og Selskap 2 AS om at omsetningen skal være en viss prosent av omsetningen til Selskap 2. Det er opplyst at fakturaen er at acontooppgjør, men er fakturert med MVA, da det gjelder løpende tjenester.

Det kan stilles spørsmål om når virksomheten tidligst kunne ha fakturert med mva. Et acontooppgjør skal være uten MVA, men er det betaling for løpende tjenester, er det riktig at det skal faktureres med mva. Da virksomheten er blitt registrert, finner ikke skattekontoret grunnlag for å endre på dette. En fortsatt registrering forutsetter imidlertid at det drives næring. Virksomheten må bl.a objektivt sett være egnet til å gi økonomisk overskudd. Skattekontoret er blitt forelagt et budsjett basert på lisensinntekter fra Selskap 2 med 40%. Vi legger dette til grunn for fortsatt registrering. Omsetning i 2014: Vi har gått gjennom sakens forhold og ser at den totale omsetningen til Selskap 2 AS var kr 4 483 186.

Etter avtalens punkt 5 første ledd skulle dere ha utfakturert til Selskap 2 AS kr 1 583 274 i løpet av 2014. Beløpet fremkommer slik:

33% av kr 3 000 000 =   kr 990 000
 kr 4 483 186
-kr 3 000 000
= kr 1 483 183 x 40% =  kr 593 274
Sum pliktig omsetning i 2014 kr 1 583 274

Dere har innberettet omsetning i løpet av 6 terminer 2014 med kr 700 000. Omsetningen består av følgende to fakturaer:

 

Faktura nr  Dato utstedt    Netto fakturabeløp
1   23.06.2014   kr 100 000
2  31.12.2014  kr 600 000
Sum innberettet omsetning 2014 kr 700 000

Differansen mellom den pliktige omsetningen og den utfakturerte utgjør kr 883 274.

Beløpet fremkommer slik: kr 1 583 274- kr 700 000 = kr 883 274

I vår e-mail av 9.6.2015 ble dere bedt om en nærmere redegjørelse for dette avviket.

Forklaringen kom i e-mailen av den 11.6.2015 mottatt fra revisoren. Han skriver følgende:

"fakturaen på kr 100 000 er å anse som en oppstarts/acontofaktura, og det ble avtalt mellom selskapene at denne kunne sendes, jf avtalens punkt 5."

Videre skriver han: "Når det gjelder den faktura som ble sendt pr 31.12.14 på kr 600 000, er det korrekt at denne ble redusert i.h.t lisensavtalen. Dette ble gjort som en engangsjustering for 2014, og reduksjon ble avtalt mellom partene og styregodkjent i begge selskapene."

Interessefellesskap Det fremkommer av merverdiavgiftsloven § 4-4 at: "Består det et interessefellesskap mellom leverandør og mottaker av varer og tjenester, og dette interessefellesskap må antas å kunne føre til en annen fastsettelse av vederlaget enn om det ikke hadde foreligget, kan beregningsgrunnlaget ikke settes lavere enn den alminnelige omsetningsverdi ved omsetning."

Det fremstår som klart at det foreligger et interessefellesskap mellom dere og Selskap 2 AS. Selskapene er søsterselskap. Begge er 100% eid av Selskap 4 AS. Oversikten som fremkommer ovenfor viser at B har full kontroll over alle involverte selskaper både som eier og styreleder.

Skattekontoret er at den oppfatning at lisensavtalen mellom dere og Selskap 2 AS er preget av interessefellesskapet som i sin tur har ført til en annen fastsettelse av vederlaget enn om fellesskapet ikke hadde foreligget. Dette interessefellesskapet gjør seg synlig når man sammenligner følgende to lisensavtaler:

1. Avtalen inngått mellom Selskap 2 AS og Selskap 3 AS og undertegnet den 20.4.2012. Avtalens punkt 3 gir klare retningslinjer for måten lisensavtalen skal beregnes på. Avtalens punkt 7 gir klare retningslinjer for måten partene skal håndtere ev. oppståtte mislighold. Her nevnes det blant annet en rekke økonomiske straffetitak Selskap 2 AS har rett til å gjennomføre mot lisenstakeren i tilfelle manglende betalinger.

2. Avtalen inngått mellom Klager AS og Selskap 2 AS undertegnet den 11.3.2014 Avtalens punkt 5 første ledd har klare retningslinjer for måten lisensavtalen skal beregnes på. Avtalens punkt 5 andre ledd gir partene adgang til å "inngå en egen avtale som skal regulere betaling av avgift". Avtalen omtaler hvorledes partene skal håndtere tvister, jfr punkt 8.

Det understrekes her at avtale nr 1 er undertegnet av D og C.

Man registrerer klare forskjeller i avtalenes utforming samt selskapenes oppførsel når det gjelder de økonomiske oppgjør med lisenstakerene.

Når det gjelder avtalen mellom Klager AS og Selskap 2 AS, registrerer vi at B har benyttet seg av avtalens punkt 5 andre ledd ved bl.a å utstede Faktura 1 uten at kravet til utfaktureringen var til stedet. Denne utstedelsen begrunnes med det at partene ble enig om acontooppgjøret. Denne fakturaen ble ikke betalt. Vi kan imidlertid ikke se at avtalen mellom Klager AS og Selskap 2 AS regulerer forholdene knyttet til mislighold. Selskap 3 AS må imidlertid ut med først 10% og dernest 50 % tillegg av ordinære vederlag dersom de ikke overholder sine økonomiske forpliktelser listet opp i avtalens punkt 3-3.

Tilsvarende besluttet B på vegne av Klager AS å redusere lisensleien ned til kr 700 000 grunnet lisenstakerens store utgifter og manglende innbetalinger fra "flere aktører", Jf styreprotokollen av 29.12.2014. Vi har ikke registrert at B viser tilsvarende ettergivende atferd i forhold til lisenstakere som befinner seg utenfor hans nærstående krets.

Slik skattekontoret ser det, er lisensleien deres eneste inntekt og er grunnlaget for at selskapet har fått adgang til å bli stående i Merverdiavgiftsregisteret. Ved å gi avkall på kr 883 274 har dere redusert deres omsetning betydelig (ca 55%.) En slik frivillig ettergivelse av økonomiske verdier ville aldri funnet sted mellom uavhengige parter. Vi kan i hvert fall ikke se at lisensavtalen nr 1 (med Selskap 3 AS) gir rom for denne type forhandlinger.

På bakgrunn av de ovenfor nevnte vurderinger, har skattekontoret kommet til den konklusjon at avtalen mellom Klager AS og Selskap 2 AS er preget av interessefellesskap som har ført til at deres avgiftspliktige omsetning ble underfakturert med kr 883 274.

Når det foreligger et interessefellesskap, og dette interessefellesskapet har påvirket forholdet mellom partene, kan beregningsgrunnlaget ikke settes lavere enn alminnelig omsetningsverdi ved omsetning. Skattekontoret er av den oppfatning at alminnelig omsetningsverdi for deres lisensleie i 2014 er kr 1 583 274.

Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b) vedtar vi å etterberegne utgående avgift med kr 220 818.

Beløpet fremkommer slik: kr 883 274 x 25% = kr 220 818".

1.3 Klagers innsigelser:

Klager er uenig i at det foreligger adgang til å skjønnsfastsette omsetning og utgående avgift i angjeldende sak. Jf vedlegg 4.

Fra klagen hitsettes: "Patentet ble i 2014 utsatt for både patentinngrep og en patentugyldighetssak. Deler av disse utgiftene (patentinngrep) faller- i henhold til avtalen – på Selskap 2 AS. Da dette i 2014 beløp seg til relativt store beløp, ble det fremsatt en søknad fra Selskap 2 AS om en engangsreduksjon av lisensen. Denne søknaden ble behandlet av styret i Klager AS 29.12.2014 , og det ble vedtatt at leien for 2014 ble redusert til kr 700 000. Dette ble vedtatt basert på at det var viktig at det ble brukt ressurser på dette, slik at fremtidige inntekter i Selskap 2 ble sikret, og på den måten også høyere grunnlag for fremtidig royalty til Klager AS.

Det er ingen tvil om at det foreligger interessefellesskap mellom disse selskapene, da de er eiet hhv 100% og 98% av Selskap 4 AS. B er styreleder i alle tre selskapene, og eier 100% av aksjene i Selskap 4 AS. Likevel er det slik at hvert aksjeselskap er en egen juridisk enhet. Styret i Klager AS har godkjent avtalen og er berettiget til å vedta endringer i ettertid. Det er urimelig av Skatteetaten å tilsidesette et gyldig styrebehandlet vedtak. Det gjøres også oppmerksom på at dette var en engangsendring.

Deres saksbehandler E skriver følgende i forbindelse med at Selskap 2 AS er innvilget reduksjon av leien for 2014. "vi har ikke registrert at B viser tilsvarende ettergivende adferd i forhold til lisenstakere utenfor hans nærstående krets." Vi stiller oss undrende til denne påstanden, i den grad vi antar at hun ikke har oversikt over hvilke oppdrettere som eventuelt har søkt selskapet om reduksjon av leien grunnet ekstraordinære forhold.

Det er ikke uvanlig i næringslivet at det gjøres endringer i tidligere inngåtte avtaler. Dette kan typisk være nedsettelse av husleie i tilfeller der leietakers virksomhet ikke klarer å betale den avtalte leien, mens utleier ønsker å sikre sine fremtidige leieinntekter gjenom en midlertidig nedsettelse

Når det gjelder påstanden om at selskapet ikke driver næring- at de med denne inntektsreduksjonen ikke er egnet til å gå med overskudd- må det legges til grunn et lenger tidsperspektiv enn ett år. Det vises til tidligere innsendte budsjett. Grunnet den omtalte inntektsreduksjonen viste regnskapet for 2014 for Klager AS et underskudd på kr 145 556. Underskuddet er finansiert med konsernbidrag fra morselskapet og Klager AS har et tilfredsstillende grunnlag for videre drift. I denne forbindelse understreker vi nok en gang at ettergivelsen kun gjelder 2014, og vi mener at selskapet objektivt sett må anses å oppfylle gjeldende kriterier for næringsvirksomhet.

På basis av ovenstende anmoder vi Skatt sør om å endre sitt vedtak og legge de opprinnelige innsendte oppgaver til grunn."

1.3 Skattekontorets vurderinger av klagen

Det lisensierte patentet for bekjempelse av lakselus ble i 2014 overdratt fra morselskapet Selskap 4 AS til det nyopprettede datterselskapet Klager AS for kr 0.

I e-mail datert 12.3.2015 opplyser B at verdien av pantentet er satt til kr null i og med at patentet var under strid og kostnadene for å forsvare patentet i retten kunne beløpe seg til 30-50 mill kroner. Jf vedlegg 8.

Klager har så 11.3.2014 inngått lisensavtale med søsterselskapet Selskap 2 AS om enelisens til teknologien beskyttet av NO X og NO X. Avtalen er tidsbegrenset og gjelder for 5 år. Selskap 2 AS fungerer som driftsselskap for lisensieringen av patentet til lakseoppdrettere i Norge. Jf vedlegg 6.

Iht lisensavtalen har Selskap 2 rett til viderelisensiering av hele eller deler av teknologien.

I henhold til lisensavtale inngått med Selskap 2 AS undertegnet den 11.3.2014 skal Selskap 2 AS betale 33% av de første 3 mill i sin bruttoinntekt og 40% av inntektene som overstiger 3 mill ekslusiv mva.

Det presiseres i avtalens punkt 5 andre ledd at "partene skal inngå en egen avtale som skal regulere betaling av avgift/royalty, herunder betalingsforpliktelser, dokumentasjon på inntekter, adgang til innsyn mv."

"Selskap 2 kan ta alle nødvendige skritt for å sikre at ingen tredjepart utnytter patentene uten å ha inngått lisensavtale med Selskap 2. Det omfatter rett til å ta ut søksmål og inngå forlik, jf avtalens pkt 4. Alle kostnader i denne forbindelse skal dekkes av Selskap 2".

Klager skal etter avtalens pkt 6 dekke kostander til opprettholdelse av patentet, og forsvare dem mot innsigelser og administrativ overprøving og ugyldighetssøksmål.

Spørsmålet saken reiser sees å være om omsetning av lisensrettigheter og ev. løpende tjenester mellom søsterselskapene er blitt underfakturert som følge av interessefellesskapet mellom partene.

I styremøte avholdt 29.12.2014 ble lisensleien etter søknad fra Selskap 2 AS nedsatt til kr 700 000. Jf styreprotokoll datert 29.12.2014, vedlegg 5. Det følger av mval § 3-1, 1.ledd at det skal beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. Jf mval § 1-3 c) hvor tjenester defineres som "det som kan omsettes og som ikke er varer etter bokstav b, herunder begrensede rettigheter til varer, og utnyttelse av imaterielle verdier.

Det følger videre av hovedregelen i mval § 4-1, 1.ledd at ved omsetning av varer og tjenester er beregningsgrunnlaget for merverdiavgift vederlaget, herunder tilskudd som utgjør en del av prisen på varen eller tjenesten. Selve merverdiavgiften regnes ikke med i beregningsgrunnlaget.   I beregningsgrunnlaget inngår alle kostnader ved oppfyllelsen av avtalen, enten de inngår i vederlaget eller det kreves særskilt betaling, jf mval § 4-2.

Består det imidlertid et interessefellesskap mellom leverandør og mottaker av varen og /eller tjenesten, og dette interessefellesskapet må antas å kunne føre til en annen fastsettelse av vederlaget enn om det ikke hadde foreligget, kan beregningsgrunnlaget ikke settes lavere enn den alminnelige omsetningsverdien. Jf mval § 4-4.

Det er ikke tilstrekkelig å konstatere at det foreligger et interessefellesskap for å sette en eventuell avgiftsberegning til side. Det må i tillegg antas at interessefellesskapet har kunnet påvirke vederlaget som ble lagt til grunn ved avgiftsberegningen. Dersom det foreligger et interessefellesskap og det kan konstateres at vederlaget er satt lavere enn den alminnelige omsetningsverdi , må det kunne hevdes å foreligge en presumsjon for at vilkårene for å tilsidesette avgiftsberegningen er til stede. Det må i slike tilfeller påligge leverandøren å godtgjøre at det lave vederlaget skyldes andre forhold enn interessefellesskapet med mottakeren av ytelsene.

Det sees å være enighet om at det foreligger interessefellesskap mellom selger Klager og kjøper Selskap 2 AS.

Når det gjelder reduksjonen av det avtalte vederlaget mellom partene er det anført av klager at dette var en engangsreduksjon av lisensen etter søknad fra Selskap 2 AS. Bakgrunnen for søknaden var at patentet i 2014 var utsatt for protester og innsigelser fra lakseoppdrettere i Norge. Patentet har videre vært utsatt for både patentinngrep og en patentugyldighetssak og som i sin tur medførte betydelige kostnader for driftsselskapet Selskap 2 AS. Det forventes at kostnadene med patentsaken og de forestående rettssakene vil beløpe seg til 20-30 millioner kroner.

Selskap 6 har stevnet Klager i et såkalt ugyldighetssøksmål . Rettsaken er berammet til 27. april- 8. mai. Dersom Selskap 2 og Klager vinner den pågående patentstriden i 2015 mot Selskap 6 AS og andre oppdrettsselskaper, kan man forvente inntekter på 2 og 3 sifrede millionbeløp. Det kan her vises til avtalen pkt 4 hvor det fremgår at Selskap 2 AS kan ta alle de nødvendige skritt for å sikre at ingen tredjepart utnytter patentene uten å ha inngått lisensavtale med Selskap 2 AS. Dette omfatter rett til å ta ut søksmål og inngå forlik.   Daglig leder har opplyst at han / Selskap 2 AS i påvente av om patentet skulle falle, har vært raus nok til å ikke fakturere eksisterende lisenstakere.

Engangsreduksjonene av lisensen ble behandlet av styret i Klager 29.12.2014, og det ble vedtatt at leien for 2014 ble redusert til kr 700 000. Den 31.12.2014 ble det utstedt faktura fra selskapet til Selskap 2 pålydende kr 600 000. Kr 100 000 var tidligere utfakturert som et a conto beløp pr 23.6.2014.

Klager anfører at styret i Klager har behandlet og godkjent avtalen om reduksjon den 29.12.14 og at de er berettiget til å kunne foreta endringer i ettertid. Det anses derfor urimelig av skatteetaten å tilsidesette et gyldig styrebehandlet vedtak.

Til dette vil skattekontoret få bemerke at styrebehandling av søknaden i et tilfelle hvor det er påvist interessefellesskap mellom partene ikke kan tillegges samme vekt som mellom uavhengige parter.

Det vises også i klagen til at det ikke er uvanlig i næringslivet at det gjøres endringer i tidligere inngåtte avtaler. Dette kan typisk være nedsettelser av husleie i tilfeller der leietakers virksomhet ikke klarer å betale den avtalte leien, mens utleier ønsker å sikre sine fremtidige leieinntekter gjennom en midlertidig nedsettelse.

Skattekontoret antar det er riktig. Men det innebærer ikke at disse avtaler uten videre skal tillegges avgjørende vekt for avgiftsbehandlingen dersom avtale medfører at beregningsgrunnlaget for avgift blir satt under omsetningverdi og forholdet må antas å skyldes interessefellesskap . Jf mval § 4-4. Det foreligger endel rettspraksis hvor betydningen av interessefelleskap har vært til behandling. Det kan her bl.a vises til en Høyesterettsdom inntatt i RT 9.2.2015 Lønningshaugen 15 AS. Her var det spørsmål om kundefordringen kan anses å ha skiftet karakter til lån/driftstilskudd. Det foreligger også endel rettspraksis knyttet til korrigering av mva-grunnlaget som følge av endelig tap på krav mellom nærstående.

Den avgiftsmessige behandling vil imidlertid måtte avgjøres utifra en konkret vurdering av de faktiske forhold i den enkelte sak. Den avgiftsmessige vurdering vil også bero på om forholdet gjelder korreksjon av allerede faktuerte tjenester, omgjøring av kundefordring til lån/tilskudd, tap på krav, prisreduksjon, heving eller ettergivelse.

Høyesterett uttaler imidlertid i RT 9.2.2015 følgende og som må antas å være relevant for også denne saken:

"I vurderingen av når en betalingsforpliktelse basert på en kundefordring skal anses som et driftstilskudd/lån, må det legges vekt på hvorfor de normale kriterier for betaling er fraveket. Består det mellom kreditor og debitor et nært økonomisk forhold eller gjennom eierskap, vil det være momenter av betydning for vurderingen av fordringens karakter der kreditor har unnlatt å innfordre kravene. Det samme må gjelde der kreditor ensidig ettergir kundefordringer."

Det må som et utgangspunkt også legges til grunn at omtvistede krav må faktureres dersom selger mener at han har et krav. Jf KMVA 6887 hvor det er lagt til grunn at fakturering f.eks ikke unnlates ved å fremme kravet i f.eks protokoller fra byggemøter.

I den angjelde sak må Klager på bakgrunn av søknad anses å ha delvis ettergitt en kundefordring som utspringer fra tidligere inngått avtale om vederlag mellom partene. Jf avtalens pkt 5, vedlegg 6 og at tjenesten på tidspunktet for styrebehandling den 29.12.2014 må anses for å ha vært levert i sin helhet.

Skattekontoret har merket seg at patentet var under strid allerede før overdragelsen av disse til Klager. Dette er bakgrunnen for at den alminnelige omsetningsverdien på lisensene ved overdragelsen ble satt til kr 0.

At patentet da umiddelbart etter kunne leies ut på betingelser som fremkommer av avtalen 11.3.2015 må antas å ha sammenheng med interessefellesskapet mellom selskapene.

Hva som har vært den reelle verdien av patentene på overdragelsestidspunktet og ved avtaleinngåelesen 11.3.2015 er det imidlertid vanskelig å fastslå.

Usikkerheten om dette gjenspeiles i avtalens bestemmelser i pkt 5 om fastsettelse av royalty til en viss prosent av bruttoinntektene fra viderelisensieringen i Selskap 2 AS.

Det må imidlertid legges til grunn for denne klagesaken en forutsetning om at den avtalte pris i avtalen mellom Klager og Selskap 2 er i samsvar med det partene på avtaletidspunktet anså for å være alminnelig omsetningsverdi.

Hvis en sammenligner avtalen mellom Klager og Selskap 2 AS med avtale inngått mellom Selskap 2 og Selskap 3 AS så sees det å være vesentlig forskjeller mht betalingsbetingelser og misligholdsbestemmelser mv.

Skattekontoret kan imidlertid ikke se bort fra at dette også kan ha hatt sine forretningsmessig grunner. Det antas av den grunn at avtalene ikke er helt sammenlignbare. Men det må være et poeng at Selskap 2 AS's inntekt i sin helhet kommer fra viderelisensiering av de samme patenterte rettigheter som avtalen mellom Klager og Selskap 2 AS gjelder. Når omsetningen fra viderelisensiering har vært 4 483 186 og det avtalefestede vederlag er fastsatt til en viss prosent av omsetning så sees det allerede å ha vært tatt høyde for eventuell inntektssvikt knyttet til patentet.

Når det gjelder anførsel om at staten ikke har lidd provenytap da begge selskapene er avgiftsregistrert finner skattekontoret ikke å kunne legge avgjørende vekt på dette.

Også for transaksjoner mellom selskap i konsern gjelder prinsippet om armlengdes pris. Hvert avgiftssubjekt skal videre vurderes avgiftsmessig isolert, dvs med mindre selskapene er fellesregistrert.

At forholdet har medført provenytap er et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift etter mval § 21-3. Selskapet sees imidlertid ikke å ha vært ilagt tilleggsavgift for forholdet.

Selskapets forklaring om at bakgrunnen for reduksjonen var å unngå at Selskap 2 AS skulle gå med underskudd må etter skattekontoret mening anses som nært knyttet til interessefellesskapet mellom selskapene. Dette hensynet må anses å avvike fra det som er det normale mellom uavhengige parter.

Forholdene i den aktuelle sak fremstår for skattekontoret som en kapitaltilførsel/ driftstilskudd til Selskap 2 AS for å møte fremtidige kostnader som Selskap 2 AS etter avtalen har påtatt seg å dekke. Jf avtalens pkt 5, 2.ledd.

Når det gjelder tilordning av inntekter og kostnader må det legges til grunn at partene er to juridisk selvstendige skatte-og avgiftssubjekt.

Dette forhold kan derfor ikke anses som en tilfredsstillede godtgjørelse for at det reduserte vederlaget skyldes andre forhold enn det påviste interessefellesskapet.

At reduksjonen av lisensleien ift inngått avtale mellom partene er et engangstilfelle understøtter heller ikke at forholdet har sin årsak i en ny vurdering av verdien av den omsatte lisensleien . Det vises til at den inngåtte avtale ikke sees reforhandlet. Tvert om synes man i dette tilfelle å ha gjort et bevisst valg om å la avtalen datert 11.3.2014 bli stående uendret.

Det må på denne bakgrunn forutsettes i saken at denne avtalen gjenspeiler det partene fortsatt anser for å være de omsatte tjenesters omsetningsverdi.

Spørsmålet en må ta stilling til blir derfor om det er sannsynlig at Klager på forretningsmessig grunnlag ville ha inngått en tilsvarende gunstig avtale om midlertidig prisnedsettelse dersom selskapet hadde hatt en ekstern lisenstaker og uten interessefellesskap.

Skattekontoret finner ikke dette sannsynlig. Det vises til forannevnte og til at både organisering og inngåtte avtaler om overdragelse og utleie sees preget av interessefellesskap i denne saken. Til sammenligning er det ikke i avtalen mellom Selskap 2 AS og Selskap 3 AS avtalt tilsvarende gunstige bestemmelser om betaling og fastsettelse av vederlag, håndtering av mislighold.

Jf avtalen pkt 5 om at partene skal inngå en egen avtale som skal regulere betaling av avgift/royalty i mer detalj, herunder betalingsforpliktelser, dokumentasjon av inntekter, adgang til innsyn mv.

Det antas at B sikter til pkt 5 når han i sitt tilsvar datert 19.8.2015 skriver at "selskapene er i samme konsern og i det vesentligste eid av samme person som også har adgang til å regulere denne avtalen for begge selskapene formelt og uformelt til enhver tid."

Jf at avtalens pkt 4 også sier at Selskap 2 AS kan ta alle nødvendige skritt for å sikre at ingen tredjepart utnytter patentene uten å ha inngått lisensavtale med Selskap 2 AS. Dette omfatter rett til å ta ut søksmål og inngå forlik. Jf avtalens pkt 4.

Avtalen sier også at Klager "skal opprettholde patentet, og forsvare det mot eksisterende innsigelser, administrativ overprøving, og ugyldighetssøksmål, og betale kostnader for dette.

Selskap 2 AS tar utgiftene i forbindelse med inngrep i patentet, jf lisensavtale pkt 4 og Klager dekker kostander som nevnt i pkt 6.

Som en konsekvens av de inngåtte avtaler har det påløpt betydelige kostnader i Selskap 2 hvilket har medført en likviditetsmessig belastning for Selskap 2 AS. Dette er en risiko selskapet har påtatt seg ifm inngåelse av avtalen.

Her er det gjennomført en reduksjon av vederlaget med tilbakevirkende virkning for 2014 i et tilfelle der rettighetene har en definert omsetningsverdi iht kontrakt og hvor rettighetene faktisk har vært levert uavkortet gjennom året.

Da det i dette tilfelle ikke er tale om en betalingshenstand el, men i realiteten en delvis ettergivelse av påløpt fordring for leverte avgiftspliktige tjenester, så finner skattekontoret det ikke godtgjort eller sannsynlig at selskapet ville ha besluttet en tilsvarende ettergivelse overfor en uavhengig tredjepart.

I denne sammenheng kan det vises til bokføringsforskriftens § 5-2-2 om tidspunktet for utstedelse av salgsdokument mv. Etter bestemmelsen skal salgsdokument utstedes snarest mulig og senest en måned etter levering, med mindre annet er bestemt i forskriften. Jf § 5-2-4 hvoretter tjenester som leveres løpende, og varer som leveres i den forbindelse skal faktureres senest en måned etter uløpet av den alminnelige oppgaveterminen, jf mval § 15-2.

Ved slik pliktig utstedelse av faktura som nevnt sees forholdet heller ikke å oppfylle vilkårene for tapsføring etter mval § 4-7. Basert på vurderingene over legges til grunn at vilkårene for anvendelse av mval § 4-4 om interessefellesskap er oppfylt og at vilkårene for tapsfradrag for kundefordringer, jf mval § 4-7 ikke er oppfylt.

Det følger da av bestemmelsen at vederlaget skal fastsettes til alminnelig omsetningsverdi.

Det må i denne saken legges til grunn at alminnelig omsetningsverdi utgjør et beløp tilsvarende det vederlag som følger av avtalen mellom partene. Jf. pkt 5.

Når det gjelder beregningen som skattekontoret har gjort av vederlaget i henhold til den opprinnelige selskapsavtale med kr 1 583 274, avviket kr 883 274 og innberettet omsetning kr 700 000 skriver klager i sitt tilsvar mottatt 19.8.2015 at han isolert sett er enig i disse.

Da det i saken må anses å ha vært oppgitt et for lavt bereningsgrunnlag for utgående merverdiavgift med kr 883 274 følger det av mval § 18-1, 1.ledd b) at avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftsoppgjør når omsetningsoppgaven er uriktig eller ufullstendig eller bygger på et regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.