KMVA 8839

Klagedato: 8. september 2015.

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 

1. Formelle og materielle mangler i regnskapet
2. Teoretisk beregnet omsetning av øl/ rusbrus
3. Ileggelse av tilleggsavgift

Påklaget beløp utgjør kr 1 123　239. I tillegg kommer ilagt tilleggsavgift med kr 253 111 (40 %). Etter nytt korrigert vedtak er det ikke ilagt tilleggsavgift når det gjelder inngangspenger. Samlet påklaget beløp utgjør således kr 1 376 350.

Stikkord: Fastsettelse av korrekt inntekt. Materielle mangler ved regnskapet. Manglende fortløpende registrering. Skjønnsutøvelse. Tilleggsavgift.

Bransje: Næringskode 56.301 – Drift av puber.

Mval.: § 18-1 (1969: § 55) § 21-3 (1969: § 73)

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 20. juni 2016 i sak KMVA 8839 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

 

Klager AS, org nr xxx xxx xxx, driver karaokebaren/ nattklubben Klager i Sgata 29. Stedet selger kun drikkevarer (hovedsakelig øl), i tillegg til snacks. Virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret i kontrollperioden og har sendt inn omsetningsoppgaver.

 

Bokettersynsrapport er datert 19.09.2014. Varsel om endring av ligning og etterberegning av merverdiavgift ble sendt ved brev av 29.01.2015. Vedtak om etterberegning av utgående merverdiavgift ble fattet den 18.08.2015. Det ble ilagt tilleggsavgift med 40 %. Det ble samtidig varslet om at alminnelig inntekt økes med kr 789　690 for inntektsåret 2009, med kr　225 889 for inntektsåret 2010, og med kr 387 862 for inntektsåret 2011. Videre ble det ilagt tilleggsskatt på 60 % av skatten av inntektstillegget. Endelig ble grunnlaget for AGA økt og det ble ilagt 60 % tilleggsskatt på beregnet avgift.

 

Selskapets aksjonærer i kontrollperioden har vært A med 66 % og B med 34 %. Førstnevnte er daglig leder og styreleder. Når daglig leder ikke har vært tilstede har C vært ansvarshavende. Det er kun A og C som har hatt ansvar for dagsoppgjør.

 

Klage fra virksomheten, ved advokat D, er datert 08.09.2015. Klagefristen er overholdt.

 

Påklaget beløp (for så vidt gjelder mva.) utgjør:

Termin/ År	Uteholdt omsetning	Utgående avgift	Tilleggsavgift (40 %)
4/2009	944 201(øl/ rusbrus) + mva av 618 042 (inngangspenger)	351 933 (197 422 + 154 511)
4/2010	1 058 652 (øl/ rusbrus) + mva av 782 200 (inngangspenger)	411 325 (215 775 + 195 550)
4/2011	528 262 (øl/ rusbrus) + mva av 561 600 (inngangspenger)	237 365 (96 965 + 140 400)
Totalt	2 531 115 (øl/ rusbrus)	1　000 623	400 249

 

Under klagebehandlingen er det oppdaget en feil i oppsummering/ slutning i vedtaket, s. 15-17. Det er oppdaget at inntektsøkning er benyttet som beregningsgrunnlag for merverdiavgift. Korrigert vedtak er sendt klager ved brev av 07.01.2015. Videre traff skattekontoret et nytt vedtak den 27.04.2016 hvor tilleggsavgift vedr. inngangspenger ble frafalt.

 

Korrigert vedtak som i sin helhet er påklaget utgjør følgelig korrigerte beløp vedr. merverdiavgift:

Termin/ År	Uteholdt omsetning	Utgående avgift	Tilleggsavgift (40 %)
4/2009	944 201(øl/ rusbrus) + mva av 618 042 (inngangspenger)	390 561 (236 050 + 154 511)
4/2010	1 058 652 (øl/ rusbrus) + mva av 782 200 (inngangspenger)	460 213 (264 663 + 195 550)
4/2011	528 262 (øl/ rusbrus) + mva av 561 600 (inngangspenger)	272 465 (132 065 + 140 400)
Totalt	2 531 115 (øl/ rusbrus)	1　123 239	253 111

 

Samlet påklaget beløp utgjør således kr 1 376 350 (kr 1 123　239 + kr 253 111).

 

Saken er ikke innbrakt for domstolene. Det er ikke inngitt politianmeldelse i saken.

 

Et utkast av innstillingen har vært forelagt klagers fullmektig. Det har ved brev av 04.02.2016 kommet skriftlige merknader til utkastet. Brevet følger vedlagt innstillingen.

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.	Dokument	Dato
1	Rapport etter stedlig kontroll	19.09.2014
2	Varsel om endring av ligning og etterberegning av merverdiavgift for inntektsårene 2009-2011	29.01.2015
3	Brev fra advokat D – Foreløpig kommentarer og spørsmål til varsel og anmodning om forlenget frist	11.03.2015
4	Brev fra skattekontoret – Svar på henvendelse av 11.03.2015	16.03.2015
5	Brev fra advokat D – Foreløpig kommentarer til varsel og anmodning om innsyn i regnskapsbilag	30.03.2015
6	Brev fra skattekontoret – Svar vedr. anmodning om innsyn	10.04.2015
7	Brev fra skattekontoret – Vedr. innsyn	27.04.2015
8	Brev fra advokat D – Vedr. innsyn	21.05.2015
9	Brev fra skattekontoret – Orientering om endelig frist	12.06.2015
10	Brev fra advokat D – Kommentarer til varsel	22.06.2015
11	Skattekontorets vedtak i endringssak – Inntektsår 2009-2011	18.08.2015
12	Brev fra advokat D – Klage på vedtak	08.09.2015
13	Skattekontorets korrigerte vedtak i endringssak – Inntektsår 2009-2011	07.01.2016
14	Oversendelse av utkast	22.01.2016
15	Brev fra advokat D – Merknader til utkast	04.02.2016
16	Transaksjonsliste NETS	2009-2011
17	Skattekontorets korrigerte vedtak i endringssak – Inntektsår 2009-2011	27.04.2016
18	Kl 5597	KMVA-2006-5597
19	Kl 8707 "Selskap 1 AS"	KMVA-2015-8707

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold:

• Utgående avgift, kr 1 123 239, som følge av skjønnsmessig beregning av omsetning.

• Ileggelse av tilleggsavgift med 40 %.

Sakens faktum

Klager AS ble varslet om bokettersyn ved uanmeldt besøk i virksomhetens lokaler i Sgata den 07.01.2013. Skriftlig pålegg om medvirkning til kontrollen ble levert til ansvarshavende C. Under kontrollbesøket ble det foretatt kassetelling og tatt ut rapporter fra kassaapparatet og transaksjonslister fra bankterminalen. Det ble under kontrollen opplyst at det kun er daglig leder A og C som har ansvaret for dagsoppgjør. Det samme gjelder varemottak og betaling av regninger. Virksomheten har et kassaapparat av typen Nasco SR 580 og to bankterminaler.

 

Ettersynet ble gjennomført i perioden 07.01.2013 – 19.09.2014 og omhandler perioden 2009-2011. Kontaktpersoner i forbindelse med kontrollen har vært C og aut. regnskapsfører E fra Selskap 2 AS.

 

Bokettersynsrapport er datert 19.09.2014. Rapporten konkluderer med at det er differanse mellom teoretisk beregnet salgsinntekt og salgsinntekt ført i regnskapet. I tillegg til kontante kjøp er det også avdekket at enkelte kortsalg ikke er registrert på kasseapparatet, punkt 5.1.1. Det er også avdekket at for flere dager i kontrollperioden er beløp fra avstemmingsrapportene fra bankterminal høyere enn dagens omsetning på z-rapporten, punkt 6.1.8.

 

I bokettersynsrapporten fremgår videre at det feilaktig er innberettet inngangspenger uten at det er beregnet merverdiavgift. Virksomheten, som driver karaokebar, har feilaktig antatt at unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-7 (1) kommer til anvendelse. Det foreslås således at grunnlaget for beregning av utgående avgift settes lik innberettet beløp ekskl. 25 % for 2009-2011 og at skattepliktig inntekt reduseres med tilsvarende beløp. Beløp fremgår slik:

År	Innberettet inngangspenger	Beregnings grunnlag mva	Utgående avgift 25 %
2009	772 553	618 042	154 511
2010	977 750	782 200	195 550
2011	702 000	561 600	140 400

Når det gjelder uteholdt omsetning av øl/ rusbrus fremgår av rapportens punkt 6.1.2 – 6.1.5 at det er innhentet kontrollopplysninger fra de fire leverandørene Selskap 3 AS, Selskap 4 AS, Selskap 5 AS og Selskap 6 AS som viser innkjøp i liter. Vareforbruket er funnet ved å se på opplysninger om varelagerendringene i varetellingslistene. Følgende vareforbruk er funnet:

År	Vareforbruk
2009	37 349 liter
2010	35 785 liter
2011	35 955 liter

 Utsalgspriser er funnet på kassarullene og viser følgende literpris:

År	Literpris eksl. mva
2009	96
2010	106
2011	106

Ovennevnte gir følgende teoretisk omsetning av øl/ rusbrus:

År	Teoretisk beregnet omsetning eksl. mva
2009	3 585 504 (37 340 x 96)
2010	3 793 210 (35 785 x 106)
2011	3 811 230 (35 955 x 106)

Ved beregning av uteholdt omsetning er det i bokettersynsrapportens punkt 6.1.6 og 6.1.7 lagt til grunn et svinn på 1 %. Virksomheten har selv opplyst at det ikke forekommer svinn. Differanse mellom teoretisk beregnet omsetning og bokført omsetning blir da slik:

 

2009:

	Beløp
Teoretisk beregnet salgsinntekt ekskl. mva	3 585 504
- Svinn ekskl. mva	35 808
= Korrigert teoretisk salgsinntekt ekskl. mva	3 549 696
- Bokført salgsinntekt vedrørende øl/rusbrus ekskl. mva	2 605 495
= Differanse/avvik ekskl. mva	944 201

 

2010:

	Beløp
Teoretisk beregnet salgsinntekt ekskl. mva	3 793 210
- Svinn ekskl. mva	37 948
= Korrigert teoretisk salgsinntekt ekskl. mva	3 755 262
- Bokført salgsinntekt vedrørende øl/rusbrus ekskl. mva	2 696 610
= Differanse/avvik ekskl. mva	1 058 652

 

2011:

	Beløp
Teoretisk beregnet salgsinntekt ekskl. mva	3 811 230
- Svinn ekskl. mva	38 160
= Korrigert teoretisk salgsinntekt ekskl. mva	3 773 070
- Bokført salgsinntekt vedrørende øl/rusbrus ekskl. mva	3 244 808
= Differanse/avvik ekskl. mva	528 262

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det følger av merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b), jf. tidligere lov § 55 første ledd nr. 2, at beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift kan fastsettes ved skjønn hvis mottatte omsetningsoppgaver finnes å være uriktige eller ufullstendige. Tilsvarende hvis oppgavene bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

 

Virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret i kontrollperioden. Videre er det sendt inn omsetningsoppgaver i perioden. Bokettersynet har imidlertid påvist at virksomheten har hatt avgiftspliktig omsetning i 2009-2011 som ikke er tatt med i innsendte oppgaver. Det foreligger følgelig skjønnsadgang.

 

I skattekontorets vedtak er virksomhetens reelle omsetning i kontrollperioden fastsatt ut fra en teoretisk beregnet omsetning. Denne er beregnet på bakgrunn av virksomhetens egne tall vedrørende vareforbruk og utsalgspriser. Vareforbruk som er lagt til grunn bygger på virksomhetens egne innkjøp fra leverandør. Når det gjelder utsalgspriser er virksomhetens kassaruller lagt til grunn. Dette gir en literpris på kr 96 for 2009 og kr 106 for 2010/2011.

 

Når det gjelder svinn har skattekontoret fastsatt den til 1 % av vareforbruket. Dette til tross for at virksomheten selv ikke har dokumentert at det forekommer svinn.

 

Differansen mellom teoretisk beregnet salgsinntekt for øl/ rusbrus, og bokført salg er slik:

 

2009:

Teoretisk beregnet salgsinntekt ekskl mva	3 585 504
(Svinn ekskl mva )	(35 808)
= Korrigert teoretisk salgsinntekt ekskl mva	3 549 696
(Bokført salgsinntekt ekskl mva)	(2 605 495)
= Differanse/avvik ekskl mva	944 201

2010:

Teoretisk beregnet salgsinntekt ekskl mva	3 798 210
(Svinn ekskl mva)	(37 948)
= Korrigert teoretisk salgsinntekt ekskl mva	3 755 262
(Bokført salgsinntekt ekskl mva)	2 696 610
= Differanse/avvik ekskl mva	1 058 652

 

2011:

Teoretisk beregnet salgsinntekt ekskl mva	3 811 230
(Svinn ekskl mva)	(38 160)
= Korrigert teoretisk salgsinntekt ekskl mva	3 773 070
(Bokført salgsinntekt ekskl mva)	(3 244 808)
= Differanse/avvik ekskl mva	528 262

 

Videre fremgår det av bokettersynsrapporten at det ikke er beregnet merverdiavgift på inngangspenger. Bakgrunnen er at virksomheten feilaktig antok at tilfellet var omfattet av unntaksbestemmelsen i mval. § 3-7 nr. 1. Manglende beregning av merverdiavgift på inngangspenger utgjør kr 154 511 for 2009, kr 195 550 for 2010 og kr 140 400 for 2011.

 

Vedtaket som i sin helhet er påklaget utgjør følgende beløp vedr. merverdiavgift, etter at korrigeringsbrev av 07.01.2016 og 27.04.2016 er sendt:

År	Uteholdt omsetning øl/ rusbrus	Utgående avgift (av uteholdt omsetning og inngangspenger)	Tilleggsavgift (40 %)
2009	944 201	390 561 (236 050 + 154 511)
2010	1 058 652	460 213 (264 663 + 195 550)
2011	528 262	272 465 (132 065 + 140 400)
Totalt	2 531 115	1　123 239	253 111

Klagers innsigelser

Skjønnsmessig fastsettelse av utgående merverdiavgift

Klage fra Klager AS v/ advokat D er datert 08.09.2015.

Klager anfører at det ikke foreligger skjønnsadgang og at skjønnsutøvelsen uansett er uriktig.

Fra klagen hitsettes:

"Jeg gjør innledningsvis oppmerksom på at Klager AS er uenig i nær sagt alt som fremkommer i skattekontorets vedtak, og konstaterer med beklagelse at de anførsler som er gjort gjeldende ikke synes realitetsbehandlet overhodet. Skattekontoret fastholder de konklusjoner og både de faktiske og rettslige grunnlag som fremkommer i rapporten, noe som også innebærer en lite tilfredsstillende saksbehandling. I tillegg til det som er gjort gjeldende tidligere, skal jeg på vegne at Klager AS bemerke følgende:

 

De mangler av formell art som er påberopt fra skattekontorets side, kan nå ikke alene eller til sammen begrunne skjønnsadgang. Jeg viser spesielt til at klageren aldri har fått innsigelser til regnskapsførsel verken fra regnskapsfører eller revisor, og at konsekvensen av slike formelle mangler ikke kan innebære skjønnsadgang. Skattekontoret har her lagt et begrenset faktum til grunn for verst mulig utfall sett fra klagerens side, og begrunnelsen for skjønnsadgangen er derfor ikke riktig.

 

Det vises her til vedtakets side 7, første avsnitt. Det forhold at det ikke alltid slås fortløpende inn på kassa har ingen andre følger enn muligens at enkelte formelle krav ikke er oppfylt, da det må legges til grunn at kontantstrømmen kan følges. Det forhold at det ved enkelte dager er innkommet høyere beløp på bankterminalen enn rapportens dagsomsetning, er forklarlig. Jeg viser her til at det er påpekt fra selskapets ledelse at det er en rekke personer som tar ut kontanter i tillegg til at de betaler for varekjøp på bankterminalen. Dette forhold er overhodet ikke tillagt noen betydning fra skattekontorets side, noe som fremstår som uakseptabelt.

 

Det er i tillegg ytterligere et forhold av stor betydning som skattekontoret har oversett. En vesentlig del av omsetningen ved Klager skjer ved bruk av bankterminalen, og gjestene benytter også denne til å gi betjeningen tips. Det er på det rene at betjeningen ved Klager har hatt betydelige beløp i tips, og dette skjer ved at gjesten trykker inn et høyere beløp på bankterminalen enn det de skal betale for sitt kjøp. Differansen tar betjeningen ut av kassaapparatet, og legger dette i en egen tipsbeholder som de deler ved avslutningen av skiftet.

 

Tipsen utgjør en betydelig prosentsats i forhold til omsetning, og gis for en tilsvarende del ved bruk av kort. Når det gjelder tips, må man huske at all tips som betales ved kort omfatter hele omsetningen, og at det også tipses av omsetning inkl mva".

Og videre siteres fra klagen:

"Jeg mener at dette er et forhold som skattekontoret på eget initiativ burde legge til grunn som en betydelig korreksjonspost, slik at det ikke kan tillegges slik voldsom betydning at bankterminalen viser et høyere beløp. Det presiseres her i henhold til rapportens punkt 6.1.8 på side 18, at dette gjelder delvis få dager og svært lave beløp. Jeg viser her til rapportens side 18, og til de beløp på henholdsvis kr 75.052,- i 2009, kr 158.901,- og kr 33.579,- for 2011, som til sammen er langt under det som ble betalt i tips over kort for de samme årene. Hvis skattekontoret ikke har ytterligere opplysninger om omsetning disse dager det henvises til, synes det som om denne bruk av statistikk er uriktig, og at den benyttes nermes bevisst for å finne et grunnlag for skjønnsadgang. Skjønnsutøvelsen er under enhver omstendighet vilkårlig".

 

Klagers advokat anfører videre at norskkunnskapene til klager er svært mangelfulle, motsatt av hva skattekontoret har lagt til grunn. Det anføres videre at skattekontoret opptrådte merkelig i sluttmøte med klager.

 

Når det gjelder skjønnsutøvelsen hitsettes fra klagen:

"Når det gjelder skjønnsutøvelsen, påpekes innledningsvis det samme, for så vidt gjelder ledelsens opplysninger om svinn. Skattekontoret legger helt feilaktig til grunn at ledelsen skal ha sagt at de ikke hadde svinn, noe som er i strid med vitterlige kjensgjerninger. Alle serveringssteder har svinn, og det er kun spørsmål om svinnets størrelse. Det bestrides at dette er så vidt lavt som 1 %, og det fastholdes at det må legges til grunn at det reelle svinnet er rundt 5 % for dette serveringsstedet.

 

Heller ikke de skriftlige svar som er gitt på dette kan tillegges vekt, da de bygger på den samme misforståelse og språkproblemer.

 

Det fastholdes at man må gå ut fra det som er det reelle svinnet på driften totalt sett, og som omfatter mye mer enn det skattekontoret synes å legge til grunn. Jeg viser blant annet til problemer som oppstår med glass, leppestiftmerker, dødt øl og lignende, i tillegg til svinn i forbindelse med bytte av tanker, varelevering m v.

 

Det er påfallende at skattekontoret legger til grunn at Selskap 3 ASA dekker ca 0,5 % av svinnet for å dekke opp rensing av tappesystemer og annet svinn i forbindelse med varefylling. Som jeg har redegjort for i mitt brev av 22 juni d å, er det helt uriktig å legge dette til grunn i denne sak. Selskap 3 ASA krediterer et beløp tilsvarende 0,5%, men leverer ikke nytt øl. I skattekontorets beregninger, hvor man kun hensyntar den leverte og således solgte mengde med øl, blir kreditering av penger ingen korreksjonspost. Jeg forutsetter at skattekontoret nå aksepterer at de på dette punkt fremkom med en uriktig anførsel.

 

Det kan ikke tillegges vekt at selskapet ikke har ført lister over svinn da det heller ikke på dette punkt har fått instruksjoner fra regnskapsfører eller revisor. Det samme gjelder det forhold at ansatte ikke er politianmeldt. Klager AS mener at de som tidligere nevnt kan navngi personer som er blitt avskjediget fra sine stillinger på grunn av økonomiske misligheter, ved å holde omsetning utenom kassa. Det kan da ikke tillegges betydning at man ikke har politianmeldt disse personer, noe som ikke minst har sammenheng med de problemer dette kan skape for bedriftens ledelse og for driften. Det kan være svært betenkelig å legge seg ut med bartendere og dørvakter på denne måte, samtidig som alle serveringssteder har kjennskap til at slike anmeldelser rutinemessig henlegges fra politiets side. Det er således ingen grunn til å ta arbeidet og belastningen en politianmeldelse medfører.

 

Fra denne side gjøres det gjeldende at det i forbindelse med bokettersyn i andre tilsvarende serveringssteder, fra x Kemnerkontors side er lagt til grunn at svinn utgjør minst 2,5%.

 

Det fastholdes videre at det må ha skjedd feilslag i forbindelse med registrering av solgt øl, ved at en ikke ubetydelig del er registrert som brennevin. Jeg kan ikke se at aldersgrensen har noen betydning for dette slik det synes å fremkomme øverst på side 8 i vedtaket.

 

Det er dessverre slik at det ikke kan fastholdes nøyaktig hvor stor denne feilkilden er, og det må tillegges vesentlig betydning både ved en skjønnsadgang og skjønnsutøvelsen.

 

Det er nok riktig at disse feilslag vil påvirke bruttoavansen i mindre grad, dog ikke slik at det endrer det som er Klager AS' oppfatning av dette forhold.

 

Det fastholdes således at det ikke under noen omstendighet kan skje noen inntektsøkning for noen av årene".

Ileggelse av tilleggsavgift

Klager mener at det ikke er grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift.

Skattekontorets vurdering av klagen

Skjønnsmessig fastsettelse av utgående merverdiavgift

Innledningsvis bemerkes at ny merverdiavgiftslov av 16.06.2009 nr. 58 trådte i kraft 01.01.2010 og avløste dermed lov av 19.06.1969 nr. 66. Skattekontoret vil i det følgende vise til både ny og gammel lov.

 

Det følger av merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b), jf. tidligere lov § 55 første ledd nr 2, at beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift kan fastsettes ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave finnes å være uriktig eller ufullstendig, eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

 

Virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret i kontrollperioden og det er sendt inn oppgaver. Bokettersynet har imidlertid påvist at virksomheten har hatt avgiftspliktig omsetning som ikke er tatt med i innsendte oppgaver. Det er innhentet kontrollopplysninger fra de fire leverandørene Selskap 3 AS, Selskap 4 AS, Selskap 5 AS og Selskap 6 AS som viser innkjøp i liter. Vareforbruket er funnet ved å se på opplysninger om varelagerendringene i varetellingslistene. Utsalgspriser er funnet på kassarullene. Det foreligger følgelig skjønnsadgang. Den uteholdte omsetningen som er påvist i kontrollperioden er betydelig; kr　2　531 115.

 

Klager anfører som nevnt at det er et betydelig svinn i virksomheten, uten at dette er dokumentert. Videre anføres at årsaken til at beløp på bankterminal enkelte dager er høyere enn rapportens dagsomsetning skyldes "at det er en rekke personer som tar ut kontanter i tillegg til at de betaler for varekjøp på bankterminalen". Skattekontoret vil til sistnevnte anførsel bemerke at skattekontoret med hjemmel i ligningsloven § 6-4 nr. 3, merverdiavgiftsloven § 16-2 og skattebetalingsloven § 5-14 første ledd har bedt om utskrift av transaksjoner knyttet til betalingsterminal for perioden 01.01.2009 til 31.12.2011. Dette gjaldt BAX NR: 12707991-152493 og 10682436-152493. Mottatt oversikt viser at det ikke er tatt ut kontanter ved bruk av kort (dok 16). Dette stemmer med hva som ble sagt på åpningsmøtet.

 

Når det gjelder uteholdt omsetning av øl/ rusbrus fremgår av rapportens punkt 6.1.2 – 6.1.5 at det er innhentet kontrollopplysninger fra de fire leverandørene Selskap 3 AS, Selskap 4 AS, Selskap 5 AS og Selskap 6 AS som viser innkjøp i liter. Vareforbruket er funnet ved å se på opplysninger om varelagerendringene i varetellingslistene. Følgende vareforbruk er funnet:

 

År	Vareforbruk
2009	37 349 liter
2010	35 785 liter
2011	35 955 liter

 

Utsalgspriser er funnet på kassarullene og viser følgende literpris:

År	Literpris eksl. mva
2009	96
2010	106
2011	106

 

Ovennevnte gir følgende teoretisk omsetning av øl/ rusbrus:

År	Teoretisk beregnet omsetning eksl. mva
2009	kr 3 585 504 (37 340 x 96)
2010	kr 3 793 210 (35 785 x 106)
2011	kr 3 811 230 (35 955 x 106)

 

Ved beregning av uteholdt omsetning er det skjønnsmessig lagt til grunn et svinn på 1 %. Virksomheten har selv opplyst at det ikke forekommer svinn. Skattekontoret mener at virksomheten ikke har dokumentert at det foreligger svinn utover det som er lagt til grunn i vedtaket. I tillegg dekker Selskap 3 ASA ca 0,5 % av svinn i forbindelse med rensing av tappesystem og lignende. Videre kan det nevnes at Selskap 4 allerede i 1994 gikk over til poseinnlegg i tankene som reduserer svinnet, jf. KMVA-2006-5597 (dok 18). Følgelig er praksis vedrørende svinn endret. I KMVA-2015-8707 (dok 19) ble det således lagt til grunn et svinn på 1 %. For et av årene ble det i sistnevnte sak lagt til grunn et svinn på 1,75 %, men dette skyldtes at det for dette året forelå dokumentasjon for svinn.

 

Differanse mellom teoretisk beregnet omsetning og bokført omsetning er slik: kr 944 201 (2009), kr 1 058 652 (2010) og kr 528 262 (2011).

Skjønnet i vedtaket fremstår som forsvarlig underbygget og ikke vilkårlig.

Inngående avgift

I følge merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b) kan også beløpet for inngående avgift fastsettes ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave finnes å være uriktig eller ufullstendig, eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning. Det bemerkes her at det ikke er fremlagt dokumentasjon på at det er betalt inngående avgift i forbindelse med den unndratte omsetningen, og det foreligger heller ikke klare indikasjoner på at det ved innkjøp er betalt merverdiavgift på varer eller tjenester utover det som er bokført. Det er følgelig ikke grunnlag for å innrømme virksomheten fradrag for inngående avgift utover det som allerede er fradragsført.

 

Tilleggsavgift

Når det gjelder ilagt tilleggsavgift med 40 % bemerkes at det etter merverdiavgiftsloven § 21-3, jf. tidligere lov § 73, kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % når det foreligger en forsettlig eller uaktsom overtredelse av merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter som har eller kunne ha påført staten tap. Sivilombudsmannen har i brev av 24. januar 2012 uttalt at det strafferettslige beviskravet gjelder ved ileggelse av tilleggsavgift med høyere sats enn 30　%. Skatteetaten har lagt Sivilombudsmannens uttalelse til grunn for praktiseringen av tilleggsavgift, jf. reviderte retningslinjer av 10. januar 2012. Det må følgelig foreligge bevis utover enhver rimelig tvil for å kunne ilegge tilleggsavgift med høyere sats enn 30 %. Beviskravet knytter seg både til den objektive og subjektive delen av vilkårene; om omsetningsoppgavene er uriktige, spørsmålet om skjønnets oppbygging og størrelse, om unndragelsen har eller kunne ha påført staten tap og om det er utvist uaktsomhet eller forsett.

 

Skattekontoret mener at det ikke foreligger rimelig tvil om at virksomheten bevisst har innsendt uriktige omsetningsoppgaver. Det knytter seg heller ikke usikkerhet til skjønnets oppbygging og størrelse. Unndragelsen har medført at staten er påført tap.

 

Skattekontoret vil bemerke at det unndratte avgiftsbeløp for de tre inntektsårene er betydelig; kr 1 123　239. Praksis i saker vedrørende manglende bokføring av omsetning er at det benyttes en sats i intervallet 30-50 %. Etter reviderte retningslinjer av 10. januar 2012 er satsen 40 % eller 60 % i de tilfelle overtredelsen anses som grov uaktsom eller forsettlig. Skattekontoret finner at det i saken er grunnlag for å benytte en sats på 40 %. Ved korrigert vedtak av 27.04.2016 er grunnlaget redusert fra kr 1 123 239 til kr 632 778, ved at tilleggsavgift vedr. inngangspenger frafalles.

 

Klagers kommentarer til innstillingen og skattekontorets bemerkninger

Advokat D anfører i brev av 04.02.2015 mye av det som har fremkommet tidligere, bl.a. om svinn og språkproblemer. Det vises til at det svinn som skattekontoret har lagt til grunn for sine beregninger er "svært lavt" og ligger "markant under det som blant annet kemnerkontoret legger til grunn ved tilsvarende bokettersynsrapporter". Skattekontoret vil til dette bemerke at advokaten tidligere har anført at det bør legges til grunn 5 % svinn og at dette er "vanlig i bransjen". Skattekontoret fant i vedtaket at påstanden ikke var dokumentert og at det ikke var sannsynliggjort at det foreligger vesentlig svinn. Skattekontoret vil igjen bemerke at virksomheten er innrømmet mer svinn enn det som først ble opplyst fra virksomheten selv, og at det ikke er dokumentert at det foreligger ytterligere svinn. I tillegg dekker Selskap 3 ASA ca 0,5 % av svinn for å dekke opp svinn i forbindelse med rensing av tappesystem og lignende. Skattekontoret mener fortsatt at påstand om at ansatte har unndratt midler ikke er dokumentert eller sannsynliggjort. Heller ikke "språkproblemer" er en årsaksforklaring som er dokumentert. Vedkommende som deltok fra skattekontoret under kontrollbesøk og avslutningsmøte mener at språkproblemer på ingen måte var et problem. Som nevnt ovenfor ble det i KMVA-2015-8707 (dok 19) lagt til grunn et svinn på 1 %, og det ble redegjort for praksis på området.

 

Advokat D anfører videre at årsaken til at beløp på bankterminalen enkelte dager er høyere enn rapportens dagsomsetning skyldes at "personer tar ut kontanter i tillegg til det de betaler for varekjøp på bankterminalen, samt at innslag inkluderer tips". Skattekontoret har som nevnt mottatt oversikt fra NETS vedr. transaksjoner knyttet til betalingsterminal for perioden 01.01.2009 til 31.12.2011. Dette gjaldt BAX NR: 12707991-152493 og 10682436-152493. Oversikten viser at det ikke en eneste dag i løpet av disse 3 år er tatt ut kontanter ved bruk av kort. Dette stemmer med hva som ble sagt på åpningsmøtet. Kopi av oversikten følger vedlagt (dok nr 16). Oversikten er også oversendt advokat D pr. e-post slik han har anmodet om.

Når det gjelder skjønnsutøvelsen mener skattekontoret at denne på ingen måte er vilkårlig, slik advokat D videre hevder. Skattekontoret har innhentet kontrollopplysninger fra de fire leverandørene Selskap 3 AS, Selskap 4 AS, Selskap 5 AS og Selskap 6 AS som viser innkjøp i liter. Vareforbruket er funnet ved å se på opplysninger om varelagerendringene i varetellingslistene. Utsalgspriser er funnet på kassarullene. Dette har gitt følgende teoretisk omsetning av øl/ rusbrus:

 

År	Teoretisk beregnet omsetning eksl. mva
2009	kr 3 585 504 (37 340 x 96)
2010	kr 3 793 210 (35 785 x 106)
2011	kr 3 811 230 (35 955 x 106)

 

 

Differanse mellom teoretisk beregnet omsetning og bokført omsetning er følgende, etter at det skjønnsmessig er lagt til grunn et svinn på 1 %: kr 944 201 (2009), kr 1 058 652 (2010) og kr　528 262 (2011).

 

Skattekontoret mener at skjønnet i vedtaket fremstår som forsvarlig underbygget og ikke vilkårlig.

Tilleggsavgift

Advokat D viser i sitt brev av 04.02.2015 til at skattekontoret i sitt vedtak ikke har foretatt noe skille på merverdiavgift som gjelder uteholdt ølomsetning og merverdiavgift på inngangspenger. Skattekontoret viser her til at virksomheten, som nevnt, feilaktig har antatt at unntaksbestemmelsen i mval. § 3-7 nr. 1 kom til anvendelse. Manglende beregning av merverdiavgift på inngangspenger utgjør kr 154 511 for 2009, kr 195 550 for 2010 og kr　140　400 for 2011, totalt kr 490 461. Av den samlede utgående avgift på kr 1 123 239 som er etterberegnet kan altså kr 632 778 henføres til svart ølomsetning og kr 490 461 til manglende beregning av merverdiavgift på inngangspenger. Det er i opprinnelig vedtak foretatt en samlet vurdering og ilagt 40 % tilleggsavgift. Skattekontoret er enig med advokat D i at det bør skilles mellom det forhold som gjelder uteholdt ølomsetning og det forhold som gjelder manglende beregning av merverdiavgift på inngangspenger. Sistnevnte forhold er mer naturlig å anse som en uaktsom rettsvillfarelse, hvor sats etter reviderte retningslinjer av 10. januar 2012 er 20 %. Skattekontoret har etter en konkret helhetsvurdering funnet å frafalle tilleggsavgift vedr. inngangspenger i vedtak av 27.04.2016 (dok 17). Bakgrunnen er bl.a. en forsinket klagebehandling, som følge av feil i opprinnelig vedtak, samt at unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-7 (1) er knyttet til et komplisert rettsområdet (kunst og kultur). Sistnevnte forhold har bl.a. medført at "striptease" nå er eksplisitt nevnt i lovteksten, i etterkant av lovtolkning av domstolene.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

 

V e d t a k :

 

Den påklagede etterberegningen stadfestes.

　

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

 

V e d t a k:

 

Som innstilt.