Brukshindring ved salg av bolig

Et ektepar eier en gård med to boliger. De har i flere år bodd i og bor fortsatt i Bolig X. De har pusset opp Bolig Y og hadde planer om å skille den ut fra gården, og selv flytte inn i den, når de overdro gården til datteren. Den ene ektefellen fikk imidlertid en sykdom som gjorde det utilrådelig å bytte bolig. Bolig Y er nå fradelt og spørsmålet er om den pga. brukshindring, kan selges uten gevinstbeskatning etter at gården med Bolig X, er solgt. Skattedirektoratet konkluderte med at vilkårene for skattefritak pga brukshindring vil være oppfylt når det er gått minst ett år fra tidspunktet da ekteparet ikke lenger er eiere av Bolig X, men bare har borett.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at et ektepar eier et hus (Bolig X) som de har bodd i siden 1998. 

De kjøpte i 1999 et tilgrensende gårdsbruk, og har drevet det hele som ett bruk. Et bolighus på gården (Bolig Y) ble pusset opp i 2009/2010. Meningen var å få boligen skilt ut og selv flytte inn i den, når gården ble overdratt til neste generasjon. Boligen med ca. ett måls tomt, er nå skilt fra og den er registrert på begge ektefeller.

Ektemannen ble imidlertid syk og fikk for snart 2 år siden, en alvorlig diagnose. Det er på grunn av denne sykdommen ikke tilrådelig å flytte fra den boligen de nå bebor (Bolig X) og over til Bolig Y. 

Ekteparet ønsker å selge Bolig Y, men innsender skriver at reglene vel er slik at de må bo i huset minst ett år for å kunne selge det skattefritt. Det bes vurdert om reglene om brukshindring kan komme til anvendelse.  

Ektefellene driver ikke lenger gården selv og det er opplyst at parets datter skal overta gården fra nyttår. Ektefellene vil i forbindelse med overdragelsen av gården få borett i huset de nå bor i (Bolig X). Fra overdragelsen av gården vil de ikke eie annen bolig enn Bolig Y. 

Det bes om en bindende forhåndsuttalelse med hensyn til om reglene om brukshindring kommer til anvendelse.

Skattedirektoratets vurderinger

Problemstillingen

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om reglene om brukshindring vil være oppfylt slik at Bolig Y kan selges uten gevinstbeskatning.

Avgrensninger og forutsetninger

Det gjøres for ordens skyld oppmerksom på at det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål eller problemstillinger som måtte oppstå ved det beskrevne faktum enn det spørsmål som drøftes i det følgende. Det forutsettes at premissene som er tatt inn ovenfor er fullstendige for det spørsmålet som drøftes.

Regelverket

Gevinst ved realisasjon av formuesobjekter er i utgangspunktet skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget med hjemmel i skatteloven § 6-2 første ledd.

Ved realisasjon av formuesobjekt gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9, herunder begrensning av skatteplikten etter § 5-1 annet ledd. Den sentrale bestemmelsen for løsningen av spørsmålet i denne saken er skatteloven § 9-3 annet ledd, som lyder: 

”(2) Gevinst ved realisasjon av boligeiendom, herunder våningshus på gårdsbruk, selveierleilighet, andelsleilighet, aksjeleilighet og obligasjon med tilhørende borett, er unntatt fra skatteplikt når følgende betingelser er oppfylt:  a.Eieren har eid eiendommen (andelen m.v.) i mer enn ett år når realisasjonen finner sted eller avtales. ……, og

b.eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen. Når eieren på grunn av sitt arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner er forhindret fra å bruke boligen, skal den tid slik brukshindring foreligger, regnes med som botid hvis eieren på ervervstidspunktet ikke kjente eller burde ha kjent til brukshindringen. ...” (understreket her)

Om opparbeidelse av botid fremgår det i Ot.prp. nr. 4 (1986-87) pkt. 4.6.2.1 bl.a.:  ”… hvor faktisk bruk har vært hindret på grunn av arbeid, helsemessige eller lignende grunner, skal dette likestilles med faktisk bruk. Regelen vil komme til anvendelse både der boligen må fraflyttes før kravet til eier- og brukstid er oppfylt, og der boligen ikke kan tilflyttes som planlagt på grunn av slike omstendigheter. … Departementet vil imidlertid presisere at skattyteren ikke på grunnlag av denne bestemmelsen kan påberope at han har mer enn enfast bolig, se Utv. 1986 s. 194 URD. Dersom han flytter til en annen bolig som han selv eier, kan han ikke fortsette å opparbeide botid for den boligen han har fraflyttet, selv om flyttingen skyldes slike grunner som nevnt. Tilsvarende vil han ikke kunne opparbeide botid for en bolig han ikke har kunnet tilflytte av slike grunner, dersom han faktisk har sin faste bolig i en eiendom han selv eier.” (understreket her)

Det følger av ovenstående at hvor faktisk bruk har vært hindret bl.a. på grunn av sykdom, kan det likestilles med faktisk bruk. Det er en forutsetning for å få ikke-bruk godskrevet som botid, at eieren ved ervervet av boligen, ikke kjente eller burde ha kjent til den aktuelle brukshindringen.

Den konkrete vurderingen 

Vi forstår det slik at ektefellene eier et gårdsbruk med bl.a. Bolig X, hvor de har bodd siden 1998. De eier i tillegg Bolig Y som de ervervet i 1999, og som i løpet av 2014 er skilt ut som egen eiendom.

Det er opplyst at ektefellene i 2009/2010 kostet mye på Bolig Y, og at de hadde planer om å ta den i bruk som egen bolig, når gården ble overdratt til datteren. På grunn av at ektemannen ble syk og for ca. 2 år siden fikk en alvorlig diagnose, er det ikke tilrådelig å flytte fra Bolig X hvor han har bodd siden 1998, og over til Bolig Y.

Det legges til grunn at ekteparets datter vil overta gården, inkl. Bolig X, fra nyttår. Ektefellene vil fortsette å bo i Bolig X ikke som eiere, men i kraft av borett. De planlegger å selge Bolig Y og spørsmålet er om salget på grunn av brukshindring, kan gjennomføres uten gevinstbeskatning. 

Bolig Y ble ervervet i 1999 og eiertiden i skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav a er oppfylt. Det avgjørende spørsmålet er slik saken er opplyst, om vilkåret om brukstid i samme bestemmelse bokstav b, er oppfylt, dvs. om ektefellene kan anses for å opparbeide seg brukstid ved ikke-bruk.

Vi legger til grunn at ektemannen fikk den alvorlige diagnosen for ca. 2 år siden, og at diagnosen er av slik art at kravet til brukshindring er oppfylt. Vi legger videre til grunn at sykdommen ikke var kjent i 1999, da ektefellene ervervet gårdsbruket som på den tid omfattet Bolig Y. 

Det fremgår av Ot. prp. 4 (1986/87) pkt. 4.5.2.1, som sitert over, at botid ikke kan opparbeides ved ikke-bruk så lenge skattyter bor i annen bolig som vedkommende eier.

Slik denne saken er opplyst vil vilkårene for brukshindring i skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b, ikke være oppfylt så lenge ektefellene bor i Bolig X som de eier. Brukstid ved ikke-bruk kan imidlertid opparbeides fra det tidspunkt Bolig X blir overført til datteren. Ektefellene vil da ikke lenger bo i bolig som de eier. 

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt vil vilkårene for skattefritak på grunn av brukshindring for Bolig Y være oppfylt ett år fra det tidspunkt gården med Bolig X, er overdratt til datteren. Tilsvarende vil et eventuelt tap ved salg av Bolig Y ikke være fradragsberettiget. 

Konklusjon 

Vilkårene for å oppnå fritak for gevinstbeskatning (på grunn av brukshindring) ved realisasjon av boligeiendommen som er utskilt fra gården, vil være oppfylt når det er gått minst ett år fra tidspunktet da gården ble overdratt til datteren. Fra samme tidspunkt vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget.