Saksforholdet

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningsloven § 13-6 (4) opplyst følgende om saksforholdet:

"A AS søkte om registrering i Merverdiavgiftsregisteret ved samordnet registermelding del 2 som innkom 26. april 2016. Vedlagt meldingen var kopi av faktura nr. 1, utstedt til B på Y. Fakturaen var pålydende kr. 50 050 og gjaldt arbeidstimer – renovering vaskerom/gang/bad. Fakturaen var utstedt 20. april 2016. B er bror av C, som er daglig leder og styreleder i A AS.

Selskapet ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret ved skattekontorets vedtak av dd. mai 2016 med virkning fra og med 2. termin 2016.

Innsendt omsetningsoppgave for 2. termin viste null. Omsetningsoppgaven for 3. termin viste en samlet omsetning innenfor merverdiavgiftsloven på kr. 535 799, hvorav kr. 50 050 var innberettet som avgiftsfri omsetning. Skattekontoret tok oppgaven ut til kontroll og ba i brev av 31. august 2016 blant annet om mer informasjon om det beløpet selskapet hadde oppgitt i avgiftsfri omsetning. Skattekontoret antok at beløpet gjaldt utfakturering før registrering i Merverdiavgiftsregisteret og ba om en redegjørelse for hvorfor merverdiavgift på beløpet ikke ble etterfakturert etter registrering fant sted.

I tilsvar av 12. september skriver selskapet at man valgte å utstede fakturaen med 50 kr ekstra, for å komme over beløpsgrensen for registrering. 50-lappen var avtalt med kunden og ikke noe som det var arbeidet for eller solgt varer for. Av samme grunn valgte selskapet å ikke etterfakturere kunden for merverdiavgift for 50-lappen. Dette fikk selskapet opplyst av regnskapsbyrået at ikke skulle være noe problem.

Skattekontoret varslet i brev av 19. oktober om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift, begrunnet med at avgiftsplikten inntrer i det beløpsgrensen for registrering passeres. Det ble i varselet lagt til grunn at det måtte være uaktsomt av selskapet ikke å ha orientert seg nærmere om plikten til å etterfakturere merverdiavgift i et slikt tilfelle.

I brev datert 12. september, mottatt 7. november som tilsvar til varsel om etterberegning, anfører selskapet at man ikke på noe tidspunkt har hatt til hensikt å unnlate å etterfakturere merverdiavgift. Det anføres at kunden ønsket å få utført arbeid som ikke oversteg kr. 50 000, og at selskapet har forholdt seg til dette. Da dette var det første oppdraget ble det derfor ikke fakturert med merverdiavgift. Det anføres videre at det ble undersøkt med regnskapskontoret at det var ok å legge på kr. 50 på den første fakturaen for å komme i posisjon til registrering i Merverdiavgiftsregisteret og at selskapet derfor må ha vært tilstrekkelig aktsomt i den sammenheng.

Skattekontoret fattet 10. november 2016 vedtak om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift som varslet, og med samme begrunnelse. Det er lagt til grunn at fakturaen er korrekt. På fakturaen fremkommer det timebeløp og timepris, som sammen utgjør fakturasummen på kr 50 050. I regnskapet er fordringen ført mot en innbetaling på samme beløp. Det er videre vist til at når det gjelder tilleggsavgiften svarer avgiftssubjektet for medhjelperes handlinger.

Klage er mottatt 21. november 2016 og er rettidig."

Sekretariatets innstilling har vært på innsyn hos skattepliktige. Det er ikke mottatt merknader til innstillingen.

Skattepliktige anfører

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningsloven § 13-6 (4) opplyst følgende om den skattepliktiges anførsler:

"Klager henviser til sine brev av 12. september og 7. november 2016 som forklaring på hva som har skjedd.

Det presiseres fra klagers side at dersom fakturaen hadde vært ført riktig, skulle den ikke blitt avgiftsbelagt. Klager anfører på denne bakgrunn at staten ikke er påført et tap. Klager opplever det som en svært streng reaksjon når det på grunn av feil på fakturaen med kr 50 finner sted en etterberegning på kr 12 512 i avgift, samt tilleggsavgift med kr. 2 502.

Det opplyses at 50-lappen ble det ikke arbeidet for eller solgt varer for, dette var kun en proforma for fortest mulig å få lov til å bli registrert inn i Merverdiavgiftsregisteret. Det anføres at selskapet ikke bevisst har gått inn for å gjøre noe ulovlig eller påføre staten tap."

Skattekontorets merknader

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningsloven § 13-6 (4) kommet med følgende merknader:

"Slik klager forklarer seg har selskapet bevisst utstedt et uriktig dokument, nemlig en faktura som har et høyere pålydende enn det selskapet faktisk har hatt av omsetning. Det er forklart at dette er gjort med ett mål for øye, nemlig å bli snarest mulig registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Etter straffeloven § 365 er det straffbart å forsettlig eller grovt uaktsomt utferdige uriktig dokument som er egnet som bevis for å oppnå skatte- eller avgiftsmessige fordeler. Strafferammen er to år. Skattekontoret antar at en uriktig faktura for å oppnå tidligere registrering i Merverdiavgiftsregisteret vil rammes av denne straffebestemmelsen. Dersom klagers forklaring legges til grunn vil dette bety at klager har begått en straffbar handling. Ut fra forklaringen som er gitt var handlingen forsettlig.

Skattekontoret finner ikke grunnlag for å feste lit til klagers forklaring i denne sammenheng. Det er under kontrollen avdekket at sluttsummen på fakturaen stemmer med oppgitt timesats og timebeløp. Det er også innbetalt kr. 50 050. Skattekontoret legger derfor til grunn at omsetningen er reell. Klagers anførsel om at det er feil på fakturaen avvises.

Etter merverdiavgiftsloven § 3-1 jf. § 1-1 er det generell merverdiavgiftsplikt ved omsetning av varer og tjenester. Generell avgiftsplikt innebærer at det skal beregnes merverdiavgift ved omsetningen med mindre det er gitt et særskilt unntak eller fritak i merverdiavgiftsregelverket. I denne saken er det levert tjenester som gjelder renovering av en privatbolig. Denne typen tjenester er ikke omfattet av noe gjeldende unntak eller fritak og er derfor avgiftspliktig etter hovedregelen. Det er i forvaltningspraksis lagt til grunn at merverdiavgift skal beregnes fra og med den fakturaen som gjør at virksomheten passerer beløpsgrensen for registrering i merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum. Vi viser for så vidt til Skattedirektoratets brev av 12. november 2012.

Det følger av dette at det skulle vært beregnet og etterfakturert merverdiavgift av klagers faktura pålydende kr. 50 050. Klager kan derfor ikke høres med at etterberegning av beløpet er for strengt.

Tilleggsavgift

Det er ilagt tilleggsavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd, jf. annet ledd, slik bestemmelsen lød på vedtakstidspunktet.

Det fulgte av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som forsettlig eller uaktsomt overtrådte loven eller forskrifter gitt i medhold av loven og ved det hadde eller kunne ha påført staten tap kunne ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Ileggelse av tilleggsavgift etter § 21-3 krevde at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår måtte være oppfylt.

Det er i denne saken klar sannsynlighetsovervekt for at overtredelsen kunne ha ført til tap for staten, i og med at omsetning av avgiftspliktige tjenester ikke var avgiftsberegnet. Dersom oppgaven ikke var blitt plukket ut til kontroll ville dette ha påført staten et avgiftstap. Det objektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er etter dette oppfylt.

Når det gjelder de subjektive straffbarhetsvilkår oppstilles det spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, må det være bevist med klar sannsynlighetsovervekt at vilkårene er oppfylte. Beviskravene gjelder både i forhold i skyldkravet og med hensyn til de faktiske forhold. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet. Vi viser for så vidt til Høyesteretts dom av 11. oktober 2012 (Norwegian Claims Link), avsnitt 48.

Etter merverdiavgiftsloven § 1-3 første ledd d) er den som er eller skal være registrert i Merverdiavgiftsregisteret å anse som avgiftssubjekt. Registreringsplikten inntreffer når omsetning og uttak av avgiftspliktige tjenester overstiger kr. 50 000 iløpet av en tolvmånedersperiode, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd første punktum. Alle avgiftssubjekter skal beregne merverdiavgift av sin omsetning, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10 annet ledd. Dette er sentrale bestemmelser som det må kunne forutsettes at den næringsdrivende er kjent med. Det fremkommer også av sakens dokumenter at klager er vel kjent med når registreringsplikten inntreffer. Skattekontoret antar at det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at klager burde ha visst at registrering innebærer at det skal beregnes merverdiavgift av omsetningen.

Skattekontoret legger etter dette til grunn at tilleggsavgiften er korrekt ilagt og at klager heller ikke her kan høres med at reaksjonen er for streng."

Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter lov om skatteforvaltning (skatteforvaltningsloven) av 27. mai 2016 § 13‑3 (2). Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 (2). Klagen er rettidig mottatt, og saken tas opp til behandling etter skatteforvaltningsloven § 13-4.

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda, bemerker at saksbehandlingsreglene i merverdiavgiftsloven og forvaltningsloven er opphevet og erstattet av skatteforvaltningsloven fra 1. januar 2017, uten at det i denne saken medfører noen realitetsforskjell.

Når det gjelder tilleggsavgift bemerker sekretariatet at merverdiavgiftsloven § 21-3 er opphevet fra 1. januar 2017, og at ileggelse av tilleggsskatt (tidligere "tilleggsavgift") nå er regulert i skatteforvaltningsloven §§ 14-3 – 14-6. For spørsmålet om ileggelse av tilleggsskatt framgår det imidlertid av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16‑2 (2) annet punktum at tidligere regler gjelder for saker om tilleggsskatt som er varslet før lovens ikrafttredelse. Reglene i merverdiavgiftsloven § 21-3 gjelder derfor i denne saken.

Sekretariatet innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg i det vesentligste til skattekontorets begrunnelse i redegjørelsen gjengitt over.

Til støtte for vår vurdering viser sekretariatet til klagenemndavgjørelse KMVA-2013-7845 der det ble etterberegnet merverdiavgift på første faktura som førte virksomheten over beløpsgrensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Klagenemnda stadfestet etterberegningen.

Sekretariatet viser for øvrig til MVA-kommentaren av Ole Gjems-Onstad m.fl. 5. utg. 2016 s. 122, 4. avsnitt:

"Den faktura eller uttak som bryter grensen på kr 50 000, er omfattet av merverdiavgiftsloven. Også én faktura på over kr 50 000 gir plikt til registrering (forutsatt at øvrige vilkår er oppfylt). Hele beløpet fra første krone blir da omfattet av lovens bestemmelser om avgiftsplikt/avgiftsfritak dersom avgiftsmyndighetene har godtatt registrering."

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

v e d t a k

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Alminnelig avdeling 02       

 

Medlemmene Bugge, Stenhamar og Sunde sluttet seg til sekretariatets innstilling.

 

Det ble 16. mai 2017 fattet slikt

v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge.