1. Innledning og bakgrunn

Bakgrunnen for din henvendelse er at "negative renter" er blitt aktuelt i en rekke jurisdiksjoner, herunder Danmark og Sverige. Den økonomiske situasjonen i Norge styrker risikoen for at "negative renter" også kan bli aktuelt i Norge. Skattemessige problemstillinger knyttet til "negativ rente" kan således være en aktuell problemstilling for personer skattemessig bosatt i Norge. Den skattemessige behandlingen av "negative renter" synes uklar og det er behov for en avklaring.

Henvendelsen gjelder personlige skattytere, og vi avgrenser derfor vårt svar til å gjelde inntekter og fradrag utenfor næring. Vi har basert vårt svar på en definisjon av "negative renter" som fremgår av din henvendelse:

«I et marked med negative renter vil det kunne bli aktuelt å kreve en rente eller et gebyr av den enkelte kunde for å ha midler innestående på en konto i en bank. Videre vil det kunne bli aktuelt for banken å betale en rente til kunder som låner penger av banken.»

Skatteetaten har i 2011 uttalt til Norges Bank at en negativ innskuddsrente ikke er å anse som "gjeldsrente" etter skatteloven (heretter sktl.) § 6-40. Det innebærer at negativ innskuddsrente ikke skal rapporteres inn til Skattedirektoratet.

2. Rettsreglene mv.

De norske reglene er tilstrekkelig beskrevet i ditt notat. I tillegg vil vi vise til etatens praksis i Lignings-ABC 2015/16 i emnene: "Renter av gjeld" og "Renteinntekter".

Svenske skattemyndigheter anser negative renter som avgift eller gebyr som banken tar for å ha systemer og tjenester knyttet til kontohold. Dette synet passer ikke godt på tilfellene hvor utlåner betaler renter til forbrukere, men kan passe bedre ved interbankforhold. Selv om sentralbankens renter er negative, antas det at det likevel skal litt til før låntakerne får utbetalt "renter" for utlånet- utlåner vil antakelig først måtte dekke opp for risikoen ved utlånet, samt kostnader med utlånet (gebyrer, systemkostnader osv.) Svenskenes løsning passer også godt når forbrukere må betale "rente" til banken på innskudd.   

Danske skattemyndigheter har valgt en annen løsning, hvor de sidestiller negative renter med positive renter. Det vil si at renteutgiftene er fradragsberettiget for utlåner (långiver) og renteinntektene er skattepliktige for låntaker. Danskene tar forbehold om at det kun gjelder når det er tale om renter i skattemessig forstand. Dersom Norge skal følge danskenes løsning vil det, etter vår oppfatning, kreve en lovendring.                    

3. Skattepliktig inntekt ("negativ rente" på utlån)

I et marked med "negativ rente" vil det kunne bli aktuelt for banken å betale en rente til kunder som låner penger av banken. Denne renten utgjør en inntekt for kunden.

Renteinntekter er skattepliktig etter sktl. § 5-20 første ledd bokstav b, jf. også § 5-1 første ledd. Skatteplikten gjelder også andre fordeler vunnet ved kapital. Det er ikke avgjørende om fordelen kan karakteriseres som "rente" eller "avkastning". Det sentrale er om innvinningen kan knyttes til en kapitalgjenstand. Fremmedkapital/gjeld kan i utgangspunktet ikke anses som en kapitalgjenstand, noe som også fremgår av juridisk teori om emnet:«[G]jeld kan heller ikke anses som kapital som kan generere inntekt som blir gjenstand for beskatning etter kapitalregelen i skatteloven § 5-1 1. ledd.».[i]

Regler som særskilt gjelder renter som kapitalinntekt eller som fradrag er gitt i lov eller i medhold av lov. Skal negative renter særbehandles må det, etter direktoratets oppfatning, nedfelles i lov eller i medhold av lov.

Skattedirektoratet mener derfor at "negative renter" ved utlån normalt ikke skal skattlegges for personlige skattytere. Dette innebærer også at disse "rentene" ikke skal rapporteres fra tredjepart.

4. Spørsmål om fradragsrett ("Negativ rente" på bankinnskudd)

Dersom kunden må betale en rente til banken av bankinnskuddet, blir det spørsmål om kunden kan få fradrag i skattepliktig inntekt for kostnaden.

Skattedirektoratet fastholder synspunktet fra 2011 om at "negativ rente" på bankinnskudd ikke omfattes av ordlyden i sktl. § 6-40, og dermed ikke kan komme til fradrag etter denne bestemmelsen.

Bestemmelsen gjelder renter av gjeld, og det er et sentralt premiss i bestemmelsen at gjelden må være skattyters. Den samme forståelsen av rentebegrepet er lagt til grunn i rettspraksis, jf. Lyse Energi-dommen (Rt. 2007 s. 360).

Spørsmålet er om en slik "negativ rente" vil kunne være fradragsberettiget etter sktl. § 6-1 første ledd som en «kostnad (...) pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt». Etter direktoratets oppfatning må denne vurderingen være lik den vurderingen som foretas ved spørsmål om fradrag for kontoholdsgebyr, uttaksgebyr og betalingsgebyr. Fradrag ved inntektsligningen for slike gebyrer gis bare dersom de er pådratt i inntektsgivende aktivitet.[ii]

Skattedirektoratet mener derfor at "negative renter" på bankinnskudd normalt ikke kan anses som en fradragsberettiget kostnad for personlige skattytere. Dette innebærer også at disse "rentene" ikke skal rapporteres fra tredjepart.

  

[i] Bedrift, selskap og skatt" – 6. utgave – fra Universitetsforlaget side 185

[ii] Lignings-ABC 2015 emnet Gebyrer til banker, verdipapirregister mv. pkt. 5 og 6.