Skatteklagenemnda

Tilleggsskatt og nettoføringsordningen

  • Publisert:
  • Avgitt: 26.10.2022
Saksnummer SKNS1-2022-76

Saken gjelder tilleggsskatt med 20 % for levering av uriktige mva-meldinger, jf. skatteforvaltningsloven §§ 12-1 og 14-3. Omtvistet beløp er kr 18 081 990.

Spørsmålet i saken er om opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd, når inngående merverdiavgift feilaktig er ført til fradrag i mva-meldinger istedenfor mot nettoføringsordningen.

Sekretariatet for Skatteklagenemnda innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge, men at tilleggsskatten reduseres fra 20 % til 10 % som følge av lang liggetid, jf. EMK art 6 nr.1. jf. menneskerettsloven §§ 2 og 3.

Lovhenvisninger: skatteforvaltningsloven § 12-1, § 14-3, merverdiavgiftsloven § 8-1, § 3-29, § 3-30

[Dokumentliste]

Saksforholdet

Skattekontoret har i vedtak opplyst følgende om saken:

«2 Saksforholdet

A (heretter A eller etaten) ble stiftet […] og er registrert i Enhetsregisteret med næringskode […].

A ble varslet om kontroll via Altinn den 21.11.2019. Vedlagt varselet ble det sendt en orientering om etatens rettigheter og plikter ved bokettersyn. Det ble opplyst at kontrollen gjaldt for tidsrommet 01.04.2017-31.08.2019. Senere er kontrollen utvidet til 31.10.2019, dvs 5. termin. Kontrollen for denne terminen er begrenset til å omfatte avgiftsbehandlingen av innførsel av varer samt manglende fortolling av varer. Kontrollen er gjennomført i tidsrommet 09.12.2019-02.03.2020.

I brev av 05.03.2020 varslet skattekontoret om følgende endringer:

  • uriktig fradragsføring vedrørende kjøp av varer fra utlandet jf. mval. § 8-1
  • uriktig fradragsføring vedrørende kjøp av tjenester fra utlandet jf. mval. § 8-1
  • manglende beregning av innførselsmerverdiavgift på importerte varer jf. mval. § 3-29
  • foretatte kjøp av tjenester som det ikke er beregnet tjenesteimport på i henhold til mval. § 3-30

Samlet sett ble det vedrørende nevnte punkter varslet om å øke merverdiavgift ovenfor A med kr 90 737 430.

A ble også i samme brev varslet om at det kunne bli ilagt tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven (sktfvl.) § 14-3 og fastsatt renter etter skattebetalingsloven kapittel 11.

A fikk frist til 31. mars 2020 for å komme med merknader til varselet.

3 Merknader fra den skattepliktige

A har kommet med sine merknader i brev av 31. mars 2020.

I tilsvaret fremheves det innledningsvis at As regnskaper frem til […] ble ført separat og lokalt i […]. I […] etablerte etaten en sentral enhet for regnskap og samlet alle enhetene i felles hovedbok og felles fakturasystem. […] var inntil da den eneste enheten med kjent avgiftspliktig virksomhet. For [...] ble 2-måneders terminoppgave levert, mens det for resten av etaten ble levert kvartalsvis oppgave for avgift på fjernleverbare tjenester.

Da As fellestjenester […] ble etablert, ble man kjent med at etaten hadde kantiner i egen drift […]. Slik kantinedrift er avgiftspliktig i offentlige virksomheter. I tråd med veiledning fra Skatteetaten ble derfor A registrert som ett skattesubjekt med virkning fra […]. Fra samme dato skiftet etaten regnskapssystem fra […] til […], og gikk over til […]s såkalte fullservicemodell der de leverer systemløsning og en del andre regnskapstjenester.

A viser så til de fire områdene som skattekontoret har varslet endringer om og gir punktvise kommenterer rundt årsakene til at A har behandlet avgift feil på disse områdene.

1. Inngående avgift ført til fradrag for importerte varer, som ikke gjelder avgiftspliktig virksomhet.

A innrømmer at dette forholdet skyldes en feilaktig forståelse av regelverket. Det har konkret ført til at beregnet avgift på importerte varer er ført som fradragsberettiget i post 17 i avgiftsmeldingen, selv om de ikke gjelder As avgiftspliktige virksomhet. As forståelse var at all beregnet avgift, enten det gjaldt avgiftspliktig virksomhet eller slik avgift som ellers ville ha blitt belastet nettoføringsordningen, skulle føres til fradrag i avgiftsoppgaven. […]s veiledning på dette området var i første omgang egnet til å misforstå. I ettertid henviste de riktig nok til eksempler for korrekt prosedyre, men dette ble dessverre ikke fanget opp av etaten.

Det vises til at merverdiavgiften har blitt korrekt beregnet og innrapportert, men feilaktig ført til fradrag i avgiftsoppgaven i stedet for mot nettoføringsordningen.

Kostnadsmessig har dette ingen betydning for etaten, fordi den inngående avgiften ville ha blitt ført mot nettoføringsordningen og dermed ikke påvirket resultatregnskapet. Dette forholdet har medvirket til at den feilaktige innrapporteringen ikke ble identifisert i ordinære kontroller av regnskap mot bevilgning.

A bestrider ikke Skatteetatens krav om tilbakeføring av kr 61 363 327 under dette punktet.

2. Uriktig fradragsføring av innførselsmerverdiavgift knyttet til tjenester

A viser til at dette punktet gjelder to fakturaer til […] som er kodet med feil avgiftskode. A bestrider ikke det varslede beløpet på kr 123 020 under dette punktet.

3. Manglende beregning av merverdiavgift på importerte varer

A viser til at dette punktet gjelder to innkjøp. Det første er innkjøp av et [...] der fortolling ikke har blitt utført på grunn av en feil fra As side. Det andre er innkjøp av en […] der fortollet verdi er mindre enn fakturaverdien. Årsaken til dette avviket er beskrevet at man har avgiftsbehandlet kun vare-delen og ikke tjeneste-andelen av fakturaen.

Skatteetatens krav om etterberegning av utgående avgift på kr 29 114 738 bestrides ikke.

4. Foretatte kjøp der det ikke er beregnet tjenesteimport

A understreker at Skatteetaten primært legger til grunn at det er gode rutiner på dette området, og stikkprøver for 2019 avdekket ingen feil.

For 2018 ble det imidlertid funnet fire fakturaer fra to leverandører der avgift ikke er beregnet. Det gjelder leieavtale og serviceavtale på software. A viser her til at det har blitt en feil her på bakgrunn av at kodingen av fakturaen ved attestasjon er gjort feil, og dette er ikke oppdaget ved etterkontroll i fakturaavdelingen. A bestrider ikke Skatteetatens varsel om etterberegning av kr 136 345 under dette punktet.

A opplyser i tilsvaret om at det den 20.03.2020 er innbetalt kr 90 737 430 til konto [...], med referanse […].

Avslutningsvis i tilsvaret gir A følgende beskrivelse av forbedringstiltak i etaten:

«Innføring av nytt regnskapssystem skjedde altså samtidig som overgang til annen type avgiftsrapportering, og endringen representerte totalt sett et betydelig arbeidspress i As regnskapsenhet. Å innføre avgiftsberegning og korrekt kontering av kantinesalget krevde også en del koordinering fra regnskapsenheten.

Systemendringen medførte blant annet at alle moms-koder ble endret, noe som medførte et stort opplæringsbehov hos de som konterer fakturaer (ca. […] personer) i etaten. 2-måneders avgiftsrapportering var en ny oppgave i etaten, og med mange andre nye rutiner som resultat av overgangen til annet system, ble det et visst press som medførte en forsinket forståelse av hvordan systemet og etatens rutiner ikke imøtekom kravene til avgiftsberegning og rapportering. A har fra og med termin 6/2019 rettet opp i misforståelsen som førte til fradragsføring av inngående avgift som skulle ha vært ført mot nettoføringsordningen. Vi har videre gjennomført obligatorisk opplæring av alle som kan attestere fakturaer, herunder avgiftskoding av disse. Vi har oppdatert veiledningsmateriell for attestanter, og gjennomført kompetanseheving i etterkontrollen av fakturaer. Disse tiltakene har betydelig effekt på forholdene som er anført av Skatteetaten. Det arbeides videre med tiltak for innhenting av dokumentasjon på en mer effektiv måte, slik at krav om avstemming kan imøtekommes. Dette er en krevende oppgave og vi vurderer forskjellige løsninger.»

4 Skattekontorets vurderinger

[...]

4.2 Merverdiavgift

Det følger av skatteforvaltningsloven § 12-2 jf. § 12-1 at skattemyndighetene kan fastsette det faktiske grunnlaget for merverdiavgift ved skjønn når fastsettingen ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingen på, og når det ikke foreligger noen fastsetting etter kapittel 9. Skjønnet skal settes til det som framstår som riktig ut fra opplysningene i saken.

Kontrollen har vist at etaten i kontrollperioden har hatt feil avgiftsbehandling på fire områder som resulterer i beløpsmessige endringer;

  • uriktig fradragsføring vedrørende kjøp av varer fra utlandet jf. mval. § 8-1 (rapportens punkt 6.1-6.5)
  • uriktig fradragsføring vedrørende kjøp av tjenester fra utlandet jf. mval. § 8-1 (rapportens punkt 6.8)
  • manglende beregning av innførselsmerverdiavgift på importerte varer jf. mval. § 3-29 (rapportens punkt 7)
  • foretatte kjøp av tjenester som det ikke er beregnet tjenesteimport på i henhold til mval. § 3-30 (rapportens punkt 8).

4.2.1 Uriktig fradragsføring av innførselsmerverdiavgift knyttet til varer i 2019

Ved innførsel av varer til Norge, skal virksomheter som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret beregne og betale innførselsmerverdiavgiften selv, jf. mval. § 11-1 første ledd og mval. § 3-29. Førstnevnte regel trådte i kraft fra 01.01.2017:

«§ 11-1. Omsetning, uttak og innførsel av varer

(1) Avgiftssubjektet skal beregne og betale merverdiavgift av merverdiavgiftspliktig omsetning, uttak og innførsel av varer, jf. skatteforvaltningsloven §§ 9-1 og 9-2. Når andre enn avgiftssubjektet innfører varer skal den som etter tolloven er ansvarlig for toll, beregne og betale merverdiavgift.»

Skattekontoret siterer videre følgende fra mval. § 3-29:

Ǥ 3-29. Varer

Det skal beregnes merverdiavgift ved innførsel av varer til merverdiavgiftsområdet.»

Aktører som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, jf. mval. § 11-1 bruk av "avgiftssubjektet", skal fra 01.01.2017 selv beregne utgående innførselsmerverdiavgift på merverdiavgiftsmeldingen for deretter eventuelt kreve fradrag for inngående innførselsmerverdiavgift i den utstrekning virksomheten har fradragsrett for kostnaden etter mval. § 8-1 eller § 8-2.

Den utgående innførselsmerverdiavgiften skal innberettes på post 9 på den ordinære mva-meldingen når det gjelder varer hvor det skal beregnes 25 % merverdiavgift. Fradragsberettiget innførselsmerverdiavgift skal rapporteres i post 17 i de tilfeller hvor avgiftssatsen er 25 % og det er fradragsrett for den aktuelle anskaffelsen jf. mval. § 8-1 eller § 8-2.

Ordningen gjelder ikke for virksomheter ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret (jf. bruken av "avgiftssubjektet" i mval. § 11-1) og som leverer kvartalsvise meldinger over kjøp av tjenester fra utlandet jf. mval. §§ 11-1 (1) og 8-3 (3).

På denne bakgrunn ble dette regelverket aktuelt for A først fra […] da etaten ble registrert i Merverdiavgiftsmanntallet med 2-månedlige meldinger basert på den avgiftspliktige omsetningen i form av […] aktiviteter innen kantine, […].

Etaten har på denne bakgrunn delt omsetning, dels den avgiftspliktige omsetningen knyttet til kantine, hotell og servering og dels As ordinære virksomhet som faller utenfor merverdiavgiftsloven.

Dersom den næringsdrivende driver både innenfor og utenfor avgiftsloven, foreligger det kun fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser av tjenester som er til bruk i den avgiftspliktige delen av virksomheten, jf. mval. § 8-1. Videre foreligger det delvis fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til felles anskaffelser som både er til bruk i den avgiftspliktige delen samt til bruk utenfor loven, for den del av tjenestene som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten, jf. mval. § 8-2 (1).

I henhold til rapportens punkt 6.4 fremgår det at etaten har innberettet innførsel av varer med store beløp i 2019. Det vises til rapportens gjennomgang av de aktuelle kjøpene.

Det fremgår videre av rapportens punkt 6.5 at A har fradragsført innførselsmerverdiavgift på post 17 på de aktuelle innberetningene med følgende beløp;

  • termin: kr 113 332
  • termin: kr 56 907 337
  • termin: kr 3 421 522
  • termin: kr 921 136

Skattekontoret anser alle de aktuelle kjøpene for å gjelde As ordinære virksomhet og med andre ord ikke kan knyttes til den avgiftspliktige aktiviteten innen kantine, […].

I tilsvaret av 31. mars 2020 fremgår det at A ikke bestrider Skatteetatens krav om tilbakeføring av kr 61 363 327 under dette punktet.

På bakgrunn av at ingen av kjøpene kan ses å være til bruk i As avgiftspliktige virksomhet, er det ikke fradrag for innførselsmerverdiavgiften for de aktuelle kjøpene oppregnet i rapportens punkt 6.4 og 6.5, i henhold til mval. §§ 8-1 og 8-2.

På denne bakgrunn foretas det tilbakeføring av for mye fradragsført inngående merverdiavgift på kjøp av varer fra utlandet med i alt kr 61 363 327, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1 jf. § 12-2.

4.2.2 Uriktig fradragsføring av innførselsmerverdiavgift knyttet til tjenester i 2019

Ved innførsel av fjernleverbare tjenester til Norge, skal næringsdrivende eller offentlig virksomhet beregne og innbetale innførselsmerverdiavgiften selv, jf. mval. §§ 3-30 og 11-3 første ledd.

«§ 11-3. Innførsel av tjenester

(1) Ved kjøp av fjernleverbare tjenester omfattet av § 3-30 første til tredje ledd, skal mottakeren av tjenestene beregne og betale merverdiavgift. Er mottakeren ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal merverdiavgift først beregnes og betales når de samlede kjøp for en termin overstiger 2.000 kroner, merverdiavgift ikke medregnet.»

Skattekontoret siterer videre følgende fra mval. § 3-30 (1) og (2):

«(1) Det skal beregnes merverdiavgift av fjernleverbare tjenester som er kjøpt utenfor merverdiavgiftsområdet. Dette gjelder likevel ikke dersom tjenesten inngår i beregningsgrunnlaget etter § 4-11 første ledd.

(2) Merverdiavgiftsplikten etter første ledd oppstår dersom mottakeren er næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende i merverdiavgiftsområdet og tjenesten er merverdiavgiftspliktig ved omsetning i merverdiavgiftsområdet.»

Dersom den næringsdrivende driver både innenfor og utenfor avgiftsloven, foreligger det kun fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser av tjenester som er til bruk i den avgiftspliktige delen av virksomheten, jf. mval. § 8-1. Videre foreligger det delvis fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til felles anskaffelser som både er til bruk i den avgiftspliktige delen samt til bruk utenfor loven, for den del av tjenestene som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten, jf. mval. § 8-2 (1).

I henhold til rapportens punkt 6.8 fremgår det at innførselsmerverdiavgift vedrørende kjøp av fjernleverbare tjenester fra utlandet er fradragsført med tilsammen kr 137 319:

  • termin: kr 19 797
  • termin: kr 3 935
  • termin: kr 113 587

De angjeldende kjøpene fra leverandørene B AS og C AB anses ikke å være til bruk i etatens avgiftspliktige virksomhet. Vedrørende disse to kjøpene ble det gjort feilaktig fradrag for kr 123 020 i inngående merverdiavgift.

I tilsvaret av 31. mars 2020 fremgår det at A ikke bestrider det varslede beløpet på kr 123 020 under dette punktet.

På bakgrunn av at ingen av kjøpene kan ses å være til bruk i As avgiftspliktige virksomhet, er det ikke fradrag for innførselsmerverdiavgiften for de aktuelle kjøpene oppregnet i rapportens punkt 6.8, i henhold til mval. §§ 8-1 og 8-2.

På denne bakgrunn foretas det tilbakeføring av for mye fradragsført inngående merverdiavgift på kjøp av tjenester fra utlandet med i alt kr 123 020, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1 jf. § 12-2.

4.2.3 Manglende beregning av innførselsmerverdiavgift på importerte varer

Ved innførsel av varer til Norge, skal virksomheter som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret beregne og betale innførselsmerverdiavgiften selv, jf. mval. § 11-1 første ledd og mval. § 3-29. Det vises til behandlingen ovenfor i punkt 4.2.1 vedrørende hjemmelsgrunnlaget.

I henhold til rapportens punkt 7 fremgår det at etaten har foretatt import av varer til Norge i 2019 uten at det er foretatt beregning av innførselsmerverdiavgift. Dette gjelder følgende kjøp:

  • Kjøp av et […] fra […]
  • Deler av kjøp av en [...] fra […]

A har underrapportert innførsel av varer med tilsammen kr 116 458 952. Utgående avgift ved innførsel skulle vært beregnet med kr 29 114 738 fordelt på 4. og 5. termin 2019 med henholdsvis kr 204 462 og kr 28 910 276. Det vises her til detaljene i rapportens punkt 7.

Skattekontoret anser de aktuelle kjøpene for å gjelde As ordinære virksomhet og med andre ord ikke kan knyttes til den avgiftspliktige aktiviteten innen kantine, […].

I tilsvaret av 31. mars 2020 fremgår det at A ikke bestrider Skatteetatens krav om etterberegning av utgående avgift på kr 29 114 738 jf. dette punktet.

På bakgrunn av at ingen av kjøpene kan ses å være til bruk i As avgiftspliktige virksomhet, er det ikke fradrag for innførselsmerverdiavgiften for de aktuelle kjøpene oppregnet i rapportens punkt 7, i henhold til mval. §§ 8-1 og 8-2.

På denne bakgrunn foretas det etterberegning av utgående merverdiavgift ved innførsel av varer jr. mval. §§ 11-1 (1) og 3-29 med kr 29 114 738, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1 jf. § 12-2.

4.2.4 Foretatte kjøp hvor det ikke er beregnet tjenesteimport

Ved innførsel av fjernleverbare tjenester til Norge, skal næringsdrivende eller offentlig virksomhet beregne og innbetale innførselsmerverdiavgiften selv, jf. mval. § 11-3 første ledd.

«§ 11-3. Innførsel av tjenester

(1) Ved kjøp av fjernleverbare tjenester omfattet av § 3-30 første til tredje ledd, skal mottakeren av tjenestene beregne og betale merverdiavgift. Er mottakeren ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal merverdiavgift først beregnes og betales når de samlede kjøp for en termin overstiger 2.000 kroner, merverdiavgift ikke medregnet.»

Skattekontoret siterer videre følgende fra mval. § 3-30 (1) og (2):

«(1) Det skal beregnes merverdiavgift av fjernleverbare tjenester som er kjøpt utenfor merverdiavgiftsområdet. Dette gjelder likevel ikke dersom tjenesten inngår i beregningsgrunnlaget etter § 4-11 første ledd.

(2) Merverdiavgiftsplikten etter første ledd oppstår dersom mottakeren er næringsdrivende eller offentlig virksomhet hjemmehørende i merverdiavgiftsområdet og tjenesten er merverdiavgiftspliktig ved omsetning i merverdiavgiftsområdet.»

Kontrollen har avdekket at etaten har hatt manglende innberetning av merverdiavgift på fjernleverbare tjenester etter merverdiavgiftsloven 3-30 første og annet ledd, se rapportens punkt 8 flg.

Avgiftsplikten gjelder kun ved kjøp av tjenester som kan fjernleveres, jf. mval. § 3-30 (1). Med fjernleverbare tjenester menes de tilfeller hvor utførelsen eller leveringen av tjenesten etter tjenestens art ikke eller vanskelig kan knyttes til et bestemt fysisk sted, jf. mval. § 1-3 (1) bokstav i).

Etter mval. § 3-30 (2) er det videre et vilkår for avgiftsplikt at tjenesten som kjøpes fra utlandet er avgiftspliktig ved innenlandsk omsetning.

Atter videre er det et vilkår for avgiftsplikt at tjenesten leveres til næringsdrivende hjemmehørende i Norge, eller til stat, kommune eller institusjoner som drives av stat eller kommune, jf. mval. § 3-30 (2).

Når næringsdrivende eller offentlig virksomhet kjøper tjenester fra utlandet er det mottakeren som skal beregne og betale merverdiavgift, jf. mval. § 3-30 (1), § 11-3 og skatteforvaltningsloven § 8-3.

Næringsdrivende som ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret har ikke fradrag for denne avgiften, jf. mval. § 8-1. Dersom den næringsdrivende driver både innenfor og utenfor avgiftsloven, foreligger det kun fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser av tjenester som er til bruk i den avgiftspliktige delen av virksomheten, jf. mval. § 8-1. Videre foreligger det delvis fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til felles anskaffelser som både er til bruk i den avgiftspliktige delen samt til bruk utenfor loven, for den del av tjenestene som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten, jf. mval. § 8-2 (1).

Skattekontoret anser det for det første som klart at etaten er å anse som offentlig virksomhet hjemmehørende i Norge, jf. § 3-30 (2).

De anskaffede tjenestene som er listet opp i rapportens punkt 8.3 er videre av en art som skattekontoret anser å være fjernleverbare i henhold til mval. § 3-30 (1) og § 1-3 (1) bokstav i). Utførelsen eller leveringen av slike typer tjenester kan etter sin art ikke eller vanskelig knyttes til et bestemt fysisk sted.

Alle de angjeldende tjenestene anses også å være av en art som ville vært avgiftspliktig ved omsetning i Norge, jf. mval. § 3-30 (2).

Vilkårene for å omfattes av reglene om tjenesteimport i henhold til mval. § 3-30 er således oppfylt for de aktuelle anskaffelsene. A har unnlatt å innberette de foreliggende kjøpene i henhold til mval. § 3-30, jf. § 11-3 og skatteforvaltningsloven § 8-3 (1) bokstav b). Skattekontoret kan ikke se at de aktuelle tjenestene kan anses å være til bruk i den avgiftspliktige virksomheten i etaten.

I tilsvaret av 31. mars 2020 fremgår det at A ikke bestrider skatteetatens varsel om etterberegning av kr 136 345 under dette punktet.

På denne bakgrunn etterberegnes det utgående merverdiavgift på kjøp av fjernleverbare tjenester som A ikke har beregnet snudd avregning av i henhold til mval. § 3-30 og § 11-3 med i alt kr 136 345, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1 jf. § 12-2.

5 Tilleggsskatt

5.1 Tilleggsskatt

Tilleggsskatt skal ilegges skattepliktige som gir uriktige eller ufullstendige opplysninger til skattemyndighetene, eller unnlater å gi pliktige opplysninger, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler, se sktfvl. § 14-3. Som unnlatt levering av pliktige opplysninger regnes også levering etter at skattemyndighetene har truffet vedtak om skattegrunnlaget og beregnet skatt.

Det kreves klar sannsynlighetsovervekt for at det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger for at tilleggsskatt skal kunne ilegges. Det samme beviskravet gjelder også for vilkåret om at opplysningssvikten har ført til eller kunne ha ført til skattemessige fordeler, samt størrelsen på den skattemessige fordelen. Det er den skattemessige fordelen som er grunnlaget for beregningen av tilleggsskatten.

A har i tilsvaret av 31. mars 2020 understreket at de feil som er utført i kontrollperioden har sammenheng med omorganiseringen i etaten i perioden […]. Særlig vises det til overgang fra separat og lokal regnskapsføring til en sentral enhet med alle enhetene i felles hovedbok og felles fakturasystem. Denne overgangen ble ytterligere komplisert ved at en av enhetene ([…]) hadde noe avgiftspliktig omsetning.

A viser videre i tilsvaret til at innføringene av et nytt regnskapssystem skjedde samtidig som overgang til annen type avgiftsrapportering, og endringen representerte totalt sett et betydelig arbeidspress i As regnskapsenhet. Å innføre avgiftsberegning og korrekt kontering av kantinesalget krevde også en del koordinering fra regnskapsenheten. Det vises også til at systemendringen medførte at alle moms-koder ble endret, noe som medførte et stort opplæringsbehov hos de som konterer fakturaer (ca. [...] personer) i etaten.

 A viser også til at 2-måneders avgiftsrapportering var en ny oppgave i etaten, og med mange andre nye rutiner som resultat av overgangen til annet system, ble det et visst press som medførte en forsinket forståelse av hvordan systemet og etatens rutiner ikke imøtekom kravene til avgiftsberegning og rapportering.

A har fra og med termin 6/2019 rettet opp i misforståelsen som førte til fradragsføring av inngående avgift som skulle ha vært ført mot nettoføringsordningen. A har videre gjennomført obligatorisk opplæring av alle som kan attestere fakturaer, herunder avgiftskoding av disse. Etaten har oppdatert veiledningsmateriell for attestanter, og gjennomført kompetanseheving i etterkontrollen av fakturaer. Disse tiltakene vises til at har betydelig effekt på forholdene som er anført av skattekontoret i kontrollen. Det vises videre til at det arbeides videre med tiltak for innhenting av dokumentasjon på en mer effektiv måte, slik at krav om avstemming kan imøtekommes.

Skattekontoret viser til at skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) gir hjemmel til å ilegge tilleggsskatt som en reaksjon på overtredelser av merverdiavgiftsloven. Det følger av bestemmelsen at:

«Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler.»

Med ny skatteforvaltningslov har det medført en omlegging av vilkårene for sanksjonering fra skyldkrav til objektive regler med unntaksgrunner.

Unntaksgrunnene hjemles i skatteforvaltningsloven § 14-3 (2) og § 14-4.

Skattekontoret anser at det i saken foreligger fire forhold som må behandles separat sett hen til spørsmålet om tilleggsskatt jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (2) og § 14-4.

1. Uriktig fradragsføring av innførselsmerverdiavgift knyttet til varer i 2019

Etter det resultat skattekontoret har avdekket i saken anses det som klart at de objektive vilkår i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt. Skattekontoret har i kontrollen avdekket at A har gjort uriktig fradrag vedrørende kjøp av varer fra utlandet jf. mval. § 8-1.

Disse handlingene har medført at merverdiavgift er blitt fastsatt for lavt. På denne bakgrunn anses det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt.

Spørsmålet blir således om noen av unntaksgrunnene kommer til anvendelse i saken.

Etter skatteforvaltningsloven § 14-3 (2) skal tilleggsskatt ikke ilegges når skattepliktiges eller trekkpliktiges forhold må anses unnskyldelig.

Det klare utgangspunkt er at rettsvillfarelse ikke er unnskyldelig. Det foreligger en plikt for den enkelte å sette seg inn i aktuelt regelverk. Det må legges til grunn at næringsdrivende og offentlig virksomhet plikter å kjenne de regler som de er omfattet av.

Skattekontoret anser på denne bakgrunn det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold i denne saken.

Skattekontoret kan heller ikke se at noen av de eksplisitte unntakene i skatteforvaltningsloven § 14-4 foreligger i denne saken.

På denne bakgrunn er alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt i saken således oppfylt. I henhold til skatteforvaltningsloven §§ 14-3 og 14-5 (1) ilegges tilleggsskatt med 20 prosent av etterberegnet avgiftsbeløp på kr 61 363 327, beløpsmessig kr 12 272 665.

2. Uriktig fradragsføring av innførselsmerverdiavgift knyttet til tjenester i 2019

Etter det resultat skattekontoret har avdekket i saken anses det som klart at de objektive vilkår i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt. Skattekontoret har i kontrollen avdekket at A har gjort uriktig fradrag vedrørende kjøp av tjenester fra utlandet jf. mval. § 8-1.

Disse handlingene har medført at merverdiavgift er blitt fastsatt for lavt. På denne bakgrunn anses det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt.

Spørsmålet blir således om noen av unntaksgrunnene kommer til anvendelse i saken.

Etter skatteforvaltningsloven § 14-3 (2) skal tilleggsskatt ikke ilegges når skattepliktiges eller trekkpliktiges forhold må anses unnskyldelig.

Det klare utgangspunkt er at rettsvillfarelse ikke er unnskyldelig. Det foreligger en plikt for den enkelte å sette seg inn i aktuelt regelverk. Det må legges til grunn at næringsdrivende og offentlig virksomhet plikter å kjenne de regler som de er omfattet av.

Skattekontoret anser på denne bakgrunn det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold i denne saken.

Skattekontoret kan heller ikke se at noen av de eksplisitte unntakene i skatteforvaltningsloven § 14-4 foreligger i denne saken.

På denne bakgrunn er alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt i saken således oppfylt. I henhold til skatteforvaltningsloven §§ 14-3 og 14-5 (1) ilegges tilleggsskatt med 20 prosent av etterberegnet avgiftsbeløp på kr 123 020, beløpsmessig kr 24 604.

3. Manglende beregning av innførselsmerverdiavgift på importerte varer

Etter det resultat skattekontoret har avdekket i saken anses det som klart at de objektive vilkår i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt. Skattekontoret har i kontrollen avdekket at A ikke har foretatt beregning av innførselsmerverdiavgift på importerte varer jf. mval. § 3-29.

Disse handlingene har medført at merverdiavgift er blitt fastsatt for lavt. På denne bakgrunn anses det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt.

Spørsmålet blir således om noen av unntaksgrunnene kommer til anvendelse i saken.

Etter skatteforvaltningsloven § 14-3 (2) skal tilleggsskatt ikke ilegges når skattepliktiges eller trekkpliktiges forhold må anses unnskyldelig.

Det klare utgangspunkt er at rettsvillfarelse ikke er unnskyldelig. Det foreligger en plikt for den enkelte å sette seg inn i aktuelt regelverk. Det må legges til grunn at næringsdrivende og offentlig virksomhet plikter å kjenne de regler som de er omfattet av.

Skattekontoret anser på denne bakgrunn det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold i denne saken.

Skattekontoret kan heller ikke se at noen av de eksplisitte unntakene i skatteforvaltningsloven § 14-4 foreligger i denne saken.

På denne bakgrunn er alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt i saken således oppfylt. I henhold til skatteforvaltningsloven §§ 14-3 og 14-5 (1) ilegges tilleggsskatt med 20 prosent av etterberegnet avgiftsbeløp på kr 29 114 738, beløpsmessig kr 5 822 948.

4. Foretatte kjøp hvor det ikke er beregnet tjenesteimport

Etter det resultat skattekontoret har avdekket i saken anses det som klart at de objektive vilkår i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt. Skattekontoret har i kontrollen avdekket at A ikke har beregnet tjenesteimport på kjøp av tjenester fra utlandet i henhold til mval. § 3-30.

Disse handlingene har medført at merverdiavgift er blitt fastsatt for lavt. På denne bakgrunn anses det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) er oppfylt.

Spørsmålet blir således om noen av unntaksgrunnene kommer til anvendelse i saken.

Etter skatteforvaltningsloven § 14-3 (2) skal tilleggsskatt ikke ilegges når skattepliktiges eller trekkpliktiges forhold må anses unnskyldelig.

Det klare utgangspunkt er at rettsvillfarelse ikke er unnskyldelig. Det foreligger en plikt for den enkelte å sette seg inn i aktuelt regelverk. Det må legges til grunn at næringsdrivende og offentlig virksomhet plikter å kjenne de regler som de er omfattet av.

Skattekontoret anser på denne bakgrunn det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold i denne saken.

Skattekontoret kan heller ikke se at noen av de eksplisitte unntakene i skatteforvaltningsloven § 14-4 foreligger i denne saken.

På denne bakgrunn er alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt i saken således oppfylt. I henhold til skatteforvaltningsloven §§ 14-3 og 14-5 (1) ilegges tilleggsskatt med 20 prosent av etterberegnet avgiftsbeløp på kr 136 345, beløpsmessig kr 27 269.

[...]

7 Konklusjon

Nedenfor er vedtaket oppsummert:

Det etterberegnes merverdiavgift med samlet kr 90 737 430.

Det ilegges tilleggsskatt for overtredelsen med 20 %, beløpsmessig kr 18 147 486.»

Sekretariatet mottok skattekontorets uttalelse, sammen med klagen og sakens øvrige dokumenter, den 3. desember 2020.

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt skattepliktige v/fullmektig i brev datert 18. juli 2022. Etter en periode med utsatt tilsvarsfrist ble merknader til innstillingen mottatt i brev datert 5. september 2022.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik i uttalelsen:

«Klager anfører at det i foreliggende sak ikke foreligger feil som etter sin art kan føre til skattemessige fordeler, jf. sktfvl. § 14-3. Følgelig anføres det at skattekontoret ikke har hjemmel til å ilegge tilleggsskatt i denne saken.

I klagen fremholdes det at det på tidspunktet for klagers feilaktige avgiftshåndtering var det ikke tvil om at nettoføringsordningen ville ha kommet til anvendelse. Det anføres også at det heller ikke var noe tvil knyttet til statens rutiner for innbetaling av slike krav. På tidspunktet for feilrapporteringen anføres det da at det ikke var noen risiko for at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessige fordeler for klager. Dette fordi det skjer nøytraliserende virkninger i form av nettoføringsordningen og statens konsernkontoordning.

Vedrørende detaljene forøvrig vises det til klagen.»

Sekretariatet vil bemerke at klagen gjelder ilagt tilleggsskatt og anmodning om frafall av renter.

Det siteres videre fra klagen (punkt 2.1) vedrørende det påklagde beløp:

«I all hovedsak knytter fastsettingen seg til merverdiavgift som er omfattet av nettoføringsordningen. Det er ikke omtvistet at nettoføringsordningen faktisk kommer til anvendelse på disse kostnadene. Vedtaket gjelder imidlertid også enkelte kostnader som tilhører […]. […] omfattes i motsetning til A for øvrig ikke av nettoføringsordningen. Kostnadene relaterer seg heller ikke til […]s avgiftspliktige aktivitet. For disse kostnadene vil man derfor ikke påklage ilagt tilleggsskatt. Konkret gjelder dette et beløp på kr 123 020 som knytter seg til feilaktig fradragsført merverdiavgift, samt et beløp på kr 204 462 som knytter seg til fortolling foretatt av et for lavt beløp for kostnader. Total merverdiavgift for [...] utgjør da kr 327 482, der andel av ilagt tilleggsskatt utgjør kr 65 496.

På bakgrunn av ovennevnte vil dermed klagen gjelde ilagt tilleggsskatt minus kr 65 496, det vil si kr 18 081 990.»

Sekretariatet ønsker videre å sitere fra klagen (punkt 2.3.1) hva gjelder nettoføringsordningen for A:

«Nettoføringsordningen er en administrativ ordning innen statsforvaltningen og ikke en del av merverdiavgiftssystemet som sådan. Formålet til nettoføringsordningen er, i likhet kompensasjonsordningen for merverdiavgift for kommuner mv., å forhindre konkurransevridning.

Den momsnøytrale ordningen for staten omfatter p.t. bare såkalte bruttobudsjetterte virksomheter. Aktørene som omfattes er i hovedsak departementer og underliggende etater, ettersom disse er bruttobudsjetterte statlige forvaltningsorganer som rapporterer bevilgningsregnskap til statsregnskapet, og har et mellomværende med statskassen. En rekke statlige forvaltningsorganer holdes imidlertid utenfor ordningen. Dette medfører at selv om A som hovedregel vil være omfattet av nettoføringsordningen, vil […], samt eventuell merverdiavgiftspliktig virksomhet i A, holdes utenfor.

Utbetalinger fra bruttobudsjetterte virksomheter skjer via statens konsernkontoordning, og normalt vil utgifter deretter føres på virksomhetens egen budsjettpost. Ved merverdiavgiftskostnader som omfattes av nettoføringsordningen kan virksomhetene i stedet føre kostnaden på en sentral utgiftspost til Finansdepartementet.

Nettoføringsordningen gjelder i utgangspunktet generelt, slik at merverdiavgift ved kjøp av alle former for varer og tjenester kan nettoføres. Ordningen har imidlertid følgende begrensninger:

1) Merverdiavgift som ikke er fradragsberettiget etter merverdiavgiftsloven kapittel 8 (varer og tjenester til private formål mv.) skal ikke kunne nettoføres.

2) Merverdiavgift på anskaffelser til bygg, anlegg eller annen fast eiendom skal som hovedregel ikke kunne omfattes av nettoføringsordningen.

3) Allerede fradragsberettiget merverdiavgift, som følge av at institusjonen er registrert for avgiftspliktig virksomhet, skal ikke inkluderes i nettoordningen.

For ordens skyld presiseres det at ingen av begrensingene ovenfor kommer til anvendelse på merverdiavgift pådratt i denne saken. For A, som en bruttobudsjettert virksomhet, vil nettoføringsordningen innebære at merverdiavgiftskostnaden omfattet av ordningen ikke føres inn i eget regnskap, men på Finansdepartementets utgiftspost. A vil imidlertid uavhengig av nettoføringsordningen stå for den praktiske utbetalingen av merverdiavgift til skatteetaten som skjer gjennom statens konsernkontoordning.»

Sekretariatet viser til punkt 2.3.2 i klagen for en gjennomgang av statens konsernkontoordning og punkt 2.3.3 for en gjennomgang av transaksjonsflyt for A ved betaling av skyldig merverdiavgift.

Fra punkt 2.3.4 vedrørende gangen i As feilaktige avgiftsbehandling siteres:

«As feil ble, som beskrevet i punkt 2.1 ovenfor, begått både i form av feilaktig fradragsføring i stedet for nettoføring og i form av manglende innrapportering av innførselsmerverdiavgift med etterfølgende nettoføring.

Konsekvensene av den feilaktige fradragsføringen er at A har «nullet» ut innførselsmerverdiavgiften allerede i skattemeldingen for merverdiavgift. Dette er merverdiavgift som A normalt, og som beskrevet ovenfor i punkt 2.3.3, ville måtte utbetale til Skatteetaten som ledd i oppgjøret for det enkelte avgiftsoppgjør. Som punkt 2.3.3 viser vil en faktisk utbetaling av merverdiavgift fra A til Skatteetaten uansett aldri utgjort en kostnad. Det er dermed ingen økonomisk forskjell mellom feil og korrekt avgiftsbehandling, hverken for A eller statskassen.

Tilsvarende vil konsekvensen av manglende innrapportering av innførselsmerverdiavgift være at A ikke får noen betalingsplikt overfor Skatteetaten i de aktuelle avgiftsoppgjørene. Siden merverdiavgiften ikke føres i skattemeldingen for merverdiavgift, og dermed ikke genererer en betalingsforpliktelse overfor Skatteetaten, vil heller ikke nettoføringsordningen komme til anvendelse. Som punkt 2.3.3 ovenfor viser vil en faktisk innrapportering av merverdiavgift uansett resultert i at nettoføringsordningen og konsernkontoordningen kom til anvendelse. En faktisk innrapportering med etterfølgende betaling fra A til Skatteetaten av merverdiavgift ville dermed, som illustrert i punkt 2.3.3, uansett aldri utgjort en kostnad. Det er dermed ingen økonomisk forskjell mellom manglende innrapportering og korrekt avgiftsbehandling, hverken for A eller statskassen.»

Sekretariatet vil videre sitere fra punkt 3 i klagen vedrørende tilleggsskatt:

«Adgangen til å ilegge tilleggsskatt i merverdiavgiftssaker reguleres i skatteforvaltningsloven («sktfvl.») § 14-3. Saker som gjelder forhold forut for sktfvl. ble regulert av merverdiavgiftsloven (mval.) 21-3. I vår sak har opplysningssvikten funnet sted i etterkant av skatteforvaltningslovens ikrafttredelse. Det er derfor sktfvl. § 14-3 som setter rammene for avgiftsmyndighetenes adgang til å ilegge tilleggsskatt. Paragrafens første og andre ledd lyder slik:

«(1) Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler.

(2) Tilleggsskatt ilegges ikke når skattepliktiges eller trekkpliktiges forhold må anses unnskyldelig.»

Bestemmelsen oppstiller, i likhet med den tidligere mval. § 21-3’s bestemmelse om ileggelse av tilleggsavgift, tre kumulative vilkår for å ilegge sanksjonen tilleggsskatt. Det må foreligge:

  1. opplysningssvikt i form av uriktig, ufullstendig eller tilbakehold av opplysning,
  2. opplysningssvikten må ha kunnet føre til skattemessige fordeler og
  3. forholdet må ikke være unnskyldelig

A er enige i at det foreligger opplysningssvikt. Det blir dermed et spørsmål om de to øvrige kumulative vilkårene er oppfylt. Hva gjelder vilkåret om at forholdet ikke må være unnskyldelig er dette en snever sikkerhetsventil, selv om lovgiver har presisert at den skal benyttes i større grad enn tidligere. Vi kan ikke se at det er noen holdepunkter for at det foreligger unnskyldelige forhold. Det må i så tilfelle være en analogisk anvendelse av sktfvl. § 14-4 bokstav c. Hva gjelder vilkåret om at opplysningssvikten må ha kunnet føre til skattemessige fordeler derimot, mener vi det ikke er oppfylt.

Det rettslige tvistetemaet er hva som vil kunne «føre til skattemessige fordeler». Ordlyden i sktfvl. § 14-3 skiller seg her fra ordlyd i tidligere mval. § 21-3. I sktfvl. § 14-3 ligger bedømmelsen på skattesubjektet ved at det står «kan føre til skattemessige fordeler». I tidligere mval. § 21-3 derimot, ligger bedømmelsen på staten ved at det står «kunne ha påført staten tap». Det skal likevel presiseres at selv om ordlyden i vilkåret i skatteforvaltningsloven § 14-3 skiller seg fra merverdiavgiftsloven § 21-3, er det i forarbeidene til skatteforvaltningsloven lagt til grunn at innholdet er det samme, jf. Prop.38 L (2015–2016) side 213-214.

Spørsmålet man må ta stilling til er dermed hvorvidt fordels- (eller taps)vilkåret er oppfylt i en situasjon der staten for alle praktiske formål ikke er i en posisjon hvor de kunne lidt noe tap og rent faktisk ikke har lidt noe tap. Det meste av rettspraksis og forvaltningspraksis på området er, naturlig nok, fokusert på situasjoner der skatteyter er private virksomheter og representerer som sådan ikke et fullt ut treffende sammenligningsgrunnlag.

Rettspraksis trekker i retning av at man ved vurdering av fordelsvilkåret kun skal se på virkningene av det enkelte avgiftsoppgjøret. Nøytraliserende virkninger «innad» i dette avgiftsoppgjøret vil dermed medføre at skatteyters feilaktige avgiftsbehandling ikke kan «føre til skattemessige fordeler». Eventuelle senere nøytraliserende virkninger er derimot som et utgangspunkt uten betydning for vurderingen av tapsvilkåret. Dette er blant annet blitt satt på spissen i LB-2019-157103, som gjaldt tilleggsskatt og spørsmålet om tapsvurderingen ved overtredelse av mval. § 4-7. Fra dommen siteres:

«Lagmannsretten er enig med staten i at tapsvurderingen ved overtredelser av merverdiavgiftsloven § 4-7 må knytte seg til tidspunktet da overtredelsen ble begått, se til sammenligning LB-2015-185675. I vår sak betyr dette det tidspunktet da krav om tilbakeføring ble satt fram. På dette tidspunktet var det uklart om den nøytraliserende virkningen ville oppstå eller ikke – muligheten for tap for staten var med andre ord ikke utelukket. Det var først ved voldgiftsdommen og forliket i 2016 at det ble endelig avklart at staten ikke led noe tap. På tidspunktet for krav om tilbakeføring var dette derimot uklart. Dersom voldgiftsdommen hadde gått i Contexos favør, eller dersom Contexo hadde gått konkurs, kunne det oppstått tap for staten. Etter lagmannsrettens syn taler dette med styrke for at man må se bort fra senere nøytraliserende virkninger» (vår understrekning).

Slik vi forstår lagmannsrettens vurdering hadde resultatet på et generelt grunnlag blitt et annet dersom en nøytraliserende virkning hadde vært avklart allerede i det aktuelle avgiftsoppgjøret.

Et mer konkret eksempel på dette finner vi etter omlegging av rapporteringsordningen for innførselsmerverdiavgift. Omleggingen medførte at det ikke lenger forelå noen risiko for periodiseringsfordel hos den merverdiavgiftsregistrerte skattepliktige, slik at tapsvilkåret ikke ble ansett oppfylt i tilfeller med fradragsberettiget innførsel, jf. Skattedirektoratets prinsipputtalelse av 19. desember 2016. Fra uttalelsen hitsettes:

«Omlegging til innberetning og betaling av innførselsmerverdiavgiften i det innenlandske systemet har den virkning at både innførselsmerverdiavgift og det korresponderende fradraget (helt eller delvis) for inngående merverdiavgift alltid skal fastsettes i samme skattemelding og for samme termin hos den skattepliktige. Det vil således ikke lenger foreligge noen risiko for periodiseringsfordel hos den skattepliktige, for del av innførselsmerverdiavgift som gir korresponderende fradragsrett.»

På tidspunktet As feil ble begått, både i form av feilaktig fradragsføring i stedet for nettoføring og i form av manglende innrapportering av innførselsmerverdiavgift med etterfølgende nettoføring, var det ikke tvil om at nettoføringsordningen ville ha kommet til anvendelse. Det var heller ikke noe tvil knyttet til statens rutiner for innbetaling av slike krav. På tidspunktet for feilrapportering var det derfor ingen risiko for at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessige fordeler for A. Dette fordi det skjer nøytraliserende virkninger i form av nettoføringsordningen og statens konsernkontoordning. Disse nøytraliserende virkningene er avklart og skjer «innad» i de aktuelle avgiftsoppgjørene. Vi viser i den sammenheng til redegjørelsen ovenfor i punkt 2.3.3 og 2.3.4, men vi gir likevel en kort oppsummering her.

Nettføringsordningen ville medført at de aktuelle merverdiavgiftskostnadene uansett ville blitt rapportert mot Finansdepartementets budsjett og ikke As. A kunne dermed ikke fått noen fordeler ved uriktig å fradragsføre innførselsmerverdiavgift og uriktig unnlate å innrapportere innførselsmerverdiavgift.

Videre var midlene, som etter alle sigende tilhørte statskassen som følge av innførslene, allerede i statskassen. Her er det også viktig å presisere at Staten har fått godskrevet rente på disse midlene hele tiden, både før og etter innførslene og de aktuelle avgiftsoppgjørene, og uavhengig av om A hadde gjennomført sine avgiftsoppgjør korrekt. Hvorvidt pengen ligger på oppgjørskonto i As navn eller Skatteetatens navn er således ikke av betydning. A får fremdeles ingen fordel av å ha midler på sin oppgjørskonto, og staten får ikke noe tap av at midlene ligger på As oppgjørskonto fremfor Skatteetatens oppgjørskonto.

I vurderingen av hvorvidt fordels- (eller taps)vilkåret er oppfylt må man se hen til de faktiske forhold og mulighetene og risikoen som springer ut av dette. I sin uttalelse av 19. desember 2016 la Skattedirektoratet vekt på at det ikke forelå noen risiko for periodiseringsfordel hos den skattepliktige, for den del av innførselsmerverdiavgift som gav korresponderende fradragsrett. Det samme må gjelde for A. Midlene som «ligger» tilgjengelig for trekk på oppgjørskontoen i Norges Bank er ikke As midler. A har kun en trekkrettighet. Det er først når pengene budsjetteres på A at det får en effekt. Og dette skjer nettopp ikke som følge av nettoføringsordningen. Dette er for øvrig også grunnen til at A velger ikke å påklage tilleggsskatt for den del som ikke omfattes av nettoføringsordningen, da vi mener det her vil kunne føre til skattemessige fordeler på budsjettnivå.

Både for det tilfelle A feilaktig fradragsførte innførselsmerverdiavgift og for det tilfelle A uriktig unnlot å rapportere innførselsmerverdiavgift har resultatet vært nøytralt både for A og statskassen. Det foreligger dermed hverken en feil som etter sin art «kan føre til skattemessige fordeler», jf. sktfvl. § 14-3 eller, for den saks skyld, en feil som etter sin art «kunne ha påført staten tap», jf. tidligere mval. § 21-3.

På bakgrunnen av ovennevnte mener vi at skatteetaten ikke har grunnlag for å ilegge A tilleggsskatt. Tilleggsskatt på kr 18 081 990 kan dermed ikke ilegges.»

Merknader til sekretariatets utkast til innstilling

Skattepliktige har i merknader til sekretariatets utkast til innstilling i punkt 2 anmodet om frafall av renter. Dette er et spørsmål som ikke skal behandles av Skatteklagenemnda, jf. sekretariatets bemerkninger nedenfor, jf. utkast til innstilling. Sekretariatet går derfor ikke nærmere inn på dette.

I punkt 3 foretar skattepliktige en omfattende presentasjon av sakens faktiske sider med etterfølgende rettslige vurderinger og anførsler om hvorfor det ikke skal ilegges tilleggsskatt. Skattepliktige anmoder om at punkt 3 inntas i sin helhet i innstillingen.

Sekretariatet har valgt å ikke imøtekomme skattepliktige ved å innsette punkt 3 i sin helhet i innstillingen. Dette fordi punkt 3 i det alt vesentlige er rene gjentagelser av faktum og anførsler som allerede er presentert og vurdert i innstillingen, jf. også klagen. Sekretariatet kan ikke se at det er fremmet anførsler/faktum som setter saken i et annet lys enn tidligere. Det vises til merknadene som ligger vedlagt. Sekretariatet nøyer seg med å sitere fra oppsummeringen i punkt 3.1:

«Vilkåret om at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler» i sktfvl. § 14-3 første ledd er ikke oppfylt for den delen av tilleggsskatten som er påklaget.

For at tilleggsskatt kan ilegges må det påvises at As uriktige avgiftsbehandling kunne ført til skattemessige fordeler. På grunn av nettoføringsordningen ville A rent faktisk aldri kunne oppnådd noen fordel som følge av opplysningssvikten:

  • Nettoføringsordningen medfører at merverdiavgift legges på Finansdepartementets budsjettpost. Merverdiavgift blir dermed aldri en del av As budsjetter eller resultatregnskap, og feil i avgiftsbehandlingen slik som i sakens tilfelle vil aldri utgjøre en skattemessig fordel for A.
  • For det tilfelle A korrekt hadde håndtert innførselsmerverdiavgift ville selve betalingen av merverdiavgift skjedd via statens konsernkontoordning. Dette innebærer at A ikke ville betalt med egne midler. De betaler med midler som løpende hentes fra statskassen via en oppgjørskonto med trekkrettighet. For alle praktiske formål innebærer en betaling av merverdiavgift at merverdiavgift blir flyttet fra «statskassen» via A og Skatteetaten tilbake til «statskassen». Korrekt avgiftsbehandling med etterfølgende betaling til Skatteetaten er et rent nullsumspill for staten, statskassen og A.
  • Ved sammenligning av situasjonen med As feilaktige avgiftsbehandling og en situasjon der A hadde hatt et korrekt avgiftsoppgjør, er det både for As og for staten/statskassen fullstendig nøytralt om avgiftsbehandlingen skjer på korrekt vis eller ikke.

Det er ingen holdepunkter for å anføre en utvidende tolkning av sktfvl. § 14-3. Ileggelse av tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 7. Man bør derfor være tilbakeholden med å legge en utvidende tolkning av ordlyden til grunn. Skatteetatens anførsel om at kun nøytraliserende virkninger innad i merverdiavgiftssystemet vil påvirke vurderingen av fordelskravet representerer en ytterligere utvidende tolkning til ugunst for den skattepliktige sammenlignet med HR-2016-1982-A (Norisol), og er ikke i tråd med kravene til tilgjengelighet og forutsigbarhet etter EMK art. 7.»

Sekretariatet vil også legge til at, i motsetning til klagen, anføres det nå at det foreligger unnskyldelige forhold, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Skattepliktige trekker i denne forbindelse frem at avgiftsfeilene i stor utstrekning er foranlediget av det store presset på skattepliktiges ressurser og overgang til et nytt system for å håndtere innførselsmerverdiavgift.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik i uttalelse/redegjørelse/vedtak:

«Skattekontoret kan ikke se det har kommet til nye forhold vedrørende faktum i klagerunden. Faktum i saken er redegjort for i rapporten i saken.

Anførselen vedrørende nettoføringsordningen ble så vidt nevnt i tilsvaret av 31. mars 2020, men ble ikke grundig drøftet i skattekontorets vedtak.

Skattekontoret vil derfor her påpeke at nettoføringsordningen – altså statens regnskapsmessige behandling av merverdiavgift, herunder det forhold at statlige virksomheters avgiftsoppgjør skjer gjennom en "umiddelbar overføring fra statskassen til statskassen" – ikke er relevant ved vurderingen av om vilkåret "føre til skattemessige fordeler", jf. mval. § 14-3 første ledd er oppfylt. Skattekontoret viser her til premissene i Høyesterettsdommen HR-2017-331-A avsnitt 56-66.

Høyesterett kom her til at merverdiavgift som Kystverket hadde betalt ved anskaffelser, kunne inkluderes i Kystverkets krav på refusjon fra rederiet. At staten allerede hadde mottatt disse avgiftsbeløpene gjennom merverdiavgiftssystemet, var ikke avgjørende. I avsnitt 58 påpeker Høyesterett at dette betyr at staten "økonomisk sett" får beløpet inn i statskassen to ganger. I avsnitt 59 viser imidlertid Høyesterett til at nettoføringsordningen er en administrativ ordning innenfor statsforvaltningen og ikke en del av merverdiavgiftssystemet. I avsnitt 61 vises det til at det i Rt-2004-723-U ble sondret mellom staten som forbruker av avgiftspliktige tjenester og staten som avgiftsinnkrever; og i avsnitt 63 legger Høyesterett også etter innføringen av nettoføringsordningen til grunn avgjørelsen fra 2004. Dette må etter skattekontorets oppfatning også gjelde i relasjon til tilleggsskatt.

Skattekontoret mener derfor at vilkåret i sktfvl. § 14-3 om at opplysningssvikten "kan føre til skattemessige fordeler" er oppfylt i denne saken.

Det klager egentlig anfører, er at det generelt ikke er adgang til å ilegges statlige virksomheter tilleggsskatt, så langt nettoføringsordningen kommer til anvendelse. Altså at store deler av staten skal være forskånet fra tilleggsskatt som følge en statlig regnskapsordning og hvordan betalingsstrømmen skjer mellom statlige virksomheter. Som Høyesterett påpeker i HR-2017-331-A, er dette en administrativ ordning innenfor statsforvaltningen og ikke en del av merverdiavgiftssystemet. Det skal også påpekes at skatteetaten har hatt en del lignende bokettersyn (kjøp av bla tjenester fra utlandet – mval. § 3-30) på statlige aktører de siste 10 årene. Skattekontoret er ikke kjent med et eneste eksempel på at tilleggsskatt er unnlatt i disse sakene.

Klagers syn vil slik skattekontoret ser det føre til en svært uheldig rettstilstand, som ikke bare vil svekke prevensjonen overfor statlige virksomheter, men også svekke den alminnelige tilliten til regelverket. Uavhengig av hvordan staten ordner dette "økonomisk", tar det seg dårlig utad at private virksomheter blir pålagt tilleggsskatt, mens A og andre statlige virksomheter slipper.»

Sekretariatets vurderinger

Formelle forhold og konklusjon

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg i hovedsak til skattekontorets begrunnelse i uttalelsen gjengitt over, jf. vedtak, og har kun noen få bemerkninger å tilføye, jf. nedenfor.

Sekretariatet legger til grunn at klagen gjelder ilagt tilleggsskatt.

Sekretariatet vil presisere at klagen gjelder ilagt tilleggsskatt og anmodning om frafall av renter. Sistnevnte, anmodning om frafall av renter, ligger utenfor Skatteklagenemndas kompetanse og det er derfor et spørsmål som må behandles av skattekontoret.

Sekretariatet vil også bemerke at skattepliktige er enig i at det i denne saken er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger og at det heller ikke foreligger unnskyldelige forhold, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første- og annet ledd. Det omtvistede spørsmål er om opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. første ledd. Sekretariatet kan før øvrig ikke se at det anføres at noen av unntakene i § 14-4 kommer til anvendelse.

Sekretariatet vil i det følgende vurdere om vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt.

Rettslig grunnlag og konkret vurdering

Objektive vilkår

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd:

«Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler.»

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse tilleggsskatt er oppfylt.

Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 side 213.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

«Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil.»

Skattepliktige skal i mva-meldingen fylle ut aktuelle poster på en riktig måte og det skal også gis «[...] andre opplysninger som har betydning for fastsettingen av merverdiavgift», jf. skatteforvaltningsloven § 8-3 første ledd.

Sekretariatet presiserer i denne sammenheng at opplysningsplikten praktiseres strengt, jf. Rt-2009-813 (Tveit).

Skattepliktige har gitt uriktige opplysninger når han har gitt opplysninger som ikke stemmer med de faktiske forhold. Etter sekretariatets vurdering må vilkåret «[...] uriktige eller ufullstendige opplysninger» forstås slik at det å sende inn en uriktig mva-melding i seg selv er å gi uriktige opplysninger til skattemyndighetene.

Sekretariatet vil påpeke at innsending av mva-oppgave må skje under forutsetning av at disse er korrekt ved innsending. Det bemerkes i denne forbindelse at overtredelse av merverdiavgiftsloven anses skjedd på det tidspunkt mva-oppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet. Ved innsending av mva-oppgave i Altinn må skattepliktige gjennom flere steg før oppgaven til slutt sendes inn og registreres i systemet. Slike kontrollsteg er utarbeidet nettopp for å pålegge og sørge for at skattepliktige ser i gjennom oppgaven og etterser utfyllingen for på den måten å sikre et mest mulig korrekt avgiftsoppgjør. Dette følger også av den lovfestede aktsomhets- og lojalitetsplikt knyttet til avgiftsoppgjøret som følger av skatteforvaltningsloven § 8-1.

Det foreligger ingen opplysninger om at skattepliktige bevisst har forsøkt å unndra merverdiavgift. Det påpekes imidlertid at det ikke er noe krav om at det foreligger et bevisst forsøk for ileggelse av ordinær tilleggsskatt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223, HR i UTV-2008-1548 (Sørum) og Ot. prp.nr 82 (2008-2009) punkt 8.9 og 9.3. Det sekretariatet skal vurdere er om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger, og beviskravet er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt. Dette er en objektiv vurdering.

Sekretariatet er med bakgrunn i ovennevnte enig med skattekontoret om at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i sine mva-meldinger i perioden 2017-2019, jf. rapporten punkt 6.1-6.5, punkt 6.8, punkt 7 og punkt 8. Det vises til skattekontorets vedtak sitert ovenfor. Sekretariatet bemerker at skattepliktige ikke bestrider at det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger.

Det er også et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse, Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.5.3.

Skattepliktige bestrider at opplysningssvikten i denne saken kan føre til skattemessige fordeler. Dette er begrunnet i at den merverdiavgiften som feilaktig er fradragsført i mva-meldingene istedenfor skulle vært ført mot og dekket gjennom nettoføringsordningen for merverdiavgift. Dette gjelder også punkt 8 i rapporten (fastsettelse av utgående merverdiavgift på tjenesteimport, men som i neste runde ville blitt ført mot nettoføringsordningen). Av denne grunn har feilen ikke ført til noen skattemessig fordel.

Sekretariatet vil til dette bemerke at det er uomtvistet at nettoføringsordningen ikke er en del av merverdiavgiftssystemet. Dette er uttrykkelig også slått fast av Høyesterett i HR-2017-331-A avsnitt 59:

«Jeg nevner først at innføringen av nettoføringsordningen i 2015 ikke har betydning for svaret. Inntil 2015 ble merverdiavgift betalt av statlige organer belastet organene selv i budsjetter og regnskaper. Fra 2015 budsjett- og regnskapsføres merverdiavgiften på et sentralt kapittel for merverdiavgift. Til gjengjeld er bevilgningene til statlige virksomheter justert ned tilsvarende forventede merverdiutgifter. Det presiseres i Prop.1 S (2014–2015) side 85 at dette er en administrativ ordning innenfor statsforvaltningen og ikke en del av merverdiavgiftssystemet. Staten betaler altså merverdiavgift på innkjøp av varer og tjenester i samme utstrekning som før, og merverdiavgiften regnskapsføres fortsatt som en utgift.» (sekretariatets understrekning)

All den tid nettoføringsordningen ikke er en del av merverdiavgiftssystemet er det sekretariatets oppfatning at nettoføringsordningen ikke er relevant i vurderingen av om vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt. I denne saken er det ikke omtvistet at skattepliktige uriktig har ført til fradrag store beløp med inngående merverdiavgift i sine mva-meldinger for årene 2017-2019, samt ikke innberettet utgående merverdiavgift ved tjenesteimport. Det er klart at dette da kunne ført til skattemessige fordeler. Sekretariatet er med dette enig med skattekontoret om at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at opplysningssvikten kunne ført til en skattemessig fordel. Sekretariatet bemerker i denne forbindelse, som nevnt, at vurderingen gjøres på tidspunkt for innsending av mva-meldingene. Størrelsen på den skattemessige fordelen er også bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Det vises til skattekontorets uttalelse ovenfor, jf. vedtak. Det bemerkes at beløpene ikke er omtvistet.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt er dermed oppfylt.

Unnskyldelige forhold

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

For at bestemmelsen skal komme til anvendelse må det foreligge en eller flere unnskyldningsgrunner. Det må være årsakssammenheng mellom de påberopte unnskyldningsgrunnene og det at den skattepliktige har gitt skattemyndighetene uriktige eller ufullstendige opplysninger. Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop.38 L (2015–2016), punkt 20.4.2 er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold. Det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I Skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre. I praksis er det lagt til grunn at det i alminnelighet stilles større krav til aktsomhet for næringsdrivende enn for andre skattepliktige, jf. Skatteforvaltningshåndboken, 6. utgave 2021 side 599. Sekretariatet bemerker at det forutsettes at den enkelte skattepliktige selv må foreta nødvendig kontroll av at innsendte opplysninger er riktige og fullstendige og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil, jf. skatteforvaltningsloven § 8-1.

Sekretariatet kan ikke se at det foreligger unnskyldelige forhold i saken. Det vises til at merverdiavgiftssystemet er basert på selvdeklarering og egenkontroll. Det bemerkes også at skattepliktige er enig i at det ikke foreligger unnskyldelige forhold i saken.

Sekretariatet vil vise til Høyesteretts avgjørelse i HR-2017-1851-A (Skårer Syd), og til HR-2016-1982-A (Norisol), som klargjør premissene for tolkning og vurdering av aktsomhetsvurderingen på merverdiavgiftsområdet – og at denne er streng.

Sekretariatet legger med dette til grunn at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

Alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt.

Unntak for tilleggsskatt

Den skattepliktige skal heller ikke ilegges tilleggsskatt dersom forholdet faller inn under et av unntakene i skatteforvaltningsloven § 14-4.

Skattepliktige har ikke anført at noen av unntakene kommer til anvendelse i denne saken, og sekretariatet kan heller ikke se at det er aktuelt å anvende noen av unntakene i bestemmelsen.

Satsen for tilleggsskatt

Det fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd at tilleggsskatt skal beregnes med 20 % av den skattemessige fordelen som er eller kunne ha vært oppnådd. Tilleggsskatt ilegges derfor med 20 %, kr 18 081 990, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd.

Sekretariatet har imidlertid kommet til at det bør gis kompensasjon i forhold til EMK og liggetid.

Forholdet til EMK – konvensjonsbrudd

Sekretariatet mottok saken med skattekontorets uttalelse 3. desember 2020. Behandlingen av saken ble påbegynt i begynnelsen av juli 2022. Saken har dermed hatt en inaktiv periode (liggetid) i sekretariatet på 18-19 måneder.

I henhold til Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) er ileggelse av tilleggsskatt å anse som straff. I henhold til konvensjonens art. 6 nr. 1, jf. menneskerettsloven § 3, har skattepliktige som er varslet om tilleggsskatt krav på at endelig avgjørelse av spørsmålet skjer innen rimelig tid.

EMK art. 6. nr. 1 lyder:

«For å få avgjort sine borgerlige rettigheter og plikter eller en straffesiktelse mot seg, har enhver rett til rettferdig og offentlig rettergang innen rimelig tid ved en uavhengig og upartisk domstol opprettet ved lov.»

Etter art. 6 er det konvensjonsbrudd hvis den totale saksbehandlingstiden er for lang, og hvis det har vært en for lang inaktiv periode i løpet av saksbehandlingstiden (liggetid).

Basert på foreliggende rettspraksis, er sekretariatets vurdering at liggetiden i dette tilfellet er så lang at spørsmålet om tilleggsskatt ikke kan anses avgjort innen rimelig tid. Det foreligger dermed brudd på EMK art. 6. nr. 1. Det vises blant annet til UTV -2016-1280 hvor liggetiden var 20 måneder. 

Virkningen av konvensjonsbrudd, er at skattepliktige har krav på et effektivt rettsmiddel, jf. EMK art. 13, som lyder:

«Enhver hvis rettigheter og friheter fastlagt i denne konvensjon blir krenket, skal ha en effektiv prøvingsrett ved en nasjonal myndighet uansett om krenkelsen er begått av personer som handler i offisiell egenskap.»

Den nærmere virkningen av konvensjonsbruddet er ikke regulert i konvensjonen. Dette må avgjøres i henhold til norsk internrett. Etter internretten skal skattepliktige tilkjennes en rimelig kompensasjon for konvensjonsbruddet. Både bortfall og nedsettelse av tilleggsskatten kan være et effektivt rettsmiddel, jf. RT-2000-996. Kompensasjonen skal være forholdsmessig, og sentralt er blant annet lengden på forsinkelsen i den konkrete sak, jf. blant annet HR-2016-225-S og UTV-2016-1280.

Under henvisning til ovennevnte saker, mener sekretariatet at en reduksjon av satsen med 10 prosentpoeng vil være en rimelig kompensasjon i denne saken. Størrelsen på satsreduksjonen er i samsvar med nemndas praksis i slike saker.

Vedrørende merknader til sekretariatets utkast til innstilling

Sekretariatet kan ikke se at skattepliktige har kommet med nye anførsler som ikke allerede er hensyntatt i drøftelsen ovenfor, og/eller har kommet med anførsler som vil medføre en annen vurdering eller konklusjon enn den som fremgår ovenfor.

Hva gjelder den nye anførselen om at det foreligger unnskyldelige forhold vil sekretariatet bemerke at skattepliktige ikke kan høres med dette. Det at skattepliktige hadde stort press på ressurser, i tillegg til overgang til nytt system for innførselsmerverdiavgift kan i denne saken ikke anses unnskyldelig etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det vises til vurderingen ovenfor.

Sekretariatet holder med dette fast på konklusjonen ovenfor om at vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 20 % til 10 %.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 26.10.2022


Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Kate Bjørnelykke, medlem

                        Gro Løken, medlem

                        Ragnar Østensen, medlem

Epost med vedlegg mottatt 7. oktober 2022 fra D AS v/E er videresendt nemndas medlemmer 10. oktober 2022.

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Skatteklagenemnda har enstemmig kommet til annet resultat enn innstillingen fra Sekretariatet for Skatteklagenemnda.

I henhold til Skatteforvaltningsloven § 14-3 er ett av vilkårene for å ilegge tilleggsskatt, at «opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler». I denne konkrete saken finner Skatteklagenemnda at opplysningssvikten ikke kan ha ført til en skattemessig fordel da skattepliktige er omfattet av nettoføringsordningen.

                                                           v e d t a k:

Klagen tas til følge.