Rettledning for opplysningsplikt om kryptoeiendeler (CARF)

1 Innledning 

1.1 Målgruppe 

Formålet med denne rettledningen er å gi veiledning til vekslings- og oppbevaringstjenester av kryptoeiendeler om hvem som har opplysningsplikt, hvilke opplysninger som skal innrapporteres, og hvordan rapporteringen skal gjennomføres knyttet til opplysningsplikt om kryptoeiendeler til Skatteetaten. Dokumentet kan også brukes av rådgivere m.m. som bistår opplysningspliktige. Alle opplysningspliktige skal etablere rutiner for å følge opp forpliktelsene som er beskrevet i denne rettledningen.  

Rettledningen vil bli løpende oppdatert basert på rettslige avklaringer og tolkninger. Har du tilbakemeldinger, ta kontakt med [email protected] 

For spørsmål knyttet til skattelegging av virtuelle eiendeler, se https://www.skatteetaten.no/person/skatt/hjelp-til-riktig-skatt/aksjer-og-verdipapirer/om/virtuell-valuta/.

1.2 Bakgrunn 

Norge signerte i november 2024 avtale om å gjennomføre OECDs internasjonal standard for automatisk utveksling av opplysninger om kryptoeiendeler, «Crypto-Asset Reporting Framework» (CARF). 

Den digitale økonomien har vokst betydelig de siste årene, særlig med økningen i bruken av kryptoeiendeler som benytter blokkjede- og registerteknologi. I motsetning til tradisjonelle finansielle instrumenter, tillater kryptoeiendeler overføringer og oppbevaring uten behov for tradisjonelle mellommenn som banker mv.  

CARF har som mål å gi skattemyndighetene økt informasjon om eierskap til kryptoeiendeler og lette skattemyndighetenes arbeid med kryptoeiendel-transaksjoner ved å etablere klare retningslinjer for rapportering og informasjonsutveksling mellom ulike jurisdiksjoner. 

Regelverket sørger for at norske skattemyndigheter mottar opplysninger om norske skattepliktiges transaksjoner med kryptoeiendeler hos utenlandske vekslingstjenester. Tilsvarende vil norske vekslingstjenester, rapportere opplysninger til norske skattemyndigheter om personer, selskaper og andre enheter som er bosatt eller hjemmehørende i utlandet. Disse opplysningene vil så utveksles med skattemyndigheten i landet der den skattepliktige er bosatt eller hjemmehørende. Rapportering og automatisk utveksling av opplysninger om kryptoeiendeler vil gjelde fra og med 1. januar 2026, slik at første rapportering skjer 10. februar 2027. 

Avtalen bygger i stor grad på de samme reglene og prinsippene som OECDs Common Reporting Standard (CRS), og vil bidra til at CRS ikke undergraves ved at verdier flyttes fra tradisjonelle verdipapirer til kryptoeiendeler. Man kan anta at de fleste land som har innført CRS, også vil innføre CARF på sikt. Norge har hatt stort utbytte av å delta i samarbeidet for informasjonsutveksling for CRS-informasjon. Det er derfor viktig at Norge bidrar til å styrke dette samarbeidet ved å også innføre CARF. Ved å delta i informasjonsutvekslingssamarbeidet med andre land, vil norske skattemyndigheter få tilgang til opplysninger om norske brukere av utenlandske tilbydere. Tilgang til denne informasjonen vil styrke skattemyndighetenes arbeid med fastsetting og kontroll på dette området. 

Den nye standarden for automatisk informasjonsutveksling for kryptoeiendeler inkluderer regler om hvem som er opplysningspliktig, hvilke transaksjoner som må rapporteres, og prosedyrer for å identifisere brukere og reelle rettighetshavere. Gjennomgangskravene ligner de som finnes i CRS, med krav om innhenting av egenerklæringer og identifisering av fysiske brukere, enheter som er brukere, og reelle rettighetshavere. 

EU har innført lignende regler gjennom DAC8 (Directive on Administrative Cooperation in the field of taxation (tax transparency for crypto-assets). DAC8-regelene blir gjeldende fra 1. januar 2026. 

1.3 Regelverk 

Reglene som pålegger vekslings- og oppbevaringstjenester opplysningsplikt er inntatt i skatteforvaltningsloven § 7-12, med tilhørende forskriftsbestemmelser.  

Det norske regelverket må ses i lys av det internasjonale regelverket, herunder OECDs kommentarer til CARF og OECDs tolkningsveiledninger om CARF.  

Nyttige lenker: 

• International Standards for the Automatic Exchange of Information in Tax Matters  
• CARF-related FAQs  
• A Step-by-Step Guide to Understanding and Implementing the Crypto-Asset Reporting Framework  
• CARF XML Schema and User Guide (teknisk format for rapportering etter CARF) 

1.4 Opplysningsplikt 

Opplysningspliktige (dvs. tilbydere av vekslings- og oppbevaringstjenester), skal følge reglene i skatteforvaltningsloven med tilhørende forskrift, som gjennomfører OECDs internasjonale standard for automatisk utveksling av opplysninger om kryptoeiendeler «Crypto-Asset Reporting Framework» (CARF).

Det nye regelverket pålegger tredjeparter opplysningsplikt om kryptoeiendeler og krever innhenting av informasjon om brukernes transaksjoner knyttet til disse eiendelene. Opplysningspliktige tilbydere med tilknytning til Norge, plikter å gi opplysninger om sine brukere som er skattemessig bosatt eller hjemmehørende i utlandet. Disse opplysningene vil bli utvekslet med andre land Norge har utvekslingsavtale med og som har tiltrådt CARF. Utover forpliktelser etter CARF, skal opplysningspliktige tilbydere også gi opplysninger om norske skattepliktige brukere og deres transaksjoner i tillegg til innestående verdier knyttet til kryptoeiendeler.  

Opplysningsplikten kan overordnet fremstilles som vist under: 

Opplysningspliktige tilbydere skal etterleve reglene og må foreta følgende:  

• Gjennomføre brukergjennomgang (due diligence-prosedyrer) som identifiserer rapporteringspliktige brukere.  Det vil si de som bruker tilbyderen for å utføre kryptoeiendel-transaksjoner. 
• Identifisere brukerne og innhente egenerklæring 
• Samle inn og rapportere informasjon om kryptoeiendel-transaksjoner for hver bruker til Skatteetaten.  
• Det er fem typer transaksjoner det skal gis opplysninger om:  
• vekslinger mellom kryptoeiendeler og offisiell valuta  
• vekslinger mellom kryptoeiendeler  
• overføringer av kryptoeiendeler som vederlag for kjøp eller salg av varer eller tjenester 
• annen veksling eller overføring av kryptoeiendeler som ikke er dekket av punktene over 
• innestående verdier 

For hver type kryptoeiendel, skal det for hver bruker rapporteres samlet for alle utgående transaksjoner og samlet for alle inngående transaksjoner. Videre skal det skilles mellom transaksjoner mellom forskjellige kryptoeiendeler og transaksjoner mellom krypteiendeler og offisiell valuta. For overføringer skal opplysningspliktige tilbydere, så langt det er mulig, kategorisere overføringer etter type.  

1.5 Rapportering  

Opplysningene skal sendes inn på standardiserte digitalt format til Skatteetaten. Rapporteringsløsningen er under planlegging og det vil komme mer informasjon. Det planlegges for to ulike formater, det internasjonale CARF-formatet for opplysninger som også skal utveksles med andre land og for opplysninger som er tiltenkt brukt til forhåndsutfylling i Skattemeldingen blir det egen rapportering. I en oppstartsperiode er det kun formuesverdier. Det tas sikte på å utvide denne innrapportering på gevinst, tap, avkastning mm. som vil kreve en forskriftsendring med tilhørende høring. Fristen for rapportering er 10. februar året etter inntektsårets slutt. 

1.6 Taushetsplikt og utveksling av opplysninger  

Opplysninger som er rapportert til norske skattemyndigheter er underlagt taushetsplikt etter bestemmelsene i skatteforvaltningsloven § 3-1, offentleglova § 13 og skattebetalingsloven § 3-2.  

Skatteetaten utveksler opplysninger om kryptoeiendeler med andre lands skattemyndigheter i henhold til internasjonale avtaler. Opplysningene som utveksles er underlagt streng taushetsplikt i de internasjonale avtalene og det er begrenset hvilke formål opplysningene kan brukes til.  

2 Sentrale begreper og definisjoner 

2.1 Opplysningspliktige  

Begrep	Forklaring
Opplysningspliktige	Tilbyder av vekslings- og oppbevaringstjenester for kryptoeiendeler (Reporting Crypto-Asset Service Provider) (RCASP) er opplysningspliktige tilbydere. Dette er tilbydere som opptrer som mellomledd ved veksling og/eller oppbevaring mellom forskjellige typer kryptoeiendeler, eller mellom kryptoeiendeler og offisiell valuta.    Opplysningsplikten gjelder for tilbydere som er:   • Tilbyder av vekslingstjenester  • Tilbyder av oppbevaringstjenester
Tilbyder av vekslingstjenester	Tilbyder av vekslingstjenester – enhver fysisk person eller enhet, som ledd i sin virksomhet utfører vekslingstransaksjoner for opplysningspliktige kryptoeiendeler for eller på vegne av andre, herunder ved å opptre som motpart eller som mellommann til slike transaksjoner, eller ved å gjøre en handelsplattform for veksling tilgjengelig.
Tilbyder av oppbevaringstjenester	Tilbyder av oppbevaringstjenester – enhver fysisk person eller enhet, som ledd i sin virksomhet tilbyr tjeneste for oppbevaring av eller kontroll med opplysningspliktige kryptoeiendeler eller metodene for tilgang til slike kryptoeiendeler, hvor det er relevant i form av private krypteringsnøkler.

2.2 Bruker 

Begrep	Forklaring
Bruker	Bruker av vekslings- og oppbevaringstjenester er person eller enhet som en opplysningspliktig tilbyder utfører vekslingstjenester eller oppbevaringstjenester på vegne av.
Bruker av tjenesten ved representasjon	Når en person eller enhet, som ikke er en finansiell institusjon eller opplysningspliktig tilbyder, opptrer som bruker av tjenesten på vegne av en annen, anses den det opptres på vegne av som bruker av tjenesten.
Næringsdrivende bruker	Ved overføring av kryptoeiendeler til en næringsdrivende som vederlag for varer eller tjenester for en verdi som overstiger USD 50 000, anses den næringsdrivende for å være bruker. Dersom den opplysningspliktige tilbyderen er forpliktet til å identifisere kjøperen etter hvitvaskingsloven, skal også kjøperen anses for å være bruker.
Enheter som bruker, investeringsforetak ved ledelse av finansiell institusjon	Enheter som har inntekter som hovedsakelig kan henføres til investering, reinvestering eller omsetning av finansielle produkter eller kryptoeiendeler og som styres, forvaltes eller på annen måte ledes av en finansiell institusjon, anses som bruker av tjenesten.
Reelle rettighetshavere	Reelle rettighetshavere er fysiske personer som nevnt i hvitvaskingsloven § 2 bokstav e og § 14.
Enhet	Med enhet menes enhver juridisk person, stiftelse, fond, institusjon, organisasjon eller annen innretning eller sammenslutning.
Nærstående enhet	En enhet er en nærstående enhet til en annen enhet dersom en av enhetene kontrollerer den andre enheten, eller enhetene er under felles kontroll. En enhet anses å være under kontroll når direkte eller indirekte eierskap overstiger 50 prosent av en enhets stemmer og verdi. Verdipapirfond og alternative investeringsfond anses å være nærstående enheter dersom de er under felles forvaltning.

2.3 Transaksjoner 

Begrep	Forklaring
Vekslingstransaksjoner	Vekslingstransaksjon er erverv og avhending av kryptoeiendel mot offisiell valuta eller erverv og avhending av kryptoeiendel mot kryptoeiendel.  Vekslingstransaksjon innebærer flytting av en opplysningspliktig kryptoeiendel fra en lommebokadresse til en annen mot oppgjør i en eller flere offisielle valutaer eller en eller flere typer opplysningspliktige kryptoeiendeler.
Overføring	Overføring er definert som flytting av kryptoeiendel til eller fra en brukers adresse eller konto hos opplysningspliktig tilbyder, som tilbyderen på transaksjonstidspunktet ikke kan fastslå er en vekslingstransaksjon. Overføring mellom brukerens egne adresser og konti hos tilbyderen, er ikke omfattet.   Vurdering av om noe er en overføring, er knyttet til opplysningspliktig tilbyders faktiske kunnskap, basert på tilgjengelig informasjon og deres erfaringer. Et eksempel er tilfeller hvor en bruker gjør en vekslingstransaksjon, men fordi tilbyderen bare overfører kryptoeiendel uten å vite hva som faktisk er betalt for kryptoeiendelen, så skal tilbyderen rapportere transaksjonen som en overføring og ikke en veksling til offisiell valuta.

2.4 Kryptoeiendeler 

Begrep	Forklaring
Kryptoeiendel	Kryptoeiendel er en digital representasjon av verdi eller rettighet som valideres og sikres ved bruk av kryptografisk sikret distribuert registerteknologi eller en lignende teknologi for å validere og sikre transaksjoner.
Digital representasjon av en verdi	Med digital representasjon av en verdi eller rettighet, menes at eierskapet til et formuesgode eller en rettighet følger av eierskapet til kryptoeiendelen, og at eierskapet til kryptoeiendelen kan overføres til andre digitalt. Det er ikke avgjørende om det underliggende objektet er et fysisk objekt eller en rettighet.  Eksempler på dette er Bitcoin og stablecoin (kryptovaluta som opprettholder en stabil verdi i forhold til en bestemt referanse f.eks. USD/gull). Det som er karakteristisk for disse er at overføring registreres i en blokkjede og bygger på kryptografisk sikret distribuert registerteknologi. Kryptografisk sikret distribuert registerteknologi er en desentralisert måte å registrere kryptoeiendel-transaksjoner på som innebærer at opplysninger er lagret flere steder samtidig. Kryptografi er en matematisk prosess med kryptering og de-kryptering av data som brukes til å validere og sikre transaksjoner. Denne valideringsprosessen sikrer at den som eier en kryptoeiendel ikke allerede har brukt samme kryptoeiendel i en annen transaksjon.  Definisjonen er avgrenset mot de tilfeller hvor kryptografisk sikret distribuert registerteknologi brukes uten at den registrerte informasjonen representerer en rettighet til en verdi. Eksempel på dette er opprettelse av et desentralisert distribuert register for å registrere aktiviteter eller materialer knyttet til produksjon, lagring, frakt eller levering av et produkt. Slik bruk av registerteknologien har ingen verdi knyttet til seg, men fungerer bare som en verifikasjon på at aktiviteter er gjennomført. Et annet eksempel er opprettelse av eiendomsregistre eller løsøreregistre basert på kryptografisk sikret distribuert registerteknologi.
Opplysningspliktig kryptoeiendel	Opplysningspliktig kryptoeiendel er enhver kryptoeiendel med unntak av digitale sentralbankpenger, spesifiserte elektroniske pengeprodukter og kryptoeiendeler som den opplysningspliktige tilbyderen har fastslått ikke kan brukes til betalings- eller investeringsformål.    Opplysningspliktige kryptoeiendeler omfatter også både fungible og non-fungible tokens (NFT), dersom disse kan brukes til betalings- eller investeringsformål. Dette innebærer at NFTer som representerer samleobjekter, digital kunst eller til bruk i spill mv. er opplysningspliktige dersom tilbyderen etter en konkret vurdering kommer til at vilkåret om betalings- eller investeringsformål er oppfylt.   Et derivat utstedt i form av tokens kan være en opplysningspliktig kryptoeiendel. Dette uavhengig av hva som er underliggende objekt. Derivater hvor oppgjør og levering av underliggende objekt skjer i form av kryptoeiendeler skal rapporteres etter CARF, mens derivater med kryptoeiendeler som referanseverdi skal rapporteres etter CRS.
Unntatte kryptoeiendeler	Unntatte kryptoeiendeler er kryptoeiendeler som er unntatt fra opplysningsplikten i henhold til CARF. Dette gjelder:   digitale sentralbankpenger  spesifiserte elektroniske pengeprodukter   kryptoeiendeler som opplysningspliktig tilbyder har fastslått ikke kan brukes for betalings- eller investeringsformål.
Finansielle produkter	Finansielle produkter er finansielle instrumenter som definert i verdipapirhandelloven § 2-2, omsettelige andeler i deltakerlignende selskap mv., forsikringsavtaler og livrenter mv., samt enhver rettighet i kryptoeiendeler eller forannevnte aktiva. Direkte eierinteresser i fast eiendom, herunder andeler i boligselskap og borettslag, og råvarer som er fysisk vare omfattes ikke.
Spesifisert elektronisk pengeprodukt	Spesifisert elektronisk pengeprodukt er en digital representasjon av en bestemt offisiell valuta utstedt for å utføre betalingstransaksjoner, som er representert ved en fordring på utstederen etter mottak av midler, anerkjent som betalingsmiddel av andre enn utstederen, og som kan innløses når som helst til samme pålydende verdi i den samme valutaen som den er utstedt i.
Digitale sentralbankpenger	Digitale sentralbankpenger er digital offisiell valuta utstedt av en sentralbank.

2.5 Skattemessig bosatt/hjemmehørende  

Begrep	Forklaring
Skattemessig bosatt/hjemmehørende	Begrepene «skattemessig bosatt» og «skattemessig hjemmehørende» gjelder for henholdsvis fysiske personer og enheter. Opplysningspliktig tilbyder plikter å undersøke hvor bruker, fysiske person eller enheter, er skattemessig bosatt/hjemmehørende.
Fysiske personer	Fysiske personer regnes som skattemessig bosatt i det landet hvor de er skattepliktig, på grunnlag av bosted eller lignende kriterier etter landets interne regler. En fysisk person kan være skattemessig bosatt i flere land.  Oversikt over de enkelte lands interne regler for skattemessig bosted finnes på OECDs Automatic Exchange Portal under "CRS Implementation and Assistance".
Enhet	Enheter omfatter enhver juridisk person, stiftelse, fond, institusjon, organisasjon eller annen innretning eller sammenslutning. Enkeltpersonforetak anses ikke som enheter selv om de har organisasjonsnummer.  Enheter regnes som skattemessig hjemmehørende i det landet hvor de er skattemessig hjemmehørende etter det relevante landets interne rett på grunnlag av sted for ledelse, stiftelse, registrering mv. En enhet kan være skattemessig hjemmehørende i flere land.  Enheter som ikke er skattemessig hjemmehørende i noe land, skal regnes som hjemmehørende på stedet der hovedkontorets adresse ligger. Stater, regionale og lokale forvaltningsmyndigheter regnes som hjemmehørende i det aktuelle landet.   Et utenlandsk foretak som ønsker å drive virksomhet i Norge, kan registrere en filial/avdeling av det utenlandske foretaket i Norge som et norskregistrert utenlandsk foretak (NUF). Den norske avdelingen er ikke et eget rettssubjekt. Det er det utenlandske foretaket som er ansvarlig for virksomheten i den norske avdelingen. Avdelingen vil normalt være skatte- og avgiftspliktig til Norge, og må forholde seg til det norske regelverket. For opplysningsplikten er det avgjørende hvor bruker er (skattemessig) hjemmehørende.   Oversikt over de enkelte lands interne regler om skattemessig hjemsted finnes på OECDs Automatic Exchange Portal under "CRS Implementation and Assistance".
Partnerjurisdiksjon	Partnerjurisdiksjon er definert som en jurisdiksjon som har satt i kraft regler om opplysningsplikt for kryptoeiendeler og som er oppført på liste publisert av Skatteetaten.  De jurisdiksjonene som tiltrer den multilaterale avtalen om utveksling av opplysninger, vil anses som partnerjurisdiksjoner så snart de har regler om opplysningsplikt for kryptoeiendeler som har trådt i kraft. Hvilke jurisdiksjoner som anses som partnerjurisdiksjoner, vil fremgå av listen som du kan finne på denne siden.

2.6 Utenlandsk identifikasjonsnummer  

Begrep	Forklaring
TIN «Tax Identification Number»	Utenlandske identifikasjonsnummer/skatteregistreringsnummer, også kjent som «Tax Identification Number» - TIN - benyttes av de fleste land for å identifisere fysiske personer og enheter. I Norge brukes fødselsnummer, D-nummer og organisasjonsnummer.
Global Legal Entity Identifier (LEI)	Global Legal Entity Identifier (LEI) utstedes for å identifisere juridiske enheter som deltar i finansielle transaksjoner. Den er basert på ISO 17442-standarden utviklet av International Organization for Standardization (ISO)
Fysisk personer	I Norge benyttes fødselsnummer for å identifisere personer. Utenlandske personer som ikke bor i Norge, tildeles i stedet et eget D-nummer. På samme måte bruker skattemyndighetene i andre land identifikasjonsnumre for å identifisere personer.   Identifikasjonsnumre kan enten bare benyttes av skattemyndighetene, eller også av andre etater og institusjoner i det aktuelle landet, slik det er i Norge. Identifikasjonsnummer vil typisk finnes på dokumenter bruker har fått tilsendt av skattemyndighetene i sitt bostedsland, men nummeret kan også stå i pass, nasjonale identitetskort, førerkort og på andre offisielle dokumenter.   For eksempel benytter skattemyndighetene i Sverige personnummer, Danmark CPR-nummer og Polen PESEL-nummer som identifikasjonsnummer.   Identifikasjonsnumre blir ofte omtalt som TIN ("Taxpayer Identification Number"). Det er ikke alle land som benytter slike identifikasjonsnumre.   Oversikt over myndigheter som utsteder TIN finnes i OECDs Automatic Exchange Portal.
Enheter	Myndighetene benytter ulike identifikasjonsnumre for å identifisere enheter. I Norge benyttes organisasjonsnummer. På samme måte bruker skattemyndighetene i andre land tilsvarende identifikasjonsnumre for å identifisere enheter. Bruker må oppgi enhetens utenlandske identifikasjonsnummer, slik at skattemyndighetene der virksomheten er hjemmehørende kan knytte opplysningene til denne.  For eksempel benytter skattemyndighetene i Danmark CVR-nummer, i Canada Business Number (BN) og i Frankrike numéro SIREN som identifikasjonsnummer.   Slike identifikasjonsnumre blir ofte omtalt som TIN («Taxpayer Identification Number»). Det er ikke alle land som benytter slike identifikasjonsnumre.   Oversikt over myndigheter som utsteder TIN finnes i OECDs Automatic Exchange Portal under «CRS Implementation and Assistance».

3 Opplysningspliktens omfang og innhold 

Figuren nedenfor illustrerer hovedstegene i rapporteringsprosessen for kryptoeiendeler (CARF). Den viser i hvilken rekkefølge de opplysningspliktige skal gå frem for å oppfylle kravene til rapportering av kryptoeiendeler til Skatteetaten. 

3.1 Hvem er opplysningspliktige 

3.1.1 Tilbydere av vekslings- og oppbevaringstjenester 

Opplysningsplikten gjelder for de som er:  

• en fysisk person bosatt i Norge etter skatteloven § 2-1 eller en enhet hjemmehørende i Norge etter skatteloven § 2-2,   
• en enhet som er stiftet eller på annen måte etablert i Norge og enten er et eget, rettssubjekt eller er opplysningspliktig om inntekt etter skatteforvaltningsloven  
  kapittel 8, 
• enhet ledet eller forvaltet fra Norge, eller   
• fysisk person eller enhet med forretningssted i Norge   

Tilknytningsformene er rangert hierarkisk, der bokstav a er den sterkeste tilknytningsformen. Opplysningsplikten omfatter fysiske personer som i ledd av sin virksomhet, driver med veksling- eller oppbevaring av kryptoeiendeler. Dette i motsetning til CRS som primært gjelder finansielle institusjoner. Fysiske personer som tilbyr peer-to-peer veksling av kryptoeiendeler (for eksempel via annonser på plattformer som tidligere LocalBitcoins), kan være opplysningspliktige under CARF, dersom aktiviteten anses som ledd i virksomhet. Vilkårene for at det anses som næring er at personen driver virksomheten systematisk og med økonomisk formål. Hvis en fysisk person driver næringsvirksomhet, vil den blir anses for å være en opplysningspliktig tilbyder ((Reporting Crypto-Asset Service Provider) (RCASP). Dette innebærer at hen bli underlagt regelverket for rapportering av kryptoeiendeler, må identifisere brukere og deres skattemessige bosted, rapportere transaksjoner og beholdninger samt gjennomføre brukergjennomgang. 

Tilknytningsformen i bokstav b betyr at enheten er opprettet etter norsk selskapsrett. Enheten må enten være et eget rettssubjekt eller være forpliktet til å gi skattemessige opplysninger til skattemyndighetene. Dette kravet sikrer at skattemyndighetene kan håndheve opplysningsplikten. 

Den tredje tilknytningsformen i bokstav c gjelder spesielt for enheter opprettet i utlandet, men som styres fra Norge. Kriteriet "ledet eller forvaltet fra" er bredere enn "reell ledelse i Norge" i skatteloven § 2-2. Det inkluderer enheter med reell ledelse i Norge, men også de med svakere ledelsestilknytning til Norge. Det omfatter også enheter som forvaltes fra Norge, som for eksempel en trust eller fond, administrert av en forvalter som er skattemessig hjemmehørende i Norge. 

Tilknytningsformen i bokstav d er den svakeste tilknytningsformen. Forretningssted betyr vanligvis en fysisk plassering hvor et selskap driver sin virksomhet. Dette kriteriet omfatter hovedkontor så vel som andre forretningssteder som f.eks. filial, fabrikk, lager mv. 

Tilbydere av oppbevaringstjenester er ikke opplysningspliktige etter CARF, men disse er opplysningspliktige for innestående verdier etter skatteforvaltningsloven § 7-12. Det er derfor et eget nasjonalt tilknytningsvilkår for disse tilbyderne. Opplysningsplikten for tilbydere av oppbevaringstjenester avgrenses til aktører «som er hjemmehørende i Norge etter skatteloven §§ 2-1 eller 2-2, eller har skatteplikt etter skatteloven § 2-3». 

Oppbevaringstjenester omfatter tjenester som tilbyr oppbevaring av kryptoeiendeler ved at tjenesten oppbevarer brukerens private nøkler og dermed kan disponere kryptoeiendelene på vegne av brukeren. Tjenesten kan bestå av lagring av kryptoeiendeler online i «hot wallet», eller offline i «cold wallet». Tilbydere av oppbevaringstjenester er omfattet av hvitvaskingsregelverket og kryptoeiendelsloven.

3.1.2 Nærmere om opplysningspliktige tilbydere  

Tilbyder av vekslings- og oppbevaringstjenester for kryptoeiendeler (Reporting Crypto-Asset Service Provider) (RCASP) er opplysningspliktige tilbydere. Dette er tilbydere som opptrer som mellomledd ved veksling og/eller oppbevaring mellom forskjellige typer kryptoeiendeler, eller mellom kryptoeiendeler og offisiell valuta. 

Definisjonene utelukker personer eller enheter som yter en tjeneste sporadisk og av ikke-kommersielle grunner, da det skal utføres «som ledd i sin virksomhet». For at aktiviteten som utøves skal anses som virksomhet må tjenesten har en viss varighet og et visst omfang, drives for egen regning og risiko og er egnet til å gi overskudd.  

En vekslingstransaksjon inkluderer enhver tjeneste der kunden kan motta opplysningspliktige kryptoeiendeler i bytte mot fiatvaluta, eller omvendt, eller veksle kryptoeiendeler mot andre kryptoeiendeler. Aktiviteten til et investeringsfond som investerer i kryptoeiendeler er ikke å anses som en vekslingstjeneste på vegne av investorene. Dette fordi formålet til investorene i fondet ikke er å utføre vekslingstransaksjoner og de mottar heller ikke kryptoeiendeler. 

En fysisk person eller enhet som gjennomfører vekslingstransaksjoner vil kun være en opplysningspliktig tilbyder, dersom aktivitetene utføres for eller på vegne av kunder. Dette gjelder imidlertid ikke en person eller enhet som utelukkende driver med validering av transaksjoner, herunder mining eller staking. Disse er ikke å anses som opplysningspliktig tilbyder selv om validering medfører at de mottar opplysningspliktige kryptoeiendeler. 

En fysisk person eller enhet kan gjennomføre vekslingstransaksjoner for eller på vegne av kunder ved å opptre som motpart eller mellommann i slike transaksjoner. Eksempler på personer eller enheter som kan tilby tjenester som innebærer vekslingstransaksjoner som motpart eller mellommann inkluderer: 

• Forhandlere/tilbydere som handler for egen regning ved kjøp og salg av opplysningspliktige kryptoeiendeler til kunder 
• Operatører av minibanker for kryptoeiendeler, som muliggjør veksling mellom kryptoeiendeler og fiatvaluta eller andre kryptoeiendeler via slike minibanker 
• Kryptobørser/handelsplattformer som fungerer som markedspleier (market maker) og som tar en handelsspread/prisdifferanse (bid-ask spread) som transaksjonsgebyr for sine tjenester 
• Meglere som handler opplysningspliktige kryptoeiendeler på vegne av kunder og som gjennomfører kjøps- eller salgsordre 
• Personer eller enheter som mottar én eller flere opplysningspliktige kryptoeiendeler direkte fra utsteder. Selv om selve opprettelsen og utstedelsen av en kryptoeiendel ikke anses som en tjeneste som innebærer vekslingstransaksjoner som motpart eller mellommann, vil direkte kjøp av kryptoeiendeler fra en utsteder med formål om videresalg og distribusjon til kunder anses som gjennomføring av en vekslingstransaksjon. 

En fysisk person eller enhet kan også gjennomføre vekslingstransaksjoner for eller på vegne av kunder ved å gjøre en handelsplattform tilgjengelig som gir kundene mulighet til å gjennomføre slike transaksjoner på plattformen. En «handelsplattform» inkluderer ethvert program eller applikasjon som lar brukere gjennomføre (helt eller delvis) vekslingstransaksjoner.  

En fysisk person eller enhet anses å gjøre en handelsplattform tilgjengelig dersom vedkommende utøver kontroll eller tilstrekkelig innflytelse over plattformen, slik at det er mulig å oppfylle kravene til kundekontroll og rapportering for transaksjoner som gjennomføres på plattformen. Hvorvidt en person eller enhet utøver slik kontroll eller innflytelse skal vurderes i tråd med Financial Action Task Forces (FATF) anbefalinger.  

En person eller enhet som kun gjør tilgjengelig en plattform med oppslagstavlefunksjon for å publisere kjøps-, salgs- eller vekslingspriser for kryptoeiendeler, vil ikke anses som en opplysningspliktig tilbyder, ettersom det ikke tilbys en tjeneste som lar brukere gjennomføre vekslingstransaksjoner. Av samme grunn vil en person eller enhet som kun utvikler eller selger programvare eller applikasjoner ikke anses som opplysningspliktig tilbyder, så lenge vedkommende ikke bruker programvaren eller applikasjonen til å tilby en tjeneste som innebærer vekslingstransaksjoner for eller på vegne av kunder. 

En fysisk person eller enhet kan være opplysningspliktig tilbyder også når de utfører andre typer aktiviteter enn å være motpart, mellommann eller tilby en handelsplattform. 
Det avgjørende er om personen eller enheten faktisk tilbyr en tjeneste som ledd i næringsvirksomhet, som innebærer veksling av kryptoeiendeler for eller på vegne av kunder. Hvilken teknologi som brukes for å tilby tjenesten, har utgangspunktet ingen betydning for om vedkommende anses som opplysningspliktig. 

3.1.3 Opplysninger som skal gis om opplysningspliktig tilbyder 

Følgende opplysninger skal gis om opplysningspliktig tilbyder: 

• navn  
• adresse  
• identifikasjonsnummer 

Med identifikasjonsnummer menes norsk organisasjonsnummer, Tax Identification Number (TIN) eller Global Legal Entity Identifier (LEI). Opplysningene er nødvendige for oppfølging av feil eller ufullstendig rapportering. 

3.2 Hvem skal det gis opplysninger om 

3.2.1 Bruker 

Det skal gis opplysninger om bruker av tjenesten. Med bruker av tjenesten menes person eller enhet som en opplysningspliktig tilbyder utfører vekslingstjenester eller oppbevaringstjenester på vegne av.  

Når en person eller enhet, som ikke er en finansiell institusjon eller opplysningspliktig tilbyder, opptrer som bruker av tjenesten på vegne av en annen, anses denne for å opptre på vegne av bruker av tjenesten. Opplysningspliktige tilbyder kan ta utgangspunkt i informasjon som er tilgjengelig, herunder opplysninger innhentet i forbindelse med hvitvaskingsregelverket, for å avgjøre om en person eller enhet opptrer på vegne av noen andre.  

Eksempel: På vegne av bruker 

A har en fullmakt fra B som gir A rett til å etablere et kundeforhold som bruker hos den rapporteringspliktige tilbyderen X, for å gjennomføre vekslingstransaksjoner på vegne av B. A har etablert et kundeforhold hos X som den personen som kan utføre vekslingstransaksjoner. 

Siden A verken er en finansiell institusjon eller en opplysningspliktig tilbyder, og den opplysningspliktige tilbyderen har informasjon i sine AML/KYC-dokumenter som indikerer at A opptrer som agent til fordel for B, må den opplysningspliktige tilbyderen behandle B som den reelle brukeren. 

Det er gjort unntak fra å identifisere reell bruker når mellommannen er en finansiell institusjon eller en annen opplysningspliktig tilbyder. Med finansielle institusjoner menes finansielle institusjoner definert i skatteforvaltningsforskriften § 7-3-6 med unntak av investeringsenhet i bokstav d nr. 2. Bakgrunnen for unntaket er at disse aktørene etter opplysningspliktreglene har en selvstendig forpliktelse til å gi opplysninger om sine brukere. Risikoen for at opplysninger om de reelle brukerne ikke blir innhentet, anses som liten i disse tilfellene. Ved vurdering av om en bruker er en finansiell institusjon eller opplysningspliktig tilbyder, kan opplysningspliktige basere seg på opplysninger som brukeren selv har oppgitt, f.eks. i forbindelse med oppfyllelse av hvitvaskingsregelverket eller i egenerklæring. Disse opplysningene kan så sammenholdes med en liste over kjente finansielle institusjoner eller opplysningspliktige tilbydere registrert eller er under tilsyn hos Finanstilsynet. 

Eksempel: Mellommann som er opplysningspliktig tilbyder mm. 

Opplysningspliktig tilbyder A benytter tjenestene til opplysningspliktig tilbyder B, for å gjennomføre vekslingstransaksjoner på B sin handelsplattform. Derfor regnes A som bruker av tjenestene hos B, og B skal rapportere de vekslingstransaksjonene som A har gjennomført. Siden A selv er en opplysningspliktig tilbyder og forpliktet til å rapportere om sine brukere, er det for B uten betydning om A gjennomfører transaksjonene i eget navn eller som agent, forvalter, fullmektig, signaturberettiget, investeringsrådgiver eller mellommann. 

Ved overføring av kryptoeiendeler som vederlag for varer eller tjenester for en verdi som overstiger USD 50 000, anses den næringsdrivende selgeren for å være bruker. Kjøperen kan også anses for å være bruker i disse tilfellene dersom den opplysningspliktige tilbyderen er forpliktet til å identifisere kjøperen etter hvitvaskingsloven. Forutsetningen om at det først er når opplysningspliktige er pålagt å identifisere kjøper at kjøperen skal anses som bruker, skyldes at opplysningspliktige og kjøper ikke nødvendigvis har et etablert kundeforhold eller at opplysningspliktige besitter nødvendig informasjon om kjøper. Er opplysningspliktige pålagt etter hvitvaskingsloven å innhente informasjon, skal slik informasjon om kjøper innhentes og rapporteres. 

Eksempler: Rapportering av overføring for varer og tjenester (transaksjoner og 50 000 USD grense)

Eksempel 1: 

Dersom opplysningspliktig tilbyder overfører kryptoeiendeler fra en kunde til en selger som kundens representant, og beløpet overstiger USD 50 000, skal transaksjonen rapporteres som en overføring for varer og tjenester etter forskriftens § 7-12-7 bokstav d. Er beløpet under USD 50 000, skal transaksjonen rapporteres som en overføring etter forskriftens § 7-12-7 bokstav e.  

Eksempel 2: 

Dersom en opplysningspliktig tilbyder handler på vegne av selgeren, skal en overføring av kryptoeiendeler som overstiger 50 000 USD regnes som en overføring etter forskriftens § 7-12-7 bokstav e, og rapporteres på selgeren. Hvis den opplysningspliktige tilbyderen i tillegg er pålagt etter hvitvaskingsloven å identifisere selgerens kunde, skal også denne kunden regnes som en bruker. I så fall skal tilbyderen også rapportere overføringen fra kunden som en overføring for varer og tjenester etter § 7-12-7 bokstav d, rapportert på kunden. Det innebærer at den opplysningspliktige tilbyderen må rapportere på både selger og kjøper for den samme transaksjonen. 

Dersom overføring til selgeren er under beløpsgrensen skal transaksjonen rapporteres etter forskriftens § 7-12-7 bokstav e, og rapporteres på selgeren. 

3.2.2 Opplysninger som skal gis om bruker 

Følgende opplysninger skal gis om hver enkelt bruker og eventuelle reelle rettighetshavere: 

• navn  
• adresse  
• hvor bruker er skattemessig bosatt eller hjemmehørende. Enhet som ikke er eget skattesubjekt og ikke er skattemessig hjemmehørende i noen jurisdiksjon, skal behandles som hjemmehørende i den jurisdiksjonen reell ledelse finner sted eller der enheten har hovedkontor  
• utenlandsk identifikasjonsnummer  
• fødselsnummer, D-nummer eller organisasjonsnummer  
• fødselsdato  
• hvilke roller reelle rettighetshavere har i enheten

3.3 Hva det skal gis opplysninger om 

3.3.1 Opplysninger som skal rapporteres om kryptoeiendeler 

For den enkelte bruker skal det gis følgende opplysninger:  

a. fullstendig navn på kryptoeiendel  

b. for erverv og avhending mot offisiell valuta: det samlede beløpet som er henholdsvis betalt og mottatt fratrukket transaksjonskostnader, det samlede antall enheter og antall transaksjoner  

c. for erverv og avhending mot andre kryptoeiendeler: den samlede markedsverdien fratrukket transaksjonskostnader, det samlede antall enheter og antall transaksjoner  

d. for overføring av kryptoeiendeler som vederlag for varer eller tjenester som overstiger USD 50 000: den samlede markedsverdien fratrukket transaksjonskostnader, det samlede antall enheter og antall overføringer  

e. for andre overføringer til og fra bruker enn de som er omfattet av bokstav b til d: den samlede markedsverdien fratrukket transaksjonskostnader, det samlede antall enheter og antall overføringer. Rapporteringen skal deles inn etter overføringstype der den er kjent av tilbyderen  

f. for overføringer av kryptoeiendeler til lommebokadresse der den opplysningspliktige ikke kjenner til om lommebokadressen er knyttet til en tilbyder av virtuelle eiendeler eller en finansiell institusjon: den samlede markedsverdien fratrukket transaksjonskostnader, samt det samlede antall enheter.  

g. for innestående verdier i kryptoeiendeler: markedsverdi og antall enheter per kryptoeiendel 

h. for innestående verdier i offisiell valuta: saldo per 1. januar i skattefastsettingsåret  

Opplysningspliktig tilbyder av oppbevaringstjenester skal ikke gi opplysninger om vekslingstransaksjoner som faller inn under bokstavene b og c ovenfor. 

3.3.1.1 Navn på kryptoeiendel  

Navnet på kryptoeiendelen skal rapporteres ved å bruke det navnet som er registrert hos Digital Token Identifier Foundation (dtif.org), eller den tildelte Digital Token Identifier (DTI) dersom en slik identifikator er utstedt for kryptoeiendelen. 

Dersom det ikke finnes noen Digital Token Identifier (DTI) for den aktuelle kryptoeiendelen, skal det fulle navnet på kryptoeiendelen rapporteres. 

3.3.1.2 Veksling mot offisiell valuta  

Tilbyder plikter å rapportere veksling mellom kryptoeiendeler og offisiell valuta, herunder erverv og avhending. Med erverv menes enhver transaksjon som opplysningspliktig tilbyder gjennomfører for bruker til å anskaffe en kryptoeiendel. Det har ingen betydning om kryptoeiendelen erverves fra tredjepart eller fra opplysningspliktig tilbyder. Med avhending menes enhver transaksjon som tilbyder av vekslingstjenester gjennomfører for bruker til å avhende en kryptoeiendel. Heller ikke her har det betydning om kryptoeiendelen overføres til tredjepart eller til tilbyder.  

Tilbyder av vekslingstjenester må rapportere det samlede beløpet som er betalt eller mottatt med fratrekk for transaksjonsgebyr. Videre skal det opplyses om det samlede antall enheter for hver type kryptoeiendel og antall transaksjoner som er gjennomført med denne kryptoeiendelen.  

I tilfeller der tilbyder ikke har kunnskap om beløpet som er betalt eller mottatt for kryptoeiendelen, skal transaksjonen ikke rapporteres etter bokstav b, men etter bokstav e, altså som en overføring. Dette innebærer at den opplysningspliktige i mangel av beløpet som faktisk er betalt eller mottatt i stedet skal oppgi antatt markedsverdi.  

3.3.1.3 Veksling mellom ulike typer kryptoeiendeler  

Erverv og avhending av kryptoeiendeler kan også gjennomføres ved veksling mellom ulike kryptoeiendeler, dvs. bytting av kryptoeiendel mot kryptoeiendel. I disse tilfellene har man ikke nøyaktig beløp på hva som er betalt eller mottatt for kryptoeiendelen. Her er det markedsverdi på transaksjonstidspunktet som skal legges til grunn ved rapporteringen. Tilbyder av vekslingstjeneste skal rapportere den samlede markedsverdien fratrukket transaksjonskostnader, det samlede antall enheter og antall transaksjoner.  

Eksempel: Rapportering av veksling mellom kryptoeiendeler (A ↔ B) 

Når kryptoeiendel A veksles mot kryptoeiendel B, skal den opplysningspliktige tilbyderen rapportere følgende: 

• For kryptoeiendel A (selges) 
  • Samlet antall enheter av kryptoeiendel A som selges 
  • Markedsverdi av disse enhetene, etter fradrag for transaksjonskostnader 
• For kryptoeiendel B (kjøpes) 
  • Samlet antall enheter av kryptoeiendel B som kjøpes 
  • Markedsverdi av disse enhetene, etter fradrag for transaksjonskostnader 

Det finnes tilfeller der tilbyder av vekslingstjenester kun gjennomfører én side ved byttingen, f.eks. ved overføring av en Bitcoin til tredjepart på vegne av bruker, mens motytelsen i form av en annen kryptovaluta overføres direkte fra tredjepart til brukers non-custodial wallet. I slike tilfeller vil ikke tilbyderen ha kunnskap om motytelsen og derfor skal transaksjonen rapporteres etter bokstav e og ikke bokstav c. 

Det vises også til at wrapping og staking er veksling mellom kryptoeiendeler som skal rapporteres. 

Eksempel: Rapportering av wrapping og staking

Visse relevante transaksjoner innebærer at en kryptoeiendel byttes mot en token som representerer den opprinnelige eiendelen. Dette inkluderer tilfeller der: 

• En kryptoeiendel på én blokkjede representerer en eiendel fra en annen blokkjede, eller 
• det opprettes en ny kryptoeiendel på samme blokkjede som kan brukes i automatiserte transaksjoner, der den opprinnelige eiendelen ikke kan benyttes. 

Den nye eiendelen skal normalt ha samme verdi som den den representerer, og kan vanligvis innløses når som helst. På samme måte kan en bruker overføre kryptoeiendeler til en automatisert kontrakt for å delta i et proof-of-stake-system for validering av transaksjoner på blokkjede. I bytte mottar brukeren en tokenisert versjon av sine eiendeler, som har samme verdi og kan overføres eller handles. Siden transaksjonen innebærer bytte av én kryptoeiendel mot en annen, skal den klassifiseres som en veksling. 

3.3.1.4 Overføring av kryptoeiendeler som vederlag for varer og tjenester 

Overføringer av kryptoeiendeler som vederlag for varer og tjenester faller i utgangspunktet inn under bokstav e. Når kryptoeiendeler brukes som vederlag for varer og tjenester medfører det skattepliktig realisasjon. For å gi skattemyndighetene informasjon om når kryptoeiendeler blir brukt til betaling for varer og tjenester over et visst beløp, skal det derfor gis opplysninger om overføringer av kryptoeiendeler som utgjør vederlag for varer eller tjenester som overstiger USD 50 000 som en egen kategori. Da anses både selger, dvs. den forretningsdrivende eller tilbyder av tjenester, og kjøper, for å være bruker av tjenesten, jf. kapittel 3.2.1. Opplysningspliktige skal rapportere den samlede markedsverdien fratrukket transaksjonskostnader, det samlede antall enheter og antall transaksjoner.  

I tilfeller tilbyderen, selger eller kjøper deler opp overføring i flere transaksjoner, skal transaksjonene sees i sammenheng ved vurdering av om terskelbeløpet er overskredet eller ikke. Rapportering for selger som mottar kryptoeiendeler som betaling for varer og tjenester som overstiger USD 50 000 skal rapporteres som andre typer overføringer etter bokstav e. 

Eksempel: Overføring av kryptoeiendeler for varer og tjenester 

For å gjøre det enklere for kunder å betale med krypto når de kjøper varer, har en forhandler inngått en avtale med en opplysningspliktig tilbyder. Denne tilbyderen håndterer betalingene som kundene gjør i krypto, og overfører dem til selgeren. Opplysningspliktig tilbyderen har ikke et direkte forhold til kundene. 

Dersom en kunde betaler for varer med kryptoeiendeler, og beløpet overstiger 50 000 USD, regnes dette som en opplysningspliktig transaksjon. Opplysningspliktig tilbyder må da: 

• Behandle kunden som en bruker av kryptoeiendel gitt at tilbyder er pålagt å identifisere kunden, og rapportere overføringen for varer og tjenester i henhold til regelverket 
• Behandle selgeren som mottaker av kryptoeiendel og rapportere transaksjonen som en overføring til selgeren. 

3.3.1.5 Andre typer overføringer 

Omfatter alle overføringer til og fra bruker som ikke er omfattet av bokstav b til d. Overføring innebærer flytting av kryptoeiendel til eller fra en brukers adresse eller konto hos opplysningspliktig tilbyder, som tilbyderen på transaksjonstidspunktet ikke kan fastslå er en vekslingstransaksjon. Det er markedsverdi på transaksjonstidspunktet fratrukket transaksjonskostnader som skal rapporteres. Videre skal det samlede antall enheter for hver type kryptoeiendel og antall overføringer som er gjennomført oppgis. Rapporteringen skal i tillegg fordeles etter type overføringer, herunder om overføring gjelder airdrop som følge av hard-fork, andre typer airdrop, inntekter fra staking, utbetaling eller tilbakebetaling av lån, avkastning fra kryptoutlån eller betaling for varer og tjenester mv. Fordeling etter overføringstype gjelder bare dersom opplysningspliktig tilbyder er kjent med hva slags kategori den aktuelle overføringen hører inn under. Kategorien omfatter også overføringer som kan ha en motytelse, men hvor motytelsen ikke er kjent for tilbyderen. Det skal opplyses om antall enheter overført, antall transaksjoner og samlet markedsverdi av overføringene fordelt på type overføring. 

Eksempel: Rapportering av transaksjoner ved bruk av kryptoeiendeler som sikkerhet og ved lån i fiat eller kryptoeiendeler 

Eksempel 1:  
En kunde inngår en avtale med en opplysningspliktig tilbyder, hvor kunden stiller kryptoeiendeler som sikkerhet i bytte mot et lån – enten i fiatvaluta eller i andre kryptoeiendeler. Avtalen forutsetter at både sikkerheten og det lånte beløpet skal tilbakeføres ved lånets forfall. I dette tilfellet skal transaksjonen ikke rapporteres som en vekslingstransaksjon, med mindre det kan fastslås at transaksjonen innebærer erverv eller avhendelse av én eller flere kryptoeiendeler som vederlag for fiatvaluta eller andre kryptoeiendeler. I og med at kryptoeiendelen overføres som sikkerhet, og ikke som betaling for en annen eiendel, skal transaksjonen klassifiseres og rapporteres som en overføring etter bokstav e. Dette gjelder også dersom den opplysningspliktige tilbyderen ikke har tilstrekkelig informasjon til å vurdere transaksjonens karakter – da skal den som hovedregel rapporteres som en overføring. 

Eksempel 2:  
Dersom en opplysningspliktig tilbyder har kunnskap om at en transaksjon består i overføring av kryptoeiendeler som sikkerhet i bytte mot et lån i kryptoeiendeler, skal overføringen knyttet til utlån og tilbakelevering av de lånte kryptoeiendeler rapporteres etter skatteforvaltningsforskriften 7-12-7 bokstav e) «annen type overføring». Dette gjelder også: 

• Overføringer knyttet til innskudd og tilbakelevering av sikkerhet 
• Kryptoeiendeler som overføres til långiver som kompensasjon for et lån 

Følgende skal rapporteres:  

• Samlet markedsverdi fratrukket transaksjonskostnader 
• Samlet antall enheter 
• Antall overføringer 

Disse opplysningene skal deles inn etter overføringstype, dersom denne er kjent av tilbyderen. 

Kunde A låner 5 ETH fra en opplysningspliktig tilbyder og stiller 10 LTC som sikkerhet. Ved tilbakebetaling mottar A sine 10 LTC tilbake, og overfører 0.1 ETH som kompensasjon for lånet. Tilbyder må rapportere følgende:  

• Overføring av 10 LTC som sikkerhet: 
• Dersom tilbyderen har kunnskap om at dette er en sikkerhetsstillelse i forbindelse med lån, skal denne rapporteres som «annen type overføring». 
• Det samme gjelder tilbakeleveringen av sikkerheten (10 LTC). 
• Utlån og tilbakelevering av 5 ETH: 
• Disse transaksjonene skal også rapporteres som «annen type overføring», gitt at det er en lånetransaksjon og ikke en vanlig veksling. 
• Kompensasjon på 0.1 ETH: 
• Overføringen av 0.1 ETH som kompensasjon for lånet skal rapporteres som en «annen type overføring», dersom tilbyderen har kunnskap om formålet. 

Transaksjon	Type	Rapportering
10 LTC til tilbyder	Sikkerhet	Annen type overføring
5 ETH til kunde	Utlån	Annen type overføring
5 ETH tilbake til tilbyder	Tilbakelevering	Annen type overføring
10 LTC tilbake til kunde	Tilbakelevering av sikkerhet	Annen type overføring
0.1 ETH fra kunde til tilbyder	Kompensasjon	Annen type overføring

3.3.1.6 Overføring når lommebokadressen er ukjent for tilbyder  

Tilbydere skal rapportere om overføringer av kryptoeiendeler til lommebokadresser som, så langt den opplysningspliktige er kjent med, ikke er knyttet til andre tilbydere av virtuelle eiendeler eller finansielle institusjoner.  

I kommentarene til CARF fremgår det hvem som omfattes av begrepet "andre tilbydere av virtuelle eiendeler" og "finansielle institusjoner". Disse definisjonene skal forstås i lys av anbefalingene fra FATF, som gir internasjonale retningslinjer for identifisering og klassifisering av slike aktører. Definisjonen i FATFs anbefalinger av tilbyder av virtuelle eiendeler er vid og omfatter blant annet tilbydere av oppbevaring og administrasjon av virtuelle eiendeler, samt de som på vegne av andre deltar i og leverer finansielle tjenester knyttet til utstedelse og/eller salg av en virtuell eiendel. Tilsvarende forståelse av tilbydere av virtuelle eiendeler legges til grunn ved anvendelsen av bokstav f.  

Etter bokstav f skal det rapporteres den totale markedsverdien og det samlede antallet enheter. Selve lommebokadressen skal ikke oppgis. Bakgrunnen for rapporteringen, er at skattemyndighetene via rapportert markedsverdi og antall enheter vil kunne få en indikasjon på om brukeren kan ha betydelige midler, f.eks. i en non-custodial wallet, som ikke er rapportert av brukeren selv. Skattemyndighetene kan da be om slike opplysninger direkte fra en opplysningspliktig tilbyder eller sende en forespørsel til partnerjurisdiksjonen for å innhente ytterligere opplysninger fra tilbyderen. Det gjøres oppmerksom på at oppbevaringsplikten for opplysninger er minst fem år.  

3.3.1.7 Rapportering av innestående verdier  

Tilbyderen skal gi opplysninger om hver brukers innestående verdier, både i kryptoeiendeler og i offisiell valuta. Disse opplysningene skal blant annet brukes til å forhåndsutfylle skattemeldingen. 

Regelverket gir nærmere føringer for hvilke opplysninger som skal gis om innestående verdier. Det skal rapporteres både markedsverdi og antall enheter for innestående kryptoeiendeler. Markedsverdien skal fastsettes per 1. januar i skattefastsettingsåret, og rapporteringen skal skje i en bestemt offisiell valuta. For innestående verdier i offisiell valuta, skal det gis opplysninger om saldo per 1. januar i skattefastsettingsåret.  

3.3.1.8 Opplysninger om valuta og verdsetting  

Reglene i forskriften presiserer hvordan rapporteringspliktige beløp skal oppgis, blant annet hvilken valuta som skal brukes, hvilket tidspunkt som gjelder for omregning, og hvordan kryptoeiendeler skal verdsettes. Ved erverv og realisasjon av kryptoeiendeler mot offisiell valuta, skal i utgangspunktet det beløpet som faktisk er betalt eller mottatt i den aktuelle valutaen rapporteres. Dersom det er brukt flere ulike valutaer, må tilbyderen velge én bestemt offisiell valuta som hele beløpet omregnes til. Valgt metode for omregning skal benyttes konsekvent. Omregningen skal baseres på valutakursen på tidspunktet for transaksjonen, for eksempel ved å bruke spot-kursen for å fastsette beløpet i den valgte valutaen. 

Markedsverdien av transaksjoner, fastsettes i én bestemt offisiell valuta. Verdien beregnes på tidspunktet for transaksjonen, basert på en verdsettelsesmetode som tilbyderen benytter konsekvent.  

For transaksjoner mellom ulike typer kryptoeiendeler, innebærer dette at det er markedsverdien av kryptoeiendelene som man gir fra seg og markedsverdien på det man mottar som skal rapporteres.  

Eksempel: Beregning av markedsverdi 

En bruker bytter kryptoeiendel A mot kryptoeiendel B. På tidspunktet for transaksjonen skal markedsverdien av kryptoeiendel A fastsettes ved å omregne verdien til en offisiell valuta, og denne verdien rapporteres som en avhending. Tilsvarende skal markedsverdien av kryptoeiendel B fastsettes ved å omregne verdien til samme offisielle valuta, og rapporteres som et erverv. 

Begge kryptoeiendeler skal omregnes til samme offisielle valuta, og det skal benyttes samme valutakurs ved beregningen. 

I de tilfeller man veksler fra en kryptoeiendel som har en kjent markedsverdi til en kryptoeiendel som ikke har en kjent markedsverdi, kan man legge til grunn markedsverdien på den kryptoeiendelen med kjent verdi også ved rapporteringen for den kryptoeiendelen som har ukjent verdi. 

Eksempel: Veksling av kryptoeiendel med kjent markedsverdi til kryptoeiendel med ukjent markedsverdi 

En bruker bytter en stablecoin mot kryptoeiendel A, som er nyopprettet og kjøpt gjennom et forhåndssalg (pre-sale). Siden kryptoeiendel A ikke har en kjent markedsverdi på transaksjonstidspunktet, benyttes verdien av stablecoin som grunnlag for rapporteringen. Ved rapportering av erverv av kryptoeiendel A, skal markedsverdien av stablecoin omregnes til en offisiell valuta, for eksempel euro, og denne verdien brukes som ervervsverdi for kryptoeiendel A. 

Markedsverdien skal for overføringer (omfattet av bokstav d til f) fastsettes i én bestemt offisiell valuta. Markedsverdien fastsettes på overføringstidspunktet etter en verdsettelsesmetode som den opplysningspliktige tilbyderen anvender konsekvent. Ved verdsettelsen kan den opplysningspliktige tilbyderen bruke kursen på transaksjonstidspunktet mellom den aktuelle kryptoeiendelen og offisiell valuta (f.eks. ETH/NOK eller BTC/USD) som tilbyderen ellers anvender ved verdsettelse av den aktuelle kryptoeiendelen.  

Eksempel: Fastsettelse av markedsverdi for overføringer 

En opplysningspliktig tilbyder har en handelsplattform og tilrettelegger samtidig for andre overføringer av kryptoeiendeler. Tilbyderen gjennomfører en overføring av kryptoeiendel A. Kryptoeiendel A omsettes også på plattformen mot en offisiell valuta. Tilbyderen kan da bygge på slike handelsdata for å bestemme markedsverdien på kryptoeiendel A på overføringstidspunktet. 

Hvis den opplysningspliktige tilbyderen som utfører overføringen ikke har noen kurser mellom den aktuelle kryptoeiendelen og offisiell valuta som beskrevet over, skal følgende verdsettelsesmetoder anvendes:  

• Først skal interne regnskapsverdier legges til grunn, dersom disse finnes.  
• Hvis interne regnskapsverdier ikke finnes, må en verdi gitt av selskaper eller nettsteder som opplyser om aktuell markedspris for kryptoeiendelen brukes. Det forutsettes at verdsettelsesmetoden som den aktuelle tredjeparten anvender anses rimelig og gir en god indikasjon på markedsverdien.  
• Hvis hverken interne regnskapsverdier eller verdsettelser fra tredjepart finnes, skal man bruke den verdsettelsen nærmest i tid utført av tilbyder. Dersom slik verdi heller ikke er tilgjengelig, kan man bruke et rimelig estimat som siste utvei.  

For hvert beløp som rapporteres i offisiell valuta, skal den opplysningspliktige oppgi valutakode med tre bokstaver tilknyttet beløpet.  

Opplysningspliktig tilbyder av oppbevaringstjenester skal bare gi opplysninger nevnt i § 7-12-7 første ledd bokstav a, d, e, f, g og h. 

4 Unntak fra opplysningsplikten 

4.1 Unntatte opplysningspliktige  

Det skal ikke gis opplysninger om   

1. aksjeselskap hvis aksjer regelmessig handles på en eller flere etablerte verdipapirmarkeder,   
2. nærstående enhet til enhet nevnt i bokstav a   
3. offentlig myndighet nevnt i § 7-3-7 første ledd bokstav a   
4. internasjonale organisasjoner nevnt i § 7-3-7 første ledd bokstav c   
5. sentralbanker   
6. finansielle institusjoner med unntak av enhet nevnt i § 7-12-3 fjerde ledd   

Definisjonene av de unntatte enhetene i bokstav c til e skal forstås på samme måte som i CRS-regelverket.  

Nærstående enhet skal forstås på samme måte som definert i skatteforvaltningsforskriften § 7-3-2 bokstav f, jf. § 7-12-1. Der fremgår det at enhetene er nærstående dersom en av enhetene kontrollerer den andre eller dersom enhetene er under felles kontroll. Med kontroll menes direkte eller indirekte eierskap som overstiger 50 prosent av en enhets stemmer og verdi.  

I henhold til bokstav f skal det ikke gis opplysninger om finansielle institusjoner. Med finansielle institusjoner menes enheter nevnt i skatteforvaltningsloven § 7-3. Det skal likevel gis opplysninger om enheter nevnt i § 7-12-3. Dette er:  

«Enheter som har inntekter som hovedsakelig kan henføres til investering, reinvestering eller omsetning av finansielle produkter eller kryptoeiendeler og som styres, forvaltes eller på annen måte ledes av en finansiell institusjon".  

4.2 Unntatte kryptoeiendeler 

Unntatte kryptoeiendeler er kryptoeiendeler som er unntatt fra opplysningsplikten i henhold til CARF. Se skatteforvaltningsforskriften § 7-12-1. Dette gjelder:  

• digitale sentralbankpenger 
• spesifiserte elektroniske pengeprodukter  
• kryptoeiendeler som opplysningspliktig tilbyder har fastslått ikke kan brukes for betalings- eller investeringsformål.  

Digitale sentralbankpenger betyr enhver digital Fiat-valuta utstedt av en sentralbank. 

Spesifiserte elektroniske pengeprodukter og digitale sentralbankpenger er definert i § 7-3-2 ny bokstav j og ny bokstav k og skal rapporteres etter CRS. 

Kryptoeiendeler som opplysningspliktig tilbyder har fastslått ikke kan brukes for betalings- eller investeringsformål, er et praktisk viktig unntak, som blant annet utelukker en rekke kryptoeiendeler som blir brukt i dataspill og flere såkalte «utility tokens». Vurderingen gjøres konkret og med utgangspunkt i FATFs retningslinjer for virtuelle verdier. 

Opplysningspliktige kryptoeiendeler omfatter både fungible og non-fungible tokens (NFT), dersom disse kan brukes til betalings- eller investeringsformål. Dette innebærer at NFTer som representerer samleobjekter, digital kunst eller til bruk i spill mv. er opplysningspliktige dersom tilbyderen etter en konkret vurdering kommer til at vilkåret om betalings- eller investeringsformål er oppfylt.  

Ved vurdering av om en kryptoeiendel ikke kan brukes til betalings- eller investeringsformål kan man se hen til den klassifiseringen som skal gjøres i tråd med anbefalinger og retningslinjer fra FATF, for å fastslå om kryptoeiendelen er en virtuell eiendel for hvitvaskingsformål. Dersom en kryptoeiendel kan anses som en virtuell eiendel etter FATFs anbefalinger og retningslinjer, skal den også anses som en opplysningspliktig kryptoeiendel som skal rapporteres.  

Eksempel: Vurdering av NFTer som ikke kan brukes til betalings- eller investeringsformål 

En opplysningspliktig tilbyder av kryptoeiendeler, kan vurdere en NFT som ikke egnet for betalings- eller investeringsformål i en transaksjon, dersom følgende kriterier er oppfylt: 

1. NFTen representerer verken finansielle eiendeler eller omsettelige kryptoeiendeler. 
2. Den markedsføres ikke som et investeringsprodukt, og er heller ikke underlagt finansiell regulering. 
3. Den klassifiseres ikke som en virtuell eiendel i henhold til FATFs anbefalinger om tiltak mot hvitvasking og terrorfinansiering (AML/KYC). 
4. Basert på tilbyderens rimelige kunnskap på rapporteringstidspunktet, har NFT-en lav økonomisk verdi (for eksempel har den ikke vært omsatt for mer enn 200 USD), og det foreligger ingen vesentlig handelsaktivitet, verken i antall transaksjoner eller samlet verdi. 

Videre kan det legges vekt på om en kryptoeiendel kun er til bruk for bytte av varer og tjenester i et begrenset og lukket økosystem. Gitt at disse kryptoeiendelene kun brukes i et begrenset og lukket nettverk uten mulighet for overføring ut av nettverket eller til et annenhåndsmarked for kjøp og salg, kan det legges til grunn at slike kryptoeiendeler ikke kan brukes til betalings- eller investeringsformål.  

Derivater er en felles benevnelse på finansielle instrumenter hvor verdien er avledet av andre underliggende objekter. Derivater kan for eksempel ha kryptoeiendeler som underliggende objekt eller som referansestørrelse. Et derivat kan også, uavhengig av hva som er den underliggende verdien, være utstedt i form av tokens. Sistnevnte vil være en opplysningspliktig kryptoeiendel som skal rapporteres etter CARF, mens derivater med kryptoeiendeler som referanseverdi er tatt inn som en del av CRS. Derivater hvor oppgjør og levering av underliggende objekt skjer i form av kryptoeiendeler skal rapporteres etter CARF. 

5 Brukergjennomgang – etablering og oppfølging av kundeforhold 

Ved etablering av nytt kundeforhold, skal den opplysningspliktige innhente en egenerklæring fra brukeren for å fastslå hvor vedkommende er skattemessig bosatt eller hjemmehørende. Den opplysningspliktige skal vurdere egenerklæringens pålitelighet opp mot annen dokumentasjon innhentet som del av kundekontrollen, herunder dokumentasjon etter hvitvaskingsloven.  

Dersom kunden er en enhet som ikke anses skattemessig hjemmehørende i noen jurisdiksjon, skal den behandles som hjemmehørende i det landet der enhetens reelle ledelse utøves, eller der hovedkontoret er lokalisert. 

Eksisterende kunder skal gjennomgås innen 12 måneder etter at reglene trer i kraft 1. januar 2026. Det betyr at den opplysningspliktige senest innen 1. januar 2027 må ha sikret korrekt identifisering og klassifisering av alle kunder. 

Dersom en enhet ikke er unntatt fra rapporteringsplikten, skal den opplysningspliktige også identifisere eventuelle reelle rettighetshavere og fastslå hvor disse er skattemessig bosatt. Det samme kravet til egenerklæring og vurdering av pålitelighet, gjelder for de reelle rettighetshaverne, som for kontohaveren. 

Den opplysningspliktige har en løpende plikt til å sikre at opplysningene som er innhentet fra brukeren, fortsatt er korrekte og pålitelige. Dersom det oppstår forhold som tilsier at informasjonen ikke lenger er gyldig, skal det iverksettes tiltak for å oppdatere opplysningene. 

5.1 Krav til egenerklæring 

Et nytt kundeforhold kan bare opprettes hvis det foreligger en egenerklæring fra kunden eller reell rettighetshaver. Dersom brukeren ikke ønsker å levere egenerklæringen, eller det av andre grunner ikke er mulig å innhente den, skal kundeforholdet ikke opprettes. 

Opplysningspliktige må foreta en vurdering av påliteligheten av opplysningene som er gitt i egenerklæringen. Vurderingen kan foretas etter at kundeforholdet er etablert. Er kundeforholdet opprettet, men det viser seg etterpå at brukeren har gitt feilaktige eller utilstrekkelige opplysninger ved etableringen av kundeforholdet, skal kontoen avsluttes eller sperres om det ikke kan innhentes ny gyldig egenerklæring innen 90 dager fra kundeforholdet ble etablert. Blir forholdet oppdaget etter at kundeforholdet er etablert, gjelder fristen fra forholdet ble oppdaget.  

5.1.1 Krav til innhold  

Egenerklæringen skal være signert eller bekreftet av brukeren eller den reelle rettighetshaveren, datert og inneholde følgende opplysninger om brukeren eller den reelle rettighetshaveren: 

• navn 
• adresse 
• hvor brukeren eller den reelle rettighetshaveren er skattemessig bosatt eller hjemmehørende 
• norsk fødselsnummer, D-nummer eller organisasjonsnummer  
• utenlandsk identifikasjonsnummer 
• fødselsdato 
• redegjørelse for at bruker er omfattet av unntakene etter § 7-12-4 eller § 7-12-9 

For enheter som ikke er omfattet av unntakene i § 7-12-4 eller § 7-12-9, skal det også gis opplysninger om alle reelle rettighetshavere, samt hvilken rolle de har i enheten. Dette gjelder ikke hvis de reelle rettighetshaverne allerede er identifisert etter hvitvaskingsloven.  

Egenerklæringen skal også forplikte bruker til å ta kontakt med den opplysningspliktige og gi opplysninger ved endringer. 

Det stilles ikke krav til at opplysningspliktige må innhente egenerklæring på et bestemt skjema, men det må påses at innhentede egenerklæringer inneholder de opplysningene som er beskrevet ovenfor. Det er opp til den enkelte opplysningspliktige å innhente opplysningene på den mest hensiktsmessige måten. 

5.1.2 Pålitelighetsvurdering  

Opplysningspliktige skal, etter at egenerklæringen er innhentet, vurdere om opplysningene bruker har gitt i egenerklæringen er pålitelige ut fra andre opplysninger som innhentes ved opprettelse av kundeforholdet, herunder etter hvitvaskingsloven (AML/KYC). Tilgjengelige opplysninger i offentlige registre bør inngå i pålitelighetsvurderingen hos opplysningspliktige. Det bør innhentes regnskapsopplysninger hos bruker eller i offentlig tilgjengelige registre, for å kunne vurdere påliteligheten av egenerklæringsskjema med tanke på status som aktiv eller passiv ikke-finansiell institusjon. Vurderingen kan foretas etter at kundeforholdet er opprettet. Er det noe som tilsier at opplysningene gitt i egenerklæringen er uriktige eller upålitelige, skal det innhentes en ny egenerklæring eller en rimelig forklaring/dokumentasjon fra registrert bruker på hvorfor opplysningene gitt i egenerklæringen er korrekte. 

Dette kan gjelde i følgende situasjoner: 

• Den opplysningspliktige vet at det har skjedd endringer i brukerens forhold som påvirker skattemessig bosted. 
• Det foreligger grunn til å tro at den opprinnelige egenerklæringen er uriktig eller ikke lenger pålitelig. 
• Det fremkommer nye relevante opplysninger gjennom annen dokumentasjon eller kontakt med brukeren. 

I slike tilfeller skal den opplysningspliktige enten: 

• Innhente en ny egenerklæring, eller 
• Be om en rimelig forklaring fra brukeren, sammen med dokumentasjon som bekrefter opplysningene 

Eksempel: Situasjoner som krever ny vurdering 

Det kan oppstå situasjoner hvor opplysningspliktig tilbyder må gjennomføre en ny vurdering av kundens opplysninger og eventuelt innhente oppdatert dokumentasjon. Dette gjelder for eksempel når: 

• Kunden melder flytting til et annet land og oppgir ny adresse, men dokumentasjon innhentet som ledd i kundekontroll (KYC) viser et annet statsborgerskap eller skattemessig tilknytning enn det kunden selv har oppgitt i egenerklæringen. 
• Det skjer endringer i eierstrukturen, slik at enheten får en ny reell rettighetshaver. 
• Det fremkommer informasjon om at kunden har avsluttet virksomhet i landet der vedkommende tidligere var skattemessig hjemmehørende. 

I slike tilfeller har opplysningspliktig tilbyder plikt til å: 

• Gjennomføre en ny vurdering av kundens skattemessige tilknytning. 
• Innhente oppdatert egenerklæring eller annen relevant dokumentasjon. 

En egenerklæring vil for eksempel regnes som upålitelig om brukers adresse ligger i en annen jurisdiksjon enn jurisdiksjonen hvor bruker oppgir å være skattemessig bosatt, eller om det ved opprettelsen er oppgitt en adresse i en annen jurisdiksjon enn adressen som er oppgitt for hvitvaskingsformål. 

Opplysningspliktige må derfor ha rutiner for å identifisere endringer og fange opp nye relevante opplysninger. I tillegg må det fremgå av egenerklæringen at bruker må ta kontakt med den opplysningspliktige og informere om endringer av forhold det er gitt opplysninger om i egenerklæringen. 

5.1.3 Unntak – tidligere innhentet egenerklæring 

En opplysningspliktig som er en finansiell institusjon, kan legge til grunn tidligere gjennomført gjennomgang. Det er også adgang til å benytte en egenerklæring som er innhentet for andre formål, så lenge denne oppfyller de kravene som gjelder for egenerklæringer. 

Eksempel: Bruk av CRS-informasjon for CARF-formål

Dersom en opplysningspliktig tilbyder også er en rapporteringspliktig finansinstitusjon, og har identifisert en enhet er en finansinstitusjon etter CRS-regelverket, basert på offentlig tilgjengelig informasjon eller informasjon i egen besittelse, så kan denne informasjonen også benyttes til å fastslå at samme enhet er en unntatt person etter CARF. Dette forutsatt at informasjonen gir et klart grunnlag for å konkludere med at enheten er en finansinstitusjon som ikke er et investeringsforetak som beskrevet i seksjon IV(E)(5)(b) i CARF. 

5.1.4 Unntak - identifisere reelle rettighetshavere for enheter 

I enkelte tilfeller er det ikke nødvendig å identifisere reelle rettighetshavere for enheter. Dette gjelder dersom enheten oppfyller ett av følgende vilkår: 

• Mindre enn 50 prosent av virksomhetens bruttoinntekt i det foregående inntektsåret var passiv inntekt, og mindre enn 50 prosent av eiendelene var passive kapitalplasseringer. 
• Virksomheten yter i all hovedsak finansielle tjenester til ett eller flere datterselskaper som ikke er finansielle institusjoner, med mindre formålet er å investere i slike selskaper for å beholde eierinteressene som en investering. 
• Enheten er i oppstartsfasen og investerer kapital i aktiva i løpet av de første 24 månedene for å drive annen virksomhet enn som finansiell institusjon. 
• Enheten er i ferd med å avvikle eller omorganisere sine aktiva, og har ikke drevet virksomhet som finansiell institusjon de siste fem årene, og har heller ikke planer om å gjøre det i fremtiden. 
• Hoveddelen av virksomheten består av finansierings- og sikringstransaksjoner som kun gjennomføres med eller for nærstående enheter, forutsatt at disse nærstående enhetene i hovedsak driver annen virksomhet enn som finansielle institusjoner. 
• Enheten er etablert som en ideell organisasjon i henhold til lovgivningen i jurisdiksjonen der den er hjemmehørende, og oppfyller vilkårene i § 7-3-22. 

5.1.5 Konsekvenser ved manglende eller mangelfull egenerklæring 

Dersom egenerklæring ikke kan innhentes ved opprettelse av nytt kundeforhold, skal opplysningspliktige ikke etablere kundeforholdet. Er kundeforholdet opprettet, men det viser seg at det er gitt feilaktige eller utilstrekkelige opplysninger ved etablering av kundeforholdet, skal kundeforholdet avsluttes eller sperres om det ikke kan innhentes ny gyldig egenerklæring innen 90 dager fra kundeforholdet ble etablert. Blir forholdet oppdaget etter at kundeforholdet er etablert, gjelder fristen fra forholdet ble oppdaget. 

5.2 Undersøkelse av skattemessig bosted/hjemsted til andre land 

Opplysningsplikten omfatter alle kunder som er fysiske personer skattemessig bosatt i utlandet. En kunde kan regnes som skattemessig bosatt i flere land, og opplysningsplikten vil da gjelde for hvert av de aktuelle landene. Det er de enkelte lands interne regler, for når en kunde regnes som skattemessig bosatt/hjemmehørende i landet, som gjelder. Se OECDs ressursside vedrørende «Tax residency» for en oversikt over de enkelte medlemslands interne regler. 

Opplysningspliktige skal innhente en egenerklæring til nye kunder som viser hvor kunden er skattemessig bosatt. Kundeforholdet kan ikke opprettes før egenerklæringen er innhentet fra kunden. Dersom kunden ikke ønsker å avgi egenerklæring, skal den opplysningspliktige avstå fra å etablere kundeforholdet. 

5.2.1 Fastsettelse av skattemessig bosted ved bruk av adressesøk 

Opplysningspliktige virksomheter kan benytte et forenklet adressesøk som grunnlag for å fastslå hvor en bruker er skattemessig bosatt. Virksomheter med tilgang til Folkeregisteret kan da legge til grunn at personer registrert med gjeldende bostedsadresse i Norge, anses som skattemessig bosatt i Norge. 

Dersom en opplysningspliktig har dokumentasjon eller bekreftelse fra en relevant offentlig myndighet i brukerens bostedsland, som viser at vedkommende har en gjeldende bostedsadresse der, kan det legges til grunn at brukeren er skattemessig bosatt i det aktuelle landet. Det forutsetter at bostedsadressen er dokumentert og ikke kun basert på opplysninger fra brukeren selv. Opplysningspliktige må derfor ha rutiner som sikrer at adresser som benyttes, er bekreftet gjennom gyldig dokumentasjon. Virksomheter med tilgang til Folkeregisteret vil kunne sammenstille brukerens bostedsadresse mot brukerens status som bosatt/utflyttet.  

En bruker kan anses som skattemessig bosatt i et annet land dersom følgende tre vilkår er oppfylt: 

1. Det foreligger en registrert bostedsadresse, 
2. Adressen er gyldig, og 
3. Adressen er dokumentert. 

Bostedsadressen må være den nåværende og faktiske adressen til brukeren. Som hovedregel anses den sist registrerte adressen som gyldig, med mindre posten returneres som «ikke-leverbar». I slike tilfeller regnes adressen ikke som gjeldende. 

Merk at en c/o-adresse eller postboksadresse i utgangspunktet ikke anses som bostedsadresse. Slike adresser kan likevel aksepteres dersom det foreligger dokumentasjon som klart viser at de reflekterer brukerens faktiske bosted. 

Det er imidlertid viktig å merke seg at en utenlandsk adresse registrert i Folkeregisteret ikke i seg selv anses som dokumentert. Dette skyldes at norske myndigheter ikke utsteder dokumentasjon på at en person er bosatt i et annet land. Folkeregisteret har kun sikre opplysninger om bosted i Norge. Øvrige adresser anses ikke som pålitelige til å kunne avgjøre skattemessig bosted. Det må innhentes tilleggsdokumentasjon i slike tilfeller. Det vil være status som bosatt/utflyttet som vil gi best indikasjon i disse tilfellene. 

6 Geografisk virkeområde for rapporteringsplikt 

Rapporteringsplikten for tilbydere avhenger av hvor tilbyderen er skattemessig hjemmehørende, og hvilken tilknytning den har til ulike land. 

Opplysningspliktig tilbyder som er skattemessig hjemmehørende i Norge, skal rapportere relevant informasjon om kryptoeiendeler til norske skattemyndigheter. 

For å unngå dobbeltrapportering, skal opplysningspliktig tilbyder kun rapportere til landet den har sterkest tilknytning til. Dersom rapportering allerede gjøres til et annet landet i tråd med CARF, bortfaller rapporteringsplikten til Norge – selv om det finnes en viss tilknytning hit. Likevel skal enkelte opplysninger, omtalt i kapittel 1.5, fortsatt rapporteres til Skatteetaten via tredjepartsordningen som går til forhåndsutfylling av skattemelding.  

Filialer har alltid opplysningsplikt til landet den er hjemmehørende i om transaksjoner som gjennomføres via filialen. Dersom en tilbyder har filial i Norge, skal transaksjoner som utføres gjennom filialen rapporteres i Norge. Dette henger sammen med at disse filialene er skattepliktige i Norge. Tilsvarende gjelder for norsk enheters filialer som ligger i en partnerjurisdiksjon, dersom opplysningsplikten er oppfylt der.  

Dersom en opplysningspliktig tilbyder har likeverdig tilknytning til flere land, kan den selv velge hvilket land den rapporterer til. Tilbydere må da sende en bekreftelse til Skatteetaten om at rapporteringsplikten er oppfylt i det valgte landet. 

Eksempel: Spørsmål om skattemessig tilknytning for enheter uten klart skattebosted

Kan en opplysningspliktig tilbyder bruke adressen til hovedkontoret for å fastslå hvilket land en enhet er skattemessig hjemmehørende i for CARF-formål, dersom enheten er et partnerskap eller lignende uten klart skattebosted? 

Ja, dersom den opplysningspliktige tilbyderen ikke har annen dokumentasjon som viser hvor enheten faktisk ledes og kontrolleres fra, kan adressen til hovedkontoret benyttes som grunnlag for å fastslå skattemessig tilknytning i henhold til CARF. 

6.1 Tilbydere hjemmehørende i utlandet 

Utenlandske tilbydere uten tilstedeværelse i Norge omfattes ikke av de norske CARF-reglene. De skal rapportere til skattemyndighetene i sitt hjemland, forutsatt at landet har implementert CARF. Dersom opplysningspliktig tilbyder har norske brukere, vil opplysningene utveksles med norske skattemyndigheter gjennom internasjonalt samarbeid. 

7 Rapportering 

Opplysningspliktig tilbyder må sørge for at all nødvendig data er nøyaktig, verifisert, og rapportert innen fristen. Opplysningene skal sendes på standardisert digitalt format til Skatteetaten. Rapporteringsløsningen er under utarbeidelse og det vil komme mer informasjon om dette. 

Rapporteringsfristen er 10. februar i året etter inntektsåret. 

Opplysninger skal rapporteres per skattleggingsperiode og skal også omfatte innestående verdi per 1. januar i den påfølgende skattleggingsperioden. 

Opplysninger om brukere som er skattemessig bosatt eller hjemmehørende i andre land som Norge har avtale med, vil bli utvekslet av skattemyndighetene innen ni måneder etter utløpet av det kalenderåret opplysningene gjelder. Utveksling skjer dersom begge land har innført regelverk som gjennomfører CARF og pålegger rapportering for det aktuelle året. 

7.1 Endringer i opplysninger 

Ved endringer i brukeropplysninger, som adresse eller TIN, skal opplysningspliktig tilbyder oppdatere informasjonen i sine systemer og ev. oppdatere egenerklæring ved behov.  

7.2 Kopi av innrapportert informasjon  

Brukerne skal motta kopi av de opplysningene som er rapportert om dem etter dette regelverket, senest 15. februar året etter inntektsåret.  

8 Dokumentasjon og oppbevaringsplikt  

Opplysningspliktige tilbydere skal oppbevare opplysninger i minst fem år etter utløpet av det året rapporteringen gjelder. Dette omfatter dokumentasjon knyttet til rapporterte transaksjoner og beholdninger, inkludert lommebokadresser. I tillegg skal egenerklæringer og annen dokumentasjon som er innhentet i forbindelse med krav til gjennomgang og kontroll av brukere, også oppbevares i samme periode. 

8.1 Krav til dokumentasjon 

Opplysningspliktige skal oppbevare dokumentasjon som viser grunnlaget for de undersøkelsene som er foretatt. Dokumentasjonen skal oppbevares i fem år etter utløpet av inntektsåret hvor den opplysningspliktige skal gi opplysningene til skattemyndighetene. Det skal altså oppbevares dokumentasjon innhentet i tilknytning til et brukerforhold i hele den perioden forholdet eksisterer. Dokumentasjonen må oppbevares i fem år etter utløpet av siste året brukeren ble rapportert (eller skulle vært rapportert) til skattemyndighetene. Når det foreligger ny dokumentasjon, slik at tidligere dokumentasjon ikke lenger er gjeldende, skal tidligere dokumentasjonen oppbevares i minst fem år fra utløpet av det siste rapporteringsåret dokumentasjonen er relevant for. 

Dokumentasjon som inneholder en utløpsdato, er gyldig frem til denne dato eller til utløpet av det femte året etter dokumentasjonen ble forelagt den opplysningspliktige tilbyderen.  

Dokumentasjonen kan oppbevares i original, kopi eller være lagret elektronisk. Elektronisk lagret informasjon må kunne tilgjengeliggjøres ved forespørsel. Opplysningspliktige skal kunne dokumentere: 

• dato for gjennomgang av dokumentasjonen 
• hvilke typer dokumenter som ble gjennomgått 

I tillegg må det føres kontroll med all tilgang til dokumentasjonen som har resultert i endringer.  

8.2 Dokumentasjon 

Opplysningspliktige kan ikke i noe tilfelle basere seg på innhentet informasjon eller annen dokumentasjon som den har grunn til å tro er feilaktig eller upålitelig. Dokumentasjon for en brukers status anses gyldig inntil det foreligger nye relevante opplysninger, som indikerer at brukerinformasjon eller annen dokumentasjon er feilaktig eller uriktig. 

Følgende dokumenter vil anses som dokumentasjon:  

• dokumentasjon på bosted utstedt av relevant myndigheter i hjemlandet, gyldig pass, identitetskort eller lignende dokument utstedt av bemyndiget offentlig organ for legitimasjonsformål 
• offisiell dokumentasjon utstedt av et bemyndiget offentlig organ som inneholder en enhets navn og adresse til enhetens hovedkontor i jurisdiksjonen hvor enheten er hjemmehørende eller den ble stiftet eller opprettet 

Opplysningspliktige forventes å ha rutiner for å identifisere endringer og fange opp nye relevante opplysninger om brukere. 

I tillegg forventes opplysningspliktige å informere kunden om deres plikt til å melde fra, dersom det foreligger nye opplysninger eller endringer i opplysninger som tidligere er lagt til grunn.  

8.3 Dokumentasjon innhentet av tredjepart 

Den opplysningspliktige kan inngå avtale med tredjepart om gjennomføring av verifiseringen av brukere. Dette vil ikke ha betydning for å sikre etterlevelse av regelverket. 

I de tilfeller en tjenesteleverandør innhenter og oppbevarer dokumentasjon på vegne av den opplysningspliktige, må de opplysningspliktige forsikre seg om at de enkelt har tilgang på denne dokumentasjonen ved behov. De opplysningspliktige må ha muligheten til å vurdere når og hvordan dokumentasjonen ble innhentet, og til å kontrollere at tjenesteleverandøren har fulgt de prosedyrer som er omtalt i denne veiledningen.  

Tjenesteleverandøren må ha et system som fanger opp nye eller endrede opplysninger som har betydning for innhentet dokumentasjon eller bruker status, og videreformidle dette til de opplysningspliktige de bistår. 

9 Myndighetsoppfølgning og personvern

9.1 Kontroll og sanksjoner 

Norske skattemyndigheter er forpliktet til å følge opp etterlevelsen av reglene som gjennomfører de internasjonale avtalene. Reglene om kontroll og sanksjoner er regulert i skatteforvaltningsloven kap. 10 og 14. 

9.2 Personvern 

Opplysningsplikten vil innebære behandling av personopplysninger hos de opplysningspliktige og hos skattemyndighetene. Dette vil også innebære et inngrep i retten til privatliv etter Grunnloven § 102 og EMK artikkel 8. Kravene etter personvernforordningen, Grunnloven og EMK må dermed være oppfylt. 

Samlet sett har Finansdepartementet vurdert det slik at inngrepet er nødvendig og forholdsmessig og i samsvar med kravene etter personvernforordningen, Grunnloven § 102 og EMK artikkel 8. 

Opplysningspliktige tilbydere må sikre at opplysningene behandles, herunder blant annet lagres, sorteres og slettes, i henhold til GDPR-regelverket. 

10 Tilstøtende regelverk 

10.1 DAC8 

CARF-reglene er i all hovedsak de samme reglene som EU innfører gjennom the eighth amendment Directive 2011/16/EU on administrative cooperation in the field of taxation (DAC8).  

DAC8 representerer EU's adopsjon av OECD sitt CARF-regelverk. Dette betyr at EU har integrert prinsippene og retningslinjene fra CARF i sitt eget regelverk. Begge rammeverkene har som mål å forbedre skattetransparens og overholdelse ved å kreve rapportering av transaksjoner av kryptoeiendeler. Dette hjelper til å bekjempe skatteunndragelse og sikrer at skattemyndighetene har nødvendig informasjon for å overvåke og regulere kryptoeiendeler. 

EU-medlemslandene er pålagt å innføre DAC8 i sine nasjonale lover innen 31. desember 2025, med ikrafttredelse 1. januar 2026. 

10.2 MiCA-forordningen 

Lov om kryptoeiendeler trådte i kraft 1. juli 2025. Loven etablerer et felleseuropeisk rammeverk for kryptoeiendeler og kryptoeiendelstjenester. Kryptoeiendelsloven gjennomfører forordning (EU) 2023/1114 om markeder for kryptoeiendeler og om endring av forordning (EU) nr. 1093/2010 og (EU) nr. 1095/2010 samt direktiv 2013/36/EU og (EU) 2019/1937 (omtalt som MiCA, MiCA-forordningen eller kryptoeiendelsforordningen) i norsk rett.  

MiCA-forordningen inneholder felleseuropeiske regler om utstedelse, offentlig tilbud og opptak til handel av kryptoeiendeler, samt regler om å yte tjenester knyttet til kryptoeiendeler og om markedsmisbruk i kryptoeiendelsmarkedet. Reglene skal blant annet bidra til å fremme innovasjon, investorbeskyttelse og markedsintegritet, samt sikre finansiell stabilitet. For mer informasjon se Kryptoeiendelsloven (MiCA) - Finanstilsynet.no og Kryptoeiendelstjenesteytere (CASP) - Finanstilsynet.no. 

10.3 Overføringer av penger og visse kryptoeiendeler – TFR II 

TFR II (Transfer of Funds Regulation II) er betegnelsen på forordning (EU) 2023/1113, som ble vedtatt for å styrke innsatsen mot hvitvasking og terrorfinansiering. Regelverket utvider tidligere krav for pengeoverføringer til også å omfatte overføringer av visse kryptoeiendeler, og skal gjennomføres i norsk rett gjennom endringer i hvitvaskingsloven. Loven trådte i kraft 1. juli 2025.

TFR II bygger på anbefalinger fra FATF og har som mål å sikre sporbarhet og transparens i transaksjoner med kryptoeiendeler. 

Regelverket gjelder for tilbydere av tjenester knyttet til kryptoeiendeler (CASPs), og krever at de innhenter og tilgjengeliggjøre informasjon om avsender og mottaker av overføringer av kryptoeiendeler. 

TFR II omtales ofte internasjonalt som “Travel Rule”, i tråd med terminologien benyttet av FATF.