Brukshindring ved salg av bolig

Et ektepar eier to boliger og har i flere år bodd i og bor fortsatt i, den ene (Bolig A). De pusset opp den andre boligen (Bolig B) og hadde planer om å få den skilt ut fra gården den tilhører, for selv å flytte inn, når de ga fra seg gården. En av ektefellene er imidlertid blitt syk og det er ikke tilrådelig å bytte bolig. Boligen B med tomt er nå fradelt og spørsmålet er om boligen pga. brukshindring, kan selges uten gevinstbeskatning ett år etter fradeling. 

Det er en forutsetning for å komme inn under regelen om skattefritak på grunn av brukshindring at skattyter ikke bor i annen bolig som vedkommende eller ektefellen eier. Skattedirektoratet konkluderte med at Bolig B ikke kunne selges uten gevinstbeskatning.

Innsenders fremstilling av faktum og jus 

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at et ektepar eier et hus (Bolig A) som de har bodd i siden 1996. 

De kjøpte i 1999 et tilgrensende gårdsbruk, og har drevet det hele som ett bruk. Et bolighus på gården (Bolig B) ble pusset opp i 2009/2010. Meningen var å få boligen skilt ut og selv flytte inn i den, når de ga fra seg gården. Boligen med ca. ett måls tomt, er nå skilt fra og den er registrert på begge ektefeller.

Hustruen ble imidlertid syk og fikk for snart 2 år siden, en alvorlig diagnose. Ektefellene driver ikke lenger gården selv. Nå kunne de tenke seg å selge Bolig B, og innsender skriver at reglene vel er slik at de må bo i huset i minst ett år for å kunne selge det skattefritt. 

Innsender skriver at det på grunn av ektefellens sykdom, ikke er tilrådelig å flytte fra Bolig A som de nå bor i. Det er fare for at hustruen kan bli dårligere hvis hun må flytte fra det som er kjent. Innsender spør derfor om reglene om brukshindring kan komme til anvendelse, og om de kan selge huset (Bolig B) skattefritt når det har gått ett år etter fradeling selv om de ikke har bodd der. 

Det bes om en bindende forhåndsuttalelse hvor det tas stilling til om reglene om brukshindring kommer til anvendelse. 

Skattedirektoratets vurderinger 

Problemstillingen 

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om reglene om brukshindring vil være oppfylt slik at det aktuelle huset (Bolig B) kan selges uten gevinstbeskatning. 

Avgrensninger og forutsetninger 

Det gjøres for ordens skyld oppmerksom på at det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål eller problemstillinger som måtte oppstå ved det beskrevne faktum enn det spørsmål som drøftes i det følgende. 

Det forutsettes at premissene som er tatt inn ovenfor er fullstendige for spørsmålet som drøftes. 

Regelverket

Gevinst ved realisasjon av formuesobjekter utenfor virksomhet er i utgangspunktet skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget med hjemmel i skatteloven § 6-2 første ledd. 

Ved realisasjon av formuesobjekt gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9, herunder begrensning av skatteplikten etter § 5-1 annet ledd. Den sentrale bestemmelsen for løsningen av spørsmålet i denne saken er skatteloven § 9-3 annet ledd som lyder: 

”(2) Gevinst ved realisasjon av boligeiendom, herunder våningshus på gårdsbruk, selveierleilighet, andelsleilighet, aksjeleilighet og obligasjon med tilhørende borett, er unntatt fra skatteplikt når følgende betingelser er oppfylt: 

a. Eieren har eid eiendommen (andelen m.v.) i mer enn ett år når realisasjonen finner sted eller avtales. ……, og

b. eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen. Når eieren på grunn av sitt arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner er forhindret fra å bruke boligen, skal den tid slik brukshindring foreligger, regnes med som botid hvis eieren på ervervstidspunktet ikke kjente eller burde ha kjent til brukshindringen. ...” 

Om opparbeidelse av botid i flere boliger fremgår det i Ot.prp. nr. 4 (1986-87) pkt. 4.6.2.1 bl.a.: 

”… hvor faktisk bruk har vært hindret på grunn av arbeid, helsemessige eller lignende grunner, skal dette likestilles med faktisk bruk. Regelen vil komme til anvendelse både der boligen må fraflyttes før kravet til eier- og brukstid er oppfylt, og der boligen ikke kan tilflyttes som planlagt på grunn av slike omstendigheter. … Departementet vil imidlertid presisere at skattyteren ikke på grunnlag av denne bestemmelsen kan påberope at han har mer enn en fast bolig, se Utv. 1986 s. 194 URD. Dersom han flytter til en annen bolig som han selv eier, kan han ikke fortsette å opparbeide botid for den boligen han har fraflyttet, selv om flyttingen skyldes slike grunner som nevnt. Tilsvarende vil han ikke kunne opparbeide botid for en bolig han ikke har kunnet tilflytte av slike grunner, dersom han faktisk har sin faste bolig i en eiendom han selv eier.” (understreket her) 

Finansdepartementet har uttalt i et brev inntatt i Utv. 1989 side 754: 

”Det har derimot ikke vært forutsatt at en skattyter skal kunne ha mer enn én egen bolig av gangen etter disse bestemmelser. Skattefritak etter 1 års eier- og brukstid er særlig liberal, og må anses knyttet til den ene bolig som utgjør skattyterens faste bopel. Unntak fra dette har vært godtatt i pendlertilfeller, dvs. når skattyteren har sin faste bopel og bostedsregistrering utenfor arbeidsdistriktet, og dessuten eier og bruker en pendlerbolig i arbeidsdistriktet. En slik pendlerbolig er knyttet til inntektsgivende arbeid, og kunne åpenbart ikke gis status som egen fritidseiendom. Samtidig ville skatteplikt uten tidsbegrensning virke sterkt urimelig.” 

Det følger av ovenstående at forutsetningen for å oppnå skattefritak for realisasjonsgevinst på grunn av brukshindring, er at skattyter ikke bor i bolig som vedkommende eller ektefellen eier. Denne forutsetningen er lagt til grunn så vel i ligningspraksis som i rettspraksis, og kommer til uttrykk i Lignings-ABC, se 2013/14-utgaven side 249, emne ”Bolig – realisasjon”, pkt. 9.3 ”Botid ved ikke-bruk for egen boligeiendom”, hvor det bl.a. fremgår: 

"Som botid ved ikke-bruk regnes ikke tidsrom der skattyter bor i annen bolig som skattyter eller ektefellen eier, se URD 13. mai 1983 (Lyngdal herredsrett) i Utv. 1983/294, URD 12. mai 1999 (Søre Sunnmøre herredsrett) i Utv. 1999/1225 og Ot.prp. nr. 4 (1986-87) pkt. 4.6.2.1. ….”. (Se sitat fra Ot.prp. nr. 4 over).

Den konkrete vurderingen 

Vi forstår det slik at ektefellene eier to boliger; Bolig A hvor ektefellene bor og har bodd siden 1996, samt boligen som var omfattet av kjøpet av gårdsbruket i 1999. Det er Bolig B, som nå er skilt ut med en tomt på ca. ett mål, som vurderes solgt. Innsender reiser spørsmål om skattefrihet pga. brukshindring for denne boligen. 

Det følger av regelverket som redegjort for over, at det er en forutsetning for å komme inn under regelen om skattefritak på grunn av brukshindring, at skattyter ikke bor i annen bolig som vedkommende eller ektefellen eier. 

I denne saken legger vi til grunn at ektefellene bor og har bodd, i Bolig A som de eier, siden 1996. De oppfyller ikke vilkårene for skattefritak på grunn av brukshindring for Bolig B, så lenge de fortsatt bor i Bolig A, som de eier. Dette gjelder selv om det skulle foreligge grunner som isolert sett kvalifiserer som brukshindring etter skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b. 

Vilkårene for å oppnå skattefritak for gevinstbeskatning ved realisasjon av Bolig B, er ikke oppfylt. Tilsvarende vil et eventuelt tap ved salg av Bolig B være fradragsberettiget. 

Konklusjon 

Vilkårene for å oppnå fritak for gevinstbeskatning ved realisasjon av Bolig B, er ikke oppfylt. Et eventuelt tap ved salg av Bolig B vil være fradragsberettiget.