Saksforholdet

A (skattepliktige) eier 100 % av aksjene i B AS. B AS eier 100 % av aksjene i C AS.

 

C AS, org.nr. [...], ble stiftet dd. mm. åååå og registrert i Enhetsregisteret dd. mm. åååå med næringskode 68.209 – "Utleie av egen eller leid fast eiendom ellers". Selskapet ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret dd.9.2001 med oppgaveplikt fra 4. termin 2001.

 

A har, gjennom sin eierposisjon i B AS, full kontroll og bestemmende innflytelse i C AS. A er registrert som styreleder i C AS.

 

Skatt X har i sin redegjørelsen for saken iht. skatteforvaltningsloven § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet i saken:

"Skattekontoret avholdt begrenset ettersyn i selskapet C AS, org. nr.[...]. Kontrollen gjelder boligeiendommen [adresse] i Y.

 

C AS ervervet boligeiendommen [i Y] i 2009 som følge av et kausjonsansvar overfor D sammen med E. Overdragelsessummen utgjorde kr 22 553 000 inkludert omkostninger. I en periode lå eiendommen ute for salg.

 

I perioden mai/juni 2010 til desember 2010 ble eiendommen påkostet for kr 3 801 121.

 

A inngikk leieavtale med selskapet den dd.10.2010 om leie av boligeiendommen for

kr 26 500 pr. måned inkludert strøm. Avtalen er ikke tidsbegrenset. Han meldte flytting til [eiendommen] med flyttedato dd.12.2010.

 

Den dd.12.2010 selger selskapet boligeiendommen til A for kr 17 000 000 med avtalt oppgjørsdato dd.12.2011.

 

Ifølge notat på selskapet datert 12.12.2013 er hendelsesforløpet følgende;

 

"Hendelsesforløp:

• Januar 2009 [eiendommen] lå ute for salg hos F AS etter oppdrag fra E med en prisantydning på kr 22 000 000. Det kom ikke noen bud.
• Dd.mai 2009 C AS ervervet [eiendommen] kr 22 553 000 inkl. omk. Selger var E.
• 23.6.2009 fikk eiendomsmegler F AS i oppdrag å prøve å selge [eiendommen] til prisantydning 22 000 000.
• 14.3.2010 etter at eiendommen hadde ligget ute for salg hos eiendomsmegler i en lang periode uten interesse fra noen, fikk de et bud på kr 14 000 000 + omk. Budet ble ansett for lavt og ikke akseptert.
• 16.4.2010 ble det sendt ut nabovarsel vedrørende bygging [på eiendommen], signert av A.
• Dd.4.2010 ble det sendt søknad om ansvarsrett for bygging og byggetillatelse til Y kommune. I søknaden om byggetillatelse er det ”huket av” for garasje og tilbygg/påbygg.
• Dd.6.2010 brev fra Y kommune om at arbeidet kan igangsettes.
• Dd.10.2010 inngikk C AS kontrakt med eneaksjonær A i B AS om leie av [eiendommen], månedsleie kr 26 500.
• Dd.12.2010 inngikk C AS kontrakt med eneaksjonær A i B AS om overtagelse av eiendommen med virkning fra dd.10.2011. I henhold til denne avtalens punkt 3 – D skulle pågående arbeider ferdigstilles for selgers regning.
• 22.12.2010 Verdsettelse fra eiendomsmekler F AS – kr 17 000 000.
• Dd.10.2011 ble satt som oppgjørsdato i ovennevnte avtale.
• 26.11.2012 i brev har Skatt X fått opplyst at byggingen omfatter oppholdsrom over garasje og ikke leilighet som tidligere opplyst. "

 

Skattekontoret kom til at A hadde gitt uriktige og ufullstendige opplysninger, og at 2-års fristen for endring av ligning i ligningsloven § 9-6 nr. 3 ikke kommer til anvendelse. For inntektsåret 2011 er skattyter varslet innen 2-års fristen.

 

Videre foretok skattekontoret en vurdering av ligningsloven § 9-5 nr. 7, og kom til at ligningene for 2010 og 2011 skulle tas opp til endring for disse forholdene. Skattekontoret foretok en helhetsvurdering hvor det ble lagt særlig vekt på at forholdet var avdekket ved kontrolltiltak, og beløpenes størrelse.

 

Skattekontoret la til grunn at uttaksbestemmelsen i skatteloven § 5-2 første ledd og bestemmelsen om skjønn ved interessefellesskap i skatteloven § 13-1 første ledd jf. tredje ledd kom til anvendelse for selskapet.

 

Utbytte fra aksjeselskap er skattepliktig for aksjonæren etter skatteloven § 10-11 første ledd. Utbytte er definert slik i skatteloven § 10-11 annet ledd;

 

"Som utbytte regnes enhver utdeling som innebærer en vederlagsfri overføring av verdier fra selskap til aksjonær."

 

Videre la skattekontoret til grunn at boligeiendommen i [Y] ved oppstart av påkostningsarbeidet våren 2010, endret karakter fra salgsobjekt på det åpne markedet, til fremtidig bolig for A. Videre ble det lagt til grunn at de foretatte påkostningene som ble belastet selskapet før A tilflyttet og kjøpte eiendommen, ble foretatt av hensyn til A og ikke av hensyn til selskapets interesser. Med hjemmel i skatteloven § 5-2, jf. § 13-1 første og tredje ledd vedtok skattekontoret å uttaksbeskatte selskapet for påkostninger foretatt på boligeiendommen med kr 3 801 121 for 2010. A ble beskattet for fordelen som utbytte jf. skatteloven § 10-11.

 

A inngikk leiekontrakt den dd.10.2010 om å leie boligeiendommen for kr 26 500 pr. måned inkludert strøm. A flyttet inn dd.12.2010 og leieforholdet opphørte da A overtok eiendomsretten ved oppgjør den dd.10.2011. I sine vurderinger la skattekontoret vekt på sak avgjort av Høyesterett 30.4.2003, inntatt i Rt. 2003 side 536 (Storhaugen Invest AS). Den samlede leien A betalte, kr 318 000, ble sammenholdt med selskapets kostnader knyttet til eiendommen basert på at hele eiendommen er egenkapitalfinansiert, 2,75 % av 26 354 121 = kr 724 738. Med hjemmel i skatteloven § 5-2 jf. § 13-1 første og tredje ledd vedtok skattekontoret å uttaksbeskatte selskapet for differansen fordelt med kr 84 737 for 2010 og kr 322 000 for 2011. A ble beskattet for tilsvarende beløp som utbytte jf. skatteloven § 10-11.

 

Skattekontoret kom til at det, med klar sannsynlighetsovervekt, var gitt uriktige og ufullstendige opplysninger knyttet til begge forholdene for 2010 og 2011, jf. bestemmelsen om tilleggsskatt i ligningsloven § 10-2 nr. 1. Det var klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke forelå unnskyldelige forhold etter ligningsloven § 10-3. Med hjemmel i ligningsloven § 10-4 nr. 1 ble tilleggsskatt ilagt med 30 % for begge forhold. "

 

Sekretariatet for Skatteklagenemnda mottok skattepliktiges klage, sakens dokumenter og skattekontorets redegjørelse for saken den 29. juli 2016.

 

Klagen er felles for aksjonæren og selskapet, og sekretariatet legger opp til at saken som gjelder uttaksbeskatning av selskapet, og denne saken som gjelder aksjonæren, behandles samtidig og av samme avdeling i Skatteklagenemnda.

 

Skattepliktige anfører

Selskapet og aksjonæren sendte den 1. februar 2016 en felles klage på skattekontorets vedtak. I klagen er det gitt følgende sammendrag av skattepliktiges anførsler, som sekretariatet gjengir nedenfor. Sekretariatet viser for øvrig til klagen i sin helhet.

 

"2.        Sammendrag

 

Hverken Selskapet eller Aksjonæren har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger. De har gitt alle de opplysninger man etter en objektiv vurdering finner at de burde ha gitt, med andre ord har de opptrådt aktsomt og lojalt overfor skattemyndighetene. Skattekontoret har dermed ikke adgang til å fatte endringsvedtaket, da forholdet ligger mer enn to år tilbake i tid jf. ligl. § 9-6 nr. 3.

 

Det er dermed ikke hjemmel for endring av ligningen for inntektsåret 2010. For 2011 påpekes det at endringsadgangen ikke bør tillates på grunnlag av den tiden som er gått og skattekontorets saksbehandling.

 

Selskapets erverv av eiendommen er forretningsmessig begrunnet, slik at det ikke foreligger årsakssammenheng mellom kapitalplassering og interessefellesskapet. Dette betyr at kostprisen for eiendommen ikke kan vurderes i forhold til kapitalavkastningen og omsetningsverdien (markedsleie). Kjøpet av eiendommen, samt senere påkostninger var basert på Selskapets forretningsmessige interesser, slik at det ikke foreligger grunnlag for å anvende sktl § 13-1 og vurderingene etter Storhaugen Invest-dommen er dermed ikke relevante. Man må da vurdere uttak etter omsetningsverdien, jf. sktl § 5-2. Omsetningsverdien og vederlaget fra aksjonæren er sammenfallende og det er dermed ikke grunnlag for uttak eller utbyttebeskatning.

 

Aksjonæren kjøper eiendommen til kr 17 000 000 og dette tilsvarer omtrentlig den økte verdi som boligen har fått av påkostningene. Det foreligger dermed ikke noe inntektstap. I alle fall er det manglende årsakssammenheng ettersom påkostningene var forretningsmessig begrunnet med et ønske om salg av eiendommen. Påkostningene ble utført for å støtte den forretningsmessige begrunnelsen for ervervet. Dette ble vurdert av F AS og C AS som begge har lang erfaring med salg av eiendommer. Det foreligger dermed ikke grunnlag for uttak eller utbyttebeskatning av påkostningene.

 

Selskapet og Aksjonæren har gitt fullstendig og riktig informasjon til skattemyndighetene, det er således ikke hjemmel for å ilegge tilleggsskatt etter lignl. § 10-2."

 

Vedlagt klagen fulgte en bekreftelse fra F AS vedrørende [eiendommen]. Den samme bekreftelsen ble sendt skattekontoret per e-post 17. februar 2014.

 

I klagen viser skattepliktige videre til:

 

• Kopi av artikkel i [avis] dd. mars 2010 (vedlagt tilsvaret av 6.2.2014)
• Kopi av e-post korrespondanse av 16. april 2010 (vedlagt tilsvaret av 6.2.2014)

 

Skattepliktiges anførsler og begrunnelse for klagen er i det vesentlige tilsvarende som de anførsler som skattepliktige har fremsatt i brev av 6. februar 2014, i e-post 17. februar 2014, og i brev av 7. april 2015, som er vurdert under skattekontorets behandling av saken, før det ble fattet vedtak i saken den 19. november 2015.

 

Merknader datert 20. februar 2018

 

Skattepliktige har i merknadene til sekretariatets innstilling kommentert deler av sekretariatets innstilling.

 

Skattepliktige har for det første kommentert spørsmålet om uttaksbeskatning av selskapet og utbyttebeskatning av aksjonæren som følge av underskudd ved utleie. Skattepliktige fastholder at det mangler årsakssammenheng mellom selskapets eventuelle inntektsreduksjon og interessefellesskapet, slik at prinsippene som følger av Rt-2003-536 Storhaugen Invest AS ikke kommer til anvendelse, jf. Rt-2003-536 Storhaugen Invest AS avsnitt 54.

 

Prinsipalt fastholder skattepliktige på denne bakgrunn at fordelen ved uttak etter skatteloven § 5-2 ikke er høyere enn markedsleie, og at faktisk betalt husleie i denne saken samsvarer med markedsleie. Etter skattepliktiges oppfatning er det ikke grunnlag for uttak- eller utbyttebeskatning.

 

Dersom Skatteklagenemnda skulle komme til at utleieforholdet var etablert i aksjonærens interesse, anfører skattepliktige subsidiært at selskapets avkastning må begrenses til rimelig forretning av NOK 17 000 000 over 9 måneder. Skattepliktige viser til at selskapets inntekt ved en skjønnsfastsettelse skal fastsettes som interessefellesskapet ikke hadde foreligget. Skattepliktige anfører at eiendommen ville ha blitt ervervet selv om interessefellesskapet ikke hadde foreligget, men at oppgjøret for eiendommen ble utsatt av hensyn til aksjonæren som hadde behov for å fremskaffe kapital. Skattepliktige viser til at vanlig oppgjørstidspunkt i en avtale om boligeiendom vil være ca. 3 måneder etter inngåelse av kjøpekontrakt, men at oppgjøret i denne saken kunne ha funnet sted tidligst en måned etter avtaleinngåelse, slik at C AS kunne ha krevd oppgjør på NOK 17 000 000 den dd. januar 2011. Beregningen av selskapets inntektstap blir dermed slik:

 

NOK 17 000 000*(9/12*2,75)                            350 625

• Faktisk betalt husleie (NOK 29 000*9) 234 000

= Grunnlag for uttaksbeskatning:                       116 325

 

Avviket mellom det betalte vederlaget og fordelens reelle verdi på NOK 116 625 skal skattlegges som uttak i selskapet og som utbytte for aksjonæren.

 

Skattepliktige har for det andre kommentert spørsmålet om tilleggsskatt. Skattepliktige viser til at selskapet har svart "JA" på spørsmål om det foreligger utleie av formuesgjenstand fra selskap til aksjonær, og "JA" på spørsmål om det foreligger salg eller uttak av varer eller andre formuesgjenstander. Videre viser skattepliktige til vedlegg vedlagt selskapets selvangivelse for 2010 med opplysninger om oversdragelse av eiendom til aksjonær. Skattepliktige anfører at C AS har gitt riktige og fullstendige opplysninger og at det således ikke er grunnlag for ileggelse av tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1.

 

Skattekontorets vurdering

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken vurdert skattepliktiges klage, og skattekontoret mener at klagen ikke skal tas til følge. Skattekontoret har i redegjørelsen til sekretariatet, som er vedlagt innstillingen, konkludert som følger:

 

" Skattekontoret mener fortsatt at det skal gjennomføres uttaksbeskatning av påkostningene på [eiendommmen] i medhold av ligningsloven § 8-1 nr. 1, jf. skatteloven § 5-2, jf. § 13-1 med kr 3 801 121 for 2010.

 

Videre mener skattekontoret at dette medfører en overføring av verdier fra selskapet til A, og at han, med hjemmel i skatteloven § 10-11, skal beskattes for utbytte med kr 3 801 121 for 2010.

 

[...]

 

Skattekontoret mener fortsatt at det skal gjennomføres uttaksbeskatning knyttet til beregnet underskudd på utleien i [eiendommen] i medhold av ligningsloven § 8-1 nr. 1, jf. skatteloven § 5-2, jf. § 13-1. Totalt beløp utgjør kr 406 737 og fordeler seg med kr 84 737 for 2010 og kr 322 000 for 2011.

 

A beskattes for fordelen ved uttaket i medhold av skatteloven § 10-11 som utbytte med

kr 84 737 for 2010 og kr 322 000 for 2011.

 

[...]

 

Skattekontoret opprettholder sitt standpunkt om at vilkårene for å ilegge tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1 er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt. Videre er skattekontoret fortsatt av den oppfatning at forholdet, med klar sannsynlighetsovervekt, ikke omfattes av unntaksbestemmelsene i ligningsloven § 10-3. Ordinær tilleggsskatt ilegges da etter ligningsloven § 10-4 nr. 1 med 30 %."

 

Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda innstiller på at klagen tas delvis til følge.

Formelle forhold

Skattekontorets vedtak er datert 19. november 2015. Skattepliktige påklaget vedtaket den 1. februar 2016, og derved innen fristen avtalt med skattekontoret. Klagen er rettidig, og sekretariatet innstiller på at klagen tas under behandling.

Ny skatteforvaltningslov trådte i kraft 1. januar 2017. Fra samme tidspunkt ble ligningsloven av 13. juni 1980 opphevet. Skatteforvaltningslovens regler vil bli anvendt av sekretariatet i det følgende, med mindre annet følger av overgangsreglene i skatteforvaltningsloven.

Endringsadgang

Frister for endring av skattefastsetting følger av skatteforvaltningsloven § 12-6. Det følger imidlertid av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 at regelen i § 12-6 bare gjelder for skattefastsettinger som tas opp til endring etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det er dermed de tidligere fristreglene i ligningsloven § 9-6 som kommer til anvendelse i saken.

Det følger av ligningsloven § 9-6 nr. 1 at spørsmål om endring av ligningen ikke kan tas opp mer enn ti år etter inntektsåret. Dersom endringen er til ugunst for skattepliktige, er fristen for endring etter § 9-6 nr. 3 bokstav a to år etter inntektsåret, når skattepliktige ikke har gitt "uriktige eller ufullstendige opplysninger".

Skattepliktige hevder i klagen til Skatteklagenemnda at verken selskapet eller aksjonæren har gitt "uriktige eller ufullstendige opplysninger" og at det ikke foreligger endringsadgang for ligningen for 2010 i denne saken. For 2011 erkjenner skattepliktige at saken ble tatt opp innen fristen på to år, men skattepliktige hevder at det ikke foreligger grunn til å ta opp saken, jf. ligningsloven § 9-5 nr. 7.

Spørsmålet er på denne bakgrunn om det foreligger endringsadgang for inntektsårene 2010 og 2011, herunder om skattepliktige for inntektsåret 2010 har gitt "uriktig eller ufullstendige opplysninger".

Utgangspunktet om skattepliktiges opplysningsplikt i ligningsloven er inntatt i ligningsloven § 4-1, der det fremgår at skattepliktige skal opptre aktsomt og lojalt og "bidra til at hans skatteplikt i rett tid blir klarlagt og oppfylt". Foruten at skattyteren i selvangivelsen og andre ligningsskjemaer skal fylle ut de aktuelle poster, skal han i selvangivelsen med vedlegg også gi «andre opplysninger som har betydning for gjennomføringen av ligningen», jf. § 4-3 nr. 1. Videre plikter skattyter å gi nødvendige opplysninger om skjønnsmessige poster, slik at ligningsmyndighetene skal kunne fastsette beløpet, jf. § 4-3 nr. 1 annet punktum.

Det følger av ligningslovens forarbeider, jf. Ot.prp.nr 82 (2008-2009) pkt. 8.2.3 at skattepliktiges opplysninger er uriktige når de ikke stemmer med de faktiske forhold. Opplysningene er ufullstendige når skattyter gir et fortegnet eller ufullstendig bilde av de underliggende realiteter, selv om de opplysningene som gis, isolert sett er korrekte så langt de rekker. Skattepliktige skulle i en slik situasjon ha gitt flere opplysninger. I forarbeidene legger departementet følgende til grunn:

"Departementet legger til grunn at skattyter har oppfylt sin opplysningsplikt dersom det er gitt opplysninger som gjør at ligningsmyndighetene må anses å ha fått tilstrekkelig grunnlag for å ta opp det aktuelle skattespørsmål, slik at de gjennom adgangen til å skaffe seg ytterligere opplysninger vil kunne få et tilstrekkelig vurderingsgrunnlag."

I Rt-1992-1588 Loffland uttaler Høyesterett:

Bestemmelsen i § 9-6 nr. 3 a er klar nok dersom det gjelder opplysninger som bevisst er holdt tilbake, til tross for at skattyteren forsto at de kunne ha betydning ved ligningen. Dette må likestilles med at han har gitt uriktige opplysninger. Også om det ikke foreligger bevisst tilbakeholdelse, kan det bli tale om å anse de gitte opplysninger som ufullstendige. Dersom det avgjørende skulle være at det objektivt sett foreligger ufullstendige opplysninger, og at skattyteren har hatt kunnskaper om disse, ville imidlertid toårsfristen få svært liten betydning. På den annen side synes det lite rimelig å legge skattyterens helt subjektive vurdering av opplysningenes relevans til grunn ved avgjørelsen av om toårsfristen skal gjelde. Dette vil også kunne medføre bevisproblemer for ligningsmyndighetene. Endringsreglene tar sikte på å oppnå riktige ligningsresultater og medvirke til at alle like tilfelle blir behandlet likt. Etter min mening må bestemmelsen forstås slik at toårsfristen gjelder der skattyteren har gitt alle de opplysninger man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt. Er det gitt opplysninger som gjør at ligningsmyndighetene må anses å ha fått tilstrekkelig grunnlag for å ta opp det aktuelle skattespørsmål, slik at de gjennom adgangen til å skaffe seg ytterligere opplysninger vil kunne få et tilstrekkelig vurderingsgrunnlag, bør opplysningene i utgangspunktet anses tilstrekkelige til at toårsfristen får anvendelse."

Vurderingstemaet er nærmere presisert i Rt-2009-813 Gaard/Tveit. Under henvisning til Loffland-dommen premiss 82, uttaler Høyesterett at det er oppstilt som vilkår at "skattyteren har gitt alle de opplysninger man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt". Avgjørende i denne forbindelse er hvilken konkret oppfordring skattepliktige hadde til å gi den aktuelle opplysningen eller fremlegge aktuelle dokumenter, jf. premiss 84. Høyesterett uttaler også at opplysningsplikten praktiseres "strengt", jf. premiss 84.

I denne saken har skattepliktige A ikke gitt opplysninger i sine personlige selvangivelser for 2010 og 2011 om leieforholdet eller kjøpet av [eiendommen]. Han har heller ikke oppgitt [eiendommen] som en formuespost i sin personlige selvangivelse i årene 2011 til og med 2014. I likhet med skattekontoret mener sekretariatet at skattepliktige dermed ikke har gitt opplysninger som gjør at ligningsmyndighetene må anses for å ha fått tilstrekkelig grunnlag for å ta opp de aktuelle skattespørsmål som saken gjelder. Etter sekretariatets oppfatning har skattepliktige dermed gitt "uriktige eller ufullstendige opplysninger", og spørsmål om endring av ligningen kan tas opp inntil ti år etter inntektsåret.

 

Sekretariatet tilføyer for ordens skyld at skattepliktige og selskapet C AS vurderes som selvstendige skatteobjekter. Som det fremgår av skattekontorets vedtak og sekretariatets innstilling som gjelder C AS, mener sekretariatet under enhver omstendighet at også C AS har gitt "uriktige eller ufullstendige opplysninger" i 2010 og 2011, slik at spørsmål om endring av ligningen kan tas opp inntil ti år etter inntektsåret.

 

Sekretariatet finner det klart at det foreligger endringsadgang for 2011 med hjemmel i ligningsloven § 9-6 nr. 1 jf. § 9-6 nr. 3 bokstav a, og endringsadgang for 2010 med hjemmel i ligningsloven § 9-6 nr. 1.

Sekretariatet kan for øvrig ikke se at saken ikke burde vært tatt opp, slik skattepliktige anfører under henvisning til ligningsloven § 9-5 nr. 7.

Materielle forhold

Saken gjelder spørsmål om utbyttebeskatning av aksjonæren i C AS.

Etter sekretariatets oppfatning foreligger det, som det fremgår av sekretariatets innstilling vedrørende C AS, grunnlag for uttaksbeskatning av C AS med kr 884 737 i 2010 og kr 322 000 i 2011. Tilsammen kr 800 000 av beløpet på kr 884 737 gjelder påkostninger på [eiendommen], som ble foretatt før aksjonæren A ervervet eiendommen. Den resterende del av beløpet, kr 84 737, og beløpet på kr 322 000, gjelder uttaksbeskatning som følge av underskudd ved utleie av [eiendommen] til aksjonæren A, med kr 84 737 i 2010 og kr 322 000 i 2011. Spørsmålet blir dermed om aksjonæren i C AS skal utbyttebeskattes for tilsvarende beløp.

Utbytte fra aksjeselskap er skattepliktig etter skatteloven § 10-11 første ledd. Det følger av skatteloven § 10-11 (2) at som "utbytte" regnes "enhver utdeling som innebærer en vederlagsfri overføring av verdier fra selskap til aksjonær". En fordel som mottas av aksjonæren ved skattepliktige uttak fra selskap i henhold til skatteloven § 5-2 anses som et skattepliktige utbytte på aksjonærens hånd etter skatteloven § 10-11.

Det følger av rettspraksis at skatteloven § 13-1 kan supplere skatteloven § 5-2, jf. blant annet Rt-2003-537. Skatteloven § 13-1 kan også anvendes i kombinasjon med § 10-11, jf. blant annet LB-2011-188205.

LB-2011-188205 gjaldt X Property AS (tidligere foretaksnavn var Y Logic AS) som i 2002 kjøpte en tomt på Beitostølen og deretter oppførte en hytte på tomten. Eiendommen ble solgt til aksjonærene for kr 3 000 000 i 2005. På salgstidspunktet utgjorde selskapets aktiverte kostnader kr 3 382 592, og selskapet krevde i næringsoppgaven for 2005 fradrag for tapet på kr 382 592. I forkant av overføringen var det innhentet takst der markedsverdien av eiendommen var anslått til kr 3 000 000. Lagmannsretten henviste til tingrettens avgjørelse og følgende fremgår av lagmannsrettens dom:

"Tingretten uttaler i dommen blant annet:

«Y Logic AS har altså i forbindelse med oppføringen av hytta pådratt seg byggekostnader på i alt kr 3.382.592,-, men har likevel solgt hytta for et lavere beløp på kr 3.000.000,- på et tidspunkt hvor den var tilnærmet ferdigstilt. Retten kan ikke se at det ligger noen fornuftig, forretningsmessig begrunnelse for å selge hytta for et beløp som lå kr 382.592,- under selskapets oppføringskostnader på dette tidspunktet. Retten finner det lite sannsynlig at selskapet ville ha solgt hytta med et tap i denne størrelsesorden på det aktuelle tidspunktet til en uavhengig kjøper. Etter rettens syn kan transaksjonen bare forklares ved interessefellesskapet mellom selskapet og aksjonærene.»

Lagmannsretten er enig i denne vurderingen. Det foreligger her en disposisjon som ikke er forretningsmessig begrunnet for selskapet, og overdragelse fra selskapet til aksjonæren må da skje til minimum kostpris dersom beskatning skal unngås, jf Rt-2003-537 (Storhaugen Invest). Det legges til grunn at Y Logic AS' inntekt har blitt redusert som følge av interessefellesskapet mellom selskapet og A, og at differansen mellom byggekostnadene og kjøpesummen må anses som skattepliktig utbytte for A.

Lagmannsretten er for øvrig også enig i at selve kjøpet av tomta og oppføringen av hytta på Beitostølen først og fremst må anses begrunnet i aksjonærenes egen interesse, slik at investeringen som sådan kan betegnes som selskapsfremmed."

LB-2011-188205 gjaldt et tilfelle der selskapets kjøp av tomt og den senere oppføringen av hytta utgjorde en selskapsfremmed disposisjon, begrunnet i aksjonærens interesser. I denne situasjonen måtte overdragelse av hytta fra selskapet til aksjonæren skje til kostpris, da det var lite sannsynlig at selskapet ville ha solgt hytta med tap til en uavhengig kjøper. Sekretariatet legger til grunn at begrunnelsen for resultatet er, som det fremgår av tingrettens dom i TAHER-2010-205124 at aksjonæren ellers ville ha mulighet til å velte private kostnader over på selskapet. Dette vil igjen gi mulighet for omgåelse av reglene om beskatning av uttak og utbytte. Det følger klart av tingrettens dom at differansen mellom byggekostnadene og kjøpesummen på kr 382 592, ble ansett som skattepliktig uttak for selskapet, jf. skatteloven § 5-2 jf. § 13-1 og skattepliktig utbytte for aksjonæren, jf. skatteloven § 10-11, jf. § 13-1.

Etter sekretariatets oppfatning kommer prinsippene som følger av LB-2011-188205 og Rt-2003-537 (Storhaugen Invest) til anvendelse i denne saken, slik at verdien av uttak fra selskapet i 2010 og 2011 anses som et skattepliktig utbytte for aksjonæren, jf. skatteloven § 10-11 jf. § 13-1.

Utbyttebeskatning som følge av påkostninger

Etter sekretariatets oppfatning er selskapet C AS påført et inntektstap ved at selskapet solgte eiendommen i [Y] til aksjonæren til en underpris på minst kr 800 000, og vilkårene for uttaksbeskatning av selskapet er oppfylt, jf. skatteloven § 5-2 jf. § 13-1. Sekretariatet viser til innstillingen i saken som gjelder C AS:

"Uttaksbeskatning som følge av påkostninger

Sekretariatet bemerker at problemstillingen i denne saken skatterettslig kan betraktes på to måter.

Det kan for det første stilles spørsmål ved om eiendommen er solgt til underpris fra selskapet til aksjonæren, slik at selskapet ved å overdra eiendommen til aksjonæren for kr 17 000 000, har lidt et inntektstap, jf. skatteloven § 13-1. Hvis dette spørsmålet besvares bekreftende, må det tas stilling til om inntektstapet har oppstått "på grunn av direkte eller indirekte interessefellesskap" med aksjonæren, jf. skatteloven § 13-1. Dersom de tre vilkårene i § 13-1 (1) om interessefellesskap, inntektstap og årsakssammenheng er oppfylt, foreligger det hjemmel for skjønnsfastsettelse av selskapets inntekt. Sekretariatet oppfatter at dette var rettslig utgangspunkt i LB-2011-188205, der differansen mellom salgssummen og byggekostnadene, som selskapets minst ville ha solgt eiendommen for til en uavhengig kjøper, ble ansett som uttak fra selskapet, jf. skatteloven § 5-1 jf. § 13-1 og utbytte for aksjonæren, jf. skatteloven § 10-11 jf. § 13-1.

Det kan alternativt stilles spørsmål ved om påkostningene som selskapet foretok på eiendommen fra mai/juni 2010 til desember 2010 utgjør et skattepliktig uttak fra selskapet, jf. skatteloven § 5-2. Uttaksbeskatning direkte etter skatteloven § 5-2 forutsetter at selskapets påkostninger av eiendommen kan anses som en tjeneste mottatt av aksjonæren, uten at aksjonæren har betalt markedsmessig vederlag for tjenesten, slik at aksjonæren har mottatt en fordel. Sekretariatet er prinsipielt enig med skattekontoret i at skatteloven § 5-2, dersom vilkårene er oppfylt, kan få anvendelse direkte i et tilfelle som det foreliggende, der en aksjonær flytter inn i og erverver en eiendom kort tid etter at selskapet har påkostet eiendommen, og påkostningene er foretatt i aksjonærens interesse.

For å ta stilling til om det i denne saken foreligger et uttak etter skatteloven § 5-2, må imidlertid skattemyndighetene også ta stilling til om aksjonæren, ved betaling av kjøpesummen på kr 17 000 000, dekket deler av selskapets påkostninger på tilsammen kr 3 801 121. Dersom aksjonæren, ved betaling av kjøpesummen for eiendommen, dekket selskapets utgifter til påkostninger, foreligger det ingen fordel på aksjonærens hånd, og påkostningene representerer ikke et uttak fra selskapet. Sekretariatet kan ikke se at skattekontoret i denne saken har vurdert om aksjonæren, ved å betale kr 17 000 000 for eiendommen, også kan ha dekket hele eller deler av påkostningene på kr 3 801 121. Faktiske forhold kan trekke i retning av at aksjonæren ved kjøpet av eiendommen kan ha dekket deler av selskapets utgifter til påkostninger. Sekretariatet viser særlig til at F AS verdivurderte eiendommen til kr 17 000 000 den 22. desember 2010, etter at oppussingen var utført. Verdivurderingen kan indikere at aksjonæren har betalt for en andel av påkostningene gjennom betalingen for eiendommen på kr 17 000 000, slik skattepliktige også anfører. Sekretariatet viser videre til at selskapet fikk et bud på eiendommen på 14 millioner i mars 2010. Dersom markedsverdien av eiendommen var ned mot kr 14 000 000 i mars 2010, indikerer dette ytterligere at aksjonæren kan ha dekket en andel av påkostningene gjennom betaling av kjøpesummen for eiendommen.

Ettersom det i denne saken ikke fremstår som klart for sekretariatet hva som faktisk var eiendommens markedsverdi før påkostningene på eiendommen ble utført i 2010, samtidig som det er en nær sammenheng mellom påkostningene og aksjonærens kjøp av eiendommen, mener sekretariatet at den mest treffende problemstillingen i dette tilfellet er om selskapet har solgt eiendommen i [Y] til underpris til selskapets aksjonær i 2010, og dermed om vilkårene for å anvende skatteloven § 13-1 er oppfylt. Sekretariatet bemerker at dette også var problemstillingen i LB-2011-188205. Det følger klart av LB-2011-188205 at påkostninger som et selskap gjennomfører umiddelbart før et salg av en eiendom til aksjonær kan ses i sammenheng med salget, og lede til uttaksbeskatning og utbyttebeskatning, jf. skatteloven § 5-2 jf. § 13-1 og skatteloven § 10-11 jf. § 13-1.

Sekretariatet finner det klart at skatteloven § 13-1 kan få anvendelse i kombinasjon med § 5-2 i et tilfelle der en eiendom går over fra å være en forretningsmessig investering, til å bli en eiendel som selskapet eier i aksjonærens interesse. Som det fremgår nedenfor, mener sekretariatet at det er tilfellet med eiendommen i [Y]. Etter sekretariatets oppfatning er det ikke avgjørende for anvendelsen av skatteloven § 13-1 om eiendommen opprinnelig ble ervervet i selskapets interesse, slik skattepliktige anfører. Dersom § 13-1 ikke skulle få anvendelse i et tilfelle som det foreliggende, vil en aksjonær kunne ha mulighet til å velte private kostnader over på selskapet, noe som gir mulighet for omgåelse av reglene om beskatning av uttak og utbytte, jf. også LB-2011-188205. Under henvisning til at eiendommen i [Y] i 2010 gikk over til å bli en eiendom som selskapet eide i aksjonærens interesse, mener sekretariatet at prinsippene i LB-2011-188205 kan anvendes i denne saken.

Skatteloven § 13-1 (1) tre vilkår som må være oppfylt for at skjønnsligning skal kunne skje. Det må foreligge et interessefellesskap mellom partene, skattepliktige må ha lidt et inntektstap og det må være årsakssammenheng mellom interessefellesskapet og inntektstapet.

I denne saken er det ikke tvilsomt, og heller ikke bestridt, at det foreligger et interessefellesskap mellom selskapet og aksjonæren.

Spørsmålet er videre om selskapet er påført et inntektstap. En inntektsreduksjon foreligger når en transaksjon er "økonomisk dårligere for skattyter enn den ville ha vært i et uavhengig forhold", jf. Ot.prp.nr. 26 (1980-1981). Det følger av forarbeidene at måten dette har skjedd på, i prinsippet er uten betydning. Som eksempel på hvordan en inntektsreduksjon kan skje, nevnes i forarbeidene "uriktig prisfastsettelse på varer, tjenester eller andre ytelser, unaturlig høy lånefinansering m.v."

Det ikke er tvilsomt at selskapet er påført et inntektstap dersom eiendommen i [Y] ble ervervet av aksjonæren til en lavere pris enn den som ville vært fastsatt mellom uavhengige parter, jf. også LB-2011-188205.

Lagmannsretten var i LB-2011-188205 enig i tingrettens vurdering i TAHER-2010-205124. Tingretten tok utgangspunkt i følgende vurderingstema når det gjaldt spørsmålet om inntektsreduksjon, under henvisning til Arthur J. Brudvik m.fl. "Skattelovkommentaren 2003/2004" 3. utgave side 1044:

"For å kunne avgjøre om dette vilkåret er oppfylt, må den netto formue og/eller den nettoinntekt som er oppgitt for den skattepliktige, sammenlignes med den skattepliktiges nettoformue og/eller nettoinntekt fastsatt på annen måte. Hvorledes dette sammenligningsgrunnlaget skal fastsettes, er ikke angitt i lovteksten, ut over det som følger av den alminnelige bestemmelsen i tredje ledd. På grunnlag av lovforarbeider og rettspraksis må fastsettelsen antas å skulle skje ut fra hvorledes en tenkt skattepliktig i en tenkt situasjon tilsvarende den aktuelle, ville ha handlet når vedkommende forutsettes å handle markedsmessig og etter markedsmessige verdier – på armlengdes avstand til medkontrahenten, dvs. uten å ha vært påvirket av noe interessefellesskap".

For at det skal foreligge et inntektstap etter § 13-1 må selskapets salg av eiendommen til aksjonæren (transaksjonen) ha vært økonomisk dårligere for selskapet enn salget ville ha vært i et uavhengig forhold. Det er i denne saken ikke tilstrekkelig, for å konstatere at det foreligger et inntektstap etter § 13-1, å slå fast at selskapet påviselig har lidt et tap på kr 9 354 121 ved salg av [eiendommen] til aksjonæren, hvorav kr 3 801 121 knytter seg til påkostninger på eiendommen foretatt i selskapets eiertid, slik skattekontoret synes å ha lagt til grunn i vedtaket på side 9 og 10.

I denne saken gir opplysningene om eiendommens verdi og verdiutvikling begrenset veiledning om eiendommens reelle markedsverdi, både før og etter at påkostningene ble foretatt. Eiendommens markedsverdi ble vurdert av F AS til kr 22 000 000 i 2009. Selskapet, med bistand av F AS, forsøkte fremdeles å selge eiendommen for kr 22 000 000 per dd. mars 2010, slik det fremgår av avisartikkelen fra dd. mars 2010. Selskapet mottok et bud på eiendommen den 8. mars 2010 på kr 14 000 000, et bud som kan indikere at en prisantydning på kr 22 000 000 i mars 2010 var optimistisk. Selskapet pusset deretter opp eiendommen for ca. kr 3,8 millioner frem til desember 2010. Den 22. desember 2010 har F AS utarbeidet en ny verdivurdering der eiendommens markedsverdi er estimert til kr 17 000 000. I følge de fremlagte opplysningene om eiendommen i [Y] har eiendommen i perioden fra dd. mars 2010 til dd. desember 2010 dermed sunket 5 millioner i verdi, parallelt med at eiendommen er påkostet for ca. 3,8 millioner. Sekretariatet kan ikke se at en slik brå verdinedgang i markedet generelt er dokumentert eller sannsynliggjort.

I klagen til Skatteklagenemnda anfører skattepliktige at eiendommen sannsynligvis hadde en markedsverdi på kr 14 000 000 per 8. mars 2010. Sekretariatet bemerker at dette budet ble avslått av skattepliktige som for lavt, og at selskapet og eiendomsmegler ihvertfall per dd. mars 2010 fastholdt at eiendommen hadde en verdi på kr 22 000 000. Sekretariatet er imidlertid enig med skattepliktige i at budet viser at eiendommens markedsverdi minst var kr 14 000 000. Under enhver omstendighet, finner sekretariatet det klart at selskapet har lidt et inntektstap. Dersom det legges til grunn at eiendommens markedsverdi per mars 2010 var kr 14 000 000, har selskapet hatt et inntektstap på ca. kr 800 000. Sekretariatet kan ikke se at det foreligger noen fornuftig, forretningsmessig begrunnelse for selskapet til å avslå et bud på kr 14 000 000, pusse opp eiendommen for kr 3 801 121, og deretter selge eiendommen til aksjonæren for kr 17 000 000. Sekretariatet finner det lite sannsynlig at selskapet ville ha solgt eiendommen med et tap knyttet til nylige påkostninger av eiendommen i den aktuelle størrelsesordenen til en uavhengig kjøper, på det aktuelle tidspunktet. Sekretariatet finner det heller ikke sannsynliggjort at det forekom en slik brå nedgang i eiendomsmarkedet fra mars 2010 til desember 2010 som skulle tilsi noe annet. Etter sekretariatets syn kan transaksjonen bare forklares ved interessefellesskapet mellom selskapet og aksjonæren. I likhet med skattekontoret finner sekretariatet det også sannsynlig at oppussingen hovedsaklig, selv om den kan ha blitt i initiert av selskapet og iverksatt i selskapets interesse, er foretatt for aksjonæren og aksjonærens interesse.

Sekretariatet finner det på denne bakgrunn klart at selskapets salg av eiendommen til aksjonæren (transaksjonen) har vært økonomisk dårligere for selskapet enn salget ville ha vært i et uavhengig forhold, og at selskapet er påført et inntektstap. Som det fremgår av sekretariatets vurdering over, er det etter sekretariatets oppfatning også klart at det foreligger årsakssammenheng mellom inntektsreduksjonen og interessefellesskapet mellom selskapet og aksjonæren.

Når det gjelder spørsmålet om årsakssammenheng, bemerker sekretariatet at denne saken gjelder en eiendom som i perioden mellom april 2010 og oktober 2010, gikk over fra å være en forretningsmessig investering, til å bli en eiendom som selskapet eide i aksjonærens interesse. Sekretariatet utelukker ikke, slik skattepliktige anfører, at påkostningene av eiendommen som ble iverksatt i april 2010, ble initiert av selskapet som ledd i salgsprosessen, og med sikte på å øke eiendommens attraktivitet som salgsobjekt. E-postene mellom aksjonæren og G i F AS den 16. april 2010 indikerer dette, e-postene omhandler både potensielle kjøpere av [eiendommen] og "Fremdrift" både med hensyn til garasje, utomhus og møbleringsplan fra H. Sekretariatet viser også til at eiendommen opprinnelig ervervet i selskapets interesse, og at selskapet forsøkte å selge eiendommen for kr 22 000 000 gjennom F AS i nærmere ett år, fra omkring mai 2009 til omkring mai 2010, uten å oppnå annet enn et bud på kr 14 000 000.

Våren 2010 opphørte imidlertid markedsføringen av eiendommen, og eiendommen ble tatt bort fra F AS sin nettside dd. april 2010. Eiendommen ble pusset opp i aksjonærens regi i perioden fra mai/juni 2010 og frem til desember. Etter at selskapet og aksjonæren inngikk leieavtale i oktober 2010 stod eiendommen utelukkende til aksjonærens disposisjon, og ved kjøpsavtalen datert dd. desember 2010, ble eiendommen overdratt til aksjonæren. Årsaken til at overdragelsesdatoen ble fastsatt dd. oktober 2011, var at aksjonæren hadde behov for tid til å fremskaffe finansiering. Transaksjonene med aksjonæren ble foretatt uten at eiendommen ble forsøkt utleid på det åpne markedet og uten at selskapet aktivt forsøkte å selge eiendommen til uavhengige kjøpere etter oppussingen. Det foreligger heller ikke styreprotokoller eller annen dokumentasjon som tilsier at selskapet vurderte påkostningene, kostnadene eller effektene av slik påkostning. Sekretariatet mener for øvrig også at aksjonæren heller ikke kan høres med at påkostningene utelukkende gjaldt "generelle påkostninger på eiendommen, nødvendig for å tilrettelegge for et salg". Sekretariatet viser i denne forbindelse til at kr 314 078 av påkostningene gjelder møbler og interiør, hvorav kr 282 654 gjelder møbler fra H, planter og stoffer/tapet utgjør kr 12 424 og gardiner utgjør kr 18 000. I likhet med skattekontoret og under henvisning til at det var aksjonæren selv som ervervet eiendommen, mener sekretariatet at kostnadene bærer preg av å være private. Samlet sett er sekretariatet på denne bakgrunn ikke i tvil om at eiendommen i perioden fra mai/juni 2010 og frem til desember gikk over til å være en eindom som selskapet eide i aksjonærens interesse. Sekretariatet er heller ikke i tvil om at påkostningene som ble gjennomført på eiendommen, i tid tett opp mot at aksjonærens leieforhold ble etablert, hovedsaklig også var i aksjonærens interesse.

Etter sekretariatets oppfatning er det de samme hensyn som gjør seg gjeldende i denne saken som i LB-2011-188205. Eiendommen blir pusset opp i aksjonærens regi, og aksjonæren kjøper den deretter ut av selskapet privat, og med rabatt i forhold til selskapets utgifter knyttet til påkostningene av eiendommen. Lagmannsretten uttaler i LB-2011-188205 om den sammenlignbare situasjonen: "Skulle man få aksept for dette, åpnes store muligheter for å overføre midler fra selskapet til aksjonæren uten beskatning".

De tre vilkårene for å foreta fastsettelse ved skjønn etter skatteloven § 13-1 (1) er på denne bakgrunn oppfylt i saken. Det foreligger interessefellesskap, selskapet er påført et inntektstap på minst kr 801 121, og årsaksvilkåret er oppfylt. Ved skjønnet skal formue eller inntekt fastsettes "som om interessefellesskap ikke hadde foreligget", jf. skatteloven § 13-1 (3).

Målet med skjønnsutøvelsen er å fastsette prisen for eiendommen som ble overdratt fra selskapet til aksjonæren slik at den blir i overensstemmelse med den prisen som uavhengige parter ville ha avtalt, i tråd med armlengdeprinsippet, jf. også LB-2011-188205.

I denne saken har sekretariatet ikke andre holdepunkter enn at selskapet minst har lidt et inntektstap på kr 801 121. Sekretariatet viser til at markedsprisen for eiendommen før oppussingen minst var kr 14 000 000, selskapet pusset opp for kr 3 801 121 og solgte deretter eiendommen til aksjonæren for kr 17 000 000. Under henvisning til prinsippene i Storhaugen Invest AS og LB-2011-188205, finner sekretariatet det klart at prisen for eiendommen som ville vært fastsatt mellom uavhengige parter, minst ville ha vært kr 801 121 høyere, for at selskapet skulle ha oppnådd dekning for påkostningene.

Sekretariatet har ikke grunnlag for å fastslå nærmere hva som var eiendommens markedsverdi før oppussingen, utover at denne var minst kr 14 000 000. Sekretariatet kan heller ikke utelukke et visst prisfall i perioden fra mars 2010 til desember 2010 i dette markedssegmentet, ut fra informasjonen som foreligger i saken. Sekretariatet velger på denne bakgrunn en forsiktig tilnærming, og forholder seg til at selskapets inntektstap minst var kr 801 121. Ved skjønnsfastsettelsen settes selskapets inntektstap dermed tilsvarende, avrundet til kr 800 000.

Sekretariatet innstiller på at skattekontorets vedtak endres slik at uttaksbeskatning av selskapet for påkostninger på [eiendommen], jf. skatteloven § 13-1 jf. § 5-2 reduseres fra kr 3 801 121 til kr 800 000. Dette innebærer at tapet som er ført i selskapets gevinst- og tapskonto ikke skal nedsettes med kr 3 801 121, men med kr 800 000."

Etter sekretariatets oppfatning kommer prinsippene som følger av LB-2011-188205 og Rt-2003-537 (Storhaugen Invest) til anvendelse i denne saken. I likhet med skattekontoret er sekretariatet ikke i tvil om at aksjonæren har fått overført verdier fra selskapet ved at eiendommen i [Y] ble påkostet før denne ble ervervet av aksjonæren. Verdioverføringen beløper seg etter sekretariatets oppfatning med klar sannsynlighetsovervekt til minst kr 800 000.

Verdien av uttaket fra selskapet i 2010 på kr 800 000 skal på denne bakgrunn anses som et skattepliktig utbytte for aksjonæren, jf. skatteloven § 10-11 jf. § 13-1.

Utbyttebeskatning som følge av underskudd ved utleie

Etter sekretariatets oppfatning er selskapet C AS påført et inntektstap ved at selskapet har leid ut eiendommen i [Y] til aksjonæren for kr 26 500 per måned. Selskapet er påført et inntektstap ved at leieinntekten som selskapet har mottatt ikke dekker summen av selskapets kostnader knyttet til eiendommen og en rimelig forrentning av innskutt kapital, jf. prinsippene som følger av blant annet Rt-2003-536 Storhaugen Invest. Det foreligger etter sekretariatets oppfatning på denne bakgrunn grunnlag for uttaksbeskatning av selskapet. Sekretariatet viser til innstillingen i saken som gjelder C AS:

"Uttaksbeskatning som følge av underskudd ved utleie

I perioden fra dd. oktober 2010 til dd. oktober 2011 leide aksjonæren eiendommen i [Y] fra selskapet for kr 26 500 per måned, inkludert strøm, i henhold til inngått leiekontrakt. Den avtalte månedsleien antas å tilsvare markedspris for eiendommen.

Spørsmålet er om det foreligger grunnlag for uttaksbeskatning av selskapet med hjemmel i skatteloven § 5-2 jf. § 13-1. Sekretariatet viser i denne forbindelse til prinsippene som følger av Storhaugen Invest-dommen, som er lagt i grunn i senere rettspraksis.

Skattepliktige har anført at prinsippene i Storhaugen Invest-dommen ikke kan få anvendelse i saken, ettersom saken gjelder en eiendom som ble ervervet i selskapets, og ikke i aksjonærens interesse. Etter skattepliktiges oppfatning er da kravet til årsakssammenheng, som følger av skatteloven § 13-1 ikke oppfylt.

Sekretariatet er enig med skattepliktige i at denne saken skiller seg fra Rt-2003-536 Storhaugen Invest ved at både selskapets investering i fast eiendom og utleieforholdet i Storhaugen Invest-dommen var begrunnet i aksjonærens interesse. Sekretariatet bemerker i denne forbindelse at Høyesterett i Rt-2003-536 uttalte at skatteloven § 13-1 ikke ville få anvendelse dersom selskapets erverv og utleie av eiendommen, på grunn av muligheten for salgsgevinst, hadde vært en normal forretningsmessig disposisjon, uavhengig av aksjonærens interesser. Spørsmålet blir om prinsippene fra Storhaugen Invest-dommen likevel kan anvendes i tilfeller der bare utleieforholdet er inngått i aksjonærens interesse. Sekretariatet legger til grunn at eiendommen som sådan opprinnelig ble ervervet i selskapets interesse.

Ole Gjems-Onstad m.fl. synes å forutsette at prinsippene for fastsettelse av leieinntekt får tilsvarende anvendelse i tilfeller der en eiendom som opprinnelig ble ervervet i selskapets interesse utelukkende går over til å bli benyttet av hovedaksjonæren. Sekretariatet viser til Gjems-Onstad, Norsk Bedriftsskatterett, utgave 8, 2012 punkt 17.7.6:

"På et viktig punkt gikk Lignings-ABC tidligere betydelig lenger enn de saker som har vært oppe i praksis. Lignings-ABC 2002 s 182 uttalte: «Kapitalkostnaden beregnes som en prosentsats av den høyeste av eiendommens omsetningsverdi eller samlet kostpris.» Men ett er det å erverve en eiendom til en høyere pris enn markedsleie kan forsvare ut fra en vanlig investeringskalkyle. Et annet forhold er å la være å selge en eiendom som har steget i verdi, og har en verdi som er høyere enn markedsleien kan betjene. Storhaugen-dommen gjelder skattlegging basert på de utgifter selskapet faktisk har hatt. Lignings-ABC ville skattlegge på basis av en verdistigning selskapet burde ha realisert. Her overprøves på en ganske annen måte skattyterens vurderinger, jf igjen Rt 1981 s 256 (Utv 1981 s 169), Rt 1995 s 1422 (Utv 1995 s 1127), Rt 2009 s 1473 (Utv 2009 s 1467) og Rt 2007 s 1822 (Utv 2008 s 1). Hvis en hytte f eks ble anskaffet for å tjene som en bedriftshytte, men etter hvert har gått over til å brukes bare av hovedaksjonær, kan det tenkes at hyttens verdi har gjennomgått en veldig sterk økning. Den kan f eks ha en flott strandlinje. ABC’en forutsatte da altså tidligere at selskapet evt skulle verdsette hytten til salgspris ut fra en vurdering av alternativkostnad ved fortsatt anvendelse av hovedaksjonæren. Et slikt krav til ny anvendelse og hypotetisk kostnadsberegning bryter med prinsippene om at man skal skattlegges basert på faktiske, ikke hypotetiske transaksjoner.

I nyere utgaver har Lignings-ABC skiftet standpunkt. Lignings-ABC 2011/12 s 1239 anviser: «Kapitalkostnaden beregnes som en prosentsats av formuesobjektets opprinnelige kostpris, med tillegg av eventuelle senere påkostninger.» Dette standpunktet må være det riktige. Det er den opprinnelige kostprisen som naturlig [side 490] inngår i en vurdering av om det dreier seg om en bedriftsfremmed disposisjon. Når leien skal fastsettes ikke ut fra markedsleie, men ut fra selskapets kostnader, kan man altså beregne en fingert rentekostnad (ut fra renten for rimelig lån i arbeidsforhold, jf ovenfor), men da ut fra selskapets faktiske og historiske anskaffelseskostnad."

Sekretariatet bemerker at situasjonen i denne saken er annerledes enn situasjonen som Gjems-Onstad beskriver. I denne saken har selskapets investeringsobjekt, eiendommen, falt i verdi. Avsnittet over er skrevet med sikte på den situasjon at en eiendom har steget i verdi. Sekretariatet kan imidlertid ikke se at dette er av avgjørende betydning. Etter sekretariatets oppfatning foreligger det, i tråd med prinsippene i Storhaugen Invest AS, og som også Gjems-Onstad fremholder, et skattepliktig uttak fra selskapet når en aksjonær, hovedsaklig i aksjonærens interesse, inngår en leieavtale til markedspris med det selskap han har et interessefellesskap med, og markedsleien ikke dekker selskapets oppofrelse. Uttaket representerer en tilsvarende skattepliktig fordel på aksjonærens hånd. En annen sak er at selskapet ikke kan uttaksbeskattes, eller aksjonæren utbyttebeskattes for en lenger periode enn det tidsrom utleieforholdet hovedsaklig antas å være i aksjonærens interesse. Dersom det er sannsynlig at et selskap av forretningsmessige årsaker leier ut eiendom til en hovedaksjonær kan § 13-1 ikke få anvendelse.

Spørsmålet blir på denne bakgrunn om vilkårene for å anvende § 5-2 jf. § 13-1 er oppfylt i denne saken.

Det er ikke tvilsomt at det foreligger et interessefellesskap mellom selskapet og aksjonæren.

Sekretariatet finner det videre klart at utleieforholdet i denne saken i det vesentlige og hovedsakelig er etablert i aksjonærens interesse. I følge opplysningene som foreligger i saken forsøkte selskapet å selge eiendommen fra 2009 og ihvertfall frem til april 2010, da eiendommen ble tatt av markedet og påkostninger på eiendommen ble iverksatt. Etter dette er det ikke dokumentert at selskapet aktivt har forsøkt å selge eiendommen, før det inngås en salgsavtale mellom selskapet og aksjonæren i desember 2010. Årsaken til at aksjonæren leide eiendommen av selskapet i perioden fra dd. oktober 2010 til dd. oktober 2011 var at aksjonæren hadde behov for å fremskaffe finansiering. Eiendommen er ikke forsøkt utleid til andre. Sekretariatet mener på denne bakgrunn at utleieforholdet hovedsaklig er etablert i aksjonærens interesse, og at et utleieforhold overhodet neppe hadde blitt etablert dersom det ikke var i aksjonærens interesse. Dette utelukker ikke, som anført av skattepliktige, at utleieforholdet også kan ha vært i selskapets interesse. Etter sekretariatets oppfatning foreligger det på denne bakgrunn årsakssammenheng mellom interessefellesskapet og selskapets inntektstap. Selskapets inntektstap er vurdert i avsnittet nedenfor.

Skattekontoret har funnet at selskapet er påført et inntektstap ved at leieinntekten som selskapet har mottatt ikke dekker summen av selskapets kostnader knyttet til eiendommen og en rimelig forrentning av innskutt kapital, jf. prinsippene i Storhaugen Invest-dommen. Ved beregningen av selskapets kostnader har skattekontoret i denne saken ikke hensyntatt selskapets faktiske driftskostnader knyttet til eiendommen, men nøyd seg med å beregne selskapets finansieringskostnader i leieperioden, basert på eiendommens kostpris på tilsammen kr 26 354 121. Skattekontoret har benyttet satsen for rimelige renter i arbeidsforhold, i tråd med Storhaugen Invest AS-dommen, og beregningen av selskapets inntektstap, og dermed grunnlaget for uttaksbeskatningen, fremkommer dermed slik:

Kr 26 354 121 x 2,75 %:                       kr 724 738

• Faktisk betalt husleie: kr 318 000

=    Grunnlag for uttaksbeskatning:              kr 406 738

 

Sekretariatet er enig i denne beregningen av selskapets inntektstap.

 

Vilkårene for skjønnsfastsettelse etter § 5-1 jf. § 13-1 er oppfylt, og sekretariatet slutter seg til det skjønn som skattekontoret har foretatt i saken. Det samlede beløp som skal uttaksbeskattes blir kr 406 738 fordelt på to inntektsår, slik at andelen i 2010 blir kr 84 737, mens andelen i 2011 blir kr 322 000. Sekretariatet bemerker at uttaket, og dermed også aksjonærens utbyttefordel, er forsiktig beregnet ved at selskapets kostnader til drift av eiendommen ikke er medregnet og heller ikke hensyntatt i skjønnet.

 

Under henvisning til skattepliktiges merknader datert 20. februar 2018 finner sekretariatet grunn til å knytte noen ytterligere bemerkninger til skjønnsfastsettelsen. Ved skjønnet skal inntekten fastsettes "som om interessefellesskap ikke hadde foreligget", jf. skatteloven § 13-1.

 

I Rt-2003-536 Storhaugen Invest AS ble selskapets inntekt skjønnsmessig beregnet på grunnlag av de utgifter som selskapet hadde hatt på grunn av disposisjonen, det vil si renteutgifter og driftsomkostninger ved eiendommen, med tillegg for stipulert avkastning på egenkapitalinnskuddet. Høyesterett stadfestet i Rt-2003-536 lagmannsrettens dom, LG-2000-1172, der det uttrykkes at målet ved skjønnsfastsettelsen etter § 13-1 (3) er å "finne hvilken avkastning selskapet ellers ville ha fått av de midlene som ble benyttet til kjøp, påkostning av og drift av eiendommen". I den aktuelle saken fant lagmannsretten det sannsynliggjort at selskapet ikke ville ha anskaffet eiendommen og dermed vært spart for renteutgifter og fått avkastning på kapitalen som var bundet i selskapets bolig. Sekretariatet bemerker at det i juridisk teori, jf. Gjems-Onstad, Norsk Bedriftsskatterett, utgave 8, 2012 punkt 17.7.6, er det også lagt til grunn at prinsippene fra Storhaugen Invest AS kan anvendes der en eiendom går over fra å være en investering i selskapets interesse, til å være en investering i aksjonærens interesse, se sitat over.

 

I denne saken forsøkte selskapet å selge eiendommen for kr 22 000 000 ihvertfall frem til april 2010, da påkostningene ble iverksatt. Etter dette er det ikke dokumentert at selskapet forsøkte å selge eiendommen, før det ble inngått en salgsavtale mellom selskapet og aksjonæren i desember 2010, hvoretter eiendommen ble solgt til aksjonæren for kr 17 000 000, med overtakelse i oktober 2011. Utleieforholdet mellom selskapet og aksjonæren er etablert i aksjonærens interesse, og eiendommen ble ikke forsøkt solgt i det åpne markedet, verken før eller etter påkostningene.

 

Sekretariatet mener på denne bakgrunn at selskapet mest sannsynlig, dersom det ikke var for interessefellesskapet med aksjonæren og utleieforholdet som derved ble etablert, ville ha solgt eiendommen i det åpne markedet, og dermed vært spart for driftsutgifter og fått avkastning på kapitalen bundet i selskapets bolig i utleieperioden. Sekretariatet understreker at selskapet ikke aktivt på noe tidspunkt forsøkte å selge eiendommen for kr 17 000 000 i det åpne markedet, verken før eller etter påkostningene på eiendommen ble iverksatt. Under henvisning til prinsippene som følger av Rt-2003-536 Storhaugen Invest AS mener sekretariatet at det på denne bakgrunn er riktig å beregne selskapets inntektstap ved utleie av eiendommen til aksjonæren frem til oktober 2011, på grunnlag av selskapets driftskostnader knyttet til eiendommen med tillegg for en rimelig avkastning på kapitalen som er bundet i boligen. Som det fremgår over, er selskapets inntektstap i denne saken forsiktig beregnet ved at selskapets driftskostnader ikke er medregnet og heller ikke hensyntatt i skjønnet.

 

Sekretariatet utelukker ikke, slik skattepliktige anfører, at det etter omstendighetene kunne ha vært aktuelt å beregne selskapets inntektstap på grunnlag av verdien av kreditten som aksjonæren får ved at oppgjørstidspunktet etter kjøpekontrakten settes 10 måneder frem i tid, regnet fra kjøpekontrakt ble inngått, i aksjonærens interesse. Sekretariatet utelukker ikke at dette kunne ha vært aktuelt i denne saken, dersom det hadde vært sannsynlig at selskapet reelt hadde forsøkt å selge den forretningsmessige ervervede eiendommen i det åpne markedet, men uten å få solgt, før utleieforholdet ble etablert med aksjonæren. Selskapet kunne da ha vært i en situasjon der det, uavhengig av interessefellesskapet med aksjonæren, fortsatt hadde hatt kapital, tilsvarende selskapets anskaffelseskostnad, bundet i eiendommen frem til et salg. I en slik situasjon ville kanskje ikke interessefellesskapet med aksjonæren blitt ansett som hovedårsaken til at kapitalen fortsatt var bundet i selskapet i en eventuell utleieperiode, men interessefellesskapet kunne fortsatt ha påført selskapet et inntektstap dersom oppgjørstidspunktet i aksjonærens interesse ble satt langt frem i tid."

 

Etter sekretariatets oppfatning kommer prinsippene som følger av Rt-2003-537 Storhaugen Invest til anvendelse i denne saken. I likhet med skattekontoret er sekretariatet ikke i tvil om at aksjonæren har mottatt en fordel ved at eiendommen i [Y] ble utleid til aksjonæren for kr 26 500 per måned. Som det fremgår av sekretariatets vurdering over er leieforholdet hovedsaklig i aksjonærens interesse, og selskapet er påført et inntektstap ved at leieinntekten som selskapet har mottatt fra aksjonæren ikke dekker summen av selskapets kostnader knyttet til eiendommen og en rimelig forrentning av innskutt kapital, jf. prinsippene i Storhaugen Invest-dommen. Differansen mellom leien betalt av aksjonæren og selskapets kostnader er på denne bakgrunn skattepliktig for aksjonæren som utbytte, jf. skatteloven § 10-11 jf. § 13-1.

I likhet med skattekontoret mener sekretariatet på denne bakgrunn at kr 84 737 i 2010 og kr 322 000 i 2011 skal anses som et skattepliktig utbytte for aksjonæren, jf. skatteloven § 10-11 jf. § 13-1.

Tilleggsskatt

Ved skattekontorets vedtak er skattepliktige ilagt tilleggsskatt med 30 % med hjemmel i ligningsloven §§ 10-2 til 10-4. Det fremgår av skattepliktiges korrigerte skatteoppgjør for 2010 og 2011 at skattepliktige er ilagt tilleggsskatt med kr 326 412 i 2010 og kr 27 048 i 2011.

Skattepliktige ble varslet om tilleggsskatt i brev datert 27. desember 2013. Sekretariatet finner det klart at skattepliktige er blitt tilstrekkelig og forsvarlig varslet om ileggelse av tilleggsskatt i henhold til dagjeldende lovregler, og skattepliktiges anførsel om at ileggelse av tilleggsskatt er i strid med det grunnleggende prinsippet om forutberegnelighet klart ikke kan føre frem.

Ligningsloven ble opphevet fra og med 1. januar 2017. Fra samme tidspunkt trådte skatteforvaltningsloven i kraft. Det følger av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 (2) at reglene om tilleggsskatt i skatteforvaltningsloven §§ 14-3 til 14-7 får virkning i saker der "vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

Satsen for alminnelig tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven er 20 %, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5. Dette innebærer en reduksjon på 10 prosentpoeng, sammenlignet med satsen i den tidligere ligningsloven § 10-4 nr. 1. Skatteforvaltningslovens regler vil på denne bakgrunn gi et gunstigere resultat for skattepliktige, og kommer dermed til anvendelse.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 (1):

 

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. Som unnlatt levering av pliktig opplysning regnes levering etter at skattemyndighetene har truffet vedtak om skattegrunnlaget og beregnet skatt."

 

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse tilleggsskatt er oppfylt.

Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223, HR i UTV-2008-1548 (Sørum) og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) punkt 8.9 og 9.3.

 

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

 

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

 

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

 

I Prop. 38 L (2015-2016) punkt 14.2.4, på side 92, uttales om plikten til å gi "riktige og fullstendige opplysninger" i relasjon til skatteforvaltningsloven § 8-1:

 

Som nevnt mener departementet at kjernen i opplysningsplikten er at skattepliktige skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Etter departementets forslag er det den samme normen som skal legges til grunn ved vurderingen av hva som er riktige og fullstendige opplysninger etter forslaget og hva som er uriktige og ufullstendige opplysninger etter gjeldende rett.

 

Departementet foreslår også å videreføre plikten til å opptre aktsomt og lojalt i bestemmelsen om alminnelig opplysningsplikt. Denne plikten ble lovfestet blant annet etter forslag fra Skatteunndragelsesutvalget i NOU 2009:4 Tiltak mot skatteunndragelser, og vedtatt ved lover 11. desember 2009. Formålet var å gjøre aktsomhets- og lojalitetsplikten som allerede fulgte av ligningspraksis, mer synlig i regelverket, se Prop.1 L (2009-2010) punkt 5.9. På grunnlag av rettspraksis, blant annet Rt-1992-1588 (Loffland), kunne det oppstilles et krav om at skattyter skal opptre aktsomt og lojalt når vedkommende gir opplysninger til skattemyndighetene. Det ble lagt vekt på at en lovfesting ville tydeliggjøre det ansvaret skattyter har til å bidra til at skatteplikten blir klarlagt og oppfylt, og i tillegg bidra til at regelverket ble mer tilgjengelig for skattyter.

 

Skattyter har gitt uriktige opplysninger når han har gitt opplysninger som ikke stemmer med de faktiske forhold. Begrepet ufullstendige opplysninger favner videre enn begrepet uriktige opplysninger. Opplysningene vil være ufullstendige når skattyter gir et fortegnet eller ufullstendig bilde av de underliggende realiteter, selv om de opplysningene som gis, isolert sett er korrekte så langt de rekker. Skattyter skulle med andre ord ha gitt flere opplysninger, jf. Høyesterett i UTV-1993-1073.

 

Sekretariatet tilføyer at skattepliktiges opplysningssplikt er streng. Sekretariatet viser i denne forbindelse til lagmannsrettens avgjørelse i blant annet LB-2012-197639 Vikholmen og LB-2014-19122 Canica, som begge også gjalder spørsmål om uttak fra selskap og utbyttebeskatning av aksjonær.

 

I likhet med skattekontoret mener sekretariatet at de objektive vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt i denne saken. Skattepliktige har ikke i selvangivelsene for 2010 og 2011, eller på annen måte, gitt informasjon om at eiendommen i [Y] ble utleid fra selskapet til aksjonæren, eller avtalen om salg av eiendommen fra selskapet til aksjonæren.

 

Skattekontoret skriver i vedtaket på side 7:

 

"Skattyter har mottatt PSA, det vil si en forhåndsutfylt selvangivelse, for de aktuelle årene 2010 og 2011. Det er ikke registrert mottatt noen ytterligere opplysninger om leie av boligen [...] eller selve kjøpet av eiendommen på A's egen selvangivelse. A har i folkeregisteret meldt flytting til [eiendommen] den dd. desember 2010. Utover det fremkommer det ingen informasjon om boligen eller kjøpet av denne i skattyters selvangivelse. I årene fra 2010-2014 er boligen heller ikke ført opp som formue i skattyters selvangivelse.

 

Skattekontoret mener at det her er grunnlag for å ilegge tilleggsskatt idet det med klar sannsynlighetsovervekt er gitt uriktige opplysninger om utbytte fra selskapet når skattyter ikke gir ytterligere opplysninger om verdiene som overføres fra selskapet til han personlig ved kjøpet av eiendommen eller ved leien av eiendommen. Det anses derfor at det er klar sannsynlighetsovervekt for at opplysningssvikten har ført til skattemessige fordeler for skattyter."

 

Sekretariatet slutter seg på dette punkt til skattekontorets vurdering. Det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger både om utbyttet mottatt av aksjonæren ved aksjonærens kjøp av eiendommen fra selskapet, og utbyttet mottatt av aksjonæren gjennom leieforholdet som ble etablert vedrørende [eiendommen]. Sekretariatet viser i denne forbindelse også til punktet i innstillingen over, vedrørende endringsadgang.

 

Sekretariatet finner det klart, og bevist med klar sannsynlighetsovervekt, at vilkårene for å ilegge skattepliktige tilleggsskatt er oppfylt når det gjelder utbyttet mottatt av aksjonæren på kr 800 000 i 2010. Sekretariatet viser til at eiendommen ble solgt fra selskapet til aksjonæren for en sum som er minst kr 800 000 lavere enn den prisen som uavhengige parter ville ha avtalt. Sekretariatet mener også at det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt opplysningssvikten kunne ha ført til en skattemessig fordel, ved at aksjonærens inntekt ble satt kr 800 000 for lavt. Beløpet på kr 800 000 er beregnet ut fra at eiendommen forutsettes å ha en markedsverdi på kr 14 000 000 omkring mars 2010. Dersom eiendommens markedsverdi var høyere, ville selskapets inntektstap vært tilsvarende høyere. Skjønnet er dermed svært forsiktig, og det er lagt inn en tilstrekkelig margin inn i skjønnet, jf. HR-2017-967-A og LH-2016-101061. Sekretariatet mener på denne bakgrunn at utbyttet på aksjonærens hånd, og dermed grunnlaget for beregning av tilleggsskatt på kr 800 000, er bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Grunnlaget for tilleggsskatt reduseres dermed fra kr 3 801 121 i skattekontorets vedtak, til kr 800 000.

 

Sekretariatet finner det videre klart at vilkårene for å ilegge skattepliktige tilleggsskatt er oppfylt når det gjelder utbyttet mottatt av aksjonæren gjennom leieavtalen med selskapet i 2007 og 2008. Etter sekretariatets oppfatning er det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at aksjonæren har mottatt et skattepliktige utbytte i 2010 på kr 84 737 i 2010 og kr 322 000 i 2011. Differansen mellom selskapets leieinntekt fra aksjonæren og selskapets kostnader knyttet til eiendom er forsiktig beregnet og fastsatt til kr 84 737 i 2010 og kr 322 000 i 2011. Ved beregningen av det skattepliktige uttaket fra selskapet etter skatteloven § 5-1 jf. § 13-1 har skattekontoret utelukkende tatt hensyn til selskapets finansieringskostnader/rimelig forretning av investert kapital, uten å ta hensyn til selskapets driftskostnader knyttet til eiendommen i leieperioden. Det er etter sekretariatets oppfatning ikke tvilsomt at også selskapets driftskostnader kunne vært medtatt i beregningen av selskapets kostnader knyttet til eiendommen, jf. prinsippene i Storhaugen Invest-dommen. Uttaket fra selskapet og den tilsvarende skattepliktige fordelen på aksjonærens hånd er dermed forsiktig beregnet, og sekretariatet mener at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for beløpets størrelse, og dermed for grunnlaget for tilleggsskatt. Det er ikke tvilsomt at opplysningssvikten kunne ha ført til en skattemessig fordel, og også dette vilkåret anses oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

 

Vilkårene for å ilegge tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-3 er på denne bakgrunn oppfylt. Det er ikke anført at det foreligger unnskyldelige grunner for opplysningssvikten, og sekretariatet kan ikke se at dette foreligger.

 

Sekretariatet kan ikke se at skattepliktige i merknadene til sekretariatets innstilling, datert 20. februar 2018, har gitt opplysninger i saken som ikke er vurdert av sekretariatet, eller som kan lede til et annet resultat med hensyn til vurderingen av om vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt.

 

I 2010 skal tilleggsskatt dermed ilegges skattepliktige med 20 % av et beløp på tilsammen kr 884 000, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5 (1). Dette innebærer en reduksjon på 10 % i satsen for tilleggsskatt, sammenlignet med skattekontorets vedtak.

 

I 2011 skal tilleggsskatt ilegges med 20 % av et beløp på kr 322 000, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5 (1). Dette innebærer en reduksjon i satsen for tilleggsskatt på 10 %, sammenlignet med skattekontorets vedtak.

 

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt:

 

                                                    v e d t a k: 

Klagen tas delvis til følge.

I skattekontorets vedtak datert 19. november 2015, sak [...], gjøres følgende endringer:

2010

Inntektstillegget på kr 3 801 121, klassifisert som aksjeutbytte (påkostninger), reduseres med kr 3 001 121 til kr 800 000.

Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 30 % til 20 %. Grunnlaget for tilleggsskatt av økt aksjeutbytte reduseres fra kr 3 885 858 med kr 3 001 121 til kr 884 737.

2011

Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 30 % til 20 %.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 22.03.2018

 

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Ole Gjølberg, medlem

                        Ellen Beate Lunde, medlem

                        Anne Marit Vigdal, medlem

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg enstemmig til sekretariatets innstilling. Ved fastsettelse av utbyttet, mener nemnda at grunnlaget må fastsettes med utgangspunkt i eiendommens verdi da husleieavtalen ble inngått. Det er fra dette tidspunktet at utbytteutdelingen startet. Fordelen fremkommer dermed slik:

 

Kr 17 801 121 x 2,75 %:                             kr 489 531

• Faktisk betalt husleie:                                 kr 318 000

=    Grunnlag for utbyttebeskatning:                   kr 171 531

 

Det samlede beløp som skal utbyttebeskattes blir kr 171 531 fordelt på to inntektsår (2,5 måneder i 2010 og 9,5 måneder i 2011), slik at andelen i 2010 blir kr 35 736 og andelen i 2011 blir kr 135 795.

 

 

                                                     v e d t a k: 

Klagen tas delvis til følge.

I skattekontorets vedtak datert 19. november 2015 gjøres følgende endringer:

2010

Inntektstillegget på kr 3 801 121, klassifisert som aksjeutbytte (påkostninger), reduseres med
kr 3 001 121 til kr 800 000.

Det vedtas et inntektstillegg på kr 35 736, klassifisert som aksjeutbytte (leie).

Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 30 til 20 prosent. Grunnlaget for tilleggsskatt av økt aksjeutbytte reduseres fra kr 3 885 858 med kr 3 050 122 til kr 835 736.

2011

Inntektstillegget på kr 322 000, klassifisert som aksjeutbytte (leie) reduseres til kr 135 795.

Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 30 til 20 prosent. Grunnlaget for tilleggskatt av økt aksjeutbytte reduseres fra kr 322 000 til kr 135 795.