KMVA 8905. Tapsføring av utestående fordring, samt tilleggsavgift. Mval. §§ 4-7, 21-3

Klagedato: 20. januar 2016

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:
1)Klage over avslag på tapsføring av utestående fordring
2) Klage på ilagt tilleggsavgift vedr pkt 1

Påklaget beløp utgjør kr 68 552

Stikkord: Tap på utestående fordringer                 Tilleggsavgift

Bransje: Postordre-/internetthandel med annet spesialisert vareutvalg

Mval: § 4-7           § 21-3

 

　

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse i møte 20. juni 2016 i sak KMVA 8904 -Klager.

 

Skatt x har avgitt slik

 

I n n s t i l l i n g:

 

Klager , org. nr. xxx xxx xxx MVA, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 6. termin 2010 under kode 47.919 Postordre-/internetthandel med annet spesialisert vareutvalg.

På bakgrunn av kontroll av korreksjonsoppgave for 3. termin 2014, fattet skattekontoret 28.10.2015 vedtak om etterberegning av avgift på totalt kr 68 552 inkl 20 % tilleggsavgift. Etterberegningen ble begrunnet med at vilkårene for tapsføring etter merverdiavgiftsloven (heretter benevnt mval.) § 4-7 første ledd ikke var oppfylt. Fordringene som er anført som tapt er ikke endelig konstatert ved at Klager ikke har foretatt de skritt som kreves av kreditor før tapsføring.

Det inngis klage på vedtak om etterberegning av merverdiavgift 20.01.2016. Klagen er rettidig.

Etter dette utgjør klagen følgende beløp:

 

 

 

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Innstillingen er oversendt til klager for gjennomsyn. Det er ikke inngitt kommentarer til utkast til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr.	Dokument	Dato
1	Varsel om oppgavekontroll	21.09.2015
2	Deler av etterspurt dokumentasjon	05.10.2015
3	Forklaring av virksomheten	07.10.2015
4	Varsel om fastsettelse	18.11.2015
5	Tilsvar til vårt varsel	03.12.2015
6	Vedtak om etterberegning	13.01.2016
7	Klage	20.01.2016
8	Resten av dokumentasjon vedrørende klage på vårt vedtak	01.02.2016

 

Klagen gjelder følgende forhold:

1) Klage på etterberegning av fradragsført inngående avgift – tap på utestående fordringer

2) Tilleggsavgift

1.

1.1 Sakens faktum

Virksomheten leverte 28. august 2015 omsetningsoppgave for 3. termin 2014. 16 september 2015 ble det levert en korrigert oppgave som reduserte utgående avgift. Skattekontoret tok oppgaven ut til kontroll.

I e-post fra Klager av 5. oktober 2015 opplyses følgende: 

"Etter oppryddingsarbeid + gjennomgang av bokføringen til regnskapsføringen, så ble det gjort endringer.

A) Ved årets inngang hadde selskapet satte av 600.000 i delkrederavsetning. Per 30.06.2015 ble mye av kundefordringene realisert/tapsført. Dermed ble det ekstra mva som selskapet skal ha tilbake. B) 2 store fakturaer som var datert i mai 2015 gjelder produkter som ble solgt i perioden 2012-2014. Pga tidligere manglende betaling utsatte leverandøren å sende faktura til oppryddingsjobben startet fra januar 2015. (dvs noe opprydding i forhold til betaling av mva startet i august 2014)."  

I e-post av 7. oktober 2015 gis det en nærmere forklaring på tapsføringen som var gjennomført i den korrigerte oppgaven:

"Fordelingsnøkkelen er basert på empiriske data fra omsetning tilbake til 2013; Høy sats 63　% Mellomsats 12 % Utenfor avgiftsområdet 25 % (svar fra regnskapsfører). Mitt tilleggssvar: Vi så på hva som var solgt til kunder som ikke hadde betalt og kom fram til denne fordelingen før tap på fordringer ble realisert. Mener vi fulgte forsiktighetsprinsippet. De største summene for tap gjaldt salg av TV-reklame (høy sats). Venter på svar fra tidligere regnskapsfører om hvor vi finner bilagene 29,38,39 + forklaring på merknaden på den korrigerte omsetningsoppgaven. Det jeg vet var at delkrederavsetningen var 600.000 kr per 31.12.2014 og selskapets vurdering var at delkrederavsetningen skulle vært 150.000 per 30.06.2015. Altså endring på 450.000 pga realiserte tap på fordringer."

Skattekontoret varslet i brev av 18. november 2015 om etterberegning av merverdiavgift på kr　153 720 samt ileggelse av tilleggsavgift på 20 % utgjørende kr 29 885.

Etterberegningen er begrunnet i flere forhold. Det ene gjaldt manglende beregning av utgående avgift på hhv 25 % og 15 %, der etterberegning utgjorde kr 63 743. Det andre gjaldt etterberegning på en faktura der utgående avgift er beregnet, men ikke oppført i regnskapet, totalt kr 431. Det tredje gjaldt feil periodisering av tre fakturaet samt et tilfelle der det ikke er tatt hensyn til utstedt kreditnota, totalt utgjørende kr 4 294. Det fjerde grunnlaget for etterberegning gjaldt tilbakeføring av inngående avgift fordi det ikke forelå grunnlag for tapsføring etter mval. § 4-7, totalt utgjørende kr 57 127.

Selskapet leverer noe dokumentasjon og i e-post av 3. desember 2015 fra Klager vises det til følgende: 

"Husk at utgangspunktet for det som er gjort i 3. Termin 2015 er for å rydde opp i regnskapet. Det blir helt feil å si at selskapet har utestående fordringer på nesten 1 million kr, når man vet at mye av dette aldri vil bli betalt inn. En av utfordringene har vært av selskapet har mange små salg på bare noen hundrelapper og at selskapet selger både bøker (0 mva), helseprodukter (15 % mva) og diverse annet med 25 % mva. Derfor har vi prøvd å rydde opp før bytte av regnskapsfører og regnskapsprogram slik at ikke hundrevis av åpne poster (som aldri blir innbetalt) skal dras med videre. Håper du har en praktisk forslag å komme med slik at vi kommer i mål med denne saken."

På bakgrunn av innsendt dokumentasjon er det kun etterberegningen hva gjelder tap på krav som skattekontoret fatter vedtak om i brev av 13.01.2016 utgjørende kr 57 127 samt 20 % tilleggsavgift.

 

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse:

Det siteres fra vedtaket datert 13.01.2016

«Skattekontoret registrerer at virksomheten har hatt en rekke utestående fordringer i regnskapet, som i forbindelse med en "oppryddingsjobb" i stor grad ble tapsført i den korrigerte oppgaven til 3. termin 2014.

Skattekontoret vil bemerke at vilkårene for tapsføring av utestående merverdiavgift følger av merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd jf. merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1.

I merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd heter det at beregningsgrunnlaget kan korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt.

Dette innebærer at det ikke er tilstrekkelig for tapsføring at det foreligger et sannsynlig eller forventet tap. Tapet må være endelig konstatert før tapsføring kan skje.

Merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 første ledd foretar en nærmere regulering av når det foreligger et endelig konstatert tap i lovens forstand. Fra bestemmelsen siteres:

(1) En utestående fordring anses endelig tapt dersom
a) foretatt tvangsinndriving eller inkasso har vært forgjeves,
b) fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier,
c) offentlig gjeldsmegling, konkurs-, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller
d) fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig.

I dette tilfellet har virksomheten foretatt en blanco-tapsføring basert på egen empiri over hvilke fordringer som blir betalt og ikke. Skattekontoret bemerker at denne fremgangsmåten for tapsføring ikke er i overensstemmelse med merverdiavgiftsloven.

Det er opplyst at virksomheten har mange fordringer på små beløp. Skattekontoret vil vise til forskriftens bokstav b, som er det mest nærliggende grunnlaget for tapsføring av slike fordringer. Vilkårene for tapsføring etter denne bestemmelsen er at

1) Kundefordringen ikke er innfridd seks måneder etter forfall
2) Til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller
3) Kreditor har for øvrig utvist normal kreditoraktivitet

Tapsføringen på dette grunnlag må følgelig dokumenteres med opprinnelig faktura og kopi av purringene. I motsetning til skatteloven åpner ikke merverdiavgiftsloven for en skjønnsmessig tapsføring av forventede tap, uten at det foreligger dokumentasjon på at tapet er endelig konstatert.

Skattekontoret har derfor tilbakeført den tapsførte utgående avgiften på til sammen kr　57　127.

Skattekontoret bemerker for øvrig at virksomheten må få orden på regnskapet og sine bilag (utgående fakturaer og purringer) før tapsføring gjennomføres på nytt i fremtiden".

 

1.3 Klagers innsigelser:

A har på vegne av Klager påklaget vedtaket i e-post av 20. januar 2016.

26. januar 2016 mottar skattekontoret en formell klage sammen med følgende forklaring:

"dokumentasjon av fakturaer som ble tatt som tap på fordringer (mesteparten av dette ble fakturert ut før 1. Juli 2013). + en oversikt i excel som viser hva som var faktisk mva i disse fakturaene (om mva som er betalt inn for lenge siden). Som du vil se så har vi truffet veldig bra med vår beregning i forhold til hva som er faktiske tap på fordringer".  

01.02.2016 oversendes resten av dokumentasjonen med følgende forklaring:

"Her er 3 vedlegg i PDFl som viser faktura for faktura som er tapsført. En del av dette burde egentlig være kreditert på et tidligere tidspunkt for å unngå tap på fordring. Vedlegget i excel viser fordelingen av mva som er dokumentert med reelle fakturaer som har blitt fakturert ut.

Her har vi altså dokumentert at det er 53.555 NOK som Klager AS skal ha tilbake i mva av de fordringene som ble tapsført 30.06.2015.

Vi har gjort en del funn der kunden har blitt kreditert i Mystore, MEN filen fra Mystore til regnskapsprogrammet E-conomic har stoppet opp/feilet og dermed har ikke dette blitt kreditert i regnskapet. I andre tilfeller har det vært uklar kommunikasjon. Noen har oppfattet at bok/CD har har blitt gitt gratis og dermed er det noen som nekter å betale faktura. Dette er noen av funnene som har blitt gjort ved purring av utestående fordringer. Det er gjort funn ved salg av TV reklame at kunden ikke har fått det som var bestilt eller at arrangementet som det skulle være reklame for ble avlyst, mens faktura ikke ble kreditert før oppryddingsjobben.

Så mesteparten av det som er tapsført 30.06.2015 har vært opprydding av kundesaldolisten".  

I klagen av 20.01.2016 bestrides at etterberegningen er riktig. Det anføres at det er sendt brev/purringer manuelt til kundene uten at dette vises i det gamle regnskapssystemet som ikke lenger er i bruk. Flere av kundene er kontaktet per telefon eller per e-post for de som har en registrert e-postadresse i deres kundedatabase.

I epost til skattekontoret av 1. februar 2016 skriver Klager at: 

"Dersom vedtaket ikke endres (noe som vil være mot sunn fornuft når vi har brukt så mye tid på å innhente dokumentasjon for det som har blitt gjort) vil da et alternativ være å sende inn en ny korrigert mva oppgave for 3. Termin. Altså at man går tilbake til start og legger alle tapsføringene den 30. Juni tilbake på kundesreskontroene og øker avsetningen på tap på fordringer igjen".

 

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen:

Det er mval. § 4-7 som regulerer i hvilke tilfeller et avgiftssubjekt kan tapsføre utestående fordringer. Bestemmelsen oppstiller fire vilkår som alle må være oppfylt for korrigering (tapsfradrag);
i) "utestående fordring",
ii) "som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av",
iii) "anses endelig konstatert tapt" og
iv) "på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne".

Klager forklarer selv at det har vært tilfeller der debitor ikke har betalt fordi de har trodd at varen var gratis eller at de ikke har fått det de har bestilt slik at det foreligger uenighet i kravet. Det kan således stilles spørsmål ved om det foreligger en kundefordring. Da klager selv legger til grunn i regnskapet at de har levert en avgiftspliktig vare og det er beregnet utgående merverdiavgift forholder skattekontoret seg til det.

Det anføres i e-post av 01.02.2016 at det er foretatt krediteringer i nett-butikkløsningen Mystore som ikke er overført og således kreditert i regnskapssystemet E-conomic. Skattekontoret kan ikke se at påstanden er dokumentert og det foreligger da ikke grunnlag for å kunne avvike fra bokførte opplysninger i regnskapet. Dersom selskapet har foretatt krediteringer skulle det vært utstedt kreditnotaer og eventuelt ny faktura.

Problemstillingen i denne saken er etter dette om lovens vilkår nummer tre og fire er oppfylt, nemlig om fordringen kan anses endelig konstatert tapt på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne.

Av fmval. § 4-7-1 bokstav b fremkommer at en utestående fordring anses endelig tapt dersom fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purrekrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier.

Skattekontoret fastholder i sin innstilling til klagenemnda vurderingene som er foretatt i vedtaket og redegjør ikke nærmere for dette. Hva gjelder anførseler fremsatt i klagen har skattekontoret følgende å tilføye:

Fra innsendt dokumentasjon fremkommer oversikt over hvilke fakturaer som er tapsført. Klager anfører at fordringene er purret på gjennom brev/purringer, e-post og telefonsamtaler. Det foreligger imidlertid ingen dokumentasjon som kan underbygge anførselen og skattekontoret kan ikke se at det er sannsynliggjort at fordringene er tapt. Vi kan av den grunn ikke legge anførselen til grunn. Lovens tredje vilkår er etter dette ikke oppfylt.

Skattekontoret kan heller ikke se at det er sannsynliggjort at den manglende betalingen skyldes at skyldner ikke har betalingsevne. Det bemerkes at klager selv forklarer at endel av fordringene ikke er betalt fordi skyldner trodde at varen var gratis, eller at de ikke fikk det de bestilte, og vil av den grunn ikke betale. Årsaken til at endel av fordringene ikke er betalt skyldes således manglende betalingsvilje. I slike tilfeller er det ikke anledning til å tapsføre etter mval. § 4-7.

Klager foreslår i e-post av 01.02.2016 at de kan korrigere det aktuelle beløpet på nytt dersom klagen ikket as til følge. Skattekontoret bemerker på nytt at for å kunne tapsføre en fordring må vilkårene etter mval. § 4-7 være oppfylt. Det foreligger således ikke grunnlag for å kunne foreta en korrigering.

 

2 Tilleggsavgift

2.1 Sakens faktum

Skattekontoret har i vedtaket ilagt tilleggsavgift med 20 %.

 

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra vedtaket siteres:

"Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 11 425.

Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd kan den som forsettlig eller uaktsom overtrer denne loveneller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % av fastsatt avgift.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klarsannsynlighetsovervekt for at virksomheten har tapsført utestående fordringer uten at det forelå endelig konstatert tap i merverdiavgiftslovens forstand. Det vises til begrunnelsen for etterberegningen. Det er videre klart at virksomhetens skjønnsmessige tapsføring, uten at vilkårene for tapsføring var oppfylt, kunne påført staten tap.

Skattekontoret mener videre at virksomhetens tapsføring var uaktsom, i den forstand at de burde ha forstått at deres måte å gjennomføre tapsføringen på ikke var i samsvar med merverdiavgiftsloven.

Virksomheten hadde etter skattekontorets syn ikke tilstrekkelig kunnskap om lovens regler for tapsføring da tapsføringen ble gjennomført.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift anses derfor oppfylt, og skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 % av den tilbakeførte avgiften, som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet".

 

2.3 Klagers innsigelser

Av den korrespondansen som har vært med klager er det kun i e-post av 20.01.2016 at det fremkommer noen begrunnelse på hvorfor klager er uenig i ileggelsen av tilleggsavgift. Klager skriver her:

"Ser at dere i ilegger 20% tilleggsavgift, MEN dersom det nå viser seg at vi har søkt om å få tilbake for lite mva, vil dette da bli utbetalt med et tillegg på 20 % eller blir det i alle fall beregnet forsinkelsesrenter på mva som skulle vært utbetalt i september 2015?"

 

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret er av den oppfatning at det er riktig å ilegge tilleggsavgift i denne saken.

Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at klager har krevd at fordringer tapsføres uten at vilkårene etter mval. § 4-7 er oppfylt. Merverdiavgiftslovens bestemmelser er etter dette overtrådt. Overtredelsen har ført til at staten kunne bli påført et tap på kr 57 127.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er etter dette oppfylt.

Overtredelsen anses uaktsom dersom klager "burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift", jfr. Retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 21.10.2014 (heretter benevnt retningslinjene) punkt 2.2.

Slik skattekontoret oppfatter saken synes det som at klager ikke forstår, eller forholder seg til, reglene for når en fordring kan tapsføres. Dette underbygges av klagers kommentar i e-post til skattekontoret av 01.02.2016 der de legger til grunn at de kan korrigere det aktuelle beløpet på nytt. Dersom klager ikke selv innehar den nødvendige kompetanse må man innhente bistand. Skattekontoret mener at klager burde forstå at korrigering av avgiftsgrunnlaget medførte en overtredelse av merverdiavgiftsloven og finner at vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt. Klager hadde på tapsføringstidspunktet ingen oversikt over hvilke fordringer som var tapsført, men hadde skjønnsmessig fastsatt utestående fordringer. I forbindelse med skattekontorets kontroll gikk klager igjennom dette og det viste seg at deres skjønn stemte med det de mente de hadde anledning til å tapsføre. Klager må på forhånd ha oversikt over hver enkelt fordring og om hver enkelt fordring oppfyller vilkårene for tapsføring. Det virker ikke til at klager hadde kunnskap om når en fordring kan tapsføre og det bør han ha før tapet anføres. Videre fremkommer det av klagen at klager også har tapsført fordringer der det foreligger uenighet om kravet hvilket det ikke er anledning til. Skattekontoret har vurdert klagers forhold og funnet at klagers opptreden er såvidt klanderverdig at tilleggsavgift skal ilegges.

Både de objektive og subjektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er tilstede.

Av retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift fremkommer i punkt 3.5 at det ikke skal ilegges tilleggsavgift i tilfeller der det ved levering av omsetningsoppgaven på en utfyllende måte er redegjort for faktum og hvordan regelverket er vurdert.

I merkandsfeltet til omsetningsoppgaven for 3. termin 2015 der tapsføringen anføres, er det forklart at "(...)grunnet en vesentlig omstrukturering av drift er det avgift til gode".

Slik skattekontoret ser det er dette ikke en tilstrekkelig god forklaring på faktum og det er ikke redegjort for hvordan regelverket er vurdert. Det måtte en kontroll samt vesentlig korrespondanse med klager for å finne ut av hva selskapet hadde anført i oppgaven. Unntaket for ileggelse av tilleggsavgift kommer etter dette ikke til anvendelse.

Slik skattekontoret ser det foreligger det ikke omstendigheter i saken som gjør at de øvrige unntak etter retningslinjene punkt 3 kommer til anvendelse.

Det unndratte beløp er ikke ubetydelig. Prosentsatsen på 20 er etter Skatt sørs oppfatning i henhold til praksis og gitte retningslinjer for tilsvarende saker.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak:

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slik

 

V e d t a k:

 

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

 

Det ble etter dette fattet slikt

 

V e d t a k:

 

Som innstilt.