A, heretter benevnt den Skattepliktige inngikk 14. mai 2013 avtale om salg av sin eiendom i Sverige. I følge folkeregisteret flyttet den skattepliktige fra Sverige 3.oktober 2010 og bosatte seg i Norge. I selvangivelsen for 2013 oppga den skattepliktige formue på fast eiendom i utlandet til 0,-.

I brev datert 8. januar 2015 ble den skattepliktige varslet om potensiell endring av likningen for 2013. Den skattepliktige ble bedt om å opplyse om bakgrunnen for at han endret formue av fast eiendom i Sverige var til NOK 0 og at dersom dette skyldtes realisasjon av eiendommen, måtte skjemaet ”Realisasjon av eiendom i utlandet” fylles ut. Varselet fastslo at eventuell gevinst ville være skattepliktig. Den skattepliktige ble gitt 3 uker på å besvare varselet og å sende inn kopi av kjøpekontrakt, salgskontrakt , oppgjørsstilling og salgsoppgave fra megler.

I brev datert 2. mars 2015 ble den skattepliktige gjort oppmerksom på at ligningsmyndighetene ikke hadde mottatt svar på henvendelsen datert 08. januar 2015. Skattekontoret varslet at ligningen for 2015 ville bli tatt opp til endring etter ligningsloven § 9-5. Den skattepliktige ble gitt en frist på 14 dager til å komme med bemerkninger til varselet.

I brev datert 17. mars 2015 sendte den skattepliktige inn skatteetatens skjema for realisasjon av fast eiendom, kjøpekontrakt, fastighetsutdrag, köpebrev, meglerprovisjon, mv. som etterspurt i ligningsmyndighetenes brev datert 8. januar 2015.

I brev datert 13. april 2015 ba ligningsmyndighetene om dokumentasjon og spesifikasjon av utgifter den skattepliktige oppga å ha hatt i forbindelse med arbeid på eiendommen for å ta stilling til om disse utgjorde påkostninger som kommer til fradrag ved realisasjon av eiendommen. Utgiftene gjaldt forråd i 2007, arbeider på bad i 2009, braskamin i 2011, legging av stein i 2011 og skifting av vinduer og gulv. Basert på opplysningene foretok skattekontoret gevinstberegning og omregning til norske kroner.

I brev datert 24. april 2015 bestrider den skattepliktige ligningsmyndighetenes omregning til norske kroner.

I brev datert 12. mai 2015 oversendte den skattepliktige oppstilling over utgifter til arbeider på eiendommen.

I brev datert 8. juni 2015 redegjorde ligningsmyndighetene for hvilke utgifter de anså dokumentert. Når det gjelder omregningskurs, ble den skattepliktige informert om at det er godt innarbeidet ligningspraksis å bruke gjennomsnittskurs for årene hvor boligen er kjøpt, solgt og når påkostninger har skjedd. Valutakursene baseres på tall fra Norges Bank.

På bakgrunn av korrespondanse mellom den skattepliktige og ligningsmyndighetene la ligningsmyndighetene til grunn beregningen nedenfor i brev datert 17. juni 2015. I brevet varsler skattekontoret at de vil sende nytt skatteoppgjør basert varselet. Dette ble gjennomført selv om den skattepliktige senere bestred innholdet i varselet.:

	Sum svenske kroner (SEK)	Valutakurs	Sum norske kroner (NOK)
Salgssum 2013	1 150 000	90,22/100	1 037 530
-omkostninger 2013	60 776	90,22/100	54 832
-kostpris 2005	995 000	86,30/100	858 685
-omkostninger 2005	20 025	86,30/100	17 281
-påkostninger 2010	28 900	84,02/100	24 281
påkostninger 2012	3 000	85,93/100	2 577
påkostninger 2013	20 000	90,22/100	18 044
Gevinst 2013			61 830

 

 

I tilsvar datert 23. juni 2015 bestrider den skattepliktige ligningsmyndighetenes bruk av gjennomsnittlig valutakurs. Han la til grunn følgende beregninger og legger til grunn at realisasjonen av eiendommen førte til et tap:

 

	Sum svenske kroner (SEK)	Valutakurs	Sum norske kroner (NOK)
Salg 2013	1 150 000	0.87	1 000 500
-Omkostninger	60 776	0.93	56 521.68
-Inköp	995 000	0.90	895 500
-Omkostninger	20 025	0.90	18 022.50
-Tillbyggnad	28 900	0.85	24 565
-Omkostninger	3 000	0.87	2 610
-Tillbyggnad	20 000	0.90	18 044.00
Sum			-14 763.18

 

 

I brev datert 9. juli 2015 fremsatte den skattepliktige tilleggsinformasjon vedrørende valutakursen han benyttet. Der fremgår det at de valgte valutakursene er fra periodene kjøpene ble gjort, men ikke hvor valutakursene er hentet fra.

I tre brev, alle datert 13. august 2015, fremmer den skattepliktige diverse punkter hvor han er misfornøyd med ligningsmyndighetene. Det gjelder lang behandlingstid, ligningsmyndighetenes beregninger i saken og at han ikke opplever at prosessen ivaretar hans rettssikkerhet.

Ved henvendelse fra den skattepliktige datert 20. august 2015 fikk ligningsmyndigheten oversendt «Beslut» fra de svenske skattemyndighetene. I henhold til dette dokumentet beregnet svenske skattemyndigheter at den skattepliktige hadde et tap på SEK 32 350. Det fremgår ikke hvordan beregningen er foretatt.

I brev datert 25. august 2015 fastholdt ligningsmyndighetene beregningene gjort i brev datert 17. juni 2015. Det ble vist til at kursene den skattepliktige hadde valgt for ervervsmåneden og realisasjonsmåneden ikke samsvarte med tall fra Norges Bank for samme måneder. Den skattepliktige benyttet valutakursen 87 for realisasjonsmåneden. I henhold til Norges Bank var den gjennomsnittlige kursen i realisasjonsmåneden 88,22. I henhold til Norges Bank var kursen i ervervsmåneden 86,30. Den skattepliktige benyttet kursen 87,88.

I to brev, begge datert 26. august 2015, ba den skattepliktige om å få ny saksbehandler i saken.

I brev datert 6. oktober 2015 mottok den skattepliktige svar på spørsmål vedrørende beregning av gevinst ved salg av bolig i Sverige. I brevet informeres den skattepliktige om at det er norske skatteregler som benyttes og at det er Norges Banks gjennomsnittskurs for inntektsåret som legges til grunn for beregningen. Ved omregning av kurs etter månedskursen ved kjøp/salg av eiendommen vil den beregnede gevinsten bli høyere enn kr 61 830. I den skattepliktiges svar datert 7. oktober 2015 anfører han at han har «veldig gode innspill på hvorfor den teksten dere sendte, ikke er appliser-bar i alle tilfeller…».

I brev datert 13. oktober 2015 anfører den skattepliktige at han ikke kan beskattes for noe som i realiteten aldri har skjedd.

Den 17. november 2015 fattet skattekontoret vedtak i saken. Den skattepliktige fikk ikke medhold. Gevinst ble beregnet i overensstemmelse med beregningene i brev datert 17. juni 2015. Gevinst ble satt til NOK 61 830.

Den skattepliktige klaget til skatteklagenemnda 8. desember 2015. Vedlagt klagen følger den skattepliktiges forklaring av saken og anførsler, se nedenfor.

Den 4. mai 2016 ble den skattepliktige anmodet om tilleggsopplysninger i anledning saken. Den skattepliktige ble oppfordret til å opplyse om eventuelle brukshindringer.

I brev datert 21. mai 2016 fremsettes ingen ytterligere opplysninger vedrørende eventuelle brukshindringer.

Den 1. desember 2016 ble saken sendt til den skattepliktige på innsyn. I telefonsamtale 12. desember 2016 med den skattepliktige fremsatte vedkommende merknader til innstillingen vedrørende dokumentasjon av utgifter det ikke var tilkjent fradrag for. Samme dato sendte den skattepliktige fakturaer for bygearbeider og advokatutgifter, men uten næmere spesfikasjon. Den 13. desember 2016 ble den skattepliktige oppfordret til å fremsette ytterligere spesifisert dokumentasjon innen 18. desember 2016. Sekretariat for Skatteklagenemnda har ikke mottatt slik dokumentasjon pr. 21. desember 2016.

Saken ble behandlet i alminnelig avdeling av Skatteklagenemnda 20. januar 2017. Ett nemndsmedlem dissenterte.

 

Skattepliktige anfører

Den skattepliktige har i hovedsak gjort gjeldende at beregningen av gevinst ved salg av hans eiendom i Sverige utgjør en skjønnsmessig skattlegging. Som grunnlag anfører den skattepliktige at han i realiteten har tapt penger på eiendomssalget og viser til at svenske skattemyndigheter legger til grunn et tap ved salget.

I tillegg anfører den skattepliktige at han

« arbetade i Sverige, bodde i Sverige och köpte för Svenska pengar huset som nu blivit sålt. Jag tjänade svenska pengar och köpte svenska produkter för att förbättra huset. Jag anlitade svensk mäklare och betalade med svenska pengar för detta. Först efter huset blev sålt, var det ens snack om att pengar skulle över någon gräns. Men då det var tal om förlust skedde naturligtvis inte det.»

Den skattepliktige er også uenig i bruken av gjennomsnittskursen for inntektsåret ved omregning til norske kroner. Skattyter mener det er fullstendig urimelig å ha et system som kan forvandle et tap til en gevinst. Oppgaven til Skatteetaten er å ta riktige beslutninger i forhold til loven. Han oppgir at siden ingen har kunnet vist han en lov som det i detalj står hvordan en beregning skal foregå, kan han ikke akseptere at Skatteetaten skjønnsligner han. Skattyter oppgir at han har søkt på lovdata og andre plasser uten å finne noe av det som er oppgitt. Han mener at vedtaket ikke er riktig, da han ikke har hatt en gevinst i virkeligheten.

 

Skattekontorets redegjørelse

I skattekontorets redegjørelse vurderes klagen med utgangspunkt i lov om skatt av formue og inntekt av 26.mars 1999 nr. 14 (skatteloven – sktl.), jf. sktl. §§ 2-1, 5-1, 9-2 og 9-3. Det ble lagt til grunn at vilkårene for beskatning er oppfylt.

Den skattepliktige ble i brev datert 4. mai 2015 anmodet om å gi tilleggsopplysninger vedrørende eventuelle brukshindringer. Den skattepliktige kom ikke med slike opplysninger. Det ble derfor lagt til grunn at det ikke forelå forhold som unntok gevinsten ved realisasjonen fra beskatning. Øvrige vilkår for beskatning ble ansett for å være oppfylt, jf. sktl. § 9-2 jf § 5-1. Videre ble det vist til den nordiske skatteavtalen art. 13 nr.1 som gir Sverige rett til å beskatte gevinst som en person bosatt i Norge oppebærer ved avhendelse av fast eiendom i Sverige.

Videre fremgår det av artikkel 25 nr.5 at når en person bosatt i Norge oppebærer inntekt som i henhold til skatteavtalen kan skattlegges i Sverige, skal Norge gi innrømme fradrag i denne personens inntektsskatt med et beløp som tilsvarer den inntektsskatt som er betalt i Sverige (kreditfradrag). Siden salget av eiendommen resulterte i tap i henhold til svenske skatteregler, har den skattepliktige ikke betalt skatt i Sverige, og det er derfor ingen betalt skatt som kan føres til fradrag i norsk inntektsskatt.

 

Sekretariatets vurdering

Sekretariat for Skatteklagenemnda innstiller på at klagen tas delvis til følge.

Den skattepliktige gis ikke medhold i sine hovedpåstander, men skattekontorets beregning av gevinst justeres noe som følge av bruk av valutakurser.

Slik Sekretariat for Skatteklagenemnda oppfatter den skattepliktiges klage bestrides det ikke at vedkommende er skattepliktig til Norge på generelt grunnlag. Klagen gjelder beregningen av resultatet av realisasjonen av den skattepliktiges eiendom i Sverige. Det er særlig valg av valutakurs han er uenig i.

1. Realitetsbehandling

Den skattepliktige kan klage til skatteklagenemnda over skattekontorets vedtak i endringssak, jf. lov om ligningsforvaltning av 13. juni 1980 nr. 24 (ligningsloven – lignl.) § 9-2 nr. 1 bokstav b. Klagen skal være skriftlig, inneholde bestemte påstander, redegjøre for de forhold påstandene bygger på og være avgitt innen tre uker. Foreliggende klage oppfyller kravene for slik klage, jf. lignl. 9-2. Skattekontorets vedtak ble fattet 17. november 2015, og ble påklaget av skattepliktige 8. desember 2015. Klagen er derfor fremsatt innen treukersfristen, jf. lignl. § 9-2 nr. 5. Videre gjelder endringssaken inntektsåret 2013. Fristene i lignl. § 9-6 er derfor overholdt. Vilkårene for å ta klagen opp til realitetsbehandling er følgelig oppfylt.

2. Saksbehandlingsfeil hos skattekontoret

Ved å sende nytt skatteoppgjør basert på varsel av 17.juni 2015 har skattekontoret i realiteten fattet et vedtak i saken på dette tidspunktet da dette er en avgjørelse utenfor ordinær ligning, jf. lignl. § 3-11.

Dette tilfredsstiller ikke kravene til et vedtak da det er gitt i varsel form og blitt bestridt av den skattepliktige. Det utgjør en saksbehandlingsfeil. Spørsmålet er hvilken betydning dette har for vedtaket

Betydningen av saksbehandlingsfeil [fremgår av] lignl.3-12. Dersom det ikke er grunn til å regne med at feilen kan ha virket bestemmende på innholdet i vedtakets innhold, er det gyldig til tross for feilen.

I denne saken har utfallet blitt det samme i avgjørelsene av 17. juni 2015 og 17. november 2015. Skattekontoret har fortsatt saksbehandlingen etter vedtaket av 27. juni 2015. Den skattepliktige har derfor i realiteten fått en ekstra klageomgang. Sekretariatet for Skatteklagenemnda finner på denne bakgrunn at feilen ikke kan ha virket inn på vedtakets innhold til skade for den skattepliktige. Sekretariatet behandler det vedtaket som ble fattet i 17. november 2015.

3. Fordeling av skattefundament mellom Norge og Sverige

Siden klagen gjelder et internasjonalt forhold, kreves det at to forhold foreligger for at den skattepliktige skal kunne skattlegges i Norge. For det første må det foreligge intern hjemmel. For det annet må skatteavtalen mellom de involverte landene legge beskatningsretten til Norge.

3.1. Intern hjemmel

3.1.1 Salg av bolig

Enhver som er bosatt i Norge plikter å betale skatt, jf. sktl. § 2-1 (1). Ifølge Folkeregisteret flyttet den skattepliktige til Norge 3.oktober 2010. Det foreligger ingen opplysninger som tilsier at han ikke har vært bosatt her siden den tid. Skatteplikt til Norge foreligger. Skatteplikten omfatter all formue og inntekt i Norge og i utlandet, jf. sktl. § 2-1 (9).

Utgangspunktet i norsk skatterett er at enhver fordel vunnet ved blant annet kapital, anses som skattepliktig inntekt. Dette omfatter gevinst ved realisasjon av formuesobjekt utenfor virksomhet, jf. sktl. § 5-1 (1) og (2). Det er på det rene at boligen er realisert, jf. sktl. § 9-2 (1) bokstav a. Den 14. mai 2013 inngikk den skattepliktige avtale om salg av eiendommen.

Skatteloven inneholder skattefritak for visse realisasjonsgevinster, jf. § 9-3. I henhold til annet ledd er ikke realisasjonsgevinst skattepliktig dersom eiendommen har vært eid i mer enn ett år når realisasjonen fant sted eller avtales, jf. annet ledd bokstav a, og eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen., jf. annet ledd bokstav b.

Det er på det rene at kravet til eiertid er oppfylt. Eiendommen ble kjøpt av den skattepliktige i 2005 og solgt i 2013.

Når det gjelder brukskravet, foreligger det ikke opplysninger som tilser at eiendommen ble brukt som egen bolig i minst ett av de siste to årene før realisasjonen. I følge Folkeregisteret flyttet den skattepliktige fra Sverige 3. oktober 2010. Han har deretter hatt forskjellige adresser i Norge. I henhold til den skattepliktiges selvangivelser eide vedkommende bolig (eierandel 50 %) i Norge fra 2012. Boligen er angitt som primærbolig. På denne bakgrunn finner Sekretariat for Skatteklagenemnda at heller ikke bruksvilkåret er oppfylt. Eventuell gevinst ved realisasjonen er derfor i utgangspunktet skattepliktig, jf. sktl. § 9-3 (2) jf. § 5-1 (2).

Unntak fra brukskravet følger av § 9-3 (2) bokstav b, annet punktum:

«Når eieren på grunn av sitt arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner er forhindret fra å bruke boligen, skal den tid brukshindringen foreligger, regnes med som botid hvis eieren på ervervstidspunktet ikke kjente til eller burde kjent til brukshindringen».

I brev datert 4. mai 2015 ble den skattepliktige gjort oppmerksom regelen om brukshindring og anmodet om å opplyse om det forelå brukshindring i denne saken. Den skattepliktige har ikke fremsatt opplysninger som anmodet. Sekretariatet for Skatteklagenemnda legger derfor til grunn at det ikke foreligger brukshindring i denne saken. Eventuell gevinst ved realisasjon av eiendommen oppfyller derfor ikke vilkårene for å være skattefri, jf. sktl. § 9-3 (2) bokstav b, jf. § 5-1 (2).

3.1.2 Salg av fritidseiendom

I brev datert 8. januar 2015 ble den skattepliktige varslet om at realisasjon av fritidseiendom kan være skattefritt dersom man oppfyller vilkårene i sktl. § 9-3 (4):

"Gevinst ved realisasjon av fritidsbolig, herunder andel i boligselskap, er unntatt fra skatteplikt når eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst fem av de siste åtte år før realisasjonen, forutsatt at realisasjonen finner sted eller avtales mer enn fem år etter ervervet og mer enn fem år etter at fritidseiendommen ble tatt i bruk eller ifølge ferdigattest var oppført".

Det foreligger ikke opplysninger i saken som tilsier at disse vilkårene er oppfylt. Det er ikke fremkommet opplysninger om dette forholdet i den etterfølgende korrespondansen mellom ligningsmyndighetene og den skattepliktige. På bakgrunn av ligningsmyndighetenes henvendelse 8. januar 2015 finner Sekretariat for Skatteklagenemnda at den skattepliktige hadde oppfordring til å fremskaffe de aktuelle opplysningene dersom han mente vilkårene for skattefritak etter denne bestemmelsen var oppfylt. Når det ikke er gjort, og det forøvrig ikke foreligger opplysninger som tilsier at bestemmelsen får anvendelse, finner Sekretariatet for Skatteklagenemnda det mest sannsynlig at det ikke foreligger faktiske forhold i saken som begrunner skattefritak.

3.2, Beregning av gevinst/tap

I og med at realisasjonen av boligen må anses som skattepliktig/fradragsberettiget må det foretas en beregning av gevinst/tap.

Skattlegging og verdsetting for norske skatteformål skal skje i norske kroner. Dette følger implisitt av sktl. § 5-3 og er også lagt til grunn i Rt-1929-369. Det samme følger av lignings-ABC 2013 på s. 1465.

For transaksjoner i fremmed valuta gjelder sammenslåingsprinsippet ved omregningen til norsk valuta. Dette følger av rettspraksis, jf. Høyesteretts dom Rt-1929-369. Utgangspunktet for transaksjoner foretatt i fremmed valuta er at valutadelen vurderes sammen med den underliggende transaksjonen. I denne saken innebærer det at det ikke foretas noen utskillelse av valutagevinst til egen skattemessig behandling. Det inngår i realisasjonsvederlaget.

3.2,1 Fradragsberettigede poster

Ved skattepliktig salg er påkostninger fradragsberettiget, jf. sktl. § 6-1 (1). Vedlikeholdsutgifter er ikke fradragsberettiget ved salget. Vedlikeholdsutgifter må fradragsføres fortløpende. I lærebok i skatterett (7. utgave), angir Zimmer at forskjellen mellom påkostninger og vedlikehold består i at påkostninger o.l. har verdi for inntektsskapning i senere år, mens vedlikehold osv. referer seg til inntektsskapning det aktuelle året og tidligere år da slitasjen fant sted. Utgifter til å bringe gjenstanden opp i den standard den har hatt tidligere, er derfor vedlikehold. Som vedlikehold regnes også utgifter til arbeid som setter eiendommen i relativt samme stand som tidligere selv om eiendommen er i bedre stand enn tidligere som følge av den tekniske utviklingen.

I et skjema til meglerforetaket (vedlegg 4, s. 14) oppga den skattepliktige at følgende arbeider var utført på eiendommen:

• Forråd i 2007
• Bad 2009
• Innstallering Braskamin 2011
• Steinlegging 2011
• Bytting av innvendige vinduer og gulv 2013
• Utbedring av vannlekkasje og frostskade 2012/2013

Etter anmodning om tilleggsopplysninger datert 13. april 2015 (vedlegg 7) vedrørende utgiftene, sendte den skattepliktige inn følgende oversikt datert 5. mai 2015 (vedlegg 11) over poster han krever fradrag for:

"Oppussing / utbedring av bolig innvendig:

Vattenfall (strømregning for hele arbeidet): 4401,79

PEAB Byggservice : 54329

Kungælvs rørleggeri: 5891

Flyttbolag:

Drottz Nærservice: 2125

Magnus Fixar: 2500

Advokatbistand til utbedringer, dialog mot motpart:

Eva-Lis Øfver: 20000

Som jeg allerede sendt har også AT-power utført energi-attest:

AT-Power: 3000

samt i tillegg skall alt jeg allerede sendt inn legges til (megler-arvode, utbedringer utendørs

etc.)"

Den skattepliktige har ikke dokumentert alle postene han har oppgitt. For disse postene er det ikke fremvist kvitteringer, eller annen dokumentasjon på at arbeidene utgjør påkostninger på eiendommen. For disse postene kan det ikke vurderes om det foreligger en påkostning som kan komme til fradrag ved salget.

Meglerutgifter er dokumentert i kvittering inntatt i vedlegg 4 på s. 11.

I vedlegg 4 (s. 20) er energideklarasjonsarbeider dokumentert. Det er ikke oppgitt pris i dokumentet. Den skattepliktige har oppgitt dette til SEK 3000. Verken kvittering eller faktura er fremvist. Forholdet er på denne bakgrunn ikke tilstrekkelig dokumentert. Beløpet er imidlertid godkjent av skattekontoret, og Sekretariat for Skatteklagenemnda går derfor ikke nærmere inn på denne posten. Det samme gjelder flytteutgifter oppgitt til SEK 4 625.

Omkostninger ved salget er angitt til SEK 20 025, og er dokumentert ved faktura i vedlegg 4 på s. 37. Beløpet er godkjent av skattekontoret, og Sekretariatet legger dette til grunn.

Utgifter til Brashuset er angitt til SEK 28 900, og er dokumentert ved faktura i vedlegg 4 på s. 39. Beløpet er godkjent av skattekontoret, og Sekretariatet legger dette til grunn.

I brev datert 08. juni 2015 satte skattekontoret andre påkostninger skjønnsmessig til NOK 20 000.

3.2.2 Valg av valutakurs

Den skattepliktige bestrider ligningsmyndighetenes omregning fra svenske til norske kroner ved beregning av gevinst/tap etter realisasjon av eiendommen i Sverige. Han anfører at det ikke skal benyttes en valutakurs tilsvarende årsgjennomsnittet for inntektsåret.

Ved valg av valutakurs følger det av sktl. § 5-3 at "fordel som består i annet enn norsk mynt, verdsettes til omsetningsverdi". Hensynet bak bestemmelsen er å fastsette en så korrekt verdi som mulig, og er begrunnet i hensynet til nøytralitet (horisontalt og vertikalt). Videre følger det av ligningspraksis at det er omsetningsverdien på tidfestingstidspunktet som legges til grunn for verdsettelsen. Det er følgelig valutakursen på tidfestingstidspunktet som er avgjørende. I lovkommentaren til bestemmelsen står det at utenlandsk valuta skal verdsettes til bankenes kjøperkurs. Denne bestemmes av Norges Bank.

Med hjemmel i sktl. § 16-29, er det fastsatt forskrift vedrørende beløp i fremmed valuta, jf. FSFIN § 16-29-6 (3). I henhold til denne skal ikke-regnskapspliktige skattytere omregne utenlandsk valuta til norske kroner etter kursen på transaksjonstidspunktet eller etter en årlig gjennomsnittskurs.

Sett på bakgrunn av formålet med sktl. § 5-3 og ligningspraksis, legges transaksjonstidspunktet til grunn for valg av valutakurs, da denne kursen vil gi det mest presise bilde på verdien i norsk valuta. Det innebærer at tidfestingstidspunktet for henholdsvis erverv, realisasjon og mellomliggende arbeider er avgjørende for valg av kurs for beregning av grunnlag for norsk beskatning.

I denne saken er foreligger ikke tilstrekkelige opplysninger for å avgjøre datoen for alle potensielle fradragsposter. I disse tilfellene anvendes årlig gjennomsnittskurs ved beregningen, jf. FSFIN § 16-29-6 (3).

3.2.3 Beregningsoversikt – utgifter til fradrag ved salget

 

	Tidspunkt	Sum svenske kroner (SEK)	Valutakurs	Sum norske kroner (NOK)
Salgsum	14. mai 2013	1 150 000	87,34/100	1 004 410
-Meglerutgifter 2013	31. mai 2013	51 750	88,71/100	-  45 907
-flytteutgifter	n/a - årsgjennomsnitt for 2013 benyttes som kurs	4 625	90,22/100	-4 173
Elektriske arbeider	n/a - årsgjennomsnitt for 2013 benyttes som kurs	4 401	90,22/100	-3 971
-kostpris (kjøpsavtale - vedlegg 4, s. 34)	8. juli 2005	995 000	83,52/100	-831 024
-omkostninger (innskrivingsbevis mv.-vedlegg 4, s. 37)	5. oktober 2005	20 025	84,84/100	-16 989
-påkostninger (Brashuset – vedlegg 4,s.39)	26. september 2010 n/a – årsgjennomsnitt for 2010 benyttes som kurs	28 900	84,02/100	-24 282
- påkostninger august (energideklarasjonsrapport – vedlegg 4, s. 20)	24. august 2012	3 000	88,57/100	-2 657
-påkostninger (skjønnsmessig fastsatt – vedlegg 12)	n/a – årsgjennomsnitt for 2013 benyttes som kurs	20 000	90,22/100	-18 044
Gevinst/tap 2013 etter norsk rett		22 299		57 363

Beregningen i SEK er ikke sammenfallende med beregningen fra det svenske Skatteverket (vedlegg 21). Det er ikke oppgitt hva som ligger til grunn for beregningen til de svenske myndighetene, og Sekretariatet har derfor ikke grunnlag for å si hvorfor det foreligger en forskjell. Dette viser likevel at forskjellen ved beregning av gevinst/tap ikke utelukkende skyldes valutaforskjeller.

I og med at realisasjonen er skattepliktig etter norsk rett, og beregningen etter norske regler viser gevinst på NOK 57 363, foreligger skatteplikt i Norge.

4. Den nordiske Skatteavtalen

Skattlegging på tvers av landegrensene i Norden, er regulert i den nordiske skatteavtatalen (NSA), jf. artikkel 1. Avtalen fordeler adgangen til å skattlegge mellom de nordiske landene.

Det er den staten hvor eiendommen ligger som har rett til å beskatte gevinst ved salg av eiendommen, jf. formuleringen "kan skattlegges i denne annen stat" i NSA artikkel 13 (1). Sverige kan derfor skattlegge gevinst ved salg av fast eiendom i Sverige.

For Norges del bygger den nordiske skatteavtale på kreditmetoden som hovedregel, jf. NSA artikkel 25 (5). Det følger av bokstav a at når en person bosatt i Norge oppebærer inntekt som etter skatteavtalen kan skattlegges i den andre staten (Sverige), skal Norge gi fradrag i denne personens inntektsskatt med et beløp som tilsvarer den inntektsskatt som er betalt i den andre staten (Sverige). Skatteloven inneholder tilsvarende regler i sktl. § 16-20 og § 16-21.

Konsekvensen av regelverket er at den skattepliktige må betale skatt i Norge for gevinst ved salg av fast eiendom i Sverige. Det gis imidlertid fradrag i skatten betalt i Norge for skatt betalt i Sverige som følge av salget av eiendommen. Eiendommen ble solgt med tap i Sverige. I vedlegg 21har det svenske Skatteverket fastsatt tapet til SEK 32 350. Derfor er det ikke betalt skatt i Sverige. Konsekvensen er at det ikke foreligger noen betalt skatt å gi kredit for i skatten som er betalt til Norge.

5. Endring

Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn en skattepliktig gevinst på NOK 61 830. Etter Sekretariatet for Skatteklagenemndas beregning utgjør gevinsten NOK 57 363. Alminnelig inntekt må dermed reduseres med NOK 4 467 i forhold til skattekontorets vedtak.

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

                                                     v e d t a k

Klagen tas delvis til følge

Alminnelig inntekt reduseres med kr 4 467fra kr 855 921 til kr 851 454

[...]

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Skatteklagenemnda sa seg delvis uenig i innstillingen for så vidt gjelder valutaelementet når det gjelder tidspunktet for omregning til norske kroner. Nemnda mener at det er innflyttingstidspunktet til Norge i 2010 som må være avgjørende for fastsettelsen av inngangsverdi, herunder for påkostninger pådratt før innflyttingstidspunktet. Først etter dette tidspunkt kan valutaendringer påvirke gevinst- eller tapsberegningen.

Nemnda traff deretter følgende enstemmige

Vedtak:

Skattekontorets vedtak oppheves. Ny fastsetting baseres på at innflyttingstidspunktet til Norge legges til grunn for omregning av inngangsverdi og for påkostninger pådratt før innflyttingstidspunktet.