Spørsmål om fradrag for tap på fordring, og om nærståenderegelen medfører avskjæring av de fradragsførte tapene. Tilleggsskatt.

Saksforholdet

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"A AS ble stiftet den dd.09.2007 og er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 68.209 - Utleie av fast eiendom ellers. I følge selskapets årsberetning for 2014 er selskapet et eiendomsselskap som driver utleievirksomhet og er hjemmehørende i Y kommune. De hadde i 2014 eiendommer både i Y og i Z kommune i Æ. Ved regnskapsårets slutt i 2014 har selskapet kun eierinteresser i fast eiendom i Y. Daglig leder er i følge Enhetsregisteret, B. Selskapet er et heleid datterselskap av C AS.

I selvangivelsen for inntektsåret 2014 krevde A AS fradrag for tap på fordring med kr 3 023 586, jf. post 7830 i næringsoppgaven [tap på fordringer] sammenholdt med RF-1217 post 44 [Utestående fordr.; endring i forskjeller]

Skattyter ble varslet om etterkontroll av ligningen for 2014 i brev av 13.10.2015. Selskapet ble anmodet om å gi nærmere spesifisert dokumentasjon på tapsfradraget. I tilsvaret av 21.12.2015 framgår at i ovennevnte beløp inngår fradrag for tap på en fordring med kr 863 662. Beløpet oppgis å være manglende oppgjør for tidligere mottatt og inntektsført konsernbidrag fra datterselskapet D AS med kr 900 000, med fradrag for senere tilbakebetalinger. I samme post i næringsoppgaven er det videre skattemessig fradragsført innfrielse av lånegaranti/pant i leietaker og datterselskapet D AS med kr 1 778 848.

Skattekontoret varslet selskapet om endring av ligning for inntektsåret 2014 i brev av 12.01.2016. Fradrag for ubetalt konsernbidrag [ble] foreslått tilbakeført som inntekt med kr 863 662. Dette ble begrunnet med at fordringen ikke var å anse som tap i egen utleievirksomhet. I tillegg ble det anført at det ved gjennomgang av selskapets ligningsoppgaver for perioden 2007-2014 ikke fremgikk at selskapet hadde mottatt konsernbidrag fra datterselskapet slik skattyter anførte i tilsvar.

Tap på innfrielse av lånegaranti med kr 1 778 848 ble varslet tilbakeført som inntekt. Dette ble begrunnet med avskjæring av tap mellom nærstående selskap.

Varslet endring av ligning utgjorde etter dette kr 2 642 510.

Selskapet ble også varslet om påtenkt ileggelse av tilleggsskatt med ordinær sats 30%. Skattekontoret la i sitt varsel til grunn at de objektive vilkår for å ilegge tilleggsskatt forelå. Skattyter ble anmodet om å legge fram eventuelle unnskyldningsgrunner med tanke på tilleggsskatt.

A AS sendte 02.02.2016 inn tilsvar til varselet om endring av ligning.

Skattekontoret gjorde vedtak om endring av ligning 16.02. 2016. Vedtaket ble fattet i samsvar med det tidligere varsel.

Skattyter v/fullmektig E AS påklaget skattekontorets vedtak om endring av ligning til skatteklagenemnda i brev av 14.03. 2016."

Skattekontorets redegjørelse ble oversendt til sekretariatet for Skatteklagenemnda den 21. juni 2016. Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt på innsyn til skattepliktige i brev datert 29. november 2017, med frist for å komme med merknader innen 13. desember 2017. Det ble bedt om utsatt svarfrist innen 19. desember 2017, og sekretariatet mottok kommentarer til innstillingen samme dag.

Saken har vært til behandling i alminnelig avdeling, hvor det har vært dissens. Saken skal derfor behandles i stor avdeling.

Skattepliktiges anførsler

Skattepliktiges fullmektig viser til at selskapet ved innlevering av selvangivelse og næringsoppgave for 2014 krevde fradrag for tap på fordringer på tilsammen kr 2 993 586.

Av dette beløpet utgjør kr 1 778 848 tap på lånegaranti som selskapet måtte innfri som følge av at datterselskapet D AS gikk konkurs i 2014. Skattepliktige anfører at det foreligger særlig og nær tilknytning mellom selskapene. Det foreligger aktiv deltakelse i datterselskapet fra morselskapets daglige leder, og hovedmotivet har således vært å følge opp datterselskapets drift og økte leieinntektene. Det anføres også at det foreligger stor grad av integrasjon mellom selskapene.

Forøvrig utgjør kr 863 662 av det fradragsførte beløpet, tap i tilknytning til konsernbidrag. Skattepliktige opplyser at det ble gitt konsernbidrag til datterselskapet F AS fra søsterselskapet G AS (senere D AS). Skattepliktige gjorde opp fordringen mellom F AS på vegne av D AS, og fikk en fordring mot D AS i 2008. Det anføres at konsernbidraget ble gitt før skatteregelen om at fordringer mellom konsernselskaper ikke lenger gir fradragsrett.

Vedrørende ilagt tilleggsskatt anfører skattepliktige at selskapet ikke har gitt "uriktige eller ufullstendige opplysninger" etter ligningsloven § 10-2, med henvisning til Loffland-standarden. Skattepliktige opplyste om tap på fordringer på kr 2 993 586 ved innlevering av selvangivelsen for 2014. Det påberopte tap for 2014 er betydelig større enn tilsvarende tap året før, i næringsoppgaven fremstår dette tapet som sentralt i forhold til andre tallstørrelser. Skattemyndighetene burde da etter en normal gjennomgang av skattepliktiges oppgaver, innhentet ytterligere opplysninger angående den aktuelle posten. Skattekontoret besluttet å foreta en kontroll angående det påberopte tapet, og etterspurte ytterligere opplysninger. Dette viser at den gjennomgang av skattepliktiges oppgaver som skattekontoret foretok, ga tilstrekkelig grunnlag for å etterspørre flere opplysninger.

Skattepliktige har forøvrig anført at det dreier seg om feil anvendelse av skattereglene, og ikke feil faktumsopplysninger, og at slik feil regelanvendelse ikke gir grunnlag for å ilegge tilleggsskatt.

Sekretariatet mottok kommentarer til innstillingen den 19. desember 2017.

Skattepliktiges fullmektig viser til FSFIN § 6-2-2 annet ledd om at nærståenderegelen ikke avskjærer tap der verdien av fordringen tidligere har vært regnet som skattepliktig inntekt med virkning for kreditorselskapet eller selskap som er nærstående. Det opplyses at F AS for inntektsåret 2007 og 2008, datterselskap av A AS og søsterselskap av den gang G AS, har tatt til inntekt mottatt konsernbidrag fra G AS. Det vises til selvangivelsen for selskapet for 2007/2008. I 2009 ble dette kravet overført til A AS. I A AS er dette en fordring som er regnet som skattepliktig inntekt. Skattepliktige hevder at etter Skatte-ABC 2017 har A AS fradragsrett for dette konsernbidraget på kr 863 662 fra debitorselskapet D AS.

Skattepliktige viser igjen til Loffland-standarden. Det vises til at det i tilknytning til selvangivelsen for 2014 fremgår følgende i Altinn: "Det er gjennomgått en maskinell kontroll under utfylling, men vi tar forbehold om at det kan bli oppdaget feil under saksbehandlingen og at annen dokumentasjon kan være nødvendig". Selskapet anfører at det var nettopp dette som skjedde. Saksbehandler tok kontakt under saksbehandlingen av ligningen og ba om ytterligere opplysninger om tapet. På forespørsel fra saksbehandler om tapet, ble det gitt fullstendige og riktige opplysninger.

Skattekontorets vurderinger

Vedr. tap på fordring/konsernbidrag

Når det gjelder tap på innfrielse av lånegaranti med kr 1 778 848 til D AS, viser skattekontoret til at grunnvilkårene for tap på fordring er oppfylt, herunder virksomhetskravet, tilknytningskravet og vilkåret om at tapet må være endelig konstatert. Skattekontoret viser imidlertid til at selskapene på tidspunktet hvor tapet var endelig konstatert var nærstående, og at tap på fordring derfor avskjæres i medhold av skatteloven § 6-2 (3).

Skattekontoret legger videre til grunn at det oppsto en lånefordring mellom skattepliktige og D AS på kr 863 662, da skattepliktige trådte inn å betalte avtalt konsernbidrag til søsterselskapet F AS. Etter skattekontorets oppfatning er påberopt fordring mellom samme kreditor og debitor som i foregående punkt, og bestemmelsen om avskjæring av tap mellom nærstående etter § 6-2 (3), kommer dermed også til anvendelse.

Vedr. ilagt tilleggsskatt

 

Skattekontoret mener at skattepliktige har gitt "uriktige eller ufullstendige opplysninger" i innsendt selvangivelse for inntektsåret 2014. Skattekontoret viser til at det ikke er gitt tilleggsopplysninger i tilknytning til fradraget, og at størrelsen på fradraget i seg selv ikke ga skattekontoret noen foranledning til å undersøke fradragsføringen nærmere. Det vises også til at det som regel vil være nødvendig å gi opplysninger i eget vedlegg i slike tilfeller, da vilkårene for tap på fordring er strenge. Skattekontoret er således av den oppfatning av grunnvilkårene for tilleggsskatt er oppfylt.

Skattekontoret legger også til grunn at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Det er særlig lagt vekt på at næringsdrivende burde kjenne til regelen om avskjæring av tap på fordringer mellom nærstående, og at det ikke var gitt ytterligere opplysninger som ga skattemyndighetene foranledning til å vurdere spørsmålet på selvstendig grunnlag.

Sekretariatets vurderinger

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at klagen ikke tas til følge.

Formelle forhold

Klageadgang

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Klagen er rettidig innkommet etter utsatt klagefrist, i henhold til reglene om klagefrist i ligningsloven § 9-2 nr. 5, som var gjeldende lov da klagen ble fremsatt. Ligningsloven ble opphevet med virkning fra og med 1. januar 2017. Skatteforvaltningsloven trådte i kraft fra samme dato. Lovendringen får ikke betydning for klagebehandlingen i denne saken.

Tilleggsskatt – overgangsregler

Skatteforvaltningsloven trådte i kraft 1. januar 2017. Den 21. juni 2017 ble det foretatt en endring av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 (2). Bestemmelsen har følgende ordlyd:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

Dette innebærer at det som utgangspunkt er ligningslovens bestemmelser om tilleggsskatt som kommer til anvendelse i denne saken, siden opplysningssvikten er begått før 1. januar 2017. Dette gjelder likevel kun dersom skatteforvaltningslovens bestemmelser om tilleggsskatt ikke innebærer et gunstigere resultat. I så fall er det reglene i skatteforvaltningsloven som skal anvendes.

I denne saken er det ilagt ordinær tilleggsskatt med 30 prosent. På bakgrunn av at tilleggsskattesatsen for ordinær tilleggsskatt er redusert fra 30 til 20 prosent, vil behandling etter skatteforvaltningsloven gi et gunstigere resultat. Det må på denne bakgrunn foretas en vurdering av tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven.

Materielle forhold

Tap på fordring

Hovedregelen om fradrag følger av skatteloven § 6-1, som gir fradragsrett for "kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt". Paragraf 6-2 inneholder bestemmelsene om fradragsrett for tap. Første ledd gjelder tap ved realisasjon av formuesobjekt i og utenfor virksomhet. I andre ledd første punktum heter det:

"(2) Det gis også fradrag for annet tap i virksomhet, herunder endelig konstatert tap på utestående fordring."

Det er i langvarig rettspraksis lagt til grunn at retten til fradrag for tap på fordring i virksomhet forutsetter at tre vilkår er oppfylt, herunder at skattepliktige driver virksomhet, det er tilstrekkelig tilknytning mellom fordringen og skattepliktiges virksomhet og at tapet er endelig konstatert tapt.

I denne saken er det enighet om at skattepliktige oppfyller alle de ovennevnte grunnvilkårene vedrørende innfrielse av lånegarantien på kr 1 778 848 til D AS. Det som er særlig omtvistet er hvorvidt fradrag skal nektes på grunn av nærståenderegelen i skatteloven § 6-2 (3).

I 2011 ble det innført et nytt tredje ledd i skatteloven § 6-2 som begrenser fradragsretten for tap på fordring for selskap som nevnt i § 2-38 første ledd, dersom skyldneren er et selskap som nevnt i § 2-32 annet ledd a og b og selskapene må anses som nærstående. Formålet med skatteloven § 6-2 (3) var å motvirke skattemotiverte tilpasninger som undergraver hensynet til en symmetrisk behandling av gevinster og tap, jf. Prop 1 LS (2011.2012) s. 114. I FSFIN § 6-2-2 er det gitt nærmere regler om avgrensningen av nærstående selskap og om hvilke fordringer som ikke skal omfattes av avskjæringsregelen.

Av FSFIN § 6-2-2 fremkommer det at kreditorselskapet og debitorselskapet anses som nærstående når kreditorselskapet på noe tidspunkt i fordringens levetid, men likevel ikke lenger tilbake enn 1. januar det fjerde året forut for realisasjonsåret, har eid 90% eller mer av aksjene i debitorselskapet.

Hele det fradragsførte beløpet referer seg til tap på fordring mot D AS, som var 100 % eid av skattepliktige. Dette er ikke bestridt. Selskapene anses således som nærstående etter skatteloven § 6-2 (3).

Skattepliktige har anført at fordringene oppsto før skatteregelen om at fordringer mellom konsernselskaper ikke lenger gir fradragsrett.

Sekretariatet viser til at avskjæringsregelen mellom nærstående trådte i kraft med virkning for tap som er endelig konstatert fra og med 6. oktober 2011, jf. lov av 9. desember 2011 nr. 52. D AS gikk konkurs i 2014, og det er lagt til grunn at tapet anses endelig konstatert på dette tidspunktet. Ettersom det foreligger en nærståenderelasjon på tidspunktet hvor tapet var endelig konstatert, er fradragsrett avskåret selv om fordringen oppsto før regelen trådte i kraft.

Vedrørende konsernbidraget

Skattepliktiges fullmektig har i innsynsrunden kommet med ytterligere anførsler vedrørende det fradragsførte beløpet på kr 863 662 for dekning av konsernbidrag på vegne av datterselskapet D AS til et annet datterselskap F AS. Skattepliktige har med henvisning til FSFIN § 6-2-2 annet ledd anført at fordringen ikke er omfattet av avskjæringsregelen i skatteloven § 6-2 (3). Det vises til at F AS i selvangivelsen for 2007/2008 har tatt til inntekt mottatt konsernbidrag fra D AS, som senere er overført til A AS.

FSFIN § 6-2-2 (2) b lyder slik:

" b. utestående fordringer hvor verdien av fordringen tidligere har vært regnet som skattepliktig inntekt eller har inngått i et gevinst/tapsoppgjør med skatterettslig virkning for kreditorselskapet eller selskap som etter første ledd er nærstående til kreditorselskapet,"

Sekretariatet har gjennomgått selskapenes næringsoppgaver og selvangivelser fra inntektsåret 2007 til og med 2014. Det fremkommer av oppgavene til F AS at mottatt konsernbidrag er inntektsført, tilsvarende er avgitt konsernbidrag fra D AS fradragsført.

Sekretariatet mener at inntektsføringen av konsernbidraget hos F AS ikke har betydning for fradragsretten til skattepliktige. Skattepliktige har en fordring mot D AS, og det er verdien av denne fordringen som må ha vært regnet som skattepliktig inntekt for at unntaket i FSFIN § 6-2-2 (2) b skal komme til anvendelse, jf. ordlyden "verdien av fordringen". Sekretariatet kan ikke se at dette er tilfellet.

Sekretariatet bemerker dessuten at det er tvilsomt om de øvrige grunnvilkårene, herunder tilknytningsvilkåret, ville vært oppfylt i foreliggende tilfelle. Dette har forøvrig ikke betydning for resultatet ettersom fradragsretten vil være avskåret etter nærståenderegelen i skatteloven § 6-2 (3) og ingen av unntakene i FSFIN § 6-2-2 (2) kommer til anvendelse.

Sekretariatet innstiller således på at det ikke innrømmes tap på fordring.

Tilleggsskatt

Objektive vilkår

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 (1):

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. Som unnlatt levering av pliktig opplysning regnes levering etter at skattemyndighetene har truffet vedtak om skattegrunnlaget og beregnet skatt."

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt.

Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223, HR i Rt-2008-1409 (Sørum) og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) punkt 8.9 og 9.3.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Skattepliktige har anført at det ikke er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger med henvisning til Loffland-dommen, da skattepliktige har opplyst om tapene ved innlevering av selvangivelsen og at skattemyndighetene ved en normal gjennomgang av de innleverte oppgaver, burde etterspurt ytterligere opplysninger.

Skattyter har gitt uriktige opplysninger når han har gitt opplysninger som ikke stemmer med de faktiske forhold. Skattepliktige anses å ha gitt ufullstendige opplysninger dersom han ikke har gitt de opplysningene som man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt, jf. Høyesterett i Rt-1992-1588 (Loffland). I denne saken behandlet Høyesterett spørsmålet om ufullstendige opplysninger i forbindelse med endringsfristen i tidligere ligningslov § 9-6 nr. 3 bokstav a. Høyesterett uttalte at dersom det er:

"[...] gitt opplysninger som gjør at ligningsmyndighetene må anses å ha fått tilstrekkelig grunnlag for å ta opp det aktuelle skattespørsmål, slik at de gjennom adgangen til å skaffe seg ytterligere opplysninger vil kunne få et tilstrekkelig vurderingsgrunnlag, bør opplysningene i utgangspunktet anses tilstrekkelige."

Sekretariatet viser til at avgjørelsen gir uttrykk for at dersom det er tvil om et relevant faktisk forhold, må den skattepliktige gjøre oppmerksom på det, slik at skattemyndighetene blir oppmerksom på tvilen og kan foreta egne vurderinger, eventuelt etter å ha innhentet mer opplysninger.

Ved innlevering av selvangivelsen har skattepliktige krevd urettmessige fradrag med tilsammen kr 2 642 510. Skattepliktige ga ikke ytterligere opplysninger i vedlegg eller lignende angående tapsfradragene. Selv om tapene fremgikk av næringsoppgaven, kan ikke dette anses som tilstrekkelige opplysninger som skulle tilsi at skattekontoret fikk en oppfordring til å undersøke forholdet nærmere. Beløpets størrelse i seg selv tilsier ikke dette, ei heller en sammenligning med fradragsført tap tidligere år. Opplysningssvikten bestod i at det ikke ble opplyst at tapene gjaldt fordringer på et 100 % eid datterselskap.

Etter sekretariatets oppfatning ga ikke selskapets innsendte opplysninger skattemyndighetene noen foranledning til å foreta noen ytterligere undersøkelser ved ordinær ligning. Kontrollen ble foretatt som ledd i en generell kontroll av skattemessig fradrag for tap på fordringer. Uten å få fremlagt tilleggsopplysninger, hadde ikke skattemyndighetene mulighet til å vurdere rettmessigheten av de fradragsførte tapene.

Sekretariatet mener at det er klar sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger ved innlevering av selvangivelsen for inntektsåret 2014, som kunne føre til skattemessige fordeler. Størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlag for beregning av tilleggsskattens størrelse anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt er dermed oppfylt.

Unnskyldelige forhold

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (2). Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016), punkt 20.4.2 er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold, men det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør imidlertid tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsen i ligningsloven, jf. Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Skattepliktige har anført at feil anvendelse av skattereglene ikke gir grunnlag for tilleggsskatt.

Den klare hovedregel er at rettsvillfarelse ikke vil være et unnskyldelig forhold. Det foreligger en plikt for den enkelte å sette seg inn i aktuelt regelverk. I helt spesielle tilfeller kan imidlertid rettsvillfarelse være unnskyldelig. Dette kan for eksempel være aktuelt hvor det dreier seg om tolkning av en ny bestemmelse som kan være uklar, eller i tilfeller hvor skattepliktige har gjort så godt han har kunne, men likevel misforstått og dermed ikke oppfylt opplysningsplikten, jf., Prop. 38 L punkt 20.4.2.2 side 214.

Selv om det kan være forståelig at skattepliktig tar feil av reglene, vil det ofte måtte legges til grunn at skattepliktige burde ha innsett at dette kunne være et tvilsomt spørsmål og at det derfor ikke var gitt at skattemyndighetene ville dele hans oppfatning. Skattepliktige har i slike tilfeller plikt til å gi opplysninger som gir skattemyndighetene foranledning til selv å vurdere spørsmålet, jf. blant annet HDR i Rt-2006-333.

I foreliggende tilfelle har skattepliktige drevet profesjonell næringsvirksomhet siden 2007, og det må forventes at selskapet setter seg inn i reglene når det ved innlevering av selvangivelsen kreves et fradrag for tap på fordring i størrelsesorden kr 2 642 510. Skattepliktige har ikke på noen måte gitt skattemyndighetene noen foranledning til selv å vurdere spørsmålet, og selskapet kan etter sekretariatets oppfatning ikke anses å ha gjort så godt som man kunne. Skattepliktige har ikke vært så aktsom som man kan forvente.

Sekretariatet mener at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

Alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt.

Satsen for tilleggsskatt

Hvilken sats som skal benyttes ved tilleggsskatt etter § 14-3 fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-5 (1):

"Tilleggsskatt beregnes med 20 prosent av den skattemessige fordelen som er eller kunne ha vært oppnådd. Satsen skal være ti prosent når de uriktige eller ufullstendige opplysningene gjelder opplysninger som også er gitt av arbeidsgiver eller andre etter kapittel 7, og opplysninger som selskapet har gitt etter § 8-9 for deltakere som skattlegges etter skatteloven §§ 10-40 til 10-48."

Det er ilagt tilleggsskatt med 30 prosent etter ligningsloven, og satsen for tilleggsskatt reduseres således fra 30 til 20 prosent av den skattemessige fordelen.

Sekretariatets forslag til

vedtak

Klagen tas ikke til følge. Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 30 til 20 prosent.

Dissens i alminnelig avdeling

Skatteklagenemndas medlem Remme har i alminnelig avdeling dissentert. Fra dissensen siteres:

"Uenig i sekretariatets innstilling.

Skattepliktige anfører at det foreligger særlig og nær tilknytning mellom selskapene. Det fore-ligger aktiv deltakelse i datterselskapet fra morselskapets daglige leder, og hovedmotivet har således vært å følge opp datterselskapets drift og økte leieinntektene. Det anføres også at det foreligger stor grad av integrasjon mellom selskapene. Dette er ikke imøtegått av skattekontoret.

Siden kreditor er en bank, som skatteyter har stilt sikkerheter overfor på vegne av D AS, kan ikke fradragsretten avskjæres etter skatteloven av 1999 § 6-2 tredje ledd. Skattepliktig har derfor krav på fradrag for kr 1.778. 848 i tap på lånegaranti jfr. skatteloven av 1999 § 6-2 annet ledd. Når det gjelder konsernbidraget på kr 863 662, støtte jeg sekretariatets innstilling.."

Nemndas medlemmer, Hauge og Jansson sluttet seg til sekretariatets innstilling.

Det er ikke bestridt at det foreligger særlig og nær tilknytning mellom fordringen og selskapets virksomhet. Det som er særlig omtvistet er hvorvidt fradrag skal nektes på grunn av nærståenderegelen i skatteloven § 6-2 (3).

Skattepliktige har i foreliggende tilfelle avgitt en lånegaranti til banken på vegne av D AS (datterselskapet). Da D AS gikk konkurs i 2014 var skattepliktige forpliktet til å innfri lånegarantien overfor banken. Som følge av innfrielsen fikk skattepliktige en fordring på datterselskapet D AS. Det er denne fordringen selskapet har krevd fradrag for ved innlevering av selvangivelsen for 2014.

Sekretariatet er ikke enig med dissenterende nemndsmedlem i at banken er kreditor for denne fordringen, slik at nærståenderegelen i skatteloven § 6-2 (3) ikke kommer til anvendelse. Den fradragsførte fordringen består mellom skattepliktige som kreditor og datterselskapet D AS som debitor. Det er ikke omtvistet at selskapene er nærstående, og tap på fordring avskjæres således etter nærståenderegelen, jf. skatteloven § 6-2 (3).

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 28.02.2018

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Tine Kristiansen, medlem

                        Camilla Ongre, medlem

                        Stig Øye, medlem

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge. Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 30 til 20 prosent.